163069, г. Архангельск, ул. Логинова, д. 17

Именем Российской Федерации

РЕШЕНИЕ

Дата принятия (изготовления) решения  марта 2007 года    

Арбитражный суд Архангельской области в составе: судья Чалбышева И.В.

при ведении протокола судебного заседания Чалбышевой И.В.

рассмотрев в судебном заседании дело

заявитель - Открытое акционерное общество 'Соломбальский целлюлозно-бумажный комбинат'

ответчик - Инспекция Федеральной налоговой службы по г.Архангельску, Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы №9 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу

о  признании недействительными ненормативных актов налоговых органов в части

при участии в заседании представителей:

от заявителя : Власова Е.А. (до объявленного перерыва), Артемьева Н.А.

от 1 ответчика : Сынчиков Д.Н., Коренюк Е.Н.

от 2 ответчика : Трифанов Д.Б.

установил:

Заявлено требование о признании недействительными ненормативных актов налоговых органов:   решения Инспекции ФНС по городу Архангельску № 22-19/3547 от 30.11.06., требования № 93 от 06.12.06., вынесенного  Межрайонной инспекцией ФНС № 9 по АО и НАО в отношении ОАО «Соломбальский ЦБК» в части,   как не соответствующих Налоговому кодексу Российской Федерации.

Первый ответчик - Инспекция Федеральной налоговой службы по г.Архангельску – возражает против заявленного требования, в удовлетворении просит отказать.

Второй ответчик - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы №9 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу – также возражает против заявленного требования, в удовлетворении просит отказать.

Спор рассмотрен с учетом следующих фактических обстоятельств.

Налоговым органом проведена выездная проверка, по результатам которой составлен акт № 22-19/405 ДСП от 20.10.06. Акт проверки с приложениями  вручен  представителю налогоплательщика под роспись, о чем в материалы дела представлены доказательства.

По результатам рассмотрения материалов проверки инспекцией ФНС по городу Архангельску принято решение № 22-19/3547 от 30.11.06. В адрес налогоплательщика  Межрайонной инспекцией ФНС № 9 по АО и НАО  направлено требование  № 93 от 06.12.06.  с предложением об уплате налога.

В подпункте 3.2.1, "б" оспариваемого решения обществу предложено уплатить доначисленный налог на прибыль за 2004 год в общей сумме 7.012.309 рублей (во все уровни бюджетов), в том числе 4 533 594 рубля налога, доначисленного инспекцией в связи с уменьшением по результатам налоговой проверки внереализационных расходов на 18 889 976 рублей 38 копеек и, соответственно, налогооблагаемой прибыли - на ту же сумму.

Для целей исчисления налога на прибыль инспекцией приняты убытки, полученные обществом только в случаях продажи дебиторской задолженности за реализованные товары (работы, услуги) и по долговым обязательствам, так как, по мнению инспекции, убытки, полученные по сделкам уступки прав требований, вытекающих из иных договорных обязательств, налогооблагаемую прибыль не уменьшают.

Межрайонная ИФНС России № 9 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу, где общество состоит на учете с 07.08.2006, на основании решения от 30.11.06.  № 22-19/3547 выставила требование об уплате налога № 93 от 06.12.06., которым обязала общество уплатить доначисленные при проверке суммы налогов и пеней, в том числе 7 001 207 рублей налога на прибыль, включая 4 526 417 рублей и 22 861 рубль пеней.

Общество не согласно с решением ИФНС по городу Архангельску от 30.11.06.              № 22-19/3547 в части доначисления 4 533 594рублей налога на прибыль за 2004 год и соответствующей суммой пени, а также с требованием МИ ФНС России № 9 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу № 93 от 06.12.06.  в части обязания уплатить 4 526 417 рублей налога на прибыль и соответствующую сумму пеней. Налогоплательщик считает, что указанные решение и требование в данной части не соответствуют законодательству о налогах и сборах и нарушают его права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности на основании следующего.

Дебиторская задолженность возникает при совершении организацией финансово-хозяйственных операций, которые связаны с движением товарно-материальных ценностей, денежных средств или принятием на себя определенных обязательств, и представляет собой задолженность других лиц (организаций, предпринимателей, работников, физических лиц) данной организации, отражение которой в бухгалтерском учете выражено как имущество организации.

Право организации на получение определенной денежной суммы, товара или услуги с должника - имущественное право, которое согласно статье 128 Гражданского кодекса РФ (далее - ГК РФ) является одним из видов имущества. Таким образом, дебиторская задолженность - это часть имущества организации, и продажа ее, по сути, является возмездной уступкой права требования (ст.382-390 ГК РФ).

Таким образом, дебиторскую задолженность можно рассматривать как объект имущественного права, и соответственно, продажа ее - это уступка  имущественных прав,к которой могут применяться правила договора купли-продажи вещей (п.4 ст.454 ГК РФ).

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 249 главы 25 НК РФ для целей налогообложения прибыли выручка от реализации имущественных прав признается доходом от реализации. Его сумма определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные имущественные права, выраженные в денежной или натуральной формах. Расходы, связанные с реализацией имущественных прав, включаются в расходы, связанные с производством и реализацией (подп.1 п.1 ст.253 НК РФ).

При уступке прав требований, вытекающих из договора реализации товаров (работ, услуг), а также по долговому обязательству при исчислении налога на прибыль необходимо учитывать особенности определения налоговой базы при уступке (переуступке) права требования, предусмотренные статьей- 279 НК РФ.

В соответствии с учетной политикой для целей налогового учета общество признает доходы и расходы, используя метод начисления (ст. 271 и 272 НК РФ).

1. По договору уступки требований от 02.02.2004общество (цедент) уступило право требований на общую сумму 12.470.345 рублей 79 копеек к ОАО "Архангельский гидролизный завод " (должник) обществу "Норвуд" (цессионарий) за 700000 рублей. Право требования долга подтверждено вступившими в законную силу решениями арбитражного суда, что инспекцией установлено.

Сумма долга сложилась из задолженности должника за реализованные ему товары (работы, услуги) в сумме 11 267 678 рублей 15 копеек и 1 202 667 рублей 64 копеек процентов за пользование чужими денежными средствами, пеней  и расходов по оплате госпошлины, присужденных судом к взысканию с должника.

Убыток в сумме 11 770 345 рублей 79 копеек, полученный по данной сделке, общество на основании пункта 2 статьи 279 НК РФ включило в состав внереализационных расходов.

Налогоплательщик не согласен с позицией налогового органа о том, что проценты, пени, госпошлина не являются стоимостью реализованного товара (работ, услуг), и в этой связи для целей налогообложения внереализационные расходы завышены обществом на 1 202 667 рублей 64 копеек.

С возражениями по акту проверки общество представило в инспекцию копию договора от 24.10.06.  об уточнении условий договора от 02.02.04., в котором сторонами уточнены суммы платежей в зависимости от вида реализованных имущественных прав.       В частности, за реализацию права требований по процентам, пеням и судебным расходам сумма платежа определена 690 000 рублей, а по основному долгу - 10 000 рублей. При этом налогоплательщик  основывает свои действия пунктом 2 статьи 425 ГК РФ.

Заявитель кроме этого указывает на то, что право требования получения присужденных судом сумм процентов, пеней и судебных расходов - это имущественное право. Поэтому при определении налоговой базы для целей налогообложения по данной сделке в части уступки права требования получения суммы 1 202 667 рублей 64 копеек можно применять общий порядок признания расходов, связанных с производством и реализацией (ст.253, 264 НК РФ), с учетом того, что, согласно пункту 6 статьи 3 НК РФ, при установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения.

2.Общество считает, что правильно учло для целей налогообложения в составе
внереализационных расходов убыток в   сумме 3 429 444 рублей 44 копейки по договору уступки   права требований к ООО "РоссМА" от 22.0412004, заключенному между обществом и ООО "Норвуд", так как в данном случае имеет место реализация имущественного права, вытекающего из долгового обязательства (ст..269 НК РФ - иные заимствования).

В договоре от 24.10.06. об уточнении условий договора от 22.04.04. уточнены суммы платежей за реализованные имущественные права в зависимости от их вида, так как плата в сумме 300 000 рублей определена сторонами по договору от 22.04.04. за уступленное право требования получения всей суммы долга 3 729 444,44 рублей, в том числе 3 500 000 рублей вексельного долга и 229 444 рубля 44 копейки присужденных судом процентов, пеней, издержек по протестам векселей в неплатеже.

Налогоплательщик не согласен с непринятием  для целей налогообложения            3 429 444 рублей 44 копеек внереализационных расходов (3 729 444,44 минус 300 000), перечисленных обществом во исполнение решения Арбитражного суда г. Москвы от 22.11.01. по делу № А40-38381/01-54-489 о взыскании солидарно с ООО "РоссМА" и ОАО "Соломбальский ЦБК" в пользу обществ "Стройинформ" 3 729 444 рублей 44 копеек, в том числе: 3 500 000 рублей вексельного долга, 97 222 22 рублей процентов,                   97 222 рублей 22 копеек пени и 35 000 рублей издержек по протесту.

По фактическим обстоятельствам дела, касающихся сделки уступки права требования к ООО « РоссМА» от 22.04.2004, общество представляет дополнения в мотивировочную часть заявления, в которых представляет позицию относительно оценки договора, по которому возникли правоотношения сторон по передаче векселя.

Заявитель поясняет, что в данном случае общество, единолично исполнив вступившее в законную силу решение Арбитражного суда города Москвы от 22.11.01.  о взыскании солидарно с ООО « РоссМА» и ОАО « Соломбальский ЦБК» в пользу общества                « Стройинформ» суммы 3 729 444 рубля 44 копейки,  получило право требования долга в указанной сумме от ООО « РоссМА». На основании специального законодательства произошел переход прав кредитора  общества «Стройинформ» к новому кредитору - обществу « Соломбальский ЦБК». Поэтому, по мнению заявителя,  данное обстоятельство позволяет рассматривать договор цессии от 22.04.2004 как договор реализации права требования долга, операции по которому для целей исчисления налога на прибыль рассматриваются как реализация финансовых услуг (п.3  ст.279 НК РФ), что позволяет, по мнению общества, учесть для целей налогообложения полученные убытки в полном объеме.

В материалы дела обществом представлены копии акта сверки общества
«Соломбальский ЦБК» с обществом «РоссМА» на 01.07.02., требования общества от 29.08.02. № 17-3869 о включении в число кредиторов ООО « РоссМА» и письма ООО  « РоссМА» от 15.10.02 № 18 (см.п.15-17 приложения к настоящему заявлению), которые свидетельствуют о том, что обществом «РоссМА» долг перед ОАО « Соломбальский ЦБК»  в сумме 3729444 рублей 44 копейки признан.

3.Решениями Арбитражного суда Архангельской области от 25.03.04. по делу             № А05-614/04-3 и от 07.04.04. по делу № А05-615/04-16, вступившими в законную силу,
удовлетворены требования ОАО "СЦБК" о взыскании с ООО "Регион" задолженности за
технологическую щепу, не поставленную обществу последним по договорам от 28.07.01.
и 27.08.01.

По договору от 05.07.04. общество «СЦБК» уступило обществу "Норвуд" за               700 000 рублей право требования долга с общества "Регион" в  общей сумме 8 861 950 рублей 19 копеек. Для целей исчисления налога на прибыль инспекция не приняла убытки в сумме 8 161 950 рублей 19 копеек на том основании, что данная задолженность не связана с реализацией товаров (работ, услуг).

Заявитель не согласен с позицией налогового органа, ссылается на следующее.

Право требования долга, возникшего из отношений по поставке технологической щепы - это имущественное право. Так как НК РФ не предусматривает особенности определения расходов при реализации имущественных прав, возникших по иным основаниям, не упомянутым в статье 279 НК РФ, общество считает, что в данной ситуации при расчете налоговой базы следует применять общий порядок признания расходов, связанных с реализацией. Значит, выручка от реализации имущественного права (700 000 рублей) является для общества доходом от реализации, а расходами от реализации имущественного права является сумма долга ООО «Регион» в размере 8 861 950 рублей 19 копеек.  Данные расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, а сумма убытка, определяемая для целей налогообложения по правилам подпункта 1 пункта 4 статьи 315 Кодекса, составляет 8 161 950 рублей 19 копеек. При этом заявитель указывает, что   указание в   составе   внереализационных   расходов   8 161 950 рублей 19 копеек убытка от реализации имущественных прав по строке 110 приложения          № 7 к листу 02   налоговой декларации по налогу на прибыль,  не привело к занижению налоговой базы для целей налогообложения.

4. По договору уступки прав требования от 02.08.2004 № I, заключенному обществом с ООО « Алекс», платеж в размере 300 000 рублей определен сторонами за уступленное право требований получения всей суммы долга 9 355 876 рублей 96 копеек. При этом заявитель ссылается на то, что в акте проверки  неверно указана сумма, по которому произведена уступка права требования. Как указывает заявитель, им уступлено         9 355 876 рублей 96 копеек, тогда как в акте проверки указана сумма  8 861 950 рублей        19 копеек. Поэтому, по мнению заявителя, произведенный инспекцией расчет суммы убытка, признаваемого для целей налогообложения путем уменьшения дохода от реализации имущественных прав (300 000 руб.) только на суммы стоимости аренды имущества (300 000 руб.) и долгового обязательства (1 600 000 руб. займа) является неправильным.

Заявитель ссылается на то, что им с возражениями по акту проверки в инспекцию представлена копия договора от 25.10.06.  об уточнении условий договора от 02.08.04.  В договоре от 25 октября 2006 года сторонами договора уточнены суммы платежей. В частности, за уступку права требования по договору аренды (300 000руб.) сумма платежа определена в 5 000 рублей, а по двум договорам займа (1 810000 руб.) сумма платежа определена в 10 000 рублей.

При этом заявитель также ссылается на то, что при подготовке возражений по акту проверки обществом обнаружены неправильные записи в учете по операциям исполнения договора уступки прав требований к ООО « Экспортлес - Архангельск» от 02.08.2004 в части долговых обязательств и долга за поставленные ему материалы. Фактически сумма долговых обязательств (займов) составляет 1 810 000 рублей, а сумма долга за поставленные  материалы - 2 298 182 рубля 96 копеек, а не 2 508 182 рублей 96 копеек, как было установлено в ходе проверки.

Арбитражный суд Архангельской области рассмотрел дело № А05-5414/04-3 по иску ОАО "СЦБК" к обществу "Экспортлес-Архангельск" о взыскании 2 583 822 рублей           74 копеек задолженности за технологическую щепу, не поставленную обществу по договору от 19.09.00.

Определением суда от 17.06.03. утверждено мировое соглашение между сторонами по делу и производство по делу прекращено. Суд также обязал ООО "Экспортлес-Архангельск" возместить обществу расходы по оплате госпошлины в сумме      12 259 рублей 56 копеек. Согласно мировому соглашению, в счет погашения своей задолженности в общей сумме 2 596 082 рублей 30 копеек общество "Экспортлес-Архангельск"  передало обществу имущество - кран БКСМ-14, 1968 года выпуска, стоимостью 2 596 082 рублей 30 копеек, что подтверждается документами: приходный ордер № 705 от 21.10.04., приходный ордер № 010238 от 21.10.04., счет-фактура № 178 от 30.08.04., акт о приемке-передаче объекта от 30.08.04 № 34, ведомость аналитического учета по с/счету 60.04 "Расчеты по приобретению основных средств", акт о приеме-передаче объекта основных средств № 020358 от 30.10.04.

При отражении операции по исполнению мирового соглашения в бухгалтерском учете вместо погашения дебиторской задолженности за недопоставленную технологическую щепу обществу в счет полученного крана БКСМ-14 ошибочно отражены записи по погашению дебиторской задолженности за реализованные должнику товары (работы, услуги). В этой связи в учете при реализации имущественных прав по договору уступки прав требований от 02.08.2004 в расходах вместо дебиторской задолженности за реализованные товары (работы, услуги) была показана дебиторская задолженность за недопоставленную щепу.

По мнению общества, оно обоснованно определило убыток по сделке уступки прав требований в сумме 2508182 рублей 96 копеек в соответствии с пунктом 2 статьи 279 НК РФ. При  этом заявитель ссылается на то, что исправительные записи операций по мировому соглашению и по договору уступки прав требований оформлены бухгалтерскими справками от 24.10.2006.

На   основании   этого  же  договора  уступки   прав  требований от 02.08.2004 № 1

общество реализовало (переуступило) обществу «Алекс» 4 947 694 рублей задолженности, приобретенной им у ООО « Экспортлес-Сервис» по договору уступки требований                 № 04-11/02-21 от 19.06.2002 за 3 587 731 рубль 15 копеек.

Заявитель ссылается на пункт 3 статьи 279 НК РФ, настаивает, что при определении налоговой базы обществом правомерно учтены фактические расходы в сумме 3 587 731 рублей 15 копеек, связанные с приобретением уступаемого права требования долга, а полученный убыток от операции по реализации финансовой услуги принят для целей налогообложения обоснованно.

Общество считает не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации вывод инспекции о том, что полученный обществом убыток в сумме 3587731 рублей 15 копеек от реализации финансовой услуги, налоговую базу по налогу на прибыль не уменьшает.

Дополнительно к изложенным основаниям по заявлению представителем заявителя в материалы дела представлено дополнение, согласно которому заявитель также указывает на следующее.

При определении для целей налогообложения размера убытков по договорам цессии от 02.02.04 (должник ОАО « Архангельский гидролизный завод»), от 22.04.04 ( должник ООО « РоссМА») и по договору от 02.08.04 (должник ООО « Экспортлес-Архангельск») инспекция использовала метод расчета, не установленный НК РФ и ущемляющий права общества. В этой связи с учетом положений статьи 319 ГК РФ сторонами названных договоров были заключены соответствующие договоры об уточнении условий спорных договоров цессии.

Первый ответчик – Инспекция ФНС по городу Архангельску – возражая против заявленного требования, ссылается на следующее.

1. ОАО «СЦБК» не согласно с выводами, изложенными в пункте 6.2.5.1. решения, о завышении расходов для целей налогообложения на 1 202 667 рублей 64 копейки по договору уступки требований б/н от 02.02.2004г., заключенному между ОАО «СЦБК» (цедент) и ООО «Норвуд» (цессионарий) на право требования задолженности к ОАО «Архангельский гидролизный завод» (должник).

По договорам цессии статьей 279 НК РФ предусмотрен особый порядок определения налоговой базы при уступке (переуступке) права требования.

Согласно пункту 2 статьи 279 ПК РФ при уступке налогоплательщиком - продавцом товара (работ, услуг), осуществляющим исчисление доходов (расходов) по методу исчисления, права требования долга третьему лицу после наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком по сделке уступки права требования, который включается в состав внереализационных расходов налогоплательщика в порядке, предусмотренном данным пунктом. Положения настоящего пункта также применяются к налогоплательщику - кредитору по долговому обязательству.

Таким образом, пунктом 2 статьи 279 НК РФ определено, что убытком признается отрицательная разница между доходом от реализации права требования и стоимостью проданного товара, работ или услуг. Поэтому штрафы, пени, неустойки, даже начисленные ранее налогоплательщиком, не могут уменьшать доход от уступки права требования. Расходом признается лишь основная сумма долга, которой является стоимость реализованного товара (работ, услуг).

При рассмотрении разногласий Обществом был предоставлен договор № 4-01 от 24.10.06. об уточнении условий договора. Уточнение условий договора произведено после получения акта выездной налоговой проверки и приводит к уменьшению налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Кроме того, уточнения внесены в договор, который на дату внесения изменений уже исполнен. Так же на дату внесения изменений акционерное общество «Архангельский гидролизный завод» исключено из Государственного реестра в связи с завершением процедуры конкурсного производства. Соответственно, должник не извещен должным образом о внесении изменений в договор уступки права требования.

По смыслу ст.425, 450-453 ГК РФ изменения могут вноситься в действующий договор. В данном случае все изменения были внесены в договор, который уже давно прекратил свое действие, поскольку стороны полностью исполнили свои обязательства. Изменения являются существенными. В договор об уступке требований были внесены дополнения, касающиеся расшифровки цены за переуступку права требования.

ОАО «СЦБК» переуступило право требования со значительным убытком. В первоначальной редакции договора не указано, что включено в цену за переуступку права требования. В измененном договоре цена за переуступку права требования в сумме 700 000 рублей включает в себя сумму платежа 690 000 рублей за уступку права требования по процентам, пеням и судебным расходам и непосредственно платеж в размере 10 000 рублей за уступку права требования по основному долгу. По мнению налогового органа, такое определение состава цены является экономически необоснованным. В данном случае почти вся сумма цены была определена как плата за переуступку права требования по процентам, пени и судебным расходам и лишь небольшая часть суммы отнесена на погашение основной суммы долга. Однако в этой ситуации при переуступке права требования со значительным убытком было бы экономически оправдано относить всю цену сделки на основную сумму долга, так как основная часть задолженности является для ОАО «СЦБК» реальным ущербом (п.2 ст.15 ГК РФ), так как эта цена сделки не компенсирует сумму основной задолженности. Пени и проценты, в силу пункта 1 статей 329, 330 ГК РФ являются способами обеспечения исполнения обязательств, а не реальным ущербом.

2. ОАО «СЦБК» не согласно с выводами, изложенными в пункте 6.2.5.2. решения, о завышении расходов для целей налогообложения на 3 429 444,44 рублей по договору уступки требований б/и от 22.04.04., заключенному между ОАО «СЦБК» (цедент) и ООО «Норвуд» (цессионарий) на право требования задолженности к ООО «РоссМА» (должник).

Ссылка предприятия на статью 269 НК РФ необоснованна. Согласно пункту 1 статьи            269 НК РФ под долговым обязательством понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.

В данном случае задолженность в сумме 3 729 444,44 рублей  возникла на основании перечисления денежных средств платежным поручением 0178 от 17.04.02., на основании решения арбитражного суда г.Москвы по делу № А40-38381/01-54-489 от 22.11.01.

По материалам судебных разбирательств установлено, что по договору с ООО «РоссМА» от 15.11.00. купли-продажи векселей ОАО «СЦБК» приобрело векселя ООО «РоссМА», стоимость векселей оплачена в полном объеме.

23.11.00. ОАО «СЦБК» продало векселя ГУП «РЭК», сделав индоссамент на векселе «платите приказу ГУП «РЭК».

Последний векселедержатель - ООО «Стройинформ», не получив платежа по векселям от ООО «РоссМА», обратилось в арбитражный суд г.Москвы с иском к ООО «РоссМА» и ОАО «СЦБК» о взыскании с них в солидарном порядке вексельного долга, процентов и пени, начисленных на вексельную сумму.

По решению арбитражного суда города Москвы в пользу ООО «Стройинформ» с ООО «РоссМА» и ОАО «СЦБК» солидарно взысканы вексельный долг, проценты и пени в сумме 3 729 444,44 рублей.

Однако, ОАО «СЦБК» самостоятельно в полном объеме исполнило решение суда, то есть с ОАО «СЦБК» была взыскана спорная сумма.

По смыслу статей 425, 450-453 ГК РФ изменения могут вноситься в действующий договор, в данном случае, все изменения были внесены в договор, который уже давно прекратил свое действие, поскольку стороны полностью исполнили свои обязательства, изменения являются существенными. В договор об уступке требований были внесены дополнения, касающиеся расшифровки цены за переуступку права требования.

ОАО «СЦБК» переуступило право требования со значительным убытком. В первоначальной редакции договора не указано, что включает в себя цена за переуступку права требования. В измененном договоре цена за переуступку права требования в сумме 300 000 рублей включает в себя сумму платежа 229 000 рублей за уступку права требования по процентам, пеням и судебным расходам и сумму платежа 71 000 рублей за уступку права требования по долговому обязательству. Такое определение состава цены является экономически необоснованным. В данном случае издержки, пени и судебные расходы в общей сумме всего по договору составили 229 444 рубля 44 копейки, а при распределении цены цессионарий почти полностью оплачивает проценты, пени и судебные расходы и лишь оставшаяся часть цены сделки отнесена на погашение основной суммы долга. Однако, в этой ситуации при переуступке права требования со значительным убытком было бы экономически оправдано относить всю цену сделки на основную сумму долга, так как основная часть задолженности является для ОАО «СЦБК» реальным ущербом (пункт 2 статьи 15 ГК РФ, так как эта цена сделки не компенсирует сумму основной задолженности. Пени и проценты, в силу пункта 1 статьи 329, статьи 330 ГК РФ являются способами обеспечения исполнения обязательств, а не реальным ущербом.

3.ОАО «СЦБК» не согласно с выводами, изложенными в п.6.2.5.3. решения, о
завышении расходов для целей налогообложения на 8 161 950рублей 19 копеек по договору уступки требовании б/н  от  05.07.2004г.,  заключенному между ОАО «СЦБК»  (цедент)  и ООО «Норвуд»  (цессионарий)  на  право  требования  задолженности  к  ООО «Регион» (должник).

По договорам цессии статьей 279 НК РФ предусмотрен особый порядок определения налоговой базы при уступке (переуступке) права требования. По данному эпизоду позиция ИФНС России по городу Архангельску аналогична пункту 1 настоящего отзыва. Убыток при реализации права требования не связан с расходами по реализации товаров (работ, услуг).

4.ОАО «СЦБК» не согласно с выводами,  изложенными в пункте 6.2.5.4. решения, о завышении расходов для целей налогообложения на 6 095 914,11 руб. По договору уступки требований № 1 от 02.08.2004г., заключенному между ОАО «СЦБК» (цедент) и ООО «Алекс» (цессионарий) на право требования задолженности к ООО «Экспортлес - Архангельск» (должник).

По договору сумма платежа в 300 000 рублей определена сторонами договора за уступаемое право требования в общей сумме 9 355 876 рублей 96 копеек. Обществом с разногласиями были представлены исправительные бухгалтерские проводки, касающиеся взаимоотношений с ООО «Экспортлес -Архангельск», даны устные пояснения в привязке бухгалтерских проводок к договору уступки прав требования. Однако, исходя из представленных бухгалтерских проводок и устных пояснений, взаимосвязь с договором уступкитребования от 02.08.04. и изменениями в договор, внесенными 25.10.2006г. не просматривается.

По смыслу ст.425, 450-453 ГК РФ изменения могут вноситься в действующий договор. В данном случае все изменения были внесены в договор, который уже давно прекратил свое действие, поскольку стороны полностью исполнили свои обязательства. Изменения являются существенными. В договор об уступке требований были внесены дополнения, которые коснулись как состава и основания уступленною права требования к ООО «Экспортлес-Архангельск», так и его объема. В первоначальной редакции договора было переуступлено право требования задолженности в сумме 808 182 рубля 96 копеек, возникшей на основании договора аренды № 12-15 от 11.12.02. за поставленные материалы. Причем, в договоре не указано, какая часть суммы приходится на задолженность по арендным платежам, а какая за поставленные материалы. В измененной редакции договора сумма задолженности 2 808 182 рубля 96 копеек разбита на три суммы: 210 000 рублей (возникла на основании договора займа ns1 от 27.01.2003г.), 300 000 рублей (возникла на основании договора аренды № 12-15 от 11.12.02., 298 182 рублей 96 копеек (возникла за поставленные материалы). ОАО «СЦБК» не пояснило причину, которая повлияла на внесение таких существенных обстоятельств.

На основании изложенного первый ответчик просит в удовлетворении заявленных требований отказать.

Второй ответчик – МИ ФНС № 9 по Архангельской области и НАО – также возражает против заявленного требования, отзыв по существу заявленных требований в материалы дела не представляет.

Суд, изучив представленные документы и сведения, заслушав представителей сторон, полагает заявленное требование подлежащим удовлетворению в части, в связи со следующим.

1.  Как следует из договора  б/н от 02 февраля 2004 года, общество «Соломбальский ЦБК» и общество «Норвуд» договорились об уступке   требований к открытому акционерному обществу «Архангельский гидролизный завод». При этом по  договору уступлено право требования долга в размере 12 470 345 рублей 79 копеек. В качестве основания указанной суммы уступленного долга цедент – ОАО «Соломбальский ЦБК» - ссылается на судебные акты в количестве тринадцати штук, вступившие в законную силу, перечисленные в договоре и представленные в материалы настоящего дела.  

Судом исследованы указанные в договоре цессии  судебные акты, на которые ссылается заявитель. Согласно судебным актам, с акционерного  общества «Архангельский гидролизный завод» взысканы суммы основанного долга, проценты, пени, расходы по госпошлине. Кроме этого, в двух судебных актах (№№171/16, 720/16) разрешен вопрос об обязании ответчика – общества «Архангельский гидролизный завод»- произвести действия в натуре. При этом вопрос о взыскании каких – либо сумм долгов в указанных судебных актах не разрешен.

Как следует из текста одиннадцати судебных актов (№№ 76/3,  119/3, 269/17, 428/17, 298/17,  385/4,  47/21,  82/21,  527/3,  276/21,  330/16), при  рассмотрении спора по существу с ответчика взысканы, в том числе и  пени, проценты в общей сумме 600 794 рубля 13 копеек.

Согласно пункту 2 статьи 279 ПК РФ при уступке налогоплательщиком - продавцом товара (работ, услуг), осуществляющим исчисление доходов (расходов) по методу исчисления, права требования долга третьему лицу после наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком по сделке уступки права требования, который включается в состав внереализационных расходов налогоплательщика в порядке, предусмотренном данным пунктом. Положения настоящего пункта также применяются к налогоплательщику - кредитору по долговому обязательству.

Таким образом, пунктом 2 статьи 279 НК РФ определено, что убытком признается отрицательная разница между доходом от реализации права требования и стоимостью проданного товара, работ или услуг.

Как следует из результата налоговой проверки, налоговым органом сделан вывод о том, что штрафы, пени, неустойки, даже начисленные ранее налогоплательщиком, не могут уменьшать доход от уступки права требования. Расходом признается лишь основная сумма долга, которой является стоимость реализованного товара (работ, услуг).

Суд не считает такой вывод основанным на действующем налоговом законодательстве, в связи со следующим.

В соответствии со статьями 382 и 384 Гражданского кодекса Российской Федерации при переходе прав кредитора к другому лицу при уступке требования кредитное обязательство не прекращается, а происходит перемена лиц в обязательстве. При этом к новому кредитору переходит право первоначального кредитора в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права. В частности, к новому кредитору переходят права, обеспечивающие исполнение обязательства, в том числе право на неуплаченные проценты.

Право на проценты (пени) по денежному обязательству является дополнительным к праву кредитора требовать уплаты основной суммы долга.

Следовательно, общество обоснованно передало по договору цессии право требования уплаты процентов и пени и на основании пункта 2 статьи 279 Налогового кодекса Российской Федерации включило в состав убытков разницу между доходом от реализации права требования долга и суммой задолженности и процентов, пени, переданных по договору цессии. При этом, по мнению суда, подлежат учету в данном случае проценты и пени именно в том объеме, который установлен в одиннадцати судебных процессах, по которым заявителем представлены судебные решения, вступившие в законную силу.

В части госпошлины, также переданной по договору уступки права требования, суд не принимает позицию налогоплательщика, исходя из дословного толкования пункта  2 статьи 279 НК РФ.  Указанное нормой установлено, что убытком признается разница между доходом от реализации права требования и долга и  стоимостью реализованного товара. Государственная пошлина является расходами  общества «Соломбальский ЦБК», связанными с исковым производством по получению задолженности с ответчика, но не составляет часть стоимости товара.

В связи с изложенным, суд полагает обоснованным и законным требование заявителя по указанному фактическому обстоятельству в части процентов и пеней в размере 600 794 рубля 13 копеек, неправомерно не учтенных налоговым органом в составе внереализационных расходов.

При рассмотрении спора в изложенной части суд не принимает изменения, внесенные налогоплательщиком в договор с обществом «Норвуд», по следующим основаниям. Статьей 425 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что договор признается действующим до момента окончания исполнения сторонами обязательств. Поскольку материалами дела, налоговой проверки подтверждается исполнение сторонами по договору уступки права требования своих обязательств, у сторон отсутствует возможность по внесению в него каких – либо изменений в принципе. Статьей 453 ГК РФ установлено, что при изменении условий договора обязательства сторон сохраняются в измененном виде. Однако, при фактическом исполнении договора внесение каких либо изменений невозможно.

2. В части непринятия убытка по договору уступки права требования к обществу «РоссМА» от 22.04.04. суд также оценивает заявленное требование налогоплательщика, как подлежащим удовлетворению в части, в связи со следующим.

При  применении норм налогового законодательства, аналогично указанному в пункте 1 настоящего судебного акта, суд дополнительно к изложенному выше принимает во внимание следующее.

Как следует из судебного акта Арбитражного суда города Москвы от 22.11.01. по делу № А40-38381/01-54-489, арбитражный суд взыскал с общества «РоссМА» и общества «Соломбальский ЦБК» вексельный долг, проценты, пени и издержки по протесту в неплатеже, в общей сумме 3 729 444 рубля 44 копейки.

Как пояснила в настоящем судебном заседании представитель налогоплательщика, акционерным обществом «Соломбальский ЦБК» солидарно взысканная сумма была оплачена обществом в добровольном порядке как за себя, так и за общество «РоссМА».

Однако, по мнению суда, действие по добровольной уплате суммы, взысканной солидарно, в полном объеме не является основанием для передачи этой суммы в полном объеме по договору цессии.

Согласно общим нормам действующего  гражданского законодательства, солидарная ответственность - обязательство с множественностью лиц, которое может возникнуть как на стороне должника, так и на стороне кредитора. В таком случае кредитор может требовать исполнения и от всех должников совместно, и от каждого из них в отдельности, притом как полностью, так и в части. Если кредитор предъявил требования к одному из солидарных должников не полностью, он может предъявить требования к другим солидарным должникам. Если обязательство  выполнено одним из должников полностью, то остальные должники освобождаются от исполнения. Должник же, исполнивший обязательство, имеет право регрессного (обратного) требования к содолжникам в равных долях за вычетом доли, приходящейся на него самого.

статьей 382 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что правила о переходе прав кредитора к другому лицу не применяются к регрессным требованиям.

Таким образом, с учетом статей 322 -328, 382  ГК РФ у общества «Соломбальский ЦБК» отсутствовала обязанность по уплате долга по судебному акту Арбитражного суда города Москвы за общество «РоссМА», а при уплате такого долга не возникает право передачи его по договору цессии.

На основании изложенного, суд полагает обоснованным включение в состав внереализациолнных расходов половины солидарной суммы, включающей в себя долг, проценты, пени и издержки по протесту.

3. Также подлежит удовлетворению требование заявителя в части по договору от 05.07.04., заключенному обществом «Соломбальский ЦБК» с обществом «Норвуд» относительно права требования долга с общества «Регион».

Как следует из заявления, налогоплательщик просит признать недействительным ненормативный акт налогового органа в части непринятия убытка в размере 8 161 950 рублей 19 копеек. При этом налоговым органом по результатам выездной проверки принята сумма в размере 7000 000 рублей – выручка от реализации права.

Суд считает, что в данном случае подлежит включению, дополнительно к принятой налоговым органом сумме, как убыток предприятия - 13 718 рублей. Суд принимает во внимание, что при заключении договора уступки права требования налогоплательщик исходил из результатов внутренней аудиторской проверки, на что ссылается представитель заявителя в настоящем судебном заседании. Однако, как следует из судебных актов, вступивших в законную силу, по делам   № А05-614/03-3, А05-615/04-16, с общества «Регион» в пользу общества «Соломбальский ЦБК» взыскано  3 912 рублей неосновательного обогащения, 9 806 рублей задолженности.  Не подтверждается материалами дела наличие задолженности общества «Регион» перед обществом «Соломбальский ЦБК» в тех объемах, которые были переуступлены по договору от  05.07.04.

Статьей 384 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что право первоначального кредитора переходит к новому кредитору в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права. В настоящем судебном заседании представитель налогоплательщика не представляет какие-либо доказательства действительного наличия долга именно в том объеме, который заявлен и находится в споре. Справка внутреннего аудита, обозначенная как от  20.05.03.,  представленная в материалы дела, не может расцениваться, как достаточное доказательство по делу, поскольку составлена  заявителем – то есть, заинтересованным лицом.

4. В части договора уступки права требования по договору № 1 от 02.08.04., где общество «Соломбальский ЦБК» переуступило право требования обществу «Алекс», суд также полагает заявленное требование подлежащим удовлетворению в части, по следующим основаниям.

В материалы дела представлен договор № 1 от 02.08.04., согласно которому акционерное общество «Соломбальский ЦБК» и общество «Алекс» договорились об уступке права требования. При этом общество «Соломбальский ЦБК» уступило право требования долга к обществу «Экспортлес-Архангельск» в размере 1 600 000 рублей по договору займа, 2 808 182 рубля 96 копеек по договору аренды и за поставленные материалы. Этим же договором также уступлено право требования к обществу «Экспортлес-Сервис» в размере 4 947 694 рублей. Общая сумма, по которой уступлено право требования договором № 1, составляет 9 355 876 рублей 96 копеек. При этом право требование уступлено по стоимости 300 000 рублей, что отражено в пункте 3 договора.

Суд принимает, как обоснованное, указание заявителя на ошибочность отражения в акте проверки с общей суммы по договору (налоговым органом в акте проверки на странице 60 указана сумма по договору в размере 8 861 950, 19 рублей, тогда как по договору уступлено право требования долга в общей сумме 9 355 876 рублей 96 копеек). 

Суд полагает обоснованным и законным требование налогоплательщика относительно 4 947 694 рублей задолженности, приобретенной заявителем у общества «Экспортлес-Сервис» по договору уступки права требования № 04-11/02-21 от 19.06.02. за 3 587 731 рубль 15 копеек. При этом суд исходит из того, что, в соответствии с  пунктом 3 статьи 279 НК РФ доход (выручка) от реализации финансовых услуг определяется как стоимость имущества, причитающегося налогоплательщику, купившему это право требования, при последующей уступке права требования или прекращении соответствующего обязательства. При этом при определении налоговой базы налогоплательщик вправе уменьшить доход, полученный от реализации права требования, на сумму расходов по приобретению указанного права требования. Изложенная норма не содержит ограничения суммы расходов по приобретению данного права требования долга, признаваемых для целей налогообложения, суммой дохода, полученного от реализации права требования. Следовательно, действия общества  в изложенной части являются обоснованными.

Не подлежит удовлетворению заявленное требование по этому же договору уступки права требования долга к обществу «Экспортлес-Архангельск», в связи со следующим.

Налогоплательщик в заявлении о признании недействительным ненормативного акта в части ссылается на  рассмотрение арбитражным судом Архангельской области  дела                 № А05-5414/04-3 по иску общества «Соломбальский ЦБК» к обществу «Экспортлес-Архангельск». Определением по указанному делу утверждено мировое соглашение, производство по делу прекращено. Налогоплательщик при этом ссылается на то, что в споре находилось требование о взыскании с ответчика  2 583 822 рублей 74 копеек задолженности за технологическую щепу, не поставленную обществу по договору от 19.09.00.

Налогоплательщик указывает на то, что при отражении операции по исполнению судебного акта по делу № А05-5414/04-3 им ошибочно отражены записи  по погашению дебиторской задолженности за реализованные товары (работы, услуги). В связи с этим в учете при реализации имущественного права по договору уступки права требования в расходах вместо дебиторской задолженности показана дебиторская задолженность за недопоставленную щепу.

В настоящем судебном заседании представитель заявителя поясняет, что фактически налогоплательщиком были понесены транспортные расходы, которые по договору надлежало оплачивать обществу – контрагенту, однако, в связи с допущенной ошибкой такие транспортные расходы оплачивало общество «СЦБК». Согласно определению суда  от 17 июня 2004 года по делу № А05-5414/04-3, утверждено мировое соглашение. Как следует из указанного судебного акта,  в ходе рассмотрения при утверждении мирового соглашения судом установлено наличие задолженности общества «Экспортлес-Архангельск»  перед обществом «СЦБК» в размере 2 583 822 рубля 74 копейки, в счет погашения которой ответчик обязался передать истцу имущество – кран БКСМ -14, 1968 года выпуска, инвентарный номер (у ответчика) 00000150, стоимостью 2 596 082 рубля 30 копеек.

В ходе проверки исследованы документы, на которые также ссылается и налогоплательщик: в счет погашения задолженности кран БКСМ – 14 стоимостью 2 596 082 рубля 30 копеек передан обществу «СЦБК», что подтверждается приходным ордером № 705 от 21.10.04., приходным ордером № 010238 от 21.10.04., счетом – фактурой № 178 от 30.08.04., актом о приемке – передаче объекта № 34 от 30.08.04., ведомостью аналитического учета по субсчету 60.04. «Расчеты по приобретению основных средств», актом о приеме-передаче основных средств № 020358.

В связи с этим суд подвергает сомнению обоснованность заключения договора цессии по задолженности, на наличие которой ссылается заявитель и которая, согласно материалам налоговой  проверки, погашена передачей основного средства.

Суд не принимает заявление представителя налогоплательщика об ошибочном отражении в учете действий налогоплательщика, а также о том, что в данном случае имеет место ошибка, исправленная договором от 24 октября 2006 года – после получения акта по результатам проверки. Такое изменение невозможно, поскольку правоотношения сторон – обществ «Соломбальский ЦБК» и «Экспортлес-Архангельск» завершены исполнением утвержденного мирового соглашения в 2004 году.

В связи с этим суд принимает позицию представителей налогового органа, что налогоплательщик в изложенной оспариваемой части «подбирает подходящие суммы с целью обоснования отнесения расходов в счет уменьшения налогооблагаемой базы в части налога на прибыль».

Арбитражный суд, руководствуясь статьями 106, 110, 167-170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

РЕШИЛ:

Признать недействительными ненормативные акты налогового органа, вынесенные Инспекцией ФНС по городу Архангельску, Межрайонной инспекцией ФНС № 9 по АО и НАО в отношении ОАО «Соломбальский ЦБК» в части  подпунктов 3.2.1. «б» пункта  3.2., подпункта 6.2.5.1. – 6.2.5.4. пункта 6.2.5.  решения № 22-19/3547 от 30.11.06.,  требование    № 93 от 06.12.06., - в части непринятия в составе убытка, принимаемого для целей налогообложения процентов за пользование чужими денежными средствами и пеней в составе спорной суммы 1 202 667 рублей 64 копейки; в части  непринятия убытка в размере 1 714 722 рубля 22 копейки по договору уступки  права требования к ООО «РоссМА»; в части непринятия убытка в размере 13 718 рублей по договору уступки требования долга общества «Регион»; в части непринятия  убытка по реализации финансовой услуги обществу «Алекс», как не соответствующие Налоговому кодексу Российской Федерации; обязать устранить допущенные нарушения прав налогоплательщика – ОАО «Соломбальский ЦБК».

            В остальной части в удовлетворении заявленного требования отказать.

            Выдать открытому акционерному обществу справку на возврат из федерального бюджета 2 400 рублей госпошлины, уплаченной по заявлениям.

            Настоящее решение может быть обжаловано в течение месяца со дня его принятия в Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд путем подачи апелляционной жалобы через Арбитражный суд Архангельской области.