Арбитражный  суд  Брянской  области

Именем Российской Федерации  

Решение

город Брянск           Дело № А09-875/2021

11 июня 2021 года

Резолютивная часть решения объявлена 09.06.2021

Решение в полном объеме изготовлено 11.06.2021

Арбитражный суд  Брянской области в составе судьи Халепо В.В.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Панченко Е.Е.

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению ИП Тимошкова Николая Кузьмича

к ИФНС России по г. Брянску

третьи лица УФНС по Брянской области, ИП Тимошкова Ирина Тургуновна, ООО «Профит»

о признании недействительным решения

при участии:

от заявителя – Зубов С.А. – представитель (доверенность 32 АБ 1826029 от 19.05.2021 - постоянная),

от ИФНС по г.Брянску – Васекина С.А. – главный специалист-эксперт (доверенность №03-09/00157 от 12.01.2021 - постоянная), Горбунова М.В. – главный государственный налоговый инспектор (доверенность № 03-10/06913 от 02.03.2021 - постоянная),

от третьих лиц: от УФНС - Васекина С.А. – главный специалист-эксперт (доверенность №02 от 12.01.2021 - постоянная), от ИП Тимошковой И.Т. - Зубов С.А. – представитель (доверенность № 32 АБ 1733022  от 18.08.2020 - постоянная), от ООО «Профит» - Кулагина О.А. - представитель (доверенность от 12.03.2021 - постоянная)

установил:

Индивидуальный предприниматель Тимошков Николай Кузьмич (далее – ИП Тимошков Н.К.) обратился в Арбитражный суд Брянской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Брянску (далее – ИФНС по г.Брянску) № 14 от 28.09.2020 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

ИФНС по г.Брянску и УФНС по Брянской области с заявлением не согласны по основаниям, изложенным в письменных отзывах.

Дело рассмотрено 09.06.2021 после перерыва, объявленного 08.06.2021.

Заслушав объяснения лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, суд установил следующее.

ИФНС по г.Брянску в порядке статьи  89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) проведена выездная налоговая  проверка ИП Тимошкова Н.К. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2015 по 31.12.2017, по результатам которой был составлен акт выездной налоговой проверки №14 от 22.07.2019.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки   и представленных налогоплательщиком возражений на акт проверки заместителем начальника ИФНС по г.Брянску вынесено решение № 14 от 28.09.2020 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 и пунктом 3 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафов на общую сумму 6 363 151 руб. (с учетом уменьшения размера штрафа в 4 раза на основании статей 112, 114 НК РФ).

Кроме того, предпринимателю были доначислены налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 57 522 541 руб., налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в размере 39 721 787 руб., а также пени по указанным налогам на общую сумму  31 661 063,28 руб. При этом установлено исчисление в завышенном размере налога по упрощенной системе налогообложения  в сумме 11 429 092 руб.

Решение инспекции было обжаловано налогоплательщиком в вышестоящий налоговый орган. Решением УФНС по Брянской области от 29.01.2021 решение ИФНС по г.Брянску № 14 от 28.09.2020 отменено в части начисления недоимки по НДФЛ в сумме 14 331 327 руб., начисления пени по НДФЛ в сумме 3 808 750,48 руб. и взыскания штрафа в размере 975 826 руб. по пункту 3 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную) уплату НДФЛ.

В остальной части апелляционная жалоба ИП Тимошкова Н.К. оставлена без удовлетворения.

Таким образом, с учетом решения УФНС по Брянской области от 29.01.2021 решение ИФНС по г.Брянску № 14 от 28.09.2020 действует в части доначисления НДС в размере 57 522 541 руб., НДФЛ в размере 25 390 460 руб., пени по НДС в размере 20674742 руб., пени по НДФЛ в размере 7 177 570 руб. 80 коп.,  взыскания штрафа по пункту 1 статьи 119 НК РФ в размере 1 994 765 руб. (в том числе по НДС - 883 806 руб. и по НДФЛ - 1 110 959 руб.) и взыскания штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ в размере 3 392 560 руб. (в том числе по НДС - 1 615 437 руб. и по НДФЛ - 1 777 123 руб.).

Полагая, что решение ИФНС по г.Брянску № 14 от 28.09.2020 не соответствует закону, нарушает права и законные интересы налогоплательщика, ИП Тимошков Н.К. обратился в арбитражный суд с вышеуказанным заявлением.

Заслушав доводы лиц, участвующих в деле, исследовав представленные доказательства, суд находит заявленные требования подлежащими частичному удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, в проверяемый период ИП Тимошков Н.К. применял упрощенную систему налогообложения (далее - УСН) с объектом налогообложения «доходы» и ставкой налога - 6%.

В ходе выездной налоговой проверки инспекция пришла к выводу о применении предпринимателем  схемы «дробления бизнеса» путем перераспределения дохода на ИП Тимошкову И.Т. и ООО «Профит» в целях сохранения налогоплательщиком права на применение специального режима налогообложения и, как следствие, получения необоснованной налоговой выгоды.

Оспаривая выводы налогового органа, налогоплательщик указывает на то, что регистрация ИП Тимошкова Н.К. и ИП Тимошковой И.Т. в качестве индивидуальных предпринимателей произошла раньше принятия Федерального закона № 104-ФЗ от 24.07.2002, установившего упрощенную систему налогообложения; налоговый орган неправомерно объединяет деятельность ИП Тимошковой И.Т. и ООО «Профит» с деятельностью налогоплательщика.

Заявитель также ссылается на отсутствие доказательств несамостоятельности ИП Тимошковой И.Т. и ООО «Профит» и их подконтрольности ИП Тимошкову Н.К., отсутствие доказательств неразделения сдаваемых в аренду площадей между участниками схемы, искажение налоговым органом характера взаимоотношений между налогоплательщиком и ООО «Сервис Плюс».

Кроме того, заявитель выражает несогласие с расчетами налоговых обязательств ИП Тимошкова Н.К., поскольку инспекцией не учтены суммы УСН, уплаченные ИП Тимошковой И.Т. и ООО «Профит», а также расходы по строительству пристройки к зданию многофункционального назначения г. Брянск ул. Красноармейская д. 71 и здания гостиницы по адресу г. Брянск ул. Осоавиахима, которые осуществлялись в спорный период.

При разрешении указанного спора суд исходит из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения применяется организациями и индивидуальными предпринимателями наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

На основании пункта 3 статьи 346.11 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов в виде дивидендов, а также с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2 и 5 статьи 224 настоящего Кодекса), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности, за исключением объектов налогообложения налогом на имущество физических лиц, включенных в перечень, определяемый в соответствии с пунктом 7 статьи 378.2 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных абзацем вторым пункта 10 статьи 378.2 настоящего Кодекса). Индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией (включая суммы налога, подлежащие уплате при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории Особой экономической зоны в Калининградской области), а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ (в редакции, действующей с 2013 года) если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 НК РФ, превысили 60 млн. рублей и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 НК РФ, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

Согласно пункту 4 статьи 346.13 НК РФ (в редакции, действующей с 2017 года) если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 НК РФ, превысили 150 млн. рублей и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 НК РФ, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

Следовательно, налогоплательщики, не отвечающие требованиям, установленным статьями 346.12 – 346.14 НК РФ, в том числе в случае превышения порогового значения доходов, не вправе применять специальный налоговый режим, а обязаны исчислять налоги по общей системе налогообложения.

Пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ предусмотрен запрет уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 постановления от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление № 53) разъяснил, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

В силу пункта 3 Постановления № 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции (пункт 7 Постановления № 53).

В пункте 9 Постановления № 53 указано, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Согласно пункту 11 Постановления № 53 признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением.

Как следует из материалов дела, в проверяемый период (2015 – 2017 годы) ИП Тимошков Н.К. осуществлял деятельность по сдаче в аренду недвижимого имущества в зданиях торгового центра «Тимошковых» (далее - ТД «Тимошковых»), расположенного по адресу г. Брянск ул. Ульянова, 58А, 58Б, 58Е и торгово­-развлекательного центра «Тимошковых» (далее - ТРЦ «Тимошковых»), расположенного по адресу г. Брянск ул. Красноармейская, 71, применяя при этом упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения «доходы» и ставкой налога - 6%.

Наряду с ИП Тимошковым Н.К. деятельность по сдаче в аренду недвижимого имущества в зданиях ТД «Тимошковых» и ТРЦ «Тимошковых» в указанный период также осуществляли ИП Тимошкова И.Т. (супруга ИП Тимошкова Н.К.) и ООО «Профит», также применявшие упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения «доходы» и ставкой налога - 6%.

Здания ТД «Тимошковых» и ТРЦ «Тимошковых» построены ИП Тимошковым Н.К., за ним зарегистрировано право собственности на ТРЦ «Тимошковых» (г. Брянск ул. Красноармейская, 71), два здания ТД «Тимошковых» по адресу г. Брянск ул. Ульянова, 58Б (с 18.12.2017), 58Е (с 22.12.2017);  до 2009 года здание ТД «Тимошковых» (г. Брянск, ул. Ульянова, 58А) также находилось в собственности ИП Тимошкова Н.К.

С 24.04.2009 участниками ООО «Профит» являются Тимошков Н.К. и  Тимошкова И.Т., с 24.04.2009 и по настоящее время директором  ООО «Профит» является Тимошкова И.Т.

Также 24.04.2009 уставный капитал ООО «Профит» увеличен до 97 500 000 руб., оплата доли в уставном капитале  произведена Тимошковым Н.К. путем внесения неденежного вклада в виде здания универсального магазина и кафе, расположенного по адресу: г. Брянск, ул. Ульянова, д. 58 А, в связи с чем  номинальные доли в уставном капитале ООО «Профит» составили: Тимошков Н.К. – 99,99 %, Тимошкова И.Т. – 0,01%.

Право собственности на здание ТД «Тимошковых» (г. Брянск, ул. Ульянова, 58А) было зарегистрировано за ООО «Профит» 22.04.2009. Однако с 03.07.2009 юридическим адресом ООО «Профит» является домашний адрес ИП Тимошкова Н.К. и  ИП Тимошковой И.Т.

Также с 03.07.2009 изменен размер долей участников в уставном капитале ООО «Профит» - с указанной даты доля ИП Тимошкова Н.К. составляет 51%, доля ИП Тимошковой И.Т. – 49%.

Таким образом, ИП Тимошков Н.К., ИП Тимошкова И.Т. и ООО «Профит» в соответствии со статьей 105.1 НК РФ являются взаимозависимыми лицами.

Как следует из материалов дела, ИП Тимошков Н.К., ИП Тимошкова И.Т. и ООО «Профит» осуществляли в проверяемый период один и тот же вид деятельности: сдавали в аренду помещения в зданиях ТД «Тимошковых» и ТРЦ «Тимошковых» без разделения сдаваемых в аренду площадей между собой и без учета права собственности на здания.

Так, ИП Тимошков Н.К. и ИП Тимошкова И.Т. сдавали в аренду помещения в здании ТД «Тимошковых», право собственности на которое зарегистрировано за  ООО «Профит». В свою очередь ИП Тимошкова И.Т. и  ООО «Профит» сдавали в аренду помещения в здании ТРЦ «Тимошковых», право собственности на которое зарегистрировано за ИП Тимошковым Н.К.

При этом разделение сдаваемых в аренду площадей отсутствовало и внутри каждого здания, то есть одно и то же помещение на одних и тех же условиях сдавалось в аренду одному и тому же лицу, но разными арендодателями.

Так, например,  ИП Пудиковой Л.Н. (арендатор) с ИП Тимошковой И.Т. (арендодатель) 01.09.2017 был заключен договор аренды  нежилого помещения площадью 18 кв.м. на 1 этаже 1 корпуса ТД «Тимошковых», расположенного по адресу г. Брянск, ул. Ульянова, 58. Согласно соглашению от 31.10.2017 указанный договор был расторгнут сроком на 1 месяц с 31.10.2017 по 30.11.2017. При этом 01.11.2017 ИП Пудикова Л.Н. (арендатор) заключила с ИП Тимошковым Н.К. договор аренды нежилого помещения площадью 18 кв.м., расположенного на 1 этаже 1 корпуса здания ТД «Тимошковых» по адресу г. Брянск, ул. Ульянова, 58, размер арендной платы при этом не изменился. Дальнейшие расчеты с 01.12.2017 осуществлялись арендатором вновь с ИП Тимошковой И.Т.

Также ИП Булаткиной Н.И. (арендатор) с ИП Тимошковым Н.К. (арендодатель) 01.09.2017 был заключен договор аренды нежилого помещения площадью 49,8 кв.м. на 3 этаже 3 корпуса ТД Тимошковых, расположенного по адресу г. Брянск, ул. Ульянова, 58. Согласно соглашению от 30.09.2017 указанный договор был расторгнут. После чего 01.10.2017 ИП Булаткина Н.И. заключает договор аренды того же помещения и на тех же условиях, но с ИП Тимошковой И.Т.

Аналогичным образом выстраивались отношения с арендаторами и в помещении ТРЦ «Тимошковых» (г. Брянск, ул. Красноармейская, 71).

Так, например, ИП Комовой Е.В. (арендатор) с ООО «Профит» (арендодатель) 01.09.2015 был заключен договор аренды  нежилого помещения площадью 101 кв.м., на 3 этаже ТРЦ «Тимошковых», расположенного по адресу г. Брянск, ул. Красноармейская, 71. Согласно соглашению от 01.04.2016 указанный договор был расторгнут. При этом 01.04.2016 ИП Комова Е.В. (арендатор) заключила с ИП Тимошковой И.Т. договор аренды того же нежилого помещения общей площадью 101 кв.м. на 3 этаже ТРЦ «Тимошковых», расположенного по адресу г. Брянск, ул. Красноармейская, 71, размер арендной платы при этом не изменился,

Также ИП Потаповой Н.Н. (арендатор) с ООО «Профит» (арендодатель) 01.08.2014 был заключен договор аренды  нежилого помещения площадью 149 кв.м., расположенное на 2 этаже ТРЦ «Тимошковых», расположенного по адресу: г. Брянск, ул. Красноармейская, 71. Согласно соглашению от 01.04.2016 указанный договор был расторгнут. При этом 01.04.2016 ИП Потапова Н.Н. (арендатор) заключила с ИП Тимошковой И.Т. договор аренды того же нежилого помещения на тех же условиях.

Ссылка заявителя на соглашение  от 01.04.2014 между ИП Тимошковым Н.К. и ИП Тимошковой И.Т. как доказательство разделения площадей, сдаваемых в аренду, и самостоятельного ведения каждыми из супругов деятельности по сдаче этого имущества в аренду, судом отклоняется, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела,  между ИП Тимошковым Н.К. и ИП Тимошковой И.Т. заключено соглашение от 01.04.2014, в котором указано, что в связи с осуществлением супругой Тимошковой И.Т. предпринимательской деятельности и на основании статьи 35 Семейного кодекса Российской Федерации, статьи 256 Гражданского кодекса Российской Федерации, определяющих режим совместной собственности супругов, предоставить супруге Тимошковой И.Т. право осуществлять сдачу в аренду объекты недвижимого имущества, расположенные по адресу: г.Брянск, ул.Красноармейская, 71, зарегистрированные за Тимошковым Н.К.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 35 Семейного кодекса Российской Федерации (далее – СК РФ) владение, пользование и распоряжение общим имуществом супругов осуществляются по обоюдному согласию супругов. При совершении одним из супругов сделки по распоряжению общим имуществом супругов предполагается, что он действует с согласия другого супруга.

При использовании  общего имущества супругов в их предпринимательской деятельности необходимо учитывать, что каждый из субъектов предпринимательской  деятельности действует самостоятельно, на свой риск, то есть под свою имущественную ответственность. При этом каждый из супругов-предпринимателей является самостоятельным налогоплательщиком и в силу подпунктов 1, 3, 4, 5, 6 пункта 1 статьи 23 НК РФ обязан уплачивать законно установленные налоги, вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), представлять в налоговый орган по его запросу книгу учета доходов и расходов и хозяйственных операций, а также представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

В целях исполнения обязанностей налогоплательщика, а также в целях исключения конфликта интересов двух хозяйствующих субъектов, использование каждым из супругов-предпринимателей общего имущества супругов в своей предпринимательской деятельности предполагает детальную регламентацию порядка использования такого имущества и учет его использования как источника доходов каждого из супругов.

Вместе с тем в вышеуказанном соглашении от 01.04.2014 не отражено разграничение  между ИП Тимошковым Н.К. и ИП Тимошковой И.Т. помещений, сдаваемых в аренду, не оговорены условия и сроки сдачи имущества в аренду.

Суд также учитывает, что соглашение от 01.04.2014 нотариально не заверено.

Пунктом 3 статьи 35 СК РФ специально оговорено, что для заключения одним из супругов сделки по распоряжению имуществом, права на которое подлежат государственной регистрации, сделки, для которой законом установлена обязательная нотариальная форма, или сделки, подлежащей обязательной государственной регистрации, необходимо получить нотариально удостоверенное согласие другого супруга.

В соответствии с пунктом 2 статьи 65 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) договор аренды здания или сооружения, заключенный на срок не менее года, подлежит государственной регистрации и считается заключенным с момента такой регистрации.

Таким образом, отсутствие нотариального удостоверения вышеуказанного соглашения исключает возможность сдачи недвижимого имущества в аренду сроком на один год и более, ограничивая тем самым самостоятельность субъекта предпринимательской деятельности в определении срока аренды, что свидетельствует о формальном характере соглашения.

В ходе судебного разбирательства заявителем представлено дополнительное соглашение от 20.11.2014 к соглашению супругов от 01.09.2009, в котором перечислены нежилые помещения, расположенные по адресу г. Брянск, ул. Красноармейская, 71. 

Суд критически оценивает данное соглашение, поскольку дополнительное соглашение от 20.11.2014 не содержит ссылок на соглашение от 01.04.2014, но при этом фактически дублирует его содержание, не устраняя вышеуказанных недостатков соглашения от 01.04.2014. 

Суд также отмечает, что наличие соглашения от 01.04.2014 между ИП Тимошковым Н.К. и ИП Тимошковой И.Т. не объясняет участие ООО «Профит» в сдаче в аренду помещений в  ТРЦ «Тимошковых» (г. Брянск, ул. Красноармейская, 71), а также участие ИП Тимошкова Н.К. и ИП Тимошковой И.Т. в сдаче в аренду помещений в ТД «Тимошковых» (г. Брянск, ул. Ульянова, 58), принадлежащем ООО «Профит» на праве собственности.

Довод заявителя о том, что согласно соглашению б/н от 29.12.2014 ИП Тимошков Н.К. разрешил ООО «Профит» сдавать в аренду помещения, принадлежащие ему на праве собственности, расположенные по адресу   г. Брянск, ул. Красноармейская, 71, с последующей оплатой 75 руб. в месяц за 1 кв.м., судом отклоняется.

В соглашении б/н от 29.12.2014 помещения, на которые распространяется его действие, не идентифицированы, их площадь в соглашении не отражена. Из буквального толкования указанного соглашения следует, что ООО «Профит» предоставлено право сдавать в аренду все без исключения помещения в ТРЦ «Тимошковых» (г. Брянск, ул. Красноармейская, 71).

Договоры с ИП Комовой Е.В., ИП Потаповой Н.Н. и иными арендаторами по адресу г. Брянск, ул. Красноармейская, 71 заключены ООО «Профит» именно как договоры аренды, каких-либо положений, позволяющих квалифицировать их как договоры субаренды, данные договоры не содержат, ссылок на соглашение от 29.12.2014 указанные договоры также не содержат.

Из материалов дела также следует, что между ИП Тимошковым Н.К. (арендодатель) и ООО «Профит» (арендатор) были заключены договоры аренды №01 от 21.03.2014 и №01 от 22.02.2015 согласно которым в аренду ООО «Профит» передавалось нежилое помещение площадью 1000 кв.м., расположенное на 5 этаже ТРЦ «Тимошковых», по адресу: г. Брянск, ул. Красноармейская, 71. Размер арендной платы устанавливался в размере 10 000 руб. в месяц без НДС, то есть 10 руб. за 1 квадратный метр.

В дальнейшем между ООО «Профит» (Субарендодатель) и ООО «Революция-Брянск» (Субарендатор) заключен договор субаренды недвижимости от 30.09.2014, по условиям которого Субарендодатель предоставляет Субарендатору за плату во временное пользование (субаренду) нежилое помещение общей площадью 900 кв.м, расположенное на 5 этаже здания ТРЦ «Тимошковых», расположенного по адресу: г.Брянск, ул.Красноармейская, д.71. Размер арендной платы составляет 360 000 руб. из расчета 400 руб. в месяц за 1 кв.м.

Принимая во внимание, что реальный размер арендной платы помещений в ТРЦ «Тимошковых» в расчете на 1 кв.м. составлял 400 руб. (ООО «Революция-Брянск»), 800 руб. (ИП Комова Е.В.) 1 313,5 руб. (ИП Потапова Н.Н.), сдача помещений в аренду (субаренду) через ООО «Профит» с доходом 10 – 75 руб. за 1 кв. м. не имеет никакого разумного экономического обоснования.

При этом поступление доходов от ООО «Профит» в книге доходов и расходов ИП Тимошкова Н.К. не отражено, дебиторская задолженность у ИП Тимошкова Н.К. по ООО «Профит» также не отражена, перечисления денежных средств от ООО «Профит» к ИП Тимошкову Н.К. с назначением платежа «арендная плата» по расчетным счетам не прослеживается.

Таким образом, заключение договоров аренды между ИП Тимошковым Н.К. и ООО «Профит» и соглашений между ними о праве сдачи имущества в аренду носило характер мнимой сделки и было призвано лишь создать видимость самостоятельной деятельности ООО «Профит».

Из материалов дела также следует, что при осуществлении деятельности по сдаче имущества в аренду ИП Тимошков Н.К., ИП Тимошкова И.Т. и ООО «Профит» использовали одни и те же вывески, обозначения, адреса электронной почты, один и тот же сайт в сети «Интернет», IP-адрес, а также имели единую систему по обслуживанию зданий, логистике, делопроизводству, приему денежных средств и ведению бухгалтерского учета.

Так, ИП Тимошков Н.К. и ИП Тимошкова И.Т. в рамках деятельности, осуществляемой в ТРЦ «Тимошковых», расположенному по адресу: г. Брянск, ул. Красноармейская, 71, в проверяемом периоде использовали единый сайт с доменным именем best32.ru.

На указанном сайте торговый центр ТРЦ «Тимошковых» представлялся как единый торговый комплекс с указанием информации по планам этажей, схеме расположения торговых точек, свободных для аренды помещений, на сайте имелась возможность разместить заявку на аренду торгового помещения. Однако, информация о собственниках сдаваемых в аренду помещений или иных лицах правомочных сдавать данные помещения в арену (субаренду), позволяющая идентифицировать арендодателя  на сайте отсутствует. Для согласования условий аренды указан адрес электронной почты: trctimoshkov@mail.ru.

Указанный адрес электронной почты (trctimoshkov@mail.ru) использовался ИП Тимошковым Н.К., ИП Тимошковой И.Т. и ООО «Профит» во взаимоотношениях со своими поставщиками, что подтверждается следующим:

- согласно ответу ООО «Керамика Люкс», являющегося поставщиком ИП Тимошкова Н.К., переговоры по сделке велись с использованием e-mail: trctimoshkov@mail.ru;

- согласно ответу ООО «Акван», являющегося поставщиком ИП Тимошкова Н.К., в счетах на оплату в реквизитах ИП Тимошкова Н.К. указан адрес электронной почты trctimoshkov@mail.ru

- согласно ответам ООО «Промкомплект», ООО «Полисервис», ООО «РегионСтройМонтаж», являющихся поставщиками ООО «Профит», в заключенных договорах в реквизитах ООО «Профит» указан адрес электронной почты: trctimoshkov@mail.ru.

Согласно ответам АО Банк «СМП» в отношении ИП Тимошкова Н.К. и ИП Тимошковой И.Т., в заявлениях о подключении к системе дистанционного банковского обслуживания указан один и тот же адрес электронной почты, на который необходимо направлять информацию об исполнении заявлений, а именно: OK1177@mail.ru. Такой же адрес электронной почты указан в качестве одного из реквизитов ООО «Профит» в сублицензионном договоре на передачу прав, оказание услуг, поставку товара №1569 от 20.12.2016, заключенном между ООО «Профит» и ООО «Абсолют».

Из ответов АО «Райффайзенбанк» от 17.12.2018 и от 09.01.2019 в отношении ИП Тимошковой И.Т. и ООО «Профит», а также ответа АО Банк «СМП» от 05.12.2017 в отношении ИП Тимошкова Н.К. следует, что вход в систему Клиент-Банк у всех указанных лиц осуществлялся с одного и того же IP-адреса (78.110.249.46).

Выездной налоговой проверкой также было установлено, что управление и эксплуатацию нежилого фонда, используемого в проверяемом периоде для сдачи в аренду ИП Тимошковым Н.К., ИП Тимошковой И.Т. и ООО «Профит», а также ведение бухгалтерского учета, налогового учета (предоставление налоговой отчетности) осуществляет ООО «Сервис Плюс» (ИНН 3250521298), учредителем и  исполнительным директором которого в проверяемый период являлась Тимошкова И.Т.

Согласно договорам аренды, заключенным ООО «Сервис Плюс» с ИП Тимошковым Н.К. (б/н от 01.02.2015, б/н от 01.01.2016, б/н от 31.12.2016) и с ООО «Профит» (№1 от 01.12.2012, б/н от 31.12.2016, №1 от 01.12.2017), ООО «Сервис Плюс» было обязано поддерживать помещения, расположенные по адресам: г. Брянск, ул. Красноармейская, 71 и г. Брянск, ул. Ульянова, 58, а также инвентарь и оборудование в указанных помещениях в надлежащем санитарном состоянии, следить за исправностью инженерных систем коммуникаций (газо-, электро-, водоснабжения, отопления и соответствующего оборудования), нести полную ответственность пред Арендодателем и третьими лицами за вред, причиненный здоровью или жизни вследствие выхода из строя этих систем и оборудования. Кроме того, ООО «Сервис Плюс» обязано содержать помещения в надлежащем техническом и санитарном состоянии в соответствии с требованиями СЭН, обеспечивать соблюдение техники безопасности, обеспечить пожарную и иную безопасность в арендуемых помещениях.

Таким образом, указанные договоры аренды, заключенные между ООО «Сервис Плюс» и собственниками сдаваемых в аренду помещений (Тимошков Н.К. и ООО «Профит») фактически являются договорами на обслуживание зданий, расположенных по адресам: г. Брянск, ул. Красноармейская, 71 и г. Брянск, ул. Ульянова, 58 соответственно.

В свою очередь ООО «Сервис Плюс» в отношении ТРЦ «Тимошковых» и ТД «Тимошковых» заключает договоры на централизованную охрану (ФГУП «Охрана» Росгвардии», ООО ЧОП «Страж», ФГКУ «УВО ВНГ России по Брянской области»), химический анализ сточных вод (МУП «Брянскгорводоканал»), техническое и аварийное обслуживание сети газопотребления и газоиспользующего оборудования (ООО «Брянск Газ - Сервис», АО «Газпром газораспределение Брянск»), услуги по дератизации (ФБУЗ «Центр гигиены и эпидемиологии в Брянской области»), уборку помещений (ООО «Клининг-Сервис»), техобслуживание и техосвидетельствование лифтов и эскалаторов (ООО «БЦС-Лифт», ООО «Технолифт»), техобслуживание и ремонт систем пожарной безопасности и вентиляции (ИП Брезицкий И.А.), техобслуживание газопоршневой электростанции (ООО «Энергосервисзапчасть», ООО «Газмоторсервис»), ремонт и техобслуживание газопровода и газового оборудования в ТРЦ (ООО «СтройТоргАльянс»).

Наряду с этим ООО «Сервис Плюс» являлось и организацией, осуществляющей ведение финансовых расчетов ИП Тимошкова Н.К., ИП Тимошковой И.Т. и ООО «Профит».

Согласно показаниям Ландик М.А. (протокол допроса №14/20 от 13.05.2019) в 2015-2016 годах основным местом ее работы являлось ООО «Сервис Плюс», также по совместительству она работала в ООО «Профит». Рабочее место находилось по адресу: г. Брянск, ул. Красноармейская, 71, 7 этаж. Непосредственно при исполнении своих трудовых обязанностей подчинялась Тимошкову Н.К. и Тимошковой И.Т. В ее должностные обязанности входило ведение бухгалтерского и налогового учета. Рабочие задания выдавали Тимошков Н.К. и Тимошкова И.Т., заработную плату выдавал Тимошков Н.К. лично.

Согласно квитанциям к приходным кассовым ордерам, представленным в ходе выездной налоговой      проверки арендаторами ИП Тимошковой И.Т. и ИП Тимошкова Н.К., при осуществлении наличных  расчетов арендную плату получают одни и те же кассиры.

Согласно показаниям Буланченковой Е.Е. (протокол допроса №14/20 от 11.03.2019) в 2016 году она работала в ООО «Профит» в должности бухгалтера-кассира, в ее должностные обязанности входило: прием денежных средств от арендаторов и перезаключение договоров. Кроме того, по трудовым договорам была оформлена у Тимошкова Н.К. и Тимошковой И.Т. Рабочее место находилось в ТРЦ «Тимошковых» по адресу: г. Брянск, ул. Красноармейская, 71. На столе в кабинете стояло 4 кассовых аппарата: Тимошкова Н.К., Тимошковой И.Т., Тимошковой Ю.В., Тимошкова А.Н. Непосредственно Буланченкова Е.Е. подчинялась Тимошкову Н.К. На компьютере были отдельные списки арендаторов каждого из арендодателей, согласно спискам выписывались документы и заносились в кассовые книги. Также Буланченкова Е.Е. выдавала денежные средства под отчет (на бензин, канцтовары, краску, запчасти и др.), денежные средства выдавались только по поручению Тимошкова Н.К., поэтому кто приходил, не имело значения. Заработную плату Буланченкова Е.Е. получала только от Тимошкова Н.К. лично.

Согласно показаниям Баркуновой Ю.Е. (протокол допроса №14/20 от 14.03.2019) в 2016 году в течении двух месяцев она работала по трудовым договорам у Тимошкова Н.К. и Тимошковой И.Т. в должности бухгалтера-кассира, в ее должностные обязанности входил прием денежных средств от арендаторов. Рабочее место находилось в ТРЦ «Тимошковых» на последнем этаже здания по адресу г. Брянск, ул. Красноармейская, 71. Непосредственно при исполнении своих трудовых обязанностей Баркунова Ю.Е. подчинялась Тимошкову Н.К. При приеме денежных средств от арендаторов выдавались приходный ордер и чек, денежные средства помещались в сейф. В конце дня Тимошков Н.К. лично приходил и забирал выручку. Заработную плату Баркуновой Ю.Е. выдавал наличными денежными средствами лично Тимошков Н.К.

Согласно показаниям Зайцевой М.Ю. (протокол допроса №14/20 от 24.05.2019) она работала только в ООО «Профит» в должности кассира. Рабочее место находилось в ТРЦ «Тимошковых», при этом на каком именно этаже не помнит, т.к. трудовые обязанности исполняла менее месяца. Непосредственно при исполнении трудовых обязанностей подчинялась Тимошкову Н.К. В должностные обязанности входил прием денежных средств от арендаторов. При приеме денежных средств оформлялись приходный кассовый ордер и кассовый чек, денежные средства помещались в сейф. В конце дня Тимошков Н.К. лично приходил и забирал выручку. Заработная плата ей выдавалась наличными денежными средствами лично Тимошковым Н.К.

Выездной налоговой проверкой также установлено, что ИП Тимошков Н.К. заключал договоры с ресурсоснабжающими организациями ООО «Газпром Межрегионгаз Брянск», МУП «Брянский городской водоканал», ООО «ТЭК-Энерго» в лице филиала «Брянкэнергосбыт», ООО «БрянскЭлектро» на поставку коммунальных ресурсов (электричество, газ, вода, тепловая энергия) как по ТРЦ «Тимошковых» (г. Брянск, ул. Красноармейская, 71), так и по ТД «Тимошковых» (г. Брянск, ул. Ульянова, 58) с 22.04.2009 находящемуся в собственности ООО «Профит». При этом ИП Тимошковым Н.К. при заключении (перезаключении) договоров по объекту ТД «Тимошковых» (г. Брянск, ул. Ульянова, 58) было представлено недействительное свидетельство от 24.03.2006 32АГ №071306 о регистрации права собственности Тимошкова Н.К. на здание, расположенное по адресу: г. Брянск, ул. Ульянова, 58А.

Кроме того, по расчетным счетам ИП Тимошковой И.Т. и ООО «Профит» отсутствуют перечисления как в адрес ресурсоснабжающих организаций, так и на расчетный счет ИП Тимошкова Н.К. в виде возмещения затрат по коммунальным услугам (электроэнергия, вода, газ), а в доходах ИП Тимошкова Н.К. не отражены суммы компенсации коммунальных услуг, перевыставленных ИП Тимошковой И.Т. и ООО «Профит».

Следовательно, ИП Тимошков Н.К. единолично нес расходы по коммунальным платежам по ТРЦ «Тимошковых» (г. Брянск, ул. Красноармейская, 71) и по ТД «Тимошковых» (г. Брянск, ул. Ульянова, 58), не перепредъявляя их иным лицам, что также свидетельствует о едином и согласованном характере деятельности ИП Тимошкова Н.К., ИП Тимошковой И.Т. и ООО «Профит» по сдаче в аренду нежилых помещений в указанных зданиях.

В свою очередь из документов, представленных контрагентами ООО «Профит» (ООО «Феникс-Монтаж», ООО «Студия рекламы «Айсберг», ГАУ БО «Десна», ООО «КМ», ООО «РегионСтройМонтаж», ООО «Эй-Эйч-Ай-Карриер») следует, что ООО «Профит» несет расходы по объекту ТРЦ «Тимошковых» (г. Брянск, ул. Красноармейская, 71) собственником которого является ИП Тимошков Н.К.

При этом по расчетным счетам ООО «Профит» отсутствуют перечисления от ИП Тимошкова Н.К. и ИП Тимошковой И.Т. в виде возмещения затрат за понесенные расходы, в доходах ООО «Профит» не отражены поступления денежных средств от ИП Тимошкова Н.К. и ИП Тимошковой И.Т.

Согласно банковским выпискам по счетам ИП Тимошкова Н.К., ИП Тимошковой И.Т. и  ООО «Профит» в проверяемом периоде  ИП Тимошкова И.Т. перечисляла на счет ИП Тимошкова Н.К. денежные средства с указанием назначения платежа «перечисление личных денежных средств». Далее указанные денежные средства ИП Тимошковым Н.К. были конвертированы в доллары США и переведены на счет, открытый в иностранном банке. По счету ООО «Профит» имеется единичное перечисление денежных средств в 2015 году ИП Тимошкову Н.К. с назначением платежа «возврат долга по договору займа от 07.04.2014».

При этом если у ИП Тимошкова Н.К. доля расходов по обеспечению деятельности по сдаче в аренду помещений составляет в проверяемый период 34% от полученных доходов, то доля расходов ООО «Профит» составляет 100% от полученных доходов. То есть, ООО «Профит» не использовало полученную от предпринимательской деятельности выручку в своих целях, а все доходы направляло на обеспечение деятельности единого бизнеса ИП Тимошкова Н.К.

Довод заявителя о том, что между ИП Тимошковым Н.К., ИП Тимошковой И.Т. и  ООО «Профит» составлялись акты сверки взаиморасчетов, в которых отражались данные по понесенным расходам, в том числе на коммунальные услуги, и на основании этих актов сверки в дальнейшем ежегодно составлялись соглашения о зачетах встречных требований ИП Тимошкова Н.К. с ИП Тимошковой и ООО «Профит»,  судом отклоняется, исходя из следующего.

Из представленных актов сверки взаимных расчетов следует, что:

- по состоянию на 31.12.2015 задолженность ИП Тимошковой И.Т. перед ИП Тимошковым Н.К. составила 3 366 рублей,

- по состоянию на 31.12.2016 задолженность ИП Тимошковой И.Т. перед ИП Тимошковым Н.К. составила 676 126 рублей,

- по состоянию на 31.12.2017 задолженность ИП Тимошкова Н.К. перед ИП Тимошковой И.Т. составила 59 966,56 рублей.

- по состоянию на 31.12.2015 задолженность ИП Тимошкова Н.К. перед ООО «Профит» составила 2 949 509,31 рублей,

- по состоянию на 31.12.2016 задолженность ИП Тимошкова Н.К. перед ООО «Профит» составила 1 248 509,31 рублей,

- по состоянию на 31.12.2017 задолженность ООО «Профит» перед ИП Тимошковым Н.К. составила 77 553.24 рублей.

Таким образом, согласно указанным документам у ИП Тимошкова Н.К. за 2015 и 2016 годы имелась дебиторская задолженность по контрагенту ИП Тимошкова И.Т., а за 2017 год имелась дебиторская задолженность по контрагенту ООО «Профит», однако в актах инвентаризации дебиторской задолженности по состоянию на 01.01.2016, 01.01.2017, 01.01.2018, представленных ИП Тимошковым Н.К. в рамках выездной налоговой проверки, отсутствуют сведения о наличии дебиторской задолженности по указанным контрагентам.

Кроме того, из представленных документов следует, что в проверяемом периоде между ИП Тимошковым Н.К., ИП Тимошковой И.Т. и ООО «Профит» установлены фиксированные проценты распределения коммунальных платежей, а именно: ИП Тимошков Н.К. – 36%, ИП Тимошкова И.Т. - 36% и ООО «Профит» - 28 %. При этом ни соглашения от 29.12.2014, ни акты сверки взаиморасчетов не содержат указаний на методику определения  процентного соотношения доли в расходах (36/36/28) при том, что распределение помещений, сдаваемых в аренду, между ИП Тимошковым Н.К., ИП Тимошковой И.Т. и ООО «Профит» не производилось, площадь помещений, сдаваемых в аренду каждым из указанных лиц, не определена, в каждом торговом центре установлены общие приборы учета.

Доводы заявителя об  отсутствии целей налоговой экономии в действиях ИП Тимошкова Н.К. и ИП Тимошковой И.Т., в силу того, что их регистрация в качестве индивидуальных предпринимателей произошла раньше принятия Федерального закона № 104-ФЗ от 24.07.2002, то есть раньше введения УСН, а также о самостоятельности ИП Тимошковой И.Т. как предпринимателя, судом отклоняются, исходя из следующего.

Как следует из оспариваемого решения ИФНС, вывод инспекции об использовании схемы «дробления бизнеса», когда видимость действий нескольких лиц прикрывала фактическую деятельность одного хозяйствующего субъекта, относится к конкретному виду деятельности - сдаче в аренду нежилых помещений, расположенных в торговых центрах по адресам: г. Брянск, ул. Красноармейская, 71 и г. Брянск, ул. Ульянова, 58.

Налоговым органом не ставится под сомнение регистрация Тимошковой И.Т. в качестве индивидуального предпринимателя, не оспаривается ведение ею иных видов предпринимательской деятельности, в том числе путем учреждения юридических лиц и участия в их деятельности, не оцениваются иные аспекты деятельности  ИП Тимошковой И.Т.

Такие обстоятельства как регистрация субъектов предпринимательской деятельности задолго до начала применения УСН, реальное осуществление лицом иных видов предпринимательской деятельности, сами по себе не свидетельствуют о невозможности участия ИП Тимошковой И.Т. и ООО «Профит» в схеме дробления деятельности по сдаче в аренду нежилых помещений.

Судом отклоняется довод заявителя о том, что в действиях предпринимателя отсутствовала какая-либо налоговая выгоды, поскольку при применении общей системы налогообложения ИП Тимошков Н.К. уплатил бы налоги в меньшей сумме, поскольку имел бы возможность применить вычеты по НДС и уменьшить НДФЛ на сумму расходов по строительству пристройки к зданию многофункционального назначения г. Брянск ул. Красноармейская д. 71 и здания гостиницы по адресу город Брянск ул. Осоавиахима, а также учесть суммы амортизации на указанное имущество.

Как следует из вступивших в законную силу решений Арбитражного суда Брянской области от 14.09.2015 по делу №А09-1248/2014 и от 14.09.2015 по делу №А09-6210/2014, указанные объекты были построены до начала проверяемого периода.

Правомерность применения заявителем УСН в 2012 – 2014 годах инспекцией в ходе выездной налоговой проверки не оценивалась и предметом рассмотрения по настоящему делу  не является.

Согласно подпункту 1 пункта 3 статьи 346.16 НК РФ расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств в период применения УСН принимаются с момента ввода этих основных средств в эксплуатацию.

Согласно пункту 16 «Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства», утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации от 04.07.2018, налогоплательщик не вправе принимать к вычету НДС, если оконченный строительством объект основных средств введен в эксплуатацию в период применения упрощенной системы налогообложения.

Таким образом, расходы 2012 – 2014 годов и суммы НДС, уплаченные в этот период, не могли быть перенесены (заявлены к вычету) в проверяемом периоде, а утверждения налогоплательщика об уплате налогов при применении общей системы налогообложения в спорный период в меньшей сумме, чем при применении УСН являются бездоказательными.

Оценив представленные в материалы дела доказательства в их совокупности, суд приходит к выводу о том, что деятельность ИП Тимошкова Н.К., ИП Тимошковой И.Т. и ООО «Профит» по сдаче в аренду имущества представляла единый хозяйственный процесс с единым финансовым результатом, формальное вовлечение ИП Тимошковым  Н.К. в указанную деятельность ИП Тимошковой И.Т. и ООО «Профит» имело своей целью сохранение специального налогового режима (УСН) при фактическом превышении предельно допустимой величины дохода налогоплательщика.

С учетом вышеизложенного, суд считает, что налоговый орган правомерно квалифицировал деятельность налогоплательщика как необоснованное получение налоговой выгоды в результате создания схемы дробления бизнеса и переноса части доходов на взаимозависимые лица, вовлеченные в схему (ИП Тимошкову И.Т. и ООО «Профит»).

Суд находит обоснованным вывод ИФНС об отсутствии у заявителя права на применение упрощенной системы налогообложения в проверяемый период и о наличии оснований для доначисления налогоплательщику налогов по общей системе налогообложения и привлечения его к налоговой ответственности.

При оценке правильности расчета доначисленных сумм НДС, НДФЛ, пени и штрафа суд исходит из следующего.

Согласно пункту 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы по НДС выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

На основании пункта 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 НК РФ с учетом акцизов и без включения в них налога.

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

В соответствии с пунктом 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров, работ, а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ.

Как следует из материалов дела, при заключении договоров аренды размер арендной платы указывался «без НДС», налог на добавленную стоимость арендаторам не выставлялся.

Из материалов дела также следует и не оспаривается заявителем, что ИП Тимошков Н.К., ИП Тимошкова И.Т. и ООО «Профит» в проверяемый период учет своих расходов не вели, в ходе выездной налоговой проверки документы, подтверждающие понесенные ими расходы, не представили.

При таких обстоятельствах налоговый орган правомерно определил размер НДС расчетным методом путем выделения налога из арендной платы с применением расчетной ставки 18/118 в соответствии с требованиями пункта 4 статьи 164 НК РФ и с учетом правовой позиции, изложенной в определениях Верховного Суда Российской Федерации от 23.11.2017 №308-ЭС17-9467, от 24.11.2014 №307-ЭС14-162, от 20.12.2018 №306-КГ18-13128.

При этом инспекцией ИП Тимошкову Н.К. были предоставлены налоговые вычеты на основании счетов-фактур, представленных в ходе налоговой проверки контрагентами предпринимателя.

Суд находит расчет НДС, произведенный налоговым органом, правильным, соответствующим закону и фактическим обстоятельствам дела. 

Согласно пункту 1 статьи 209 НК РФ объектом налогообложения по НДФЛ для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, признается доход, полученный налогоплательщиком от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

Подпунктом 4 пункта 1 статьи 208 НК РФ к доходам от источников в Российской Федерации отнесены, в том числе, доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использования имущества, находящегося в Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

Как следует из материалов дела, налоговая база по НДФЛ рассчитана инспекцией  исходя из совокупной выручки Тимошкова Н.К., Тимошковой И.Т., ООО «Профит» на основании данных, содержащихся в книгах доходов и расходов указанных лиц, выписках о движении денежных средств по счетам, журналах кассира-операциониста, фискальных отчетах. Спор о размере дохода между сторонами отсутствует.

В соответствии с пунктом 1 статьи 221 НК РФ индивидуальные предприниматели при исчислении налоговой базы имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом, состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций».

Суммы налога на имущество физических лиц, уплаченного налогоплательщиками, указанными в настоящем подпункте, принимаются к вычету в том случае, если это имущество, являющееся объектом налогообложения в соответствии со статьями главы «Налог на имущество физических лиц» (за исключением жилых домов, квартир, садовых домов и гаражей), непосредственно используется для осуществления предпринимательской деятельности.

В целях настоящей статьи к расходам налогоплательщика относятся также суммы налогов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах для видов деятельности, указанных в настоящей статье (за исключением налога на доходы физических лиц), начисленные либо уплаченные им за налоговый период в установленном законодательством о налогах и сборах порядке, а также суммы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, страховых взносов на обязательное медицинское страхование, начисленные либо уплаченные им за соответствующий период в установленном настоящим Кодексом порядке.

Если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности. Настоящее положение не применяется в отношении физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей.

При определении налоговой базы расходы, подтвержденные документально, не могут учитываться одновременно с расходами в пределах установленного норматива.

Согласно правовым позициям, изложенным в пункте 8 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации»,  в пункте 12 «Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации», утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 21.10.2015, в случае возникновения спора о должной сумме налога, подлежащей уплате в бюджет, на налоговом органе лежит бремя доказывания факта и размера дополнительно вмененного налогоплательщику дохода, а на налогоплательщике - факта и размера понесенных им расходов; предоставление индивидуальному предпринимателю - плательщику налога на доходы физических лиц права при отсутствии подтверждающих документов применить профессиональный налоговый вычет в определенном этой нормой размере не лишает его возможности вместо реализации названного права доказывать фактический размер соответствующих расходов.

Как следует из материалов дела, ИП Тимошков Н.К., ИП Тимошкова И.Т. и ООО «Профит» в проверяемый период учет своих расходов не вели, в ходе выездной налоговой проверки документы, подтверждающие понесенные ими расходы, не представили, в связи с чем размер расходов, подлежащих включению в состав профессиональных налоговых вычетов, определен налоговым органом на основании первичных документов, представленных в ходе налоговой проверки контрагентами ИП Тимошков Н.К., ИП Тимошкова И.Т. и ООО «Профит».

В ходе судебного разбирательства заявителем на материальном носителе представлены отсканированные копии документов, в подтверждение расходов  ИП Тимошкова Н.К., ИП Тимошковой И.Т. и ООО «Профит».

Большинство представленных документов были получены и оценены инспекцией в ходе выездной налоговой проверки, соответствующие расходы были учтены при  расчете налога, что отражено в сравнительных таблицах, представленных ИФНС 04.06.2021. Поскольку правомерность принятия к учету затрат, указанных в таких документах, заявителем не оспаривается, а решение суда не может ухудшать положение налогоплательщика по сравнению с решением ИФНС, оснований для переоценки  выводов ИФНС в этой части у суда не имеется.

При оценке документов, впервые представленных в ходе судебного разбирательства, суд исходит из следующего.

Как отмечено судом выше, именно на налогоплательщике лежит бремя доказывания факта и размера понесенных им расходов, в том числе их реальности и связи расходов с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода.

Представленные заявителем в материалы дела счета-фактуры ООО «Стройиндустрия» № 132 от 30.07.2015 на сумму 66 560 000 руб. в адрес ИП Тимошковой И.Т. и № 89 от 20.05.2015 на сумму 138 533 060 в адрес ИП Тимошкова Н.К. не могут быть признаны достоверными: в книге продаж ООО «Стройиндустрия» за 2 и 3 квартал 2015 года указанные счета-фактуры, а также иные счета-фактуры выставленные в адрес ИП Тимошкова Н.К., ИП Тимошковой И.Т. или ООО «Профит», не отражены; после 3 квартала 2015 года отчетность данной организацией не представлялась. Оплата счетов-фактур № 132 от 30.07.2015 и № 89 от 20.05.2015, равно как и любые другие платежи в адрес ООО «Стройиндустрия» по расчетным счетам ИП Тимошкова Н.К., ИП Тимошковой И.Т. или ООО «Профит» отсутствует.

ООО «Стройиндустрия» (ИНН 7705523771, г.Москва) прекратило свою деятельность 17.03.2016 в результате реорганизации путем присоединения к ООО «Грейс» (ИНН 1632016127, Республика Татарстан). При этом 17.03.2016 наряду с ООО «Стройиндустрия» к ООО «Грейс» присоединилось 11 юридических лиц, а всего за март – апрель 2016 года – 41 юридическое лицо. В свою очередь ООО «Грейс» 19.11.2020 исключено из ЕГРЮЛ как недействующее юридическое лицо.

Счета-фактуры ООО «Окна ЭКО» № 1 от 20.01.2015 на сумму 1 000 000 руб. (ИП Тимошков Н.К.) и  № 2 от 20.01.2015 на сумму 464 855 руб. (ИП Тимошкова И.Т.) несмотря на разных покупателей в графе «Наименование товара» имеют идентичное содержание «Выполнение работ по договору б/н от 22.09.2014». Указанная формулировка не позволяет определить содержание хозяйственной операции и ее взаимосвязь с деятельностью, направленной на извлечение дохода. Кроме того, оплата счетов-фактур № 1 от 20.01.2015 и № 2 от 20.01.2015 по расчетным счетам ИП Тимошкова Н.К. и ИП Тимошковой И.Т. отсутствует. Платежи ООО «Профит» в адрес ООО «Окна ЭКО» имеют иное назначение платежа, не совпадающее с указанными счетами-фактурами. Таким образом, указанные  счета-фактуры не могут быть приняты в качестве доказательств несения расходов, подлежащих включению в состав профессиональных налоговых вычетов.

Иные документы, представленные налогоплательщиком либо не позволяют  определить содержание хозяйственной операции и ее взаимосвязь с деятельностью, направленной на извлечение дохода (акты ООО МТК «Брянскметалл» № 27 от 05.02.2015, № 33 от 06.02.2015 и др. – «резка»; счета-фактуры ООО «Деловые линии»  № 3001971/0021 от 16.01.2015, № 5000216/0021 от 16.01.2015, № 3283517/0022 от 25.11.2015, № 3557949/0244 от 26.11.2015 – «услуга по организации доставки груза»), либо свидетельствуют о приобретении товара (строительные материалы, инструменты, инвентарь), который в равной мере может быть использован как  при текущем ремонте, так и при строительстве (создании) объекта недвижимости (счета-фактуры  ООО «ПРОФИМЕТ», ООО «Труботорг», ООО «Брянскэнергогаз», ИП Полтевой M.B., ООО «Алюминиевые конструкции», ООО «Бастион», ООО «Строй Альянс», ООО «Стройинсервис»).

Вместе с тем, порядок  применения налоговых вычетов зависит от характера использования таких товаров.

Согласно абзацу первому пункта 6 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (застройщиками или техническими заказчиками) при проведении ими капитального строительства (ликвидации основных средств), сборке (разборке), монтаже (демонтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

Пунктом 5 статьи 172 НК РФ установлено, что вычеты сумм налога, указанных в абзаце первом пункта 6 статьи 171 НК РФ, производятся в порядке, установленном абзацем первым и вторым пункта 1 статьи 172 НК РФ.

В соответствии с абзацами первым и вторым пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Налогового кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, суммы НДС, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями, а также суммы налога по товарам (работам, услугам), приобретенным для выполнения строительно-монтажных работ, могут быть заявлены после завершения строительства и после принятия объектов строительства на учет.

Пунктом 1 статьи 221 НК РФ предусмотрено, что состав расходов, относящихся к профессиональному налоговому вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, предусмотренному главой «Налог на прибыль организаций».

Согласно подпункту 3 пункта 2 статьи 253 НК РФ к числу расходов налогоплательщика относятся, в том числе, суммы амортизации, начисленной по объектам основных средств.

Пунктом 5 статьи 270 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) предусмотрено, что при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде расходов по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, а также расходов, осуществленных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств, за исключением расходов, указанных в пункте 9 статьи 258 настоящего Кодекса.

Таким образом, одним из основных принципов учета амортизируемого имущества является списание стоимости основных средств на затраты посредством начисления амортизации в течение периода использования этого объекта для коммерческих целей.

Единовременное отнесение на расходы затрат по приобретению или созданию амортизируемого имущества  не допускается как противоречащее положениям пункта 5 статьи 270 НК РФ.

В целях главы 25 НК РФ амортизируемое имущество принимается на учет по первоначальной стоимости, определяемой в соответствии со статьей 257 Кодекса, если иное не предусмотрено указанной главой (часть 9 статьи 258 НК РФ).

В силу пункта 1 статьи 257 НК РФ под основными средствами в целях главы 25 НК РФ понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 40 000 рублей.

Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, либо выявлено в результате инвентаризации, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктами 8 и 20 статьи 250 настоящего Кодекса), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных настоящим Кодексом.

Остаточная стоимость основных средств, введенных в эксплуатацию после вступления в силу настоящей главы, определяется как разница между их первоначальной стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации.

В пункте 15 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 НК РФ в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018, указано, что организации, применявшие УСН с объектом налогообложения «доходы», в случае перехода на общую систему налогообложения не лишены права начислять амортизацию по основным средствам, приобретенным в период применения специального налогового режима, исходя из остаточной стоимости, сформированной к моменту перехода на общий режим.

Таким образом, при оценке права налогоплательщика на применение налоговых вычетов по НДС и профессиональных налоговых вычетов по НДФЛ по приобретению строительных материалов определяющее значение имеет характер использования таких товаров (текущий ремонт или выполнение строительно-монтажных работ), момент ввода объекта строительства в эксплуатацию и постановки его на учет, определение первоначальной и остаточной стоимости объекта строительства.

Заявителем не представлено суду пояснений при строительстве (ремонте) каких объектов  использовались данные материалы (инструменты, оборудование), не представлено доказательств принятия объектов строительства на учет, не указана их первоначальная и остаточная стоимость.

При таких обстоятельствах затраты по приобретению спорных товаров не могут быть учтены при расчете оспариваемых сумм НДС и НДФЛ.

Из оспариваемого решения ИФНС также следует, что, по мнению налогового органа, сумма затрат, определенная на основании документов представленных контрагентами меньше, чем сумма профессиональных вычетов, рассчитанная с учетом положений абзаца 4 пункта 1 статьи 221 НК РФ. В связи с этим профессиональные налоговые вычеты за 2015, 2016 и 2017 годы, приняты инспекцией к учету в размере 20% от общей суммы доходов.

В дальнейшем при рассмотрении апелляционной жалобы налогоплательщика УФНС по Брянской области уменьшила суммы НДФЛ, доначисленного ИП Тимошкову Н.К., на суммы налога по УСН, уплаченные ИП Тимошковой И.Т. и ООО «Профит» за 2015 – 2017 годы.

Вместе с тем из материалов дела следует, что размер документально подтвержденных и подлежащих включению в состав профессиональных налоговых вычетов расходов за 2015 год составляет 24 389 077 руб., что больше нормативного 20% вычета, примененного инспекцией (23 447 685 руб.).

В связи с изложенным, суд считает, что в данном случае расчет НДФЛ за 2015 год должен производиться с учетом профессионального налогового вычета в размере 24389077 руб.

Отсюда размер НДФЛ, подлежащий уплате за 2015 год,   составит 12 070 416 руб. ((117 238 427 руб. – 24 389 077 руб.) х 13%), а с учетом уменьшения НДФЛ на суммы налога по УСН, уплаченные ИП Тимошковой И.Т. и ООО «Профит» за 2015 год согласно решению УФНС, - 7 497 353 руб.

Согласно расчету, представленному налоговым органом в ходе судебного разбирательства, размер пени, начисленной на вышеуказанную недоимку по НДФЛ за 2015 год, составит 7 128 488,90 руб.

С учетом вышеизложенного, решение ИФНС признается судом недействительным в части доначисления НДФЛ за 2015 год в размере 121 880 руб. (7 619 233 руб. - 7 497 353 руб.) и пени по НДФЛ в размере 49 081 руб. 90 коп. (7 177 570,80 руб. - 7 128 488,90 руб.).

Поскольку к налоговой ответственности за неуплату НДФЛ за 2015 год оспариваемым решением предприниматель не привлекался в связи с истечением срока давности, вышеуказанный перерасчет налоговых обязательств на размер штрафа не влияет.

В остальной части требования заявителя удовлетворению не подлежат с учетом нижеследующего.

Довод заявителя о том, что при расчете налоговых обязательств заявителя налоговыми органами не были учтены суммы налога по УСН, уплаченные в 2015 – 2017 годах ИП Тимошковой И.Т. и ООО «Профит», судом отклоняется, исходя из следующего.

Действительно, при вынесении оспариваемого решения ИФНС по г.Брянску при расчете налоговых обязательств ИП Тимошкова Н.К. не учитывала суммы налога по УСН, уплаченные в 2015 – 2017 годах ИП Тимошковой И.Т. и ООО «Профит».

Однако УФНС по Брянской области при рассмотрении апелляционной жалобы налогоплательщика уменьшило налог на доходы физических лиц, доначисленный ИП Тимошкову Н.К. по результатам выездной налоговой проверки, на суммы налогов, уплаченных ИП Тимошковой И.Т. и ООО «Профит» за 2015 - 2017 годы, решение ИНФС от 28.09.2020 №14 в соответствующей части отменено.

При этом УФНС по Брянской области правомерно исходило из того, что в соответствии с пунктом 3.1 статьи 346.21 НК РФ налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшают сумму налога (авансовых платежей по налогу), исчисленную за налоговый (отчетный) период, на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) в данном налоговом (отчетном) периоде.

В  связи с изложенным УФНС по Брянской области при расчете налоговых обязательств обоснованно учло сумму фактически уплаченных налогов.

Расчеты же заявителя, приведенные в заявлении и дополнении к нему от 16.04.2021, не основаны на законе и носят произвольный характер: размеры недоимки по НДФЛ, указанные в расчетах, не соответствуют решению ИФНС; учитывается не фактически уплаченный налог по УСН, а исчисленный налог без учета сумм страховых взносов, на которые уменьшены исчисленные налоги.    

Довод заявителя о том, что при вынесении оспариваемого решения ИФНС обязана была учесть переплату по налогу на имущество за 2018-2019 годы судом отклоняется.

Как следует из материалов дела, переплата по налогу на имущество возникла у заявителя в связи с признанием недействующими с 01.01.2018 отдельных пунктов Перечня объектов недвижимого имущества, расположенных на территории города Брянска Брянской области, в отношении которых в 2018 году налоговая база определяется как их кадастровая стоимость, определенного приказом управления имущественных отношений Брянской области от 27 ноября 2017 года № 1314 (в редакции приказа управления имущественных отношений Брянской области от 15 мая 2020 года № 681) решениями Брянского областного суда № 3а-630/2020 от 03.07.2020 (вступило в законную силу 15.10.2020),  № 3а-240/2021 от 11.03.2021, № 3а-440/2021 от 18.03.2021, № 3а-626/2021 от 17.03.2021 и № 3а-588/2021 от 26.02.2021.

Все вышеперечисленные решения Брянского областного суда вступили в законную силу после принятия оспариваемого решения ИФНС, следовательно, не могли  и не должны были учитываться при его вынесении. 

Ссылка заявителя на решение Брянского областного суда от 26.03.2020 по делу №3а-365/2020 от 26.03.2020 судом отклоняется, поскольку данное решение было вынесено по административному иску Голикова С.И. Доказательств того, что указанное решение каким-либо образом затрагивает права или обязанности ИП Тимошкова Н.К., заявителем суду не представлено.

Кроме того, суд учитывает следующее.

Согласно пункту 1 статьи 78 НК РФ сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и штрафам за налоговые правонарушения либо возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном настоящей статьей.

В соответствии с пунктом 5 статьи 78 НК РФ зачет суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, производится налоговыми органами самостоятельно не более чем за три года со дня уплаты указанной суммы налога.

По смыслу вышеприведенных положений пункта 5 статьи 78 НК РФ зачет  является особой формой принудительного взыскания налога (пункт 32 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57).

Таким образом, наличие переплаты по одному налогу (налогу на имущество) не  влияет на размер налоговых обязательств предпринимателя по другим налогам (НДС и НДФЛ), а учитывается лишь при исполнении обязанности по уплате налога.

Довод заявителя о том, что предприниматель неправомерно привлечен к налоговой ответственности по статье 119 НК РФ одновременно с привлечением к налоговой ответственности по статье 122 НК РФ судом  отклоняется, исходя из следующего.

Пунктом 1 статьи 119 НК РФ предусмотрен штраф за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета в размере 5 процентов не уплаченной в установленный законодательством о налогах и сборах срок суммы налога (страховых взносов), подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации (расчета по страховым взносам), за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 1 000 рублей.

Пунктом 1 статьи 122 НК РФ предусмотрено, что неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 НК РФ влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

При этом деяния, предусмотренные пунктом 1 статьи 122 НК РФ, совершенные умышленно, в силу пункта 3 статьи 122 НК РФ влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

Согласно пункту 2 статьи 110 НК РФ налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Поскольку действия предпринимателя при создании схемы дробления бизнеса и переноса части доходов на взаимозависимые лица, вовлеченные в схему, носили осознанный и целенаправленный характер, инспекция обоснованно квалифицировала действия налогоплательщика по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

Таким образом, законодательством предусмотрена ответственность как за непредставление в установленный законодательством срок налоговой декларации, так и за неуплату или неполную уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия).

Пунктом 5 статьи 114 НК РФ предусмотрено, что при совершении одним лицом двух и более налоговых правонарушений налоговые санкции взыскиваются за каждое правонарушение в отдельности без поглощения менее строгой санкции более строгой.

Пунктом 3 статьи 346.23 НК РФ предусмотрено, что в случае утраты права применения УСН налогоплательщик представляет налоговую декларацию не позднее 25-го числа месяца, следующего за кварталом, в котором он утратил данное право.

Из материалов дела следует, что налоговые декларации по НДС и по НДФЛ в 2015 – 2017 годах за соответствующие налоговые периоды предпринимателем в инспекцию не представлялись.

Суд также отмечает, что вопреки утверждениям заявителя в Постановлениях Конституционного Суда Российской Федерации № 11-П от 15.07.1999,  № 9-П от 14.07.2005 и в Определениях № 6-О от 18.01.2001, № 257-О от 06.12.2001 отсутствуют выводы о том, что санкции, установленные статьями 119 и 122 НК РФ по сути представляют собой один и тот же вид ответственности.

Статья 119 НК РФ не являлась предметом рассмотрения по указанным делам Конституционного Суда Российской Федерации, а произвольное толкование и искажение содержания судебных актов является недопустимым.

Таким образом, инспекция правомерно привлекла заявителя к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 119 и пункта 3 статьи 122 НК РФ.

Доводы заявителя о том, что налоговой инспекцией неправильно определен срок давности привлечения к налоговой ответственности, а также о том, что истечение срока давности исключает возможность доначисления налога и пени, судом отклоняются как основанные на неправильном толковании закона.

Пунктом 1 статьи 113 НК РФ установлено, что лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового (расчетного) периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).

Исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных статьями 120, 122, 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса.

Исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120, 122, 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса.

В пункте 15 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 разъяснено, что при толковании данной нормы судам необходимо принимать во внимание, что деяния, ответственность за которые установлена статьей 122 НК РФ, состоят в неуплате или неполной уплате сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий.

Поскольку исчисление налоговой базы и суммы налога осуществляется налогоплательщиком после окончания того налогового периода, по итогам которого уплачивается налог, срок давности, определенный статьей 113 Кодекса, исчисляется в таком случае со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено правонарушение в виде неуплаты или неполной уплаты налога.

В соответствии с пунктом 6 статьи 227 НК РФ общая сумма НДФЛ, подлежащая уплате в соответствующий бюджет по суммам доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности, уплачивается налогоплательщиками – индивидуальными предпринимателями в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Согласно статье 216 НК РФ налоговым периодом по НДФЛ признается календарный год.

Следовательно, началом течения срока давности привлечения к налоговой ответственности за неуплату НДФЛ за 2015 год является 01.01.2017, за неуплату НДФЛ за 2016 год - 01.01.2018 и за неуплату НДФЛ за 2017 год - 01.01.2019.

Таким образом, на момент принятия оспариваемого решения ИФНС (28.09.2020) сроки давности привлечения к налоговой ответственности за неуплату НДФЛ за 2016 и 2017 годы не истекли, к налоговой ответственности за неуплату НДФЛ за 2015 год оспариваемым решением предприниматель не привлекался.

Согласно пункту 1 статьи 174 НК РФ уплата НДС производится по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации (передачи) товаров (выполнения работ, оказания услуг, в том числе для собственных нужд) за истекший налоговый период равными долями не позднее 25-го числа каждого из трех месяцев, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено настоящей главой.

В соответствии со статьей 163 НК РФ налоговым периодом для НДС признается квартал.

Таким образом, срок уплаты НДС за 2 квартал 2017 года установлен не позднее 25.07.2017, 25.08.2017 и 25.09.2017; за 3 квартал 2017 года - не позднее 25.10.2017, 25.11.2017 и 25.12.2017; за 4 квартал 2017 года - не позднее 25.01.2018, 25.02.2018 и 25.03.2018.

Соответственно, началом течения срока давности привлечения к налоговой ответственности за неуплату НДС за 2 квартал 2017 года является 01.10.2017, за неуплату НДС за 3 квартал 2017 года - 01.01.2018 и за неуплату НДС за 4 квартал 2017 года - 01.04.2018.

Следовательно, на момент принятия оспариваемого решения ИФНС сроки давности привлечения к налоговой ответственности за неуплату НДС за 2 – 4 кварталы 2017 годы не истекли, к налоговой ответственности за неуплату НДС за 1- 4 кварталы 2015 года, 1 – 4 кварталы 2016 года и 1 квартал 2017 года оспариваемым решением предприниматель не привлекался.

Из материалов дела также следует, что ИП Тимошков Н.К. привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по НДС за 3 и  4 кварталы 2017 года и за непредставление налоговой декларации по НДФЛ за 2017 год.

Пунктом 5 статьи 174 НК РФ срок представления налоговой декларации по НДС установлен не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. Согласно пункту 1 статьи 229 НК РФ налоговая декларация по НДФЛ представляется не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Соответственно, началом течения срока давности привлечения к налоговой ответственности за непредставление налоговых деклараций по НДС за 3 и  4 кварталы 2017 года являются 26.10.2017 и 26.01.2018 соответственно, а за непредставление налоговой декларации по НДФЛ за 2017 год – 01.05.2018.

На момент принятия оспариваемого решения ИФНС сроки давности привлечения к налоговой ответственности за непредставление вышеуказанных налоговых деклараций не истекли.

Таким образом, сроки давности привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 и пунктом 3 статьи 122 НК РФ, налоговым органом при вынесении оспариваемого решения не нарушены. 

Уплата налога (недоимки по налогу) не является мерой ответственности и не может рассматриваться в качестве санкции за неисполнение или ненадлежащее исполнение налоговых обязательств, следовательно, трехгодичный срок, указанный в статье 113 НК РФ к требованию об уплате недоимки по налогу не применим. Исчисление сроков на взыскание недоимки в силу пункта 2 статьи 70 НК РФ начинается с момента вступления в силу решения.

Поскольку пеня, начисленная в связи с неуплатой (несвоевременной уплатой) налога, в соответствии с пунктом 2 статьи 75 НК РФ является способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налога и направлена на компенсацию потерь бюджета в связи с несвоевременным исполнением данной обязанности, положения статьи 113 НК РФ в отношении пени также не применяются.

Таким образом, истечение срока давности привлечения к налоговой ответственности само по себе не исключает возможности доначисления налогов и пеней за соответствующие налоговые периоды.

Довод заявителя о том, что налоговый орган не полностью учел обстоятельства, смягчающие ответственность налогоплательщика, судом отклоняется как необоснованный.

В статье 112 НК РФ приведен перечень обстоятельств, смягчающих и отягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения. Подпунктом 3 пункта 1 указанной статьи предусмотрена возможность признания в качестве смягчающих ответственность обстоятельств любых иных обстоятельств, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность. Пунктом 4 этой же статьи суду предоставлена возможность установления названных обстоятельств для цели определения надлежащего размера налоговой санкции.

В силу положений пункта 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей названного Кодекса.

Как следует из материалов дела, при вынесении оспариваемого решения инспекция в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, учла осуществление налогоплательщиком благотворительной деятельности и его тяжелое материальное положение, в связи с чем размер штрафа был уменьшен налоговым органом в 4 раза.

Доводам налогоплательщика о совершении правонарушения впервые,   несоразмерности деяния тяжести наказания, а также о социальной значимости осуществляемой им деятельности дана оценка в оспариваемом решении, но в качестве смягчающих указанные обстоятельств инспекцией приняты не были.

Доказательств наличия иных обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика, помимо оцененных и учтенных налоговыми органами, Обществом в ходе судебного разбирательства не представлено.

В постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 15.07.1999 №11-П указано, что санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

Из положений статей 112, 114 НК РФ и правовой позиции, изложенной в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 15.07.1999 № 11-П, следует, что признание судом обстоятельств, смягчающими ответственность, в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ является правом суда или органа, рассматривающего дело, и основывается на внутреннем убеждении, сформированным под влиянием обстоятельств рассматриваемого дела, характера вменяемого правонарушения.

Принимая во внимание характер и последствия совершенного правонарушения, а именно умышленный характер действий налогоплательщика; длительное, на протяжении нескольких налоговых периодов необоснованное получение налоговой выгоды; размер ущерба, причиненного бюджету, суд признает примененный инспекцией размер штрафа соразмерным тяжести совершенного налогового правонарушения и не находит оснований для переоценки выводов налоговой инспекции и дополнительного уменьшения размера штрафа.

При распределении судебных расходов по настоящему делу суд учитывает  следующее.

При обращении в суд заявителем была уплачена  государственная пошлина в размере 3300 руб., в том числе 300 руб. по платежному поручению № 20 от 08.02.2021  за подачу заявления о признании недействительным ненормативного правового акта и 3000 руб. по платежному поручению № 20 от 08.02.2021 за подачу ходатайства о принятии обеспечительных мер.

В пункте 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации № 46 от 11.07.2014 «О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах» разъяснено, что часть 3 статьи 199 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не предусматривает обязанности по уплате государственной пошлины при подаче ходатайств о приостановлении исполнения решения государственного органа, органа местного самоуправления, иного органа, должностного лица.

В соответствии с разъяснениями, приведенными в пункте 78 постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», судам необходимо исходить из того, что по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора.

В случае представления дополнительных доказательств суд по ходатайству лица, участвующего в деле, вправе в целях предоставления другой стороне возможности ознакомления с ними и представления опровергающих их доказательств объявить перерыв в судебном заседании или отложить судебное разбирательство.

При этом независимо от результатов рассмотрения дела судебные расходы по нему применительно к части 1 статьи 111 АПК РФ полностью или в части могут быть отнесены на сторону, представившую в суд доказательства, не раскрытые в ходе осуществления мероприятий налогового контроля и досудебного разрешения налогового спора при отсутствии объективных препятствий к их своевременному представлению.

В соответствии с частью 3 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно раскрыть доказательства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений, перед другими лицами, участвующими в деле, до начала судебного заседания или в пределах срока, установленного судом, если иное не установлено настоящим Кодексом.

Согласно части 1 статьи 111 АПК РФ в случае, если спор возник вследствие нарушения лицом, участвующим в деле, претензионного или иного досудебного порядка урегулирования спора, предусмотренного федеральным законом или договором, в том числе нарушения срока представления ответа на претензию, оставления претензии без ответа, арбитражный суд относит на это лицо судебные расходы независимо от результатов рассмотрения дела.

В силу части 2 статьи 111 АПК РФ арбитражный суд вправе отнести все судебные расходы по делу на лицо, злоупотребляющее своими процессуальными правами или не выполняющее своих процессуальных обязанностей, если это привело к срыву судебного заседания, затягиванию судебного процесса, воспрепятствованию рассмотрения дела и принятию законного и обоснованного судебного акта.

Как следует из материалов дела, ни в ходе выездной налоговой проверки, ни на стадии обжалования решения ИФНС в вышестоящий налоговый орган каких-либо документов, подтверждающих понесенные расходы, налогоплательщиком не представлялось. Указанные документы были представлены только в ходе судебного разбирательства, при этом заявитель не обосновал наличие объективных препятствий к своевременному представлению дополнительных документов, как в ходе досудебного разрешения налогового спора, так и на стадии подготовки дела к судебному разбирательству

Так, заявление ИП Тимошкова Н.К. было принято судом к своему производству определением от 24.02.2021, определением от 20.04.2021 дело назначено к судебному разбирательству в судебном заседании арбитражного суда первой инстанции на 18 мая 2021 года на 10 час. 00 мин.

Таким образом, на стадии подготовки дела к судебном разбирательству в период  с 24.02.2021 до 20.04.2021 у заявителя имелось достаточно времени для представления всех доказательств, на которые он ссылается в обоснование своих требований.

Однако, первичные документы по расходам на 2562 листах были  представлены в суд лишь 13.05.2021 и 17.05.2021, то есть в сроки, исключающие возможность налогового органа ознакомиться с представленными доказательствами и подготовить по ним свое заключение до начала рассмотрения дела по существу. При этом копии указанных документов в адрес ИФНС в нарушение части 1 статьи 66 АПК РФ заявителем не направлялись.

В связи с этим определением суда от 18.05.2021 судебное заседание было отложено на 08.06.2021.

Заключение ИФНС по дополнительно представленным документам поступило в суд 04.06.2021.

В судебном заседании 08.06.2021 представителем заявителя было заявлено ходатайство об отложении судебного разбирательства в связи с тем, что заключение инспекции и дополнительные документы были представлены ответчиком  в его адрес по электронной почте только 07.06.2021 во второй половине дня, в связи  с чем заявитель не имел возможности детально ознакомиться с указанными документами и подготовить по ним мотивированное заключение.

В целях выяснения даты направления ИФНС дополнительных документов в адрес заявителя в судебном заседании был объявлен перерыв до 09.06.2021.

После объявления перерыва налоговым органом представлены доказательства направления заявителю своего заключения по дополнительным документам, а также копий протоколов допроса свидетелей электронной почтой 04.06.2021 в 18 час. 23 мин. Согласно документам, представленным заявителем, указанная электронная почта получена представителем заявителя Зубовым С.А. 04.06.2021 в 18 час. 24 мин.

Таким образом, у заявителя (представителя заявителя) имелось достаточно времени для ознакомления с указанными документами, что также подтверждается представлением в суд 07.06.2021 в 15 час. 26 мин. дополнения к отзыву ИП Тимошковой И.Т., подписанное представителем Зубовым С.А., в котором отражена позиция третьего лица по  вышеуказанным протоколам допроса свидетелей.

С учетом изложенного суд находит, что указание в ходатайстве на получение вышеуказанных документов только 07.06.2021 во второй половине дня носит заведомо недостоверный характер, само же ходатайство направлено исключительно на затягивание судебного процесса.

Судом также установлено, что 07.06.2021 в 14 час. 27 мин. по электронной почте представителем заявителя получены копии книги продаж ООО «Стройиндустрия» за 2 и 3 квартал 2015 года, в которых, как отмечалось судом выше, какие-либо счета-фактуры выставленные в адрес ИП Тимошкова Н.К., ИП Тимошковой И.Т. или ООО «Профит» не отражены. Ознакомление с указанными документами не требовало значительного времени и подготовки каких-либо письменных пояснений. 

09.06.2021 после перерыва в судебном заседании заявителем заявлено ходатайство о приостановлении производства по настоящему делу до вступления в законную силу судебного акта по делу №А09-3637/2021.

Как установлено судом, в рамках дела №А09-3637/2021 оспаривается отказ ИФНС по г. Брянску от 05.03.2021 в предоставлении льготы по налогу на имущество за 2019 – 2020 годы. В рамках настоящего дела заявителем оспаривается решение ИФНС № 14 от 28.09.2020, которым предпринимателю доначислены НДС и НДФЛ за 2015 – 2017 годы, каких-либо доначислений по налогу на имущество за 2015 – 2017 годы в резолютивной части решения ИФНС № 14 от 28.09.2020 не отражено.

Таким образом, рассмотрение настоящего дела никак не связано с разрешением в рамках дела №А09-3637/2021 вопроса о предоставлении льготы по налогу на имущество за 2019 – 2020 годы.

В связи с изложенным ходатайство о приостановлении производства по делу  оставлено судом без удовлетворения как необоснованное и направленное на затягивание судебного разбирательства.

Учитывая, что нарушение заявителем порядка и сроков представления доказательств привело к срыву судебного заседания 18.05.2021, а также расценивая как злоупотребление процессуальными правами заявление необоснованных ходатайств об отложении судебного разбирательства и о приостановлении производства по делу в целях затягивания судебного процесса, суд находит, что судебные расходы по делу подлежат распределению между сторонами по правилам частей 1, 2 статьи 111 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

С учетом вышеизложенного, государственная пошлина в размере 3000 руб., уплаченная  по платежному поручению № 20 от 08.02.2021 за подачу ходатайства о принятии обеспечительных мер, подлежит возврату заявителю из федерального бюджета на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 333.40 НК РФ, в остальной части судебные расходы по делу относятся на заявителя на основании частей 1, 2 статьи 111 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Согласно части 5 статьи 96  Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае отказа в удовлетворении иска, оставления иска без рассмотрения, прекращения производства по делу обеспечительные меры сохраняют свое действие до вступления в законную силу соответствующего судебного акта. После вступления судебного акта в законную силу арбитражный суд по ходатайству лица, участвующего в деле, выносит определение об отмене мер по обеспечению иска или указывает на это в судебных актах об отказе в удовлетворении иска, об оставлении иска без рассмотрения, о прекращении производства по делу.

С учетом изложенного, с момента вступления решения суда в законную силу обеспечительные в виде приостановления действия решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Брянску № 14 от 28.09.2020, установленные определением суда об обеспечении заявления от 24.02.2021, подлежат отмене в той части, в которой требования предпринимателя оставлены без удовлетворения, то есть в части предложения перечислить в бюджет НДС в размере 57 522 541 руб., уплатить пени по НДС в размере 20 674 742 руб., перечислить в бюджет НДФЛ в размере 25 268 580 руб., уплатить пени по НДФЛ в размере 7 128 488,90 руб., а также в части взыскания штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ в размере 3 392 560 руб., по пункту 1 статьи 119 НК РФ в размере 1 994 765 руб.  

Руководствуясь статьями 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л :

Заявление индивидуального предпринимателя Тимошкова Николая Кузьмича удовлетворить частично.

Признать решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Брянску № 14 от 28.09.2020 недействительным в части доначисления налога на доходы физических лиц за 2015 год в размере 121 880 руб., а также пени по налогу на доходы физических лиц в размере 49 081 руб. 90 коп.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.

Возвратить индивидуальному предпринимателю Тимошкову Николаю Кузьмичу  из федерального бюджета государственную пошлину в размере 3000 руб.

Обеспечительные меры, установленные определением суда об обеспечении заявления от 24.02.2021, с момента вступления решения суда в законную силу отменить в части приостановления действия решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Брянску № 14 от 28.09.2020 в части предложения перечислить в бюджет НДС в размере 57 522 541 руб., уплатить пени по НДС в размере 20 674 742 руб., перечислить в бюджет НДФЛ в размере 25 268 580 руб., уплатить пени по НДФЛ в размере 7 128 488 руб. 90 коп., а также в части взыскания штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ в размере 3 392 560 руб., по пункту 1 статьи 119 НК РФ в размере 1 994 765 руб.

Решение может быть обжаловано в Двадцатый арбитражный апелляционный суд в месячный срок со дня его принятия. Апелляционная жалоба подается через Арбитражный суд Брянской области.

Судья                                                                                              Халепо В.В.