Р Е Ш Е Н И Е
г. ВладивостокДело № А51-1660/2008-33-37
«08» мая 2008 года
рассмотрев в судебном заседании 06-08.05.2008 дело по заявлению индивидуального предпринимателя Кузнецова Николая Владимировича
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Приморскому краю
о признании недействительным Решения № 05/9422-ДСП от 13.11.2007 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции изменений, внесённых Решением Управления ФНС России по Приморскому краю № 23-15/01453 от 22.01.2008,
при участии в заседании:
от заявителя – Кузнецова Н.В. лично, представителя Коваля О.Н. (по доверенности б/н от 04.03.2008, нотариальной),
от МИФНС – представителей Нежинской Е.А. (по доверенности № 12/000581 от 31.01.2008), Епифановой Г.А. (по доверенности № 12/01694 от 06.03.2008),
протокол судебного заседания вёл судья А.А.Фокина,
установил:
Индивидуальный предприниматель Кузнецов Николай Владимирович (далее по тексту – «заявитель», «предприниматель» или «Кузнецов Н.В.») обратился в Арбитражный суд Приморского края с заявлением к МИФНС России № 1 по Приморскому краю (далее по тексту – «МИФНС», «инспекция» или «налоговый орган») о признании недействительнымРешения № 05/9422 дсп от 13.11.2007 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
В ходе судебного разбирательства заявитель требования уточнил и просил признать недействительным Решение МИФНС № 05/9422 дсп от 13.11.2007 в редакции изменений, внесённых Решением Управления ФНС России по Приморскому краю № 23-15/01453 от 22.01.2008.
В судебном заседании 06.05.2008 судом на основании ст. 163 АПК РФ объявлялся перерыв до 08.05.2008; резолютивная часть решения была изготовлена судом и объявлена сторонам в судебном заседании 08.05.2008, а изготовление полного текста мотивированного решения откладывалось судом на основании ст. 176 АПК РФ. Полный текст решения был изготовлен 08.05.2008.
Заявитель, настаивая на удовлетворении требований, указал, что налоговый орган необоснованно отменил установленный им с 30.06.2005 специальный режим налогообложения в виде упрощённой системы налогообложения (далее по тексту – «УСНО») и доначислил заявителю за 2005 год налог на доходы физических лиц (далее по тексту – «НДФЛ»), единый социальный налог (далее по тексту – «ЕСН») и налог на добавленную стоимость (далее по тексту – «НДС»), поскольку плательщиками данных налогов в спорном периоде заявитель не являлся, так как уплачивал единый налог.
Кроме того, заявитель, оспаривая увеличение налогооблагаемых доходов по НДФЛ, ЕСН и НДС в 2005 году и по УСНО в 2006 году, указал, что налоговым органом документально не подтверждены факты получения самим Кузнецовым В.Н. денежных средств от продажи автомобилей, ввезённых на территорию РФ на его имя, поскольку оказывал только услуги по подбору, приобретению, доставке и таможенному оформлению автомобилей и денежные средства от продажи автомобилей как собственного имущества (товара) не получал.
Кроме того, заявитель сослался на арифметическую ошибку в указании размера штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ (112.184 руб.), указанную в п. 1 резолютивной части оспариваемого решения.
Налоговый орган, возражая против требований заявителя, указал, что перевод на УСНО возможен только с начала налогового периода – года, в связи с чем предприниматель неправомерно был переведён на УСНО с 30.06.2005. Поскольку данная система применялась заявителем во втором полугодии 2005 года необоснованно, то налоговый орган правомерно доначислил в ходе проверки НДФЛ и НДС.
Кроме того, представители инспекции пояснили, что увеличение налогооблагаемых доходов предпринимателя произведено на основании свидетельских показаний собственников автомобилей, которые приобрели их на автомобильных рынках в городах Большой Камень, Уссурийск, Владивосток у Кузнецова Н.В. и лично ему передали денежные средства преимущественно в долларах США.
Выслушав пояснения сторон, исследовав имеющиеся в материалах дела документы в их совокупности и взаимной связи, суд установил следующее.
Кузнецов Николай Владимирович был зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя МИФНС России № 1 по Приморскому краю 17.08.2004.
Проведённой налоговым органом выездной налоговой проверкой предпринимателя за период с 17.08.2004 по 31.12.2006 инспекцией была установлена неполная уплата НДФЛ в сумме 109.548 руб., ЕСН в общей сумме 71.636 руб., НДС в сумме 197.523 руб., единый налог по УСНО в сумме 112.184 руб., а также соответствующих им пеней, что было отражено инспекцией в Акте проверки № 05/8514 дсп от 05.10.2007 (копия акта получена предпринимателем 05.10.2007).
Рассмотрев материалы проверки и представленные налогоплательщиком возражения, налоговый орган принял Решение № 05/9422 дсп от 13.11.2007 «О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения», которым доначислены НДФЛ в сумме 41.712 руб., ЕСН в общей сумме 33.209 руб., НДС в сумме 80.114 руб., единый налог по УСНО в сумме 112.184 руб., а также пени по этим налогам, и предприниматель привлечён к налоговой ответственности за неуплату единого налога по УСНО в виде штрафа в сумме 22.437 руб. и за неуплату НДС в виде штрафа в сумме 234 руб.
Не согласившись с указанным Решением № 05/9422 дсп от 13.11.2007, предприниматель обратился в Управление ФНС России по Приморскому краю с апелляционной жалобой, рассмотрев которую, УФНС вынесло Решение по жалобе № 23-15/01453 от 22.01.2008 о внесении изменений в Решение МИФНС, в соответствии с которыми по результатам проверки предпринимателю доначислены:
- штраф за неуплату единого налога по УСНО в сумме 22.437 руб. (п. 2.1 «а»),
- единый налог по УСНО в сумме 112.184 руб. (п. 2.1 «б»),
- ЕСН в общей сумме 30.662 руб. (п. 2.1 «б»),
- НДС в сумме 67.386 руб. (п. 2.1 «б»),
- НДФЛ в сумме 40.858 руб. (п. 2.1 «б»),
- пени по единому налогу по УСНО в сумме 7.172 руб. (п. 2.1 «в»).
Кроме того, в п. 1 резолютивной части Решения указано, что Кузнецов В.Н. привлечён к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налогов, в сумме 112.184 руб.
Не согласившись с Решением МИФНС № 05/9422 дсп от 13.11.2007в редакции изменений, внесённых Решением Управления ФНС России по Приморскому краю № 23-15/01453 от 22.01.2008, Кузнецов В.Н. обратился всуд с заявлением о признании его недействительным.
Суд полагает, что требования заявителя подлежат частичному удовлетворению по следующим основаниям.
2005 год.
Из материалов проверки судом установлено, что за 2005 год оспариваемым Решением инспекции (с учётом Решения УФНС № 23-15/01453 от 22.01.2008) заявителю доначислены:
- НДФЛ в сумме 40.858 руб. по ставке 13% от налоговой базы 314.291 руб. (разница между доходами без НДС в сумме 392.864 руб. (выручка 463.580 руб. – НДС 70.716 руб.) и профессиональными вычетами в размере 20% в сумме 78.573 руб.),
- ЕСН в сумме в общей сумме 30.662 руб. от налоговой базы 392.864 руб. и
- НДС в сумме 67.386 руб. по расчётной ставке 18/118 от налоговой базы 463.580 руб. с учётом налогового вычета 3.330 руб.).
При этом выручка в размере 463.580 руб. была определена налоговым органом как сумма:
- доходов по данным книги учёта доходов и расходов предпринимателя в размере 324.000 руб. (в том числе за 1 полугодие – 9.000 руб., за 2 полугодие – 156.000 руб.),
- заниженной в 1 полугодии выручки от реализации автомашины Селищеву Б.А. по допросу свидетеля от 06.07.2007 в размере 111.680 руб. (или 4000 дол.США).
- заниженной выручки от реализации автозапчастей в размере 27.900 руб. (в том числе за 1 полугодие – 4.000 руб., за 2 полугодие – 23.900 руб.).
Таким образом, основанием для доначисления НДФЛ за 1 полугодие 2005 года послужили выводы о занижении выручки и налогооблагаемого дохода, а за 2 полугодие 2005 года – те же выводы с учётом мнения инспекции о необходимости отменить предпринимателю УСНО с 30.06.2005.
Судом установлено, что в 1 полугодии 2005 года предприниматель применял общую систему налогообложения, в соответствии с которой должен был исчислять НДФЛ, ЕСН и НДС, однако доход за период с 01.01.2005 по 29.06.2005 в налоговой декларации по НДФЛ и по ЕСН не показал, декларации по НДФЛ и по ЕСН не представил, налоги за 1 полугодие 2005 года не исчислил (при этом представил декларации по НДС за январь-июнь 2005 года и исчислил НДС к уплате в бюджет всего в сумме 3.429 руб.).
30.06.2005 Кузнецов Н.В. обратился в налоговый орган с заявлением о применении с 30.06.2005 упрощённой системы налогообложения с объектом налогообложения «доходы», рассмотрев которое, Уведомлением № 65 от 06.07.2005 «О возможности применения упрощённой системы налогообложения» инспекция разрешила заявителю применять УСНО с 30.06.2005.
В связи с этим со 2 полугодия 2005 года Кузнецов Н.В. применял УСНО и по итогам 2005 года представил декларацию по УСНО, где показал доходы за 2 полугодие 2005 года в размере 315.000 руб. и исчислил единый налог.
Согласно п. 1 ст. 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации.
Пунктом 3 ст. 346.11 НК РФ установлено, что применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности) и единого социального налога (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, а также выплат и иных вознаграждений, начисляемых ими в пользу физических лиц). Индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками НДС, за исключением налога, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.
В соответствии с п. 1 ст. 346.12 НК РФ налогоплательщиками единого налога по УСНО признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном главой 26.2 Кодекса.
Пункт 3 статьи 346.12 НК РФ перечисляет те категории предпринимателей, которые не вправе применять УСНО:
- занимающиеся производством подакцизных товаров, а также добычей и реализацией полезных ископаемых, за исключением общераспространенных полезных ископаемых (пп. 8),
- занимающиеся игорным бизнесом (пп. 9),
- переведенные на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) в соответствии с главой 26.1 НК РФ (пп. 13),
- средняя численность работников которых за налоговый (отчетный) период, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, превышает 100 человек (пп. 15).
Из материалов дела следует, что Кузнецов В.Н. не относится к таким категориям налогоплательщиков.
Как устанавливает статья 346.13 НК РФ, индивидуальные предприниматели, изъявившие желание перейти на УСНО, подают в период с 1 октября по 30 ноября года, предшествующего году, начиная с которого налогоплательщики переходят на упрощенную систему налогообложения, в налоговый орган по месту своего нахождения (месту жительства) заявление; выбор объекта налогообложения осуществляется налогоплательщиком (п. 1); вновь зарегистрированный индивидуальный предприниматель вправе подать заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения в 5-дневный срок с даты постановки на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе; в этом случае предприниматель вправе применять УСНО с даты постановки его на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе (п. 2).
Таким образом, в принципе законом не исключена возможность применения УСНО не с начала налогового периода.
Той же нормой п. 2 ст. 346.13 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики, применяющие УСНО, не вправе до окончания налогового периода перейти на иной режим налогообложения, если иное не предусмотрено данной статьей. Налогоплательщик, применяющий УСНО, вправе перейти на иной режим налогообложения с начала календарного года, уведомив об этом налоговый орган не позднее 15 января года, в котором он предполагает перейти на иной режим налогообложения (п. 5, п. 6 ст. 346.13 НК РФ).
Таким образом, возврат к общей системе налогообложения, производится налогоплательщиками по истечении календарного года самостоятельно, по своей инициативе, за исключением тех случаев, когда в силу закона налогоплательщик признаётся утратившим право на применение УСНО.
Основания для утраты налогоплательщиком права на применение УСНО перечисляет п. 4 ст. 346.23 НК РФ, это случаи, когда:
- по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 настоящего Кодекса, превысили 20 млн. рублей,
- в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 НК РФ.
Такие налогоплательщики считаются утратившими право на применение УСНО с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.
Однако, в настоящем деле такие обстоятельства отсутствуют, судом не установлены и материалами дела не подтверждаются, а применение УСНО не с начала налогового периода не является основанием для признания налогоплательщика утратившим право её применения, следовательно, у МИФНС не было оснований для признания заявителя утратившим право применения УСНО с 30.06.2005.
Одновременно судом учитывается, что ни Налоговым кодексом РФ, ни Законом РФ № 943-1 от 21.03.1991 «О налоговых органах Российской Федерации» (с изм. и доп.) налоговому органу не предоставлены полномочия по вынесению решений об отказе в применении УСНО (либо об отмене права на применение УСНО, либо об отмене Уведомления «О возможности применения УСНО» или о признании его не имеющим законной силы), поскольку из положений Главы 26.2 НК РФ прямо следует, что выбор системы налогообложения осуществляется налогоплательщиком самостоятельно в уведомительном (а не в разрешительном) порядке и какого-либо решения налогового органа по этому поводу не требуется – налогоплательщик, соответствующий всем требованиям, установленным законом и при отсутствии перечисленных законом же ограничений, самостоятельно осуществляет выбор системы налогообложения и объекта налогообложения, и в то же время при наличии указанных в законе оснований – считается утратившим право на применение УСНО.
Учитывая изложенное, суд приходит к выводу, что, признав выданное Кузнецову В.Н. Уведомления № 65 от 06.07.2005 «О возможности применения УСНО» не имеющим законной силы, налоговый орган превысил полномочия, предоставленные ему федеральным законом, и не учёл все вышеприведённые судом положения Налогового кодекса РФ.
Из изложенного следует, что за 2 полугодие 2005 года налоговый орган неправомерно доначислил заявителю НДФЛ, ЕСН и НДС, поскольку, являясь плательщиком единого налога, взимаемого с налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, Кузнецов В.Н. не был обязан уплачивать вышеуказанные налоги.
Что касается налогообложения за 1 полугодие 2005 года, то налоговым органом в ходе спорной налоговой проверки установлено два основания для увеличения доходов заявителя за этот период: занижение выручки от реализации автомашины Селищеву Б.А. в размере 111.680 руб. и заниженной выручки от реализации автозапчастей в размере 4.000 руб.
Суд не может согласиться с необходимостью увеличения доходов заявителя на 111.680 руб. по следующим причинам.
Как установлено ст. 207 НК РФ, налогоплательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, а также физические лица, получающие доходы от источников в РФ, не являющиеся налоговыми резидентами РФ.
Статья 208 НК РФ предусматривает, что для целей исчисления НДФЛ к доходам от источников в РФ относятся также и доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося в РФ, акций или иных ценных бумаг, а также долей участия в уставном капитале организаций, прав требования к российской организации или иностранной организации в связи с деятельностью ее постоянного представительства на территории РФ, иного имущества, находящегося в РФ и принадлежащего физическому лицу (пп. 5 п. 1).
В силу п. 1 ст. 209 НК РФ объектом налогообложения по НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.
При этом, налоговая база определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, полученных им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходов в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ (п. 1 ст. 210 НК РФ), а под датой фактического получения дохода при получении доходов в денежной форме понимается день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц, а при получении дохода в натуральной форме – как день передачи доходов в натуральной форме (пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ).
Положения п. 1 ст. 210 НК РФ о включении в налоговую базу только таких доходов, право на распоряжение которыми возникло у налогоплательщика, соответствуют общей норме, установленной ст. 41 НК РФ, о том, что доходом признаётся экономическая выгода в денежной или натуральной форме.
Пунктом 3 ст. 225 НК РФ также предусмотрено, что сумма налога исчисляется по итогам налогового периода применительно ко всем доходам налогоплательщика, дата получения которых относится к соответствующему налоговому периоду.
Кроме того, на правоотношения, возникшие с 01.01.2002, распространяется Порядок учёта доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденный Приказом МФ РФ № 86н, МНС РФ № БГ-3-04/430 от 13.08.2002, в соответствии с Приложением к которому путём произведения цены единицы товара (работы, услуги) на количество единиц товара (работ, услуг) предпринимателями определяется стоимость реализованных товаров (работ, услуг). Следовательно, в бухгалтерском учёте предпринимателей в состав налогооблагаемого дохода также включается выручка только от фактически реализованных товаров (работ, услуг).
Таким образом, законодатель связывает возникновение обязанности по уплате НДФЛ с наличием объекта налогообложения, то есть с фактическим получением дохода от предпринимательской деятельности.
Согласно пункта 3 ст. 210 НК РФ для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка 13%, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ.
Пункт 5 статьи 210 НК РФ предусматривает, что доходы (расходы, принимаемые к вычету) налогоплательщика, выраженные (номинированные) в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по курсу Центрального банка РФ, установленному на дату фактического получения доходов (на дату фактического осуществления расходов).
Как установлено судом, в ходе проверки налоговый орган посчитал, что заявитель, реализовав гр-ну Селищеву Б.А. автомобиль «ToyotaCorolla» как личное имущество (товар), 30.06.2005 получил от него выручку в сумме 4000 дол.США или 111.680 руб. (в том числе НДС 18/118 – 17.036 руб.). Данный вывод инспекции основан на показаниях свидетеля Селищева Б.А.
Однако, инспекцией не дана оценка следующим обстоятельствам.
В ходе проведённого 06.07.2007 допроса Селищев Б.А. пояснил, что в июне 2005 года на рынке в г. Уссурийск приобрёл вышеуказанный автомобиль за 4000 долларов; бывшего владельца лично не знает, Ф.И.О. владельца узнал из ПТС.
Как видно из протокола допроса свидетеля, Селищев Б.А. не утверждает, что передал денежные средства лично Кузнецову Н.В.; никаких документов о денежных расчётах (в том числе письменных расписок, приходных кассовых ордеров и т.п.) в МИФНС ни свидетелем, ни заявителем не представлено.
При этом заявитель утверждает, что сделку с Селищевым Б.А. не совершал, автомашину «ToyotaCorolla» ему не продавал, данный автомобиль доставил по поручению гр-на Нефёдова М.Н., машину передал Нефёдову М.Н. лично, и дальнейшая судьба этого автомобиля ему не известна; доход от сделки с Нефёдовым в виде агентского вознаграждения за услуги доставки в сумме 3000 руб. отразил в книге учёта доходов и расходов за 2 полугодие 2005 года и включил его в доход при исчислении единого налога по УСНО.
В силу п. 2 ч. 1 ст. 161 ГК РФ сделки граждан между собой на сумму, превышающую не менее чем в десять раз установленный законом минимальный размер оплаты труда, то есть сделки на сумму, превышающую 7.200 руб. с 01.01.2005 (10 * 720 руб. – ст. 1 Федерального закона № 198-ФЗ от 29.12.2004), должны быть совершены в простой письменной форме, и несоблюдение простой письменной формы сделки лишает стороны права ссылаться в подтверждение сделки и ее условий на свидетельские показания, но не лишает их права приводить письменные и другие доказательства (п. 1 ст. 162 ГК РФ).
В связи с этим размер переданных денежных средств при покупке автомашины на сумму 4.000 дол. США не может быть подтверждён свидетельскими показаниями. Данные сведения могут быть подтверждены только письменными документами.
Однако, в ходе проверки налоговый орган, имея сведения базы данных ГИБДД, не истребовал от Селищева Б.А. либо от ГИБДД копии ПТС на спорный автомобиль с отметками автомагазина, оформлявшего сделку, как не истребовал от автомагазина и сведения о факте совершения сделки купли-продажи и сумме сделки (стоимости автомашины) либо документов, выражающих содержание сделки и подписанных лицами, совершившими сделку, или должным образом уполномоченными ими лицами, в том числе справку-счет установленной формы (п. 1 ст. 160 ГК РФ).
Кроме того, заявитель как в период проведения проверки, так и при рассмотрении возражений на Акт проверки, пояснял, что данный автомобиль он доставил по заказу (по поручению) гр-на Нефёдова М.Н., и представил агентский договор б/н от 30.06.2005 и счёт-фактуру № 39 от 02.07.2005 на агентское вознаграждение в сумме 3000 руб. (данные документы представлены и в материалы дела). Однако, налоговый орган не провёл никаких мероприятий налогового контроля для проверки данных обстоятельств – не проверил факт выдачи Нефёдову М.Н. генеральной доверенности на распоряжение автомашиной «ToyotaCorolla», впоследствии проданной Селищеву, не вызвал и не допросил Нефёдова об обстоятельствах совершения сделки (в том числе не представил доказательств дачи поручения на допрос Нефёдова налоговому органу по месту его нахождения), не истребовал у Нефёдова пояснения либо документы.
Таким образом, налоговый орган документально не подтвердил получение именно заявителем в 2005 году денежных средств от Селищева Б.А. на сумму 4.000 дол. США.
Кроме того, налоговым органом при определении размера выручки нарушены и положения п. 5 ст. 210 НК РФ, поскольку доходы, выраженные (номинированные) в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по курсу ЦБ РФ, установленному на дату фактического получения доходов, а пересчёт выручки в рубли произведён инспекцией по курсу на 30.06.2005.
Дата «30.06.2005» не является «датой фактического получения доходов», поскольку из представленных налоговым органом в материалы дела сведений (распечатки) базы данных ГИБДД, переданных по каналам связи налоговому органу, это дата снятия Кузнецовым Н.В. автомобиля «ToyotaCorolla» с регистрационного учёта в ГИБДД; в то же время, инспекция представила сведения о том, что Селищев Б.А. приобретённый на рынке у незнакомого лица автомобиль поставил на регистрационный учёт 08.07.2005. При этом, указанные сведения базы данных в материалах дела регистрационными документами (копиями документов) не подтверждены.
Из вышесказанного следует, что помимо того, что налоговым органом неправильно определена дата получения дохода (как дата снятия автомобиля прежним собственником с регистрационного учёта), что влияет на выбор курса валюты и на исчисление дохода в рублях, инспекцией в принципе не доказано получение денежных средств от продажи автомобиля лично Кузнецовым Н.В., следовательно, налоговый орган в нарушение п. 1 ст. 65, п. 5 ст. 200 НК РФ не доказал наличие оснований для увеличения предпринимателю дохода от предпринимательской деятельности за 1 полугодие 2005 года на сумму 111.680 руб. (в том числе НДС 17.036 руб.).
К тому же, период времени приобретения Селищевым Б.А. спорного автомобиля приходится на период применения заявителем УСНО (с 30.06.2005), при которой НДФЛ не исчисляется и не уплачивается.
В соответствии с п. 2 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения ЕСН для индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
Пунктом 3 ст. 237 НК РФ установлено, что налоговая база по ЕСН определяется предпринимателями как сумма доходов, полученных за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением; при этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 НК РФ. Одновременно, ст. 242 НК РФ предусмотрено, что для доходов от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, а также связанных с этой деятельностью иных доходов датой осуществления выплат и иных вознаграждений или получения доходов признаётся день фактического получения соответствующего дохода.
Таким образом, налогооблагаемый доход как для целей исчисления НДФЛ, так и для целей исчисления ЕСН определяется аналогичным образом – от фактически полученных доходов.
Однако, как при исчислении налоговой базы по НДФЛ, так и при исчислении налоговой базы по ЕСН налоговый орган не доказал надлежащим образом факт получения заявителем дохода в сумме 111.680 руб., о чём указано выше.
Кроме того, в силу пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признаются операции реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а поскольку налоговый орган не доказал совершение операции по реализации автомашины «ToyotaCorolla» Селищеву Б.А. именно Кузнецовым Н.В., то оснований для налогообложения заявителя НДС в данной части также не имеется.
Таким образом, за 1 полугодие 2005 года от выручки в сумме 111.680 руб. налоговым органом неправомерно и необоснованно доначислены заявителю НДФЛ, ЕСН и НДС.
Что касается необходимости увеличения доходов заявителя за 1 полугодие 2005 года на сумму 4.000 руб. от реализации автозапчастей, то суд соглашается с налоговым органом в этой части, поскольку, во-первых, заявитель данный факт, подтверждённый материалами проверки, признаёт и не оспаривает, во-вторых, в данной части выводы МИФНС соответствуют положениям Главы 23 НК РФ.
По изложенному следует, что за 1 полугодие 2005 года заявителем получен доход в сумме 13.000 руб., в том числе:
- по данным книги учёта доходов и расходов предпринимателя в размере 9.000 руб.,
- от реализации автозапчастей в размере 4.000 руб.
С учётом положений п. 4 ст. 164, п. 6 ст. 168 НК РФ (в редакции, подлежащей применению в 1 полугодии 2005 года) НДС в составе данного дохода по ставке 18/118 составляет 1.983 руб., следовательно, налогооблагаемый доход по НДФЛ и по ЕСН составляет 11.017 руб. (13.000 - 1.983).
Учитывая положения п. 1 ст. 221 НК РФ, профессиональный налоговый вычет в размере 20% общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности за 1 полугодие 2005 года, составляет 2.203,40 руб. (11.017 * 20%), в связи с чем налоговая база – 8.813,60 руб. (11.017 - 2.203,40), а НДФЛ – 1.146 руб. (8.813,60 * 13%).
Учитывая действовавшие в спорном периоде ставки ЕСН (п. 3 ст. 241 НК РФ), ЕСН за 1 полугодие 2005 года подлежит начислению заявителю всего в сумме 1.101,70 руб. (11.017 * 10%), в том числе в федеральный бюджет – в сумме 804,3 руб., в федеральный фонд обязательного медицинского страхования – в сумме 88,1 руб., в территориальный фонд обязательного медицинского страхования – 209,3 руб.
Однако, из представленного инспекцией расчёта и пояснения её представителей в судебном разбирательстве следует, что за 1 полугодие 2005 года заявителю были исчислены авансовые платежи по ЕСН в сумме 1.400 руб., следовательно, оснований для дополнительного начисления ЕСН за тот же период не имеется.
В то же время суд не находит оснований для дополнительного начисления заявителю НДС за январь-июнь 2005 года, поскольку из Акта проверки следует, что за этот период заявителем налоговые декларации (включая уточнённые декларации) были представлены и налог был исчислен к уплате в бюджет всего в сумме 3.429 руб.
По изложенному суд приходит к выводу, что за 2005 год оспариваемым Решением инспекции (с учётом Решения УФНС № 23-15/01453 от 22.01.2008) заявителю излишне были доначислены:
- НДФЛ в сумме 39.712 руб. (40.858 руб. - 1.146 руб.),
- ЕСН в сумме в общей сумме 30.662 руб.,
- НДС в сумме 67.386 руб.
В данной части требования заявителя подлежат удовлетворению, а Решение МИФНС – признанию недействительным.
2006 год.
Из материалов проверки судом установлено, что за 2006 год оспариваемым Решением инспекции (с учётом Решения УФНС № 23-15/01453 от 22.01.2008) заявителю доначислен единый налог по УСНО в сумме 112.184 руб. (по ставке 6% от суммы заниженного дохода 1.869.737 руб.).
Заниженный доход в сумме 1.869.737 руб. определён инспекцией как разница между выручкой от реализации 12 автомобилей физическим лицам (1.905.737 руб.) и суммой дохода по тем же операциям, отражённым предпринимателем в книге учёта доходов (36.000 руб.).
При этом, по книге учёта доходов заявитель по спорным операциям реализации автомобилей отразил только доходы от оказания агентских услуг по доставке автомобилей в сумме 3000 руб. по каждому автомобилю; получение в своё распоряжение денежных средств от продажи автомобилей Кузнецов Н.В. отрицает полностью.
Таким образом, из материалов дела следует, что учёт доходов заявитель производил от вида деятельности оказание услуг по доставке автомобилей по поручениям третьих лиц, а налоговый орган в ходе проверки изменил квалификацию совершённых им сделок с третьими лицами, квалифицировав их как купля-продажа автотранспортных средств.
Однако, в ходе судебного разбирательства налоговый орган в нарушение п. 1 ст. 65, п. 5 ст. 200 АПК РФ не доказал наличие оснований для переквалификации сделок заявителя с третьими лицами, а суд таких оснований в материалах проверки не установил.
Так, из протоколов допросов Воробьёва С.А., Карпенко С.В. и Шахмотова А.Я. прямо следует, что автомобили привозились им по заказу (по предварительной договорённости), то есть заявитель только выполнял поручения данных лиц на приобретение и доставку автомашин в их интересах и за их счёт, для чего и Воробьёв С.А., и Шахмотов А.Я. предварительно передавали Кузнецову Н.В. часть денежных средств. Таким образом, данные лица фактически подтвердили, что заявитель оказал им агентские услуги (ст. 1005 ГК РФ).
По изложенному, суд не находит оснований для включения в состав доходов заявителя стоимости автомобилей, доставленных для Воробьёва С.А., Хмычиковой Р.И. (матери Карпенко С.В.) и Шахмотова А.Я. (возмещения заявителю его принципалами расходов по исполнению поручения), в размере, соответственно 7.600, 4.000 и 5.200 дол. США, поскольку такое возмещение не отвечает понятию дохода, данному в ст. 41 НК РФ и п. 1 ст. 346.15, ст. 249 НК РФ.
Кроме того, свидетели Дякив В.П., Популовский А.Н., Бадерная Е.Н., Демёхин А.В. и Лущинов Н.В. фактически поясняют лишь о том, что приобрели автомобили на автомобильных рынках Уссурийска и Владивостока у ранее не знакомого человека, Ф.И.О. предпринимателя Кузнецова Н.В. узнали из ПТС либо страхового полиса; бывшего владельца автомобилей не знали, с ним не знакомились; к тому же Демёхин А.В. указал, что приобретал автомобиль через посредников и бывшего владельца вообще не видел. Стоимость автомобилей указанные лица назвали в размере 4.500 (Дякив В.П.), 6.000 (Популовский А.Н., Демёхин А.В.), 9.600 (Бадерная Е.Н.) дол. США и 126.900 рублей (Лущинов Н.В.).
Ни один из указанных свидетелей не утверждает, что передал денежные средства непосредственно в руки Кузнецову Н.В.; кому в руки были переданы деньги данными лицами, налоговый орган не установил.
Таким образом, доказательств того, что в каждом из названных случаев сделка купли-продажи автомобиля путём передачи автомобиля и сопровождающих его документов и получения наличных денег была совершена именно Кузнецовым Н.В., в материалах дела не имеется.
Кроме того, статья 346.17 НК РФ устанавливает, что при применении УСНО доходы определяются по кассовому методу, то есть датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (п. 1).
В соответствии с пунктом 3 ст. 346.18 НК РФ доходы, выраженные в иностранной валюте, учитываются в совокупности с доходами, выраженными в рублях; при этом доходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу Центрального банка Российской Федерации, установленному соответственно на дату получения доходов, то есть на дату фактического поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу.
Однако, налоговым органом в ходе проверки не соблюдён порядок определения налоговой базы при применении УСНО.
Так, Дякив В.П. и Демёхин А.В. показали, что автомобили приобрели в августе 2006 года, а налоговый орган применил курс доллара США к рублю по состоянию на 27.09.2006 и 20.12.2006 соответственно, что соответствует датам постановки/снятия автомобилей с регистрационного учёта Кузнецовым.
Свидетель Популовский А.Н. показал, что автомобиль на рынке купил в августе; налоговый орган применил курс доллара США к рублю по состоянию на 08.08.2006, что вообще не соответствует дате какого-либо события, а в ходе судебного разбирательства представители МИФНС пояснили, что указанную дату применили ошибочно, приняв слова в протоколе допроса от 18.09.2007 «в августе» за слова «8 августа».
Допрошенные в качестве свидетелей Бадерная Е.Н. и Вашук С.И. показали, что приобрели автомобили в октябре-ноябре 2006 года; налоговый орган применил курс доллара США к рублю по состоянию на 20.10.2006 и на 06.10.2006 соответственно, что соответствует датам постановки ими автомобилей на регистрационный учёт.
Свидетель Зайцев В.В. показал, что автомобиль стоимостью 6.500 долларов приобрёл 12 ноября 2006 года, при этом пояснил о порядке расчётов за автомобиль – были отданы деньги в иностранной валюте в сумме 5.000 долларов и около 40.000 рублей. При проверке налоговый орган пересчитал в рублях по курсу 26,92 руб./дол.США всю стоимость автомобиля 6.500 дол. США, при этом по состоянию на какую дату взят курс валюты и какому событию соответствует данная дата – достоверно указать не смог, а суду в ходе судебного разбирательства данное обстоятельство установить не удалось.
При этом, Зайцевым В.В. была представлена копия ПТС № 25 ТТ 242591 на автомобиль «ToyotaSprinter», в котором на обороте в графе «Подпись прежнего собственника» первого раздела и в графе «Подпись прежнего собственника» второго раздела подписи должны быть проставлены Кузнецовым Н.В., однако при исследовании материалов дела Кузнецов заявил, что подпись ему не принадлежит.
Исследовав данный довод заявителя, суд установил, что документы, подписанные лично Кузнецовым Н.В. (документы, составленные налоговым органом при проверке и подписанные Кузнецовым в присутствии сотрудников МИФНС, а также заявление в суд), содержат подпись, имеющую иные элементы, чем подпись, проставленная в вышеназванном ПТС; элементы подписей не сопоставимы между собой. Налоговый орган по данному вопросу ничего не пояснил, против доводов заявителя не возразил.
Поскольку ни дата постановки/снятия автомобилей с регистрационного учёта самим Кузнецовым, ни дата постановки автомобилей на регистрационный учёт новыми собственниками, ни другие события (в том числе и ошибки налогового органа) фактически не являются «датой получения дохода», то занижение налоговой базы по УСНО налоговым органом установлено недостоверно.
Кроме того, свидетели Ващук С.И. и Демёхин А.В. указали не точное, а приблизительное количество денег, уплаченных при приобретении автомобилей – соответственно около 4.000 долларов и около 6.000 долларов, точную сумму сделок назвать не смогли, а налоговый орган стоимость автомобилей методами, предусмотренными НК РФ (ст. 40 НК РФ), не установил.
При этом суд учитывает и то, что достоверных и достаточных доказательств получения денег (как факта получения, так и их размера) от реализации автомобилей именно Кузнецовым, а не его принципалами, по заказам которых автомобили фактически были доставлены на территорию РФ, налоговым органом не представлено.
В силу п. 2 ч. 1 ст. 161 ГК РФ сделки граждан между собой на сумму, превышающую не менее чем в десять раз установленный законом минимальный размер оплаты труда, то есть сделки на сумму, превышающую 8.000 руб. с 01.09.2005 и 11.000 руб. с 01.05.2006 (10 * соответственно 800 руб. с 01.09.2005 или 1100 руб. с 01.05.2006 – ст. 1 Федерального закона № 198-ФЗ от 29.12.2004), должны быть совершены в простой письменной форме, и несоблюдение простой письменной формы сделки лишает стороны права ссылаться в подтверждение сделки и ее условий на свидетельские показания, но не лишает их права приводить письменные и другие доказательства (п. 1 ст. 162 ГК РФ).
В связи с этим размер переданных денежных средств при покупке автомашин не может быть подтверждён свидетельскими показаниями. Данные сведения могут быть подтверждены только письменными документами.
Однако, таких документов (любых документов, выражающих содержание сделки и подписанных лицами, совершившими сделку, или должным образом уполномоченными ими лицами), налоговый орган в доказательство совершения Кузнецовым сделок с Ващуком С.И., Дякивым В.П., Популовским А.Н., Бадерной Е.Н., Зайцевым В.В., Лейба О.Г., Демёхиным А.В. и Лущиновым Н.В. не представил.
Что касается показаний свидетеля Лима О.И. о покупке автомобиля у Кузнецова Н.В. и уплате при этом денежных средств в сумме 5.700 дол.США, то частично данные показания подтверждаются представленными письменными доказательствами – Договором купли-продажи транспортного средства № 25 АА 078417 от 23.12.2006 и паспортом транспортного средства (ПТС) 25 ТР 149029.
Из указанных документов следует, что 23.12.2006 Кузнецов Н.В. (Продавец) передал Покупателю Лиму О.И. автомашину «ToyotaSprinter» и получил деньги в сумме 5.000 рублей. Договор в графе «Деньги в сумме пять тысяч рублей получил» и ПТС на оборотной стороне в графе «Подпись прежнего собственника» первого раздела и в графе «Подпись прежнего собственника» второго раздела содержат подписи непосредственно самого Кузнецова Н.В., что он и подтвердил в ходе судебного разбирательства.
Таким образом, в части данной сделки между Кузнецовым Н.В. и Лимом О.И. налоговый орган имел все основания для квалификации её как сделки купли-продажи.
В то же время, представленные письменные документы свидетельствуют о том, что Лим О.И. заплатил Кузнецову Н.В. за приобретённый автомобиль только 5.000 рублей, что противоречит свидетельским показаниям, в связи с чем условия сделки, в том числе и о цене товара, должны устанавливаться в соответствии с договором (простая письменная форма сделки).
В силу п. 1 ст. 40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки; пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.
Как предусмотрено пп. 4 п. 2 ст. 40 НК РФ, налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверить правильность применения цен по сделкам лишь в строго определённых случаях, в том числе при отклонении более чем на 20 % в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.
В этом случае, при отклонении цены товаров, работ или услуг, примененных сторонами сделки, в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги (п. 3 ст. 40 НК РФ).
Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 статьи 40 Кодекса, с учётом обычных при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавок к цене или скидок.
Однако, в нарушение положений ст. 40 НК РФ сделку между Кузнецовым Н.В. и Лимом О.И. на предмет соответствия её цены рыночным ценам налоговый орган не исследовал, и доказательств несоответствия цены сделки, указанной сторонами Договора (пять тысяч рублей), уровню рыночных цен не представил, рыночные цены идентичных (однородных) товаров не определял.
Следовательно, пока не доказано обратное, предполагается, что цена, указанная сторонами сделки в Договоре № 25 АА 078417 от 23.12.2006, соответствует уровню рыночных цен.
Из изложенного следует, что при исчислении дохода, налоговой базы по УСНО и ведении бухгалтерского учёта заявитель неправильно указал результаты сделки с Лимом О.И.; вместо суммы агентского вознаграждения 3000 руб. по данной сделке при имеющихся документах следовало отразить доход от реализации автомашины в размере 5000 руб.
Таким образом, занижение налогооблагаемого по УСНО дохода за 2006 год составляет 2000 руб., а суммы единого налога – 120 руб. (2000 руб. * 6%).
Учитывая вышеизложенное, суд пришёл к выводу, что за 2006 год требования заявителя подлежат удовлетворению, а оспариваемое Решение МИФНС (с учётом Решения УФНС № 23-15/01453 от 22.01.2008) – признанию недействительным в части необоснованного доначисления заявителю единого налога, взимаемого с налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, в сумме 112.064 руб. (112.184 - 120) и соответствующих ему пени и штрафа в сумме 22.413 руб. (112.064 * 20%).
Также, не имеется оснований и для привлечения заявителя к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 112.184 руб. (п. 1 резолютивной части решения), в связи с чем суд признаёт данное указание налогового органа опиской и арифметической ошибкой, однако такое необоснованное привлечение к налоговой ответственности, хоть и ошибочное, также влечёт признание судом оспариваемого положения Решения МИФНС недействительным.
В остальной части требования заявителя удовлетворению не подлежат.
На основании ст. 110 АПК РФ судебные расходы по уплате госпошлины в сумме 100 руб. суд относит на заявителя, поскольку его требования в полном объёме судом не удовлетворены.
Учитывая изложенное и руководствуясь ст.ст. 167-170, 201, 110 АПК РФ, суд
Р Е Ш И Л:
Признать недействительным Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Приморскому краю № 05/9422 дсп от 13.11.2007 «О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения» в редакции изменений, внесённых Решением Управления ФНС России по Приморскому краю № 23-15/01453 от 22.01.2008, в части пункта 1 о привлечении к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налогов, в сумме 112.184 руб., в части пункта 2.1 «а» об обязании уплатить штраф за неуплату единого налога, взимаемого с налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, в сумме 22.413 руб., в части пункта 2.1 «б» о предложении уплатить единый налог, взимаемый с налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, в сумме 112.064 руб., единый социальный налог в общей сумме 30.662 руб., налог на добавленную стоимость в сумме 67.386 руб., налог на доходы физических лиц в сумме 39.712 руб., в части пункта 2.1 «в» о предложении уплатить пени по единому налогу, взимаемому с налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, в сумме, приходящейся на сумму налога 112.064 руб., как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.
В остальной части в удовлетворении требований отказать.
Решение подлежит немедленному исполнению и может быть обжаловано в установленном законом порядке.
Судья А.А. Фокина
