Арбитражный суд Челябинской области
Именем Российской Федерации
454000, г.Челябинск, ул.Воровского, 2
тел. (351)265-78-24, факс (351)266-72-10
E-mail: arsud@chel.surnet.ru, http:www.chel.arbitr.ru
Р Е Ш Е Н И Е
г. Челябинск
«08» апреля 2013 г. Дело №А76-24161/2012
Резолютивная часть решения объявлена: 02 апреля 2013 года.
Решение в полном объеме изготовлено: 08 апреля 2013 года.
Судья Арбитражного суда Челябинской области Н.Е.Котляров, при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Ибрагимовой Л.А., рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению
закрытого акционерного общества «Карабашмедь», г.Карабаш
к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области г.Челябинск
о признании частично недействительным решения от 25.09.2012 № 35 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения
При участии в судебном заседании :
от заявителя: Орлов Д.А., действующий по доверенности от 01.01.2012 года, паспорт; Трипук В.С., действующий по доверенности от 20.12.2012 года, паспорт;
от заинтересованного лица: Матушкин Е.И., действующий по доверенности от 09.01.2013 года, служебное удостоверение; Винникова Е.В., действующая по доверенности от 09.01.2013 года, паспорт, Гулязина А.А., действующая по доверенности от 09.01.213, служебное удостоверение, Затеев А.Н., действующий по доверенности от 09.01.2013, служебное удостоверение.
У С Т А Н О В И Л:
Закрытое акционерное общество «Карабашмедь» (далее по тексту – заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области от 25.09.2012 №35 в части привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) за неполную уплату налога на прибыль за 2010 год в виде штрафа размере 4 663 796,20 руб., а также в части привлечения к ответственности по ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление сумм НДС, подлежащего перечислению налоговым агентом, в виде штрафа размере 1 588 754,20 руб.; в части начисления пеней по налогу на прибыль за 2010 г. в размере 4 443 282,12 руб., пеней по НДС в размере 944 472,44 руб.; в части доначисления налога на прибыль за 2010 г. в размере 23 318 981 рублей, доначисления НДС, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в сумме 7 943 771 руб.
Представители заявителя в судебном заседании поддержали заявленные требования по доводам, изложенным в заявлении (т.1 л.д. 4-15), дополнительных письменных пояснениях (т.7 л.д. 134-139).
Инспекция с требованиями заявителя не согласилась, возражения изложила в отзыве от 13.02.2013 (т.5 л.д.125-133), письменных объяснениях (т.7 л.д. 128-130).
Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам проведена выездная налоговая проверка закрытого акционерного общества «Карабашмедь» по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов (взносов) за период с 01.01.2010 по 31.12.2010.
По результатам проверки инспекцией составлен акт выездной налоговой проверки № 19 от 23.07.2012 (т.1 л.д.34-141) и вынесено решение от 25.09.2012 №35 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (т.2 л.д. 59-134).
Указанным решением налогоплательщик привлечен к следующим видам ответственности:
- по п.1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль за 2010 год в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в сумме 4 663 769 руб.;
- по ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление сумм налога на добавленную стоимость, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в виде штрафа в сумме 1 588 754 руб. 20 коп.;
- по ст. 123 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.07.2010 №229-ФЗ) с учетом п.1 ст. 112 НК РФ за неправомерное неперечисление в установленный НК РФ срок сумм НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в виде штрафа в сумме 612 109 руб. 30 коп.;
- по ст. 123 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.07.2010 №229-ФЗ) за неправомерное неудержание и неперечисление в установленный НК РФ срок сумм НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в виде штрафа в сумме 2 203 руб.;
- по ст. 123 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.07.2010 №229-ФЗ) с учетом п.1 ст. 112 НК РФ за неправомерное неудержание и неперечисление в установленный НК РФ срок сумм НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в виде штрафа в сумме 143 руб. 10 коп.;
- по ст. 123 НК РФ (в редакции, действующей до 02.09.2010) за неправомерное неперечисление сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в виде штрафа в сумме 2 012 руб. 40 коп.
Также вышеназванным решением налогоплательщику начислены пени по состоянию на 25.09.2012 в сумме 5 418 245 руб. 09 коп., в том числе: по налогу на прибыль – 4 443 282 руб. 12 коп., по НДС, подлежащему удержанию и перечислению налоговым агентом – 944 472 руб. 44 коп., по налогу на доходы физических лиц – 30 490 руб. 53 коп.; предложено уплатить недоимку по налогам в сумме 31 262 752 руб., в том числе: налог на прибыль – 23 318 981 руб., НДС, подлежащий удержанию и перечислению налоговым агентом – 7 943 771 руб.
Налогоплательщик обжаловал принятое решение в вышестоящий налоговый орган.
Решением УФНС России по Челябинской области №16-07/003860с от 06.12.2012 (т.2 л.д.145-152) решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области от 25.09.2012 №35 утверждено.
Общество, считая решение инспекции от 25.09.2012 № 35 нарушающим его права и законные интересы, обратилось в арбитражный суд с требованием о признании его недействительным в оспариваемой части в порядке ст.198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ).
1. НДС (налоговый агент).
Как следует из материалов проверки, в рамках технического перевооружения между ЗАО «Карабашмедь» (Покупатель) и LINDE-KCA-DRESDEN GmbH (Германия) (Продавец, далее - иностранная компания) заключен контракт от 08.10.2007 №LND-1 на поставку криогенной воздухоразделительной установки по производству газообразного и жидкого кислорода для ЗАО «Карабашмедь» и документации по ней (товар), а также на выполнение работ по разработке документации по оборудованию (работы) (т.3 л.д.2-34).
Пунктом 2.2 в указанном контракте стороны предусмотрели стоимость разработки Документации (2 573 758.25 евро), а также оговорили, что стоимость разработки увеличивается, в том числе на сумму НДС и иных платежей, которые предусмотрены законодательством РФ.
В соответствии с п.7 контракта обязанность по уплате налогов и иных платежей на территории покупателя (ЗАО «Карабашмедь») возлагается на проверяемого налогоплательщика.
Таким образом, считает инспекция, на налогоплательщика в соответствии с условиями внешнеторгового договора возложена также обязанность по исчислению и уплате НДС со стоимости разработки проектной документации, включая техническую документацию.
К вышеуказанному контракту от 08.10.2007 №LND-1 сторонами сделки заключены дополнительные соглашения: от 03.04.2008 №1 (которым изменена стоимость цены комплекта поставки оборудования, документации и работ) (т.9 л.д. 35-41), от 22.04.2008 №№2, 3 (которыми изменена стоимость цены комплекта поставки оборудования, документации, работ и условия платежей) (т.9 л.д. 42-49), от 15.01.2009 №4 (контракт дополнен определением «документация»), от 29.01.2010 №6 (которым определено, что поставка оборудования по контракту осуществляться не будет, исключены из контракта приложения № 1-4, изменены цена комплекта поставки документации, условия оплаты документации, условия доставки документации Покупателю) (т.9 л.д.52-56).
Как установлено в ходе проверки, заявителем часть денежных средств по контракту перечислена в периоды 2008, 2009 годов, остаток в сумме 1100000 евро в соответствии с пунктом 3.1.2 контракта и пунктом 5 дополнительного соглашения от 29.01.2010 № 6 к данному контракту ЗАО «Карабашмедь» должно оплатить иностранной компании ежемесячными платежами по 100 000 евро начиная с февраля по декабрь 2010 года.
В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что ЗАО «Карабашмедь» в нарушение подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ, подпункта 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ, пункта 2 статьи 161 НК РФ не определена для целей налогообложения налоговая база с сумм дохода, выплаченного в адрес иностранной компании за оказанные инжиниринговые услуги по разработке проектной документации (включая техническую документацию), что привело к неправомерному неперечислению в установленный НК РФ срок НДС, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в сумме 7 943 771 руб., в том числе за 2 квартал 2010 года в сумме 2 817 600 руб., за 3 квартал 2010 года в сумме 2 116 663 руб., за 4 квартал 2010 года в сумме 3 009 508 руб.
В ходе проверки инспекцией в соответствии со ст.90 НК РФ проведены допросы в качестве свидетелей должностных лиц ЗАО «Карабашмедь»: Киндеева О.В., Глуховой О.В., Хусаиновой Т.Г. ( т.6 л.д. 4-12, 23-32, 41-48).
На основании показаний вышеуказанных свидетелей инспекцией установлено, что проектная документация, включая техническую документацию, поименованную в приложении №5 «Перечень проектной документация» к контракту от 08.10.2007 №LND-1 разрабатывалась сотрудниками иностранной компании LINDE-KCA-DRESDEN GmbH в рамках исполнения данного контракта. Криогенная воздухоразделительная установка по производству газообразного и жидкого кислорода не является предметом розничной торговли, а разрабатывалась и изготавливалась индивидуально по техническим параметрам заказчика ЗАО «Карабашмедь». Предметом договора являлась поставка воздухоразделительной установки, разработка документации к ней и поставка разработанной иностранной компанией документации в адрес ЗАО «Карабашмедь». Технические данные (технические задания), планы, чертежи, проекты, поименованные в пункте «О» приложения №5 к контракту, разрабатывались иностранной компанией LINDE-KCA-DRESDEN GmbH в целях подготовки рабочей документации по строительной части, а именно, для монтажа установки, а также для подготовки инструкции по эксплуатации, техобслуживанию установки.
Как установлено инспекцией, оплата ежемесячными платежами по 100 000 евро с февраля по декабрь 2010 года в соответствии с пунктом 5 дополнительного соглашения от 29.01.2010 №6 к контракту в адрес иностранного контрагента производилась ЗАО «Карабашмедь» за разработку проектной документации кислородной станции. Поставка готовой проектной документации к оборудованию по контракту от 08.10.2007 № LND-1 была осуществлена в июне 2011 года.
Проверкой установлено, что с 2008 по 2011 г.г. в налоговых декларациях по НДС суммы налога с выплат иностранному контрагенту налогоплательщик не исчислял и не перечислял в бюджет, за исключением 1 квартала 2010 года.
Инспекцией установлено, что общество 26 января 2010 года перечислило денежные средства в сумме 1000 000 евро за разработку документации иностранному партнеру LINDE-KCA-DRESDEN GmbH.
Согласно материалам проверки, положения по разработке проектной документации и оплате данных услуг из контракта сторонами сделки не исключены, в дополнительном соглашении от 29.01.2010 №6 отражено, что стороны договорились о выполнении указанных работ и поставке разработанной документации, корректировка стоимости услуг по разработке проектной документации (включая техническую документацию) в дополнительных соглашениях №№ 6, 7, 8 к контракту отсутствует.
Таким образом, считает инспекция, в соответствии с условиями контракта ЗАО «Карабашмедь» должно оплатить работы по цене, указанной в дополнительном соглашении № 1 в сумме 2 573 756,25 евро.
Документы, подтверждающие оплату услуг по разработке проектной документации ранее 2010 года, ЗАО «Карабашмедь» к проверке не представлены.
Согласно внутренним служебным запискам ЗАО «Карабашмедь», оформленным начальником отдела внешнеэкономических связей Киндеевым О.В. на имя первого заместителя генерального директора ЗАО «Карабашмедь» Топчиева А.Р., а также показаниям свидетелей Киндеева О.В., Кирилловой Л.Н.(т.6 л.д. 4-13, т.7 л.д. 1-8) , в период с января по декабрь 2010 года в адрес иностранной компании LINDE-KCA-DRESDEN GmbH обществом перечислены денежные средства (каждый платеж по 100 000 евро) за разработку проектной документации кислородной станции по контракту от 08.10.2007 № LND-1.
В ходе проверки по требованиям инспекции от 06.04.2012 №6, от 31.05.2012 №9 ЗАО «Карабашмедь» представлены проектная документация, включая техническую документацию (документация содержит чертежи, схемы), разработанную LINDE-KCA-DRESDEN GmbH по контракту от 08.10.2007 №LND-1, акт сдачи-приемки данной проектной документации.
Инспекцией установлено, что поставка проектной документации (включая техническую документацию) по контракту от 08.10.2007 № LND-1 осуществлена иностранной компанией в июне 2011 года с оформлением ГТД 10504050/170611/0000993 при ввозе проектной документации на таможенную территорию Российской Федерации.
Как установлено проверкой, ЗАО «Карабашмедь» в соответствии с требованиями таможенного законодательства уплачен таможенному органу НДС со стоимости данной документации.
Пунктом 4.2 дополнительного соглашения от 29.01.2010 №6 к контракту от 08.10.2007 № LND-1 установлено, что документация должна быть поставлена в одном экземпляре курьерской службой на условиях DDU (Incoterm 2000) Карабаш или (по письменному запросу Покупателя) электронными средствами путем предоставления (загрузки) документации на основе web-платформы Продавца с предоставлением информации, подтверждающей загрузку по электронной почте на электронный адрес (т.9 л.д.52-56). При этом Покупатель уведомляет Продавца о способе доставки документации за 10 рабочих дней до согласованной даты поставки, в противном случае дата поставки откладывается. Документация, передаваемая электронными средствами, должна поставляться в pdf-формате.
Инспекцией по результатам проведения проверки установлено, что на момент возникновения у ЗАО «Карабашмедь» в 2010 году обязанности налогового агента по исчислению и перечислению в бюджет НДС, проектная документация, включая техническую документацию, разработанная иностранной компанией LINDE-KCA-DRESDEN GmbH, еще не была передана ЗАО «Карабашмедь», соответственно, данная документация не была задекларирована как товар.
Инспекция считает, что условия контракта от 08.10.2007 № LND-1 и дополнительного соглашения от 29.01.2010 №6 к нему устанавливают обязанность иностранной компании LINDE-KCA-DRESDEN GmbH разработать проектную документацию в отношении установки, и, соответственно, поставить эту документацию в адрес ЗАО «Карабашмедь».
По результатам проверки инспекцией сделан вывод о том, что предметом контракта от 08.10.2007 № LND-1 является разработка проектной документации, а проектная документация, включая техническую документацию, подлежащая поставке в адрес ЗАО «Карабашмедь» в соответствии с условиями контракта, является результатом выполненных иностранной компанией услуг по разработке данной документации.
Таким образом, инспекция считает, что общество в нарушение подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ, подпункта 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ, подпунктов 1, 2 статьи 161 НК РФ, пункта 4 статьи 174 НК РФ выступая в качестве налогового агента в соответствии со статьей 24, пунктом 2 статьи 161 НК РФ, не определило для целей налогообложения налоговую базу с сумм дохода, выплаченного в адрес иностранного юридического лица за оказанные инжиниринговые услуги, а именно, за разработку проектной документации, включая техническую документацию.
Указанное нарушение повлекло неправомерное неперечисление в бюджет НДС в установленный НК РФ срок, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в сумме 7 943 771 руб., в том числе за 2 квартал 2010 года в сумме 2 817 600 руб., за 3 квартал 2010 года в сумме 2 116 663 руб., за 4 квартал 2010 года в сумме 3 009 508 руб.
В представленных к акту проверки № 19 от 23.07.2012 возражениях общество указало, что разработка иностранной компанией проектной документации для ЗАО «Карабашмедь» не является инжиниринговой услугой в понятии, приведенном в Налоговом кодексе Российской Федерации, Постановлении Росстата от 20.12.2007 №104, следовательно, налогоплательщик в данном случае, не является налоговым агентом.
Данный довод налогоплательщика не принят инспекцией во внимание, в оспариваемом решении инспекция указала, что понятие «инжиниринговые услуги» является комплексным, содержащим в себе совокупность, как работ, так и услуг, предлагаемых исполнителем заказчику. Инспекцией в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля вынесено постановление от 12.09.2012 № 11 о назначении экспертизы по оценке документации на предмет идентификации и квалификации выполненных работ по ее разработке, согласно приложению от 08.10.2007 №5 «Перечень проектной документации» к контракту от 08.10.2007 № LND-1.
В ходе проверки инспекцией получено заключение эксперта ООО «Независимая оценочная палата и К» (эксперт Гусева Н.Н.) от 21.09.2012 №02-501-12, из которого следует, что услуги по разработке проектной документации, указанной в приложении от 08.10.2007 № 5 к контракту от 08.10.2007 № LND-1, являются инжиниринговыми услугами (т.2 л.д.12-25).
Таким образом, считает инспекция, результат проведенной технической экспертизы подтверждает вывод должностного лица, изложенный в акте проверки № 19 от 23.07.2012 о том, что услуги по разработке иностранной компанией LINDE-KCA-DRESDEN GmbH проектной документации, включая техническую документацию, по контракту от 08.10.2007 № LND-1относятся к инжиниринговым услугам.
По мнению инспекции, доказательства, полученные в ходе проведения выездной налоговой проверки, в том числе в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля подтверждают виновность налогового агента ЗАО «Карабашмедь» в неправомерном неперечислении в бюджет НДС по срокам уплаты по взаимоотношениям с иностранным контрагентом LINDE-KCA-DRESDEN GmbH.
Суд считает, что решение инспекции в данной части не соответствует действующему законодательству в силу следующего.
В соответствии с п. 1 ст. 161 Налогового кодекса Российской Федерации при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога.
Пунктом 2 ст. 161 указанного Кодекса предусмотрено, что налоговая база, указанная в п. 1 этой статьи, определяется налоговыми агентами. При этом налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у указанных в п. 1 ст. 161 данного Кодекса иностранных лиц. Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога независимо от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.
Согласно подпункту 35 части 1 статьи 4 Таможенного кодекса Таможенного союза (далее - Таможенный кодекс ТС) под товаром понимается любое движимое имущество, перемещаемое через таможенную границу.
В соответствии со статьей 179 Таможенного кодекса ТС товары подлежат таможенному декларированию при помещении под таможенную процедуру либо в иных случаях, установленных в соответствии с Таможенным кодексом ТС. Таможенное декларирование товаров производится декларантом либо таможенным представителем, действующим от имени и по поручению декларанта в письменной и (или) электронной формах, с использованием таможенной декларации.
В силу части 2 статьи 181 Таможенного кодекса ТС в декларации на товары указываются следующие основные сведения о товарах: наименование; описание; классификационный код товаров по Товарной номенклатуре внешнеэкономической деятельности; наименование страны происхождения; наименование страны отправления (назначения); описание упаковок (количество, вид, маркировка и порядковые номера); количество в килограммах (вес брутто и вес нетто) и в других единицах измерения; таможенная стоимость; статистическая стоимость.
Подача таможенной декларации должна сопровождаться представлением таможенному органу документов, на основании которых заполнена таможенная декларация, если иное не установлено Кодексом (статья 183 Таможенный кодекс ТС).
Согласно подп. 3 п. 1 ст. 70 Таможенного кодекса ТС налог на добавленную стоимость, взимаемый при ввозе товаров на таможенную территорию таможенного союза, относится к таможенным платежам.
В соответствии с п. 1 ст. 210 Таможенного кодекса ТС, товары помещаются под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления при соблюдении следующих условий: уплаты ввозных таможенных пошлин, налогов, если не установлены тарифные преференции, льготы по уплате таможенных пошлин, налогов; соблюдения запретов и ограничений; представления документов, подтверждающих соблюдение ограничений в связи с применением специальных защитных, антидемпинговых и компенсационных мер.
Следовательно, без уплаты налога на добавленную стоимость товар не может быть выпущен таможенным органом для внутреннего потребления.
Из материалов дела следует, что между ЗАО «Карабашмедь» (Покупатель) и LINDE-KCA-DRESDEN GmbH (Германия) (Продавец, далее - иностранная компания) заключен контракт от 08.10.2007 №LND-1 на поставку криогенной воздухоразделительной установки по производству газообразного и жидкого кислорода для ЗАО «Карабашмедь» и документации по ней (товар), а также на выполнение работ по разработке документации по оборудованию (работы) (т.3 л.д.2-34). Пунктом 2.2 в указанном контракте стороны предусмотрели стоимость разработки Документации (2 573 758.25 евро), а также оговорили, что стоимость разработки увеличивается, в том числе на сумму НДС и иных платежей, которые предусмотрены с законодательством РФ. К вышеуказанному контракту от 08.10.2007 №LND-1 сторонами сделки заключены дополнительные соглашения: от 03.04.2008 №1 (которым изменена стоимость цены комплекта поставки оборудования, документации и работ) (т.9 л.д. 35-41), от 22.04.2008 №№2, 3 (которыми изменена стоимость цены комплекта поставки оборудования, документации, работ и условия платежей) (т.9 л.д. 42-49), от 15.01.2009 №4 (контракт дополнен определением «документация»), от 29.01.2010 №6 (которым определено, что поставка оборудования по контракту осуществляться не будет, исключены из контракта приложения № 1-4, изменены цена комплекта поставки документации, условия оплаты документации, условия доставки документации Покупателю) (т.9 л.д.52-56).
В материалы дела представлена декларация 10504050/170611/0000993, из которой следует, что иностранным контрагентом в адрес налогоплательщика поставляется проектная документация на криогенную воздухообразную установку по производству газообразного и жидкого кислорода для ЗАО «Карабашмедь». Стоимость ввозимого на территорию Российской Федерации товара по указанной декларации составляет 164 093 069 руб. 82 коп.
При этом, на данной декларации имеется отметка таможенного органа «ВЫПУСК РАЗРЕШЕН».
Таким образом, в силу прямого указания вышеназванных норм права (подп. 35 ч. 1 ст. 4 Таможенного кодекса Таможенного союза), суд делает вывод о том, что приобретаемая обществом проектная документация правомерно задекларирована налогоплательщиком именно как товар.
Учитывая выпуск товара для свободного обращения на территории РФ таможенным органом, суд делает вывод об уплате обществом НДС на таможне.
При таких обстоятельствах, применение к спорной операции по приобретению налогоплательщиком (как налогового агента) документации у иностранного контрагента с учетом НДС по ставке 18 процентов исходя из правовой позиции налогового органа, приводило бы к двойному налогообложению, что противоречит Законодательству РФ о налогах и сборах и Таможенному законодательству РФ.
В данном случае вывод инспекции о том, что обществу были фактически оказаны инжиниринговые услуги является необоснованным, поскольку действия государственного органа (таможни) свидетельствуют о том, что налогоплательщиком был приобретен именно товар.
С учетом изложенного заявленные требования общества в вышеназванной части подлежат удовлетворению.
2. Налог на прибыль организаций.
При проверке полноты и правильности отражения ЗАО «Карабашмедь» внереализационных доходов и расходов по операциям хеджирования инспекцией установлено, что общество в рамках Соглашения от 04.08.2009 № ГС-2-КМ-дм, заключенного с ОАО «УБРиР» на 2010 год, по операциям хеджирования получен внереализационный доход в сумме 1 530 198 590 руб. и произведены внереализационный расходы в сумме 1 646 793 493 руб.
Проверкой установлено, что по итогам 2010 года ЗАО «Карабашмедь» получен убыток от операций хеджирования в размере 116 594 903 руб. Доходы и расходы по операциям хеджирования были отражены обществом в декларации по налогу на прибыль организаций в составе внереализационных доходов и расходов.
По результатам выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что обществом при определении внереализационных доходов и внереализационных расходов в налоговом учете за 2010 год не были учтены возникшие курсовые разницы по операциям хеджирования, определяемые как разница между ценами на драгоценные металлы (золото, серебро), установленными банком ОАО «УБРиР» по договорам купли-продажи, заключенным с ЗАО «Карабашмедь» в рамках Соглашения от 04.08.2009 №ГС-2-КМ-дм, и официальными ценами на драгоценные металлы (золото, серебро), установленными ЦБ РФ на даты исполнения сделок.
Указанное нарушение, считает инспекция, повлекло неправомерное занижение внереализационных доходов в 2010 г. в размере 322 018 769 руб. и занижение внереализационных расходов, уменьшающих сумму доходов в 2010 году в размере 205 423 866 руб. в результате неопределения на дату исполнения сделок по договорам, предусматривающим куплю-продажу драгоценных металлов, номинированных в иностранной валюте, доходов и расходов с учетом курсовых разниц.
Как установлено в ходе проверки, общество по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок определяет налоговую базу отдельно на основании данных регистров налогового учета «Расшифровка доходов и расходов от операции хеджирования за 2010 г.» и таблицы «Доходы и расходы от операций хеджирования за 2010 г.», рассчитанной в рубли по курсу ОАО «УБРиР» за золото и серебро на даты валютирования. Кроме того, инспекцией установлено, что ЗАО «Карабашмедь» аналитический учет по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, а также по операциям, совершенным в целях хеджирования ведет отдельно.
Обществом к проверке представлено Соглашение от 04.08.2009 № ГС-2-КМ-дм об общих условиях совершения сделок купли-продажи драгоценных металлов, заключенное ЗАО «Карабашмедь» и ОАО «УБРиР» ( т.3 л.д.74-83).
Согласно разделу 3 указанного Соглашения дата поставки определена, как дата зачисления драгоценных металлов на обезличенный металлический счет покупателя, определенная сторонами при заключении сделки и являющаяся рабочим днем.
В ходе проверки инспекцией установлено, что между ЗАО «Карабашмедь» и ОАО «УБРиР» в рамках Соглашения от 04.08.2009 № ГС-2-КМ-дм заключались договоры купли - продажи драгоценных металлов, часть из которых налогоплательщиком в целях компенсации возможных убытков отнесены к операциям хеджирования (т.4 л.д.1-161).
Произведенный инспекцией анализ договоров купли-продажи золота и серебра с отражением операций по обезличенному металлическому счету по договорам с датами валютирования по ЗАО «Карабашмедь» за 2010 год изложен в Таблице – Приложение № 2.7.4.1.3 к акту проверки №19 от 23.07.2012 (т.7 л.д. 98, 99).
Как установлено инспекцией, на основании указанных договоров ЗАО «Карабашмедь» покупает и продает золото или серебро по цене на дату заключения договоров. Страхуемый риск - падение уровня цены на золото или серебро ниже цены продажи ОАО «УБРиР». Данными договорами налогоплательщиком заключены не отдельные сделки, а согласованы условия единой сделки с форвардными договорами (обязанность одной стороны передать товар, являющийся базисным активом, в собственность другой стороне не ранее третьего дня после дня заключения договора). В целях операций хеджирования ЗАО «Карабашмедь» заключены несколько финансовых инструментов срочных сделок в рамках одной операции хеджирования в течение срока хеджирования. Данное обстоятельство подтверждено единой датой поставки и валютирования по группам договоров.
Как указывает инспекция в оспариваемом решении, заключенные ЗАО «Карабашмедь» договоры купли - продажи драгоценных металлов являются договорами поставки, которые предусматривают обязанность продавца поставить золото или серебро в виде количества на обезличенный металлический счет покупателя. Данные договоры номинированы в иностранной валюте, цена драгоценного металла определена в USD/грамм (подпункт 2 пункта 1 договоров), общая стоимость драгоценного металла определена в 118Б (подпункт 4 пункта 1 договоров), сумма сделки пересчитывается в рубли по курсу ОАО «УБРиР» на дату валютирования, а так как дата валютирования во всех договорах совпадает с датой поставки, то и на дату поставки (подпункт 7 пункта 1 договоров).
По операциям хеджирования в рамках Соглашения от 04.08.2009 № ГС-2-КМ-дм сторонами сделки на определенную дату валютирования/поставки (в рассматриваемом случае указанные даты совпадают) составлялись соглашения о взаимозачете (т.28 л.д. 129-147).
Проверкой установлено, что налогоплательщик в 2010 году при наступлении срока исполнения финансового инструмента срочной сделки (ФИСС) производило оценку требований и обязательств ее исполнения по договорам купли-продажи, заключенным ЗАО «Карабашмедь» и ОАО «УБРиР» в рамках Соглашения от 04.08.2009 №ГС-2-КМ-дм в соответствии с условиями ее заключения, на дату поставки (совпадает с датой валютирования), и определяло сумму доходов (расходов), подлежащих включению в налоговую базу на дату поставки (совпадает с датой валютирования). Данные отражены в налоговом регистре по учету доходов и расходов от операции хеджирования за 2010 г., «Расшифровка доходов и расходов от операции хеджирования за 2010 г.» и в таблице «Доходы и расходы от операций хеджирования за 2010 г.» рассчитанные по курсу ОАО «УБРиР» на золото и серебро на даты валютирования» (доходы в размере 1 530 198 590 руб. 33 коп. и расходы в размере 1 646 793 493 руб. 74 коп.)
Инспекцией установлено, что общество в 2010 году выделяло для отдельного налогового учета операции с финансовыми инструментами срочных сделок, совершенные в целях компенсации возможных убытков, возникающих в результате неблагоприятного изменения цены на драгоценные металлы (золото, серебро), как показателя базисного актива (объекта хеджирования (золото, серебро)).
Инспекция по результатам проведенной проверки не оспаривает правомерность отнесения налогоплательщиком указанных операций к операциям хеджирования.
Инспекция считает, что указанные операции хеджирования в целях главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ являются финансовыми инструментами срочных сделок.
Форвард-договорами, заключенными обществом с ОАО «УБРиР», предусмотрена поставка оговоренного сторонами сделки количества металла. Согласно условиям данных договоров колебанию подлежат только цены на драгоценный металл и курс доллара, то есть средства оплаты.
Таким образом, считает инспекция, при покупке (продаже) драгоценного металла переоценке в связи с изменением учетных цен на драгоценные металлы подлежит не требование по количеству базисного актива - количеству драгоценного металла, а обязательства по передаче денежных средств - размер денежных средств.
Следовательно, как считает инспекция, у налогоплательщика на дату исполнения сделки переоценке подлежат не оставшееся у него золото, не обязательства по количеству базисного актива, а требования (обязательства) по получению им по договору поставки денежных средств.
Поскольку общество при продаже драгоценного металла получило денежных средств меньше, чем если бы сделка осуществлялась по курсу ЦБ РФ, то его требования по получению денежных средств от ОАО «УБРИР», выраженные в иностранной валюте, подлежат не уценке, а дооценке по учетной цене на драгоценный металл, установленной ЦБ РФ на дату исполнения форвард-договора, считает инспекция.
По мнению инспекции, при покупке драгоценных металлов у ЗАО «Карабашмедь», как у покупателя, на дату совершения сделки подлежат переоценке обязательства по передаче денежных средств, соответственно, у поставщика ОАО «УБРиР» - переоцениваются требования.
Инспекцией в ходе проверки установлено, что за 2010 год сумма покупки ЗАО «Карабашмедь» драгоценного металла по ценам договоров составила 1 646 793 493 руб. При этом расчетная сумма покупки металла, с учетом цен, установленных ЦБ РФ, составила 1 852 217 359 руб., что на 205 423 866 руб. выше фактической цены покупки обществом металла (1 646 793 493 руб. – 1 852 217 359 руб.).
Таким образом, считает инспекция, при покупке металла у ЗАО «Карабашмедь» возникают обязательства на меньшую сумму, чем если бы сделка осуществлялась по цене, установленной ЦБ РФ, обязательства ЗАО «Карабашмедь» подлежат дооценке на сумму 205 423 866 руб., то есть доведению до величины покупки, рассчитанной исходя из цены, установленной ЦБ РФ на дату совершения сделки. Данная дооценка обязательств в соответствии с нормами подпункта 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ является отрицательной курсовой разницей, которая подлежит учету в составе внереализационных расходов налогоплательщика.
При продаже драгоценных металлов у общества, как у продавца, подлежат переоценке требования по получению денежных средств, соответственно, у ОАО «УБРиР» (покупателя) переоцениваются обязательства.
Согласно материалов проверки, за 2010 год сумма продажи ЗАО «Карабашмедь» драгоценного металла по ценам договоров составила 1 530 198 590 руб. При этом расчетная сумма продажи металла, исходя из цены, установленной ЦБ РФ, составила 1 852 217 359 руб., что на 322 018 769 руб. выше фактической цены продажи (1 530 198 590 руб. -1 852 217 359 руб.).
Так как при продаже металла у ЗАО «Карабашмедь» возникают требования на меньшую сумму, чем если бы сделка осуществлялась по цене, установленной ЦБ РФ, требования ЗАО «Карабашмедь» подлежат дооценке на сумму 322 018 769 руб., то есть доведению до величины продажи, рассчитанной исходя из цены, установленной ЦБ РФ. Указанная дооценка требований, с учетом норм пункта 11 статьи 250 НК РФ, является положительной курсовой разницей и подлежит учету в составе внереализационных доходов общества.
С учетом материалов проверки, величина, как продажи, так и покупки драгоценных металлов, рассчитанная исходя из цены, установленной ЦБ РФ, составляет 1 852 217 359 руб., соответственно, считает инспекция, у налогоплательщика для целей налогообложения по сделкам хеджирования за 2010 год не должно возникать ни доходов, ни расходов.
Инспекцией установлено, что заявитель по итогам 2010 года отразил для целей налогообложения убытки по сделкам хеджирования в размере 116 594 903 руб. (1 530 198 590 руб. (доходы от продажи драгоценных металлов) -1 646 793 493 руб. (расходы от продажи драгоценных металлов)). Данный убыток сформировался у общества в связи с тем, что ЗАО «Карабашмедь» не рассчитывало и не отражало для целей налогового учета курсовые разницы в виде дооценки обязательств и требований при покупке и продаже драгоценных металлов. Следовательно, считает инспекция, убытки, отраженные налогоплательщиком по сделкам хеджирования за 2010 год, в размере 116 594 903 руб. исчислены налогоплательщиком неправомерно.
Указанное нарушение повлекло занижение налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2010 год на сумму 116 594 903 руб., что привело к неполной уплате налога на прибыль организаций за 2010 год в размере 23 318 981 руб.
Нарушение установлено при сверке данных первичных документов, сводных регистров бухгалтерского и налогового учета с данными представленных заявителем налоговых деклараций по налогу на прибыль за 2010 год.
На сумму дополнительно начисленного налога инспекцией в соответствии со ст.75 НК РФ с учетом переплаты за каждый день просрочки исполнения обязанности по уплате налога начислены пени в сумме 4 443 282 руб. 12 коп., применена ответственность по п.1 ст. 122 НК РФ.
Между тем, в силу ст. 326 НК РФ при совершении срочных сделок, предусматривающих куплю-продажу иностранной валюты, либо драгоценных металлов, либо ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте, налогоплательщик на дату исполнения сделки определяет доходы (расходы) с учетом курсовых разниц, определенных как разница между курсом исполнения сделки и установленных Центральным банком Российской Федерации курсом валют и официальных цен на драгоценные металлы на дату исполнения сделки.
Пунктами 3, 5 ст. 304 установлено, что налоговая база по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, определяется как разница между доходами по указанным операциям со всеми базисными активами и расходами по указанным операциям со всеми базисными активами за отчетный (налоговый) период. Отрицательная разница соответственно признается убытками от таких операций; При осуществлении операции хеджирования с учетом требований п. 5 ст. 301 настоящего Кодекса доходы (расходы) учитываются при определении налоговой базы, при расчете которой в соответствии с положениями статьи 274 настоящего Кодекса учитываются доходы и расходы, связанные с объектом хеджирования.
Из материалов дела следует, что налогоплательщик в 2010 году при наступлении срока исполнения финансового инструмента срочной сделки (ФИСС) производило оценку требований и обязательств ее исполнения по договорам купли-продажи, заключенным ЗАО «Карабашмедь» и ОАО «УБРиР» в рамках Соглашения от 04.08.2009 №ГС-2-КМ-дм в соответствии с условиями ее заключения, на дату поставки (совпадает с датой валютирования), и определяло сумму доходов (расходов), подлежащих включению в налоговую базу на дату поставки (совпадает с датой валютирования). Данные отражены в налоговом регистре по учету доходов и расходов от операции хеджирования за 2010 г., «Расшифровка доходов и расходов от операции хеджирования за 2010 г.» и в таблице «Доходы и расходы от операций хеджирования за 2010 г.» рассчитанные по курсу ОАО «УБРиР» на золото и серебро на даты валютирования.
Инспекцией в ходе проверки сделан вывод о том, что обществом при определении внереализационных доходов и внереализационных расходов в налоговом учете за 2010 год не были учтены возникшие курсовые разницы по операциям хеджирования, определяемые как разница между ценами на драгоценные металлы (золото, серебро), установленными банком ОАО «УБРиР» по договорам купли-продажи, заключенным с ЗАО «Карабашмедь» в рамках Соглашения от 04.08.2009 №ГС-2-КМ-дм, и официальными ценами на драгоценные металлы (золото, серебро), установленными ЦБ РФ на даты исполнения сделок.
Инспекцией в ходе проверки сделан вывод о том, что если при покупке драгоценных металлов налогоплательщик предал денежных средств меньше, чем если бы сделка осуществлялась по курсу стоимости драгоценных металлов утвержденному Центральным Баком Российской Федерации, то его обязательства по передачи денежных средств продавцу подлежат не уценке, а с учетом ст. 21 Федерального закона «О драгоценных металлах и драгоценных камнях» дооценке на драгоценный металл по курсу Центрального Банка Российской Федерации.
В соответствии с п. 11 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации.
Согласно п. 1, подп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации.
Суд считает в силу вышеназванных норм права обоснованным довод налогоплательщика о том, что общество, по спорным операциям хеджирования продавая драгоценные металлы по цене ниже установленного курса Центральным Баком Российской Федерации, недополучает прибыль, которую оно могло бы получить, если бы не заключало сделки хеджирования, и соответственно покупая драгоценные металлы по цене ниже курса, установленного Центральным Банком Российской Федерации, разница между покупкой металлов между покупкой металлов по договору хеджирования и ценой драгметаллов по курсу Центрального Банка Российской Федерации определяется как доход общества.
В указанном случае представленные в материалы данные налоговых обязательств не подтверждают факт того, что налогоплательщиком занижена налоговая база по налогу на прибыль.
При этом, инспекцией в тексте оспариваемого решения сделан вывод о том, что при исчислении доходов и расходов по операциям хеджирования с учетом положений ст. 250, 265, 326 НК РФ в результате у налогоплательщика получается равенство доходов и расходов.
При таких обстоятельствах доначисление налога на прибыль, пеней, штрафа по данным основаниям противоречит правовой природе налога на прибыль.
Суд отмечает, что в данном случае в силу п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборах).
При таких обстоятельствах, заявленные требования подлежат удовлетворению.
Руководствуясь ст. 110, 167-171, 176, 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
РЕШИЛ:
Признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области от 25.09.2012 №35 в части привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на прибыль за 2010 год в виде штрафа размере 4 663 796,20 руб., а также в части привлечения к ответственности по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное неперечисление сумм НДС, подлежащего перечислению налоговым агентом, в виде штрафа размере 1 588 754,20 руб.; в части начисления пеней по налогу на прибыль за 2010 г. в размере 4 443 282,12 руб., пеней по НДС в размере 944 472,44 руб.; в части доначисления налога на прибыль за 2010 г. в размере 23 318 981 рублей, доначисления НДС, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в сумме 7 943 771 руб.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области в пользу закрытого акционерного общества «Карабашмедь» судебные расходы в виде государственной пошлины в сумме 4000 руб.
Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия (изготовления в полном объеме) путем подачи жалобы через Арбитражный суд Челябинской области.
Судья Н.Е. Котляров
