АРБИТРАЖНЫЙ СУД АРХАНГЕЛЬСКОЙ ОБЛАСТИ

ул. Логинова, д. 17, г. Архангельск, 163000, тел. (8182) 420-980, факс (8182) 420-799

E-mail: info@arhangelsk.arbitr.ru, http://arhangelsk.arbitr.ru

Именем Российской Федерации

РЕШЕНИЕ

18 сентября 2023 года

г. Архангельск

Дело № А05-1286/2023

Резолютивная часть решения объявлена 11 сентября 2023 года

Полный текст решения изготовлен 18 сентября 2023 года

Арбитражный суд Архангельской области в составе судьи Тарасовой А.С.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Шваревой И.В.,

рассмотрел в судебном заседании 6, 7 и 11 сентября 2023 года (с объявлением перерыва) дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Золотой сад" (ОГРН <***>; адрес: Россия 163060, г.Архангельск, Архангельская область, пр-кт Обводный канал, дом 6)

к Управлению Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (ОГРН <***>; адрес: Россия 163069, г.Архангельск, Архангельская область, ул.Свободы, дом 33)

о признании недействительным решения № 2.18-30/3915 от 15.08.2022 в части,

при участии в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельные требования относительно предмета спора: общества с ограниченной ответственностью "ТГК-2 Энергосбыт" (ОГРН <***>; ИНН <***>; адрес: Россия 163001, г.Архангельск, Архангельская область, пр.Обводный канал, дом 101, каб.506; Россия 163001, г.Архангельск, Архангельская область, пр.Ломоносова, дом 250, корп.2).

В заседании суда принимали участие представители:

от заявителя – ФИО1 по доверенности от 01.02.2023 (06.09.2023), ФИО2 по доверенности от 01.03.2023, ФИО3 по доверенности от 05.05.2023,

от ответчика – ФИО4 по доверенности от 28.11.2022, ФИО5 по доверенности от 06.03.2022,

от третьего лица - не явился, извещено.

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью "Золотой сад" (далее - заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее – ответчик, управление) о признании недействительным решения № 2.18-30/3915 от 15.08.2022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- завышения доходов от реализации в размере 61 912 308 руб. (стр. 8 абз. 1 Решения УФНС России по Архангельской области по итогам рассмотрения апелляционной жалобы от 09.11.2022 № 07-10/1/15048), сложившиеся из выручки от деятельности по предоставлению услуг общественного питания;

- не принятия расходов на оплату услуг ресурсоснабжающих организаций по договору энергоснабжения от 01.10.2018 № 11-04719 с ООО «ТГК-2 Энергосбыт» (электричество) на сумму 269 065 руб. 67 коп.

- соответствующих каждому из оспаривааемых эпизодов пени, за вычетом отмененных самостоятельно Управлением пени в сумме 545 211 руб. 73 коп. (пени были начислены в период действия моратория), а также начисленных по каждому из оспариваемых эпизодов штрафных санкций.

Заявленные требования изложены с учетом их уточнения в соответствии с ходатайством об уточнении требований (том 17, л.д. 5), принятого протокольным определением от 01.06.2023, а также уточнения в части оспариваемой суммы расходов на оплату услуг ресурсоснабжающих организаций по договору энергоснабжения от 01.10.2018 № 11-04719 с ООО «ТГК-2 Энергосбыт» (том 24, л.д. 26-27), принятого протокольным определением от 07.09.2023.

Представители заявителя в судебном заседании заявленные требования с учетом их уточнения поддержали по доводам, изложенным в заявлении, дополнительных пояснениях. Представители ответчика в судебном заседании с заявленными требованиями не согласились по доводам отзыва, дополнительных пояснений. Третье лицо, надлежащим образом извещенное о времени и месте судебного заседания, явку представителя не обеспечило, в представленном в материалы дела письменном мнении дало пояснения энергоснабжению объекта по адресу: <...>, а также по поступившим от Общества в его пользу платежам.

Выслушав представителей сторон, исследовав материалы дела, суд установил следующие фактические обстоятельства.

Инспекцией в соответствии со статьями 31, 89 НК РФ на основании решения заместителя начальника Инспекции ФИО6 от 30.06.2021 № 2.18-30/3 (том 3, л.д. 46) проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, а также страховых взносов за период с 01.01.2018 по 31.12.2020.

По результатам проверки в порядке статьи 100 НК РФ составлен акт налоговой проверки № 2.18-30/6478 от 18.03.2022, в котором отражены выявленные налоговым органом нарушения (том 1, л.д. 58-140; приложения к акту налоговой проверки № 2.18-30/6478 от 18.03.2022 - том 3, л.д. 71-81).

Воспользовавшись правом, установленным пунктом 6 статьи 100 НК РФ, налогоплательщик представил в налоговый орган письменные возражения вх. №030006 от 27.04.2022 (том 3, л.д. 92-97) по вышеуказанному акту.

Материалы выездной налоговой проверки и письменные возражения заявителя рассмотрены заместителем начальника инспекции ФИО6 в присутствии уполномоченных представителей Общества, о чем составлен протокол от 27.04.2022 № 6478 (том 3, л.д. 102-104).

В ходе рассмотрения представленных налогоплательщиком возражений представителями Общества заявлено, что они согласны с выводами налогового органа о неправомерном применении режима налогообложения в виде Единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее – ЕНВД), в связи с чем в Инспекцию сданы корректирующие налоговые декларации по ЕНВД за 2018-2020 годы (поквартальные) с нулевыми показателями.

Заявителем 22.04.2022 в Инспекцию сданы корректирующие налоговые декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2018 - 2020 годы. Документы, подтверждающие доходы и расходы Общества за проверенный период, налогоплательщик обязался представить с 04.05.2022 по 07.05.2022.

В связи с изложенной позицией Общества рассмотрение материалов налоговой проверки перенесено Инспекцией на 11.05.2022.

Материалы выездной налоговой проверки и письменные возражения заявителя рассмотрены заместителем начальника Инспекции ФИО6 в присутствии уполномоченных представителей Общества, о чем составлен протокол от 11.05.2022 № 6478/1 (том 3, л.д. 105-107).

В соответствии с пунктом 6 статьи 101 НК РФ принято решения от 13.05.2022 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля № 2.18-30/112 (том 3, л.д. 108-109).

На основании пункта 6.1 статьи 101 НК РФ по окончании проведения дополнительных мероприятий налогового контроля составлено дополнение к акту налоговой проверки от 04.07.2022 № 2.18-30/48 (том 1, л.д. 141-177, приложения к дополнению к акту налоговой проверки от 04.07.2022 № 2.18-30/48 - том 3, л.д. 113-146), которое с извещением о времени и месте рассмотрения материалов проверки от 11.07.2022 № 2.18-30/4959 вручено 11.07.2022 представителю Общества (том 3, л.д. 147-148).

В соответствии с пунктом 6.2 статьи 101 НК РФ Обществом представлены письменные возражения на дополнение к акту налоговой проверки вход. № 055547 от 02.08.2022 (том 3, л.д. 154-155).

Материалы выездной налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения заявителя рассмотрены 02.08.2022 заместителем начальника Инспекции ФИО6 в присутствии уполномоченных представителей Общества, о чем составлен протокол от 02.08.2022 № 6478/2 (том 3, л.д. 113-146).

В связи с представлением дополнительных документов за 2018 - 2020 годы, рассмотрение материалов налоговой проверки перенесено на 08.08.2022.

Материалы выездной налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения заявителя рассмотрены 08.08.2022 заместителем начальника Инспекции ФИО6 в присутствии уполномоченных представителей Общества, о чем составлен протокол от 02.08.2022 № 6478/3 (том 3, л.д. 104-105).

На основании статьи 101 НК РФ по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки вынесено решение от 15.08.2022 № 2.18-30/3915 (том 2, л.д. 1-137, том 3, л.д. 156-159) о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 119, пунктами 1, 3 статьи 122, пунктом 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафов в общей сумме 379 666 руб. 82 коп. (с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения).

Указанным решением Обществу предложено уплатить налоги (страховые взносы) в общей сумме 6 743 482 руб. и начисленные в соответствии со статьей 75 НК РФ пени в общей сумме 3 268 417 руб. 32 коп.

Считая принятое налоговым органом решение не соответствующим нормам законодательства о налогах и сборах, Общество обжаловало его в установленном статьей 139.1 НК РФ порядке путем подачи апелляционной жалобы (том 11, л.д. 106-112) в Управление.

Решением Управления от 09.11.2022 № 07-10/1548 (том 2, л.д. 138-150) решение Инспекции от 15.08.2022 № 2.18-30/3915 отменено в части:

- занижения доходов от реализации по договорам займа с ООО «ПАП» на сумму 365 000 руб. по эпизоду, изложенному в пункте 2 решения от 09.11.2022 07-10/1548, соответствующих указанной сумме дохода сумм налога, пени и налоговых санкций;

- завышения расходов в целях исчисления налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее также УСН), за 2018 - 2020 года по эпизодам, изложенным в пункте 3.1 решения от 09.11.2022 07-10/1548, соответствующих суммам расходов налога, пени и налоговых санкций.

Установив факт неправомерного начисления пени на задолженность, которая подпадает под действие моратория в виде начисления пени согласно постановлению Правительства Российской Федерации от 28.03.2022 № 497, Управление приняло решение от 16.03.2023 № 30-09/12650@ об отражении операций в ЕНС "АИС Налог-3" (том 11, л.д. 84), в соответствии с которым в период действия моратория были излишне начислены пени в сумме 545 211 руб. 73 коп. Как следует из копии электронного файла (том 11, л.д. 85), пени на указанную сумму уменьшены, что послужило основанием для уточнения Обществом заявленных требований на основании ходатайства от 25.05.2023 (том 17, л.д. 5) с учетом проведенной Управлением корректировки обязательств заявителя по уплате пеней, начисленных оспариваемым решением, - уточнение принято протокольным определением от 01.06.2023 (с учетом заявления об уточнении заявленных требований (том 24, л.д. 26-27), принятого протокольным определением от 07.09.2023).

28.11.2022 Инспекция реорганизована в форме присоединения к Управлению.

Не согласившись с решениями Инспекции в оспариваемой части, Общество обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением к Управлению (правопреемнику Инспекции), в соответствии с которым просит признать недействительным решение в части:

- завышения доходов от реализации в размере 61 912 308 руб. (стр. 8 абз. 1 Решения УФНС России по Архангельской области по итогам рассмотрения апелляционной жалобы от 09.11.2022 № 07-10/1/15048), сложившиеся из выручки от деятельности по предоставлению услуг общественного питания;

- не принятия расходов на оплату услуг ресурсоснабжающих организаций по договору энергоснабжения от 01.10.2018 № 11-04719 с ООО «ТГК-2 Энергосбыт» (электричество) на сумму 269 065 руб. 67 коп.

- соответствующих каждому из оспаривааемых эпизодов пени, за вычетом отмененных самостоятельно Управлением пени в сумме 545 211 руб. 73 коп. (пени были начислены в период действия моратория), а также начисленных по каждому из оспариваемых эпизодов штрафных санкций.

Заявленные требования изложены с учетом их уточнения в соответствии с ходатайством об уточнении требований (том 17, л.д. 5), принятого протокольным определением от 01.06.2023, а также уточнения в части оспариваемой суммы расходов на оплату услуг ресурсоснабжающих организаций по договору энергоснабжения от 01.10.2018 № 11-04719 с ООО «ТГК-2 Энергосбыт» (том 24, л.д. 26-27), принятого протокольным определением от 07.09.2023.

В обоснование заявленных требований в части эпизода по завышению доходов от реализации от деятельности по предоставлению услуг общественного питания Общество ссылается на неверное определение действительных налоговых обязательств по УСН в связи с "задвоением" выручки при объединения показателей лиц ООО «Золотой Сад» и ООО «Мир», участвовавших в эксплуатации предприятия общественного питания «Летний сад» в связи с допущенными ошибками в кассовых чеках при указании вида оплаты (наличные, безналичные), "задвоением" одних и тех же сумм оплат. Общество ссылается на то, что Инспекцией не определен реальный размер выручки заявителя.

В обоснование заявленных требований в части эпизода по непринятию расходов на оплату услуг ресурсоснабжающих организаций по договору энергоснабжения от 01.10.2018 № 11-04719, заключенного между ООО «Золотой сад» и ООО «ТГК-2 ЭНЕРГСБЫТ» (электричество), на сумму 269 065 руб. 67 коп. (с учетом уточнения) Общество указывает, что данные расходы прямо относятся к расходам заявителя в части расходов при применении УСН при эксплуатации здания по адресу <...>, которое арендовало общество в спорный период и осуществляло деятельность по сдаче помещений, расположенных в указанном здании, в субаренду.

Ответчик представил отзыв, в котором указал, что с заявленными требованиями не согласен, поскольку позиция заявителя о «задвоении» выручки опровергается сведениями, представленными ООО «ТАКСКОМ», а также ПАО «СБЕРБАНК РОССИИ» и ПАО Банк «Финансовая корпорация Открытие», с которыми у Общества заключены договоры эквайринга. Управление также обращает внимание на то, что предположения о допущенных ошибках при применении ККТ работниками заведения общественного питания появились через несколько лет после проведения непосредственно самих расчетов с покупателями и пробития кассовых чеков и только в связи с проведением в отношении заявителя выездной налоговой проверки, что свидетельствует о противоречивости, неопределенности и непоследовательности позиции налогоплательщика; ссылается на отсутствие допустимых доказательств, достоверно подтверждающих факт ошибочного пробития кассовых чеков, а также на соответствие поступление наличных денежных средств в кассу предприятия по первоначальным данным Общества по кассе суммам поступления наличных в те же даты в отчетах о состоянии счетчиков ККТ, представленных на проверку ООО «ТАКСКОМ».

В части эпизода по непринятию расходов на оплату услуг ресурсоснабжающих организаций по договору энергоснабжения от 01.10.2018 № 11-04719, заключенного между ООО «Золотой сад» и ООО «ТГК-2 Энергосбыт» (электричество), на сумму 269 065 руб. 67 коп., Управление ссылается на отсутствие договорных отношений между Обществом и ООО "ТГК-2 Энергосбыт", а также между Обществом и ООО "Зимний сад" в период с 2018 по 2020 годы, в связи с чем полагает, что расходы в сумме 269 065 руб. 67 коп. не относятся к деятельности, заявленной Обществом при применении УСН.

Изучив доводы заявителя и ответчика, исследовав материалы дела, суд находит заявленные требования подлежащими частичному удовлетворению в силу следующего.

Согласно положениям статей 198, 200 и 201 АПК РФ, с учетом разъяснений, содержащихся в пункте 6 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 № 6/8 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации», основанием для признания недействительным ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, является наличие одновременно двух условий: их несоответствие закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов лица, обратившегося в суд с соответствующим требованием, в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Из материалов дела следует, что в проверяемый период Общество являлось плательщиком налога по УСН (объект - «доходы, уменьшенные на величину расходов») по виду экономической деятельности «Деятельность ресторанов и услуг по доставке продуктов питания» (56.10); а также ЕНВД по виду предпринимательской деятельности «Оказание услуг общественного питания через объект организации общественного питания, имеющий зал обслуживания посетителей» по адресу: <...> (ресторан «Летний сад»).

При исчислении ЕНВД за 2018-2020 годы налогоплательщиком применен физический показатель - площадь зала обслуживания посетителей на объекте организации общественного питания - ресторан «Летний сад», расположенный по адресу: 163060, <...> в размере 54 кв.м.

В ходе проверки Инспекцией установлено, что фактически Общество единолично осуществляло деятельность по оказанию услуг общественного питания, включая розничную продажу алкогольной продукции, на всей площади ресторана «Летний сад» с площадью зала обслуживания посетителей более 150 кв.м, что в силу ограничений, установленных подпунктом 8 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ, не позволяет применять к осуществляемой деятельности налоговый режим в виде ЕНВД.

При этом выручка, полученная в виде безналичной и наличной оплаты подконтрольной взаимозависимой организацией - ООО «Мир», фактически не осуществлявшей деятельность в указанном объекте общественного питания, отнесена к доходам Общества.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В ходе анализа деятельности Общества Инспекцией установлены умышленные действия Общества по созданию схемы уклонения от уплаты налога по УСН, выразившиеся в сознательном искажении своих налоговых обязательств путем формального уменьшения площади зала обслуживания посетителей, расположенного в ресторане «Летний сад», с целью сохранения права на применение специального налогового режима в виде ЕНВД, при фактическом использовании площади зала обслуживания посетителей, размер которой превышает предельно допустимый в целях применения ЕНВД, для осуществления деятельности по оказанию услуг общественного питания.

Согласившись с выводами Инспекции о неправомерности применения ЕНВД, Общество приняло решение о восстановлении данных бухгалтерского учета за 2018-2020 годы, а также представило за указанный период уточненные налоговые декларации по ЕНВД - на уменьшение налоговых обязательств, а также по УСН - на увеличение налоговых обязательств.

По пункту 1.1 заявления (выручка от предоставления услуг общественного питания).

В рассматриваемом случае в ходе проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что в нарушение статьи 346.15 НК РФ Общество при определении налоговой базы по УСН (доходы, уменьшенные на величину расходов) неправомерно не учтены доходы в размере 61 912 308 руб., в том числе за 2018 год - 28 401 192 руб., за 2019 года - 18 743 051 руб., за 2020 год - 14 768 065 руб. (стр. 142 оспариваемого решения, стр. 8 решения Управления от 09.11.2022 № 07-10/1/15048, приложения №№ 1, 2, 3 к оспариваемого решению - начисления в части доходов по графе "Ресторан "Летний сад").

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения применяется организациями и индивидуальными предпринимателями наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Как установлено в пункте 1 статьи 346.14 НК РФ, объектом налогообложения по УСН признаются доходы либо доходы, уменьшенные на величину расходов.

Согласно пункту 1 статьи 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном пунктами 1 и 2 статьи 248 настоящего Кодекса.

К доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав; внереализационные доходы. Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета (пункт 1 статьи 248 НК РФ).

Пунктом 1 статьи 346.17 НК РФ установлено, что в целях настоящей главы датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод). В случае возврата налогоплательщиком сумм, ранее полученных в счет предварительной оплаты поставки товаров, выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав, на сумму возврата уменьшаются доходы того налогового (отчетного) периода, в котором произведен возврат.

Инспекцией в ходе проверки установлено и отражено в оспариваемом решении (пункт 2.3.1.4, стр. 123 решения), что Обществом в нарушение статьи 346.15, пункта 1 статьи 346.17, пункта 1 статьи 54.1 НК РФ занижена налогооблагаемая база в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и бухгалтерском учете и налоговой отчетности, в связи с не включением в книгу учета доходов по УСН за 2018-2020 годы доходов от предоставленных услуг общественного питания в ресторане «Летний сад».

Так, Инспекцией установлено, что в анализируемом периоде Общество осуществляло деятельность по организации общественного питания, в том числе розничную продажу алкогольной продукции, на всей площади ресторана «Летний сад».

В то же время, проверкой установлено, что в ресторане «Летний сад» в проверяемом периоде одновременно заявлена деятельность по оказанию услуг общественного питания ООО «Золотой сад» и взаимозависимой организации - ООО «Мир».

В результате анализа деятельности заведения общественного питания - ресторан «Летний сад» установлено, что условное разделение площади зала обслуживания не наделено действительным экономическим смыслом и не обусловлено разумными экономическими и иными причинами (целями делового характера), а имеет своей целью создание искусственных условий, путем формального уменьшения площади зала обслуживания посетителей, для применения системы налогообложения в виде ЕНВД и получения необоснованной налоговой экономии.

Общество использовало всю площадь зала обслуживания посетителей, превышающую 150 кв. м, следовательно, оказывало услуги общественного питания через объект организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей более 150 кв. м, что в соответствии с подпунктом 8 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ признается видом предпринимательской деятельности, в отношении которого, единый налог на вмененный доход не применяется.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что для осуществления предпринимательской деятельности по оказанию услуг общественного питания в ресторане «Летний сад», расположенном по адресу: <...> Обществом открыты расчетные счета в Архангельском отделении № 8637 ПАО Сбербанк и в Филиале Северо-Западного ПАО Банк «ФК Открытие».

При анализе движения денежных средств по расчетным счетам Общества Инспекцией установлено, что на расчетный счет, открытый в Архангельском отделении №8637 ПАО Сбербанк, производится зачисление средств с назначением платежей: «По операциям с МБК (на основании реестров платежей). Мерчант №040000044621».

В соответствии со статьей 93.1 НК РФ Инспекцией в адрес ПАО "СБЕРБАНК РОССИИ" направлено требование от 18.03.2021 № 2.23-25/2498 о предоставлении документов (информации) по взаимоотношениям с Обществом. Согласно представленным банком на проверку документам по требованию Инспекции, между ПАО «СБЕРБАНК РОССИИ» и Обществом заключен договор № 327/17/2016 от 16.05.2016 на проведение расчетов по операциям, совершенным с использованием банковских карт. Руководителем ООО «Золотой сад» 27.10.2017 года оформлено заявление о присоединении к условиям проведения расчетов по операциям, совершенным с использованием банковских карт (эквайринг).

Поступления на расчетный счет Общества по эквайрингу за минусом комиссии составили: за 2018 год - 40 052 936 руб.; за 2019 год - 39 806 331 руб.; за 2020 год - 18 688 902 руб.

При анализе движения денежных средств по расчетным счетам налогоплательщика установлено, что на расчетный счет, открытый в Филиале Северо-Западного ПАО Банк «ФК Открытие», производится зачисление средств с назначением платежей: «По договору эквайринга № ТЭ/0151577638 от 08.07.2019».

Поступления на расчетный счет Общества, открытый в Филиале Северо-Западного ПАО Банк «ФК Открытие» по эквайрингу за минусом комиссии составили: за 2019 год - 3 776 230 руб.; за 2020 год - 1 630 635 руб.

Обществом в уточненных книгах учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (далее - КУДИР) за 2018 - 2020 годы суммы, поступившие от кредитных организаций по договорам эквайринга, учтены в составе доходов, комиссии банка учтены в составе расходов.

На Общество зарегистрирована онлайн-касса АТОЛ FPrint-22nTK. Место установки (применения) ККТ: 163060, <...>, Ресторан «Летний сад». ККТ зарегистрирована в налоговом органе с 29.09.2017 (том 10, л.д. 31).

В период с 01.01.2018 по 31.12.2019 оператором фискальных данных по объекту: ресторан «Летний сад» по адресу: ул. Обводный канал, д.6 / Урицкого д.50, корп.1, являлся ОФД ООО «Такском».

В ходе проведения контрольных мероприятий у оператора фискальных данных ООО «Такском» Инспекцией запрошены отчеты о состоянии счетчиков ККТ с гашением и кассовых чеков, с указанием обязательных реквизитов кассового чека: наименование товара, работ, услуг, платежа, выплаты, их количество, цена за единицу с учетом скидок и наценок сформированных за период с 01.01.2018 по 15.03.2021 (письмо о предоставлении информации от 16.03.2021 № 2.23-25/06853, ответ ООО "Такском" от 18.03.2021 - том 10, л.д. 32-34, CD-диск - том 10, л.д. 10).

На основании представленных от оператора фискальных данных сведений Инспекцией установлено, что общая сумма выручки составила: за 2018 год - 24 721 224 руб., из них в кассу поступило наличными - 22 937 741 руб., безналичными- 1 783 483 руб.; за 2019 год - 12 067 956 руб., из них в кассу поступило наличными - 7 624 710 руб., безналичными - 4 443 246 руб.; за 2020 год - 17 537 225 руб., из них в кассу поступило наличными - 7 230 467 руб., безналичными - 10 306 758 руб.

На основании сведений, полученных от ОФД ООО «ТАКСКОМ», и сведений о движении денежных средств по р/с, полученных из выписки банка, Инспекцией проведен сравнительный анализ (таблица на странице 126 оспариваемого решения), который показал, что кассовые чеки Обществом пробиваются не в полном объеме.

Так, согласно сведениям ОФД ООО «ТАКСКОМ» безналичная оплата за 2018 год составила 1 783 483 руб., при этом денежные средства за оплату по безналичному расчету (за вычетом комиссии за эквайринг) на расчетный счет за этот же период поступили в сумме 40 052 936 руб. Отклонение составило 38 269 453 руб.

Согласно сведениям ОФД ООО «ТАКСКОМ» безналичная оплата за 2019 год составила 4 443 246 руб., при этом денежные средства на расчетный счет за этот же период поступили в сумме 43 763 561 руб. (за вычетом комиссии за эквайринг). Отклонение составило 39 320 315 руб.

Согласно сведениям ОФД ООО «ТАКСКОМ» безналичная оплата за 2020 год составила 10 306 758 руб., при этом денежные средства на расчетный счет за этот же период поступили в сумме 21 084 537 руб. (за вычетом комиссии за эквайринг). Отклонение составило 10 777 779 руб.

Как указано ранее, одновременно с Обществом в ресторане «Летний сад» в проверяемом периоде была заявлена деятельность по оказанию услуг общественного питания ООО «МИР».

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что для осуществления предпринимательской деятельности по оказанию услуг общественного питания в ресторане «Летний сад» по адресу: <...> ООО «Мир» открыт расчетный счет в ПАО Банк «Финансовая корпорация Открытие».

При анализе движения денежных средств по расчетному счету ООО "Мир" Инспекцией установлено, что расходные операции, в том числе расходы, связанные с деятельностью ресторана, отсутствуют.

На ООО «Мир» зарегистрирована контрольно-кассовая техника - онлайн-касса АТОЛ 20Ф. Место установки (применения) ККТ: 163060, <...>, Ресторан. ККТ зарегистрирована в налоговом органе с 24.01.2018 (том 10, л.д. 35).

В период с 01.01.2018 по 31.12.2019 оператором фискальных данных Общества «МИР» по объекту: ресторан «Летний сад» по адресу: ул. Обводный канал, д.6 / Урицкого д.50, корп.1, являлось ООО «Эвотор ОФД».

В ходе проведения контрольных мероприятий у оператора фискальных данных ООО «Эвотор ОФД» запрошены отчеты о состоянии счетчиков ККТ с гашением и кассовые чеки с указанием обязательных реквизитов: наименование товара, работ, услуг, платежа, выплаты, их количество, цена за единицу с учетом скидок и наценок сформированных за период с 01.01.2018 по 15.03.2021 (письмо о предоставлении информации от 16.03.2021 № 2.23-25/06852, ответ ООО "Такском" от 18.03.2021 - том 10, л.д. 36-37, CD-диск - том 10, л.д. 10).

Согласно представленной информации операции с использованием онлайн-кассы производились в период с 24.01.2018 по 12.10.2020. ООО «Мир» в адрес посетителей осуществлялась реализация покупных товаров, готовых блюд кухни и алкогольной продукции.

При этом ООО «Мир» лицензий на осуществление розничной торговли алкогольной продукции не имеет, приобретение продовольственных товаров и алкогольной продукции по расчетному счету не осуществлялось.

Инспекцией установлено, что реализуемый ассортимент по данным фискальных документов ООО «Мир» идентичен ассортименту, реализуемому Обществом.

Согласно данным, полученным от оператора фискальных данных, общая сумма выручки за период с 16.01.2018 по 31.12.2020 года составила 35 776 702 руб., в том числе: за 2018 год - 17 120 763 руб., из них в кассу поступило наличными - 6 619 800 руб., безналичными - 1 644 007 руб.; за 2019 год - 11 118 341 руб., из них в кассу поступило наличными - 6 047 773 руб., безналичными - 5 070 568 руб.; за 2020 год - 7 537 598 руб., из них в кассу поступило наличными - 3 029 181 руб., безналичными - 2 545 073 руб.

На основании сведений, полученных от ООО «ЭВОТОР ОФД», и сведений о движении денежных средств по р/с, полученных из выписки банка, Инспекцией проведен сравнительный анализ (таблица на страницах 128-129 оспариваемого решения), который показал, что кассовые чеки ООО "Мир" пробиваются некорректно.

Так, согласно данным ООО «ЭВОТОР ОФД» кассовые чеки ООО «МИР» пробиты: за 2018 год на сумму 17 120 763 руб., при этом сумма денежных средств в виде оплаты по наличному и безналичному расчету составила 8 263 807 руб.; отклонение 8 856 956 руб.

За 2020 год кассовые чеки пробиты на сумму 7 537 598 руб., при этом сумма денежных средств в виде оплаты по наличному и безналичному расчету составила 5 574 254 руб.; отклонение 1 963 344 руб.

Согласно данным, полученным от оператора фискальных данных ООО «Эвотор ОФД», общая сумма выручки ООО «Мир» за период с 24.01.2018 по 31.12.2020 составила 35 776 702 руб., в том числе: за 2018 год - 17 120 763 руб.; за 2019 год - 11 118 341 руб.; за 2020 год - 7 537 598 руб.

Поскольку в ходе проведения выездной налоговой проверки установлено, что фактически в помещении ресторана «Летний сад», расположенном по адресу: <...> канал, д.6, Общество единолично осуществляло предоставление услуг общественного питания, так как ООО "Мир" не несло расходов по приобретению продуктов питания, алкогольных, безалкогольных напитков и общехозяйственных расходов, что следует из анализа расчетного счета, а полученная выручка от реализации готовых алкогольных и безалкогольных напитков согласно данных ООО "Эвотор ОФД" не отражена в налоговых декларация по УСН за 2018, 2019, 2020 годы, полученная выручка по сведениям ОФД ООО «ЭВОТОР ОФД» в виде безналичной и наличной оплаты ООО «Мир» относится в соответствии с пунктами 1, 2 статьи 248 НК РФ к доходам заявителя.

В ходе анализа расчетных счетов и представленных в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля Обществом книг учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения за 2018 - 2020 годы, Инспекцией установлен суммарный размер поступившей выручки от продаж по платежным картам, подлежащий отражению по разделу «Доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы» (выручка) и размер расходов, подлежащий отражению по разделу «Расходы, учитываемые при исчислении налоговой базы» (комиссия банка) по КУДиР (приложения 1, 2, 3 к оспариваемом решению).

Инспекцией установлено, что сумма полученного дохода в корректирующих налоговых декларациях по УСН определена Обществом без учета поступления денежных средств в форме наличной платы по данным сведения ОФД ООО «ТАКСКОМ» по ККТ АТОЛ FPrint-22ПТК с регистрационным номером 0001433460025533, а также по данным сведения ООО «Эвотор ОФД» по ККТ АТОЛ 20Ф с регистрационным номером 00108103519874.

Так, налоговым органом проведен анализ отчетов фискальных данных ККТ ресторана "Летний сад" (том 10, л.д. 38) и определены суммы поступлений согласно отчетам ОФД ООО "Таксом", ООО "Эвотор ОФД", в том числе наличные и безналичные, постоплата помесячно.

С учетом изложенного, Инспекция пришла к выводу, что налоговая база по деятельности, связанной с оказанием услуг общественного питания по ресторану «Летний сад» Обществом занижена: за 2018 год - на 28 401 192 руб., в том числе: выручка ООО «МИР» - 17 120 763 руб., оплата наличными - 11 280 429 руб.; за 2019 год - на 18 743 051 руб., в том числе: выручка ООО «МИР» - 11 118 341 руб., оплата наличными - 7 624 710 руб.; за 2020 год - на 14 768 065 руб., в том числе: выручка ООО «МИР» - 7 537 597 руб., оплата наличными - 7 230 467 руб. (таблица на странице 142 оспариваемого решения).

Заявитель, не соглашаясь с указанными выводами налогового органа, ссылается на некорректное применение ККТ. Так, при обращении в суд заявитель указывал на неправильное пробитие чеков с указанием «оплата наличными» вместо «оплата безналичными», что, по мнению Общества, привело к «задвоению» реально полученной выручки по оплате услуг общественного питания.

В ходе проверки Обществом представлены "Отчеты о розничных продажах". Кроме того, заявителем при рассмотрении возражений в Инспекцию были представлены чеки коррекции, при апелляционном обжаловании представлены заявления о допущенном нарушении ККТ, перечисленные Управлением на страницах 8-9 решения от 09.11.2022 № 07-10/1/15048 по итогам рассмотрения апелляционной жалобы, и представленные ответчиком в материалы дела на CD-дисках (том 10, л.д. 10, том 14, л.д. 53).

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона № 402-ФЗ от 06.12.2011 «О бухгалтерском учете» (далее - Закон № 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

В силу пункта 2 статьи 9 Закона № 402-ФЗ обязательными реквизитами первичного учетного документа, в частности являются: 1) наименование документа; 2) дата составления документа; 3) наименование экономического субъекта, составившего документ; 4) содержание факта хозяйственной жизни; 5) величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения и др.

На основании пункта 1 статьи 10 Закона № 402-ФЗ данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета.

Согласно 4 статьи 10 Закона № 402-ФЗ обязательными реквизитами регистра бухгалтерского учета являются: наименование регистра; наименование экономического субъекта, составившего регистр; дата начала и окончания ведения регистра и (или) период, за который составлен регистр; хронологическая и (или) систематическая группировка объектов бухгалтерского учета; величина денежного измерения объектов бухгалтерского учета с указанием единицы измерения; наименования должностей лиц, ответственных за ведение регистра; подписи лиц, ответственных за ведение регистра, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Налогоплательщиком регистры бухгалтерского учета по заявлениям о допущенном нарушении применения ККТ, в которых должна содержаться информация о заявлениях, сгруппированных по датам и отчетным периодам с указанием сумм по каждому заявлению и итоговых сумм по датам и отчетным периодам, представлены не были.

Из содержания представленных заявлений о допущенном нарушении применения ККТ следует, что в связи с обнаруженными ошибками в оформлении чеков Обществом были сформированы чеки возврата прихода с видом платежа "наличными" и проведены чеки прихода с видом оплаты "безналично".

При этом в ходе рассмотрения апелляционной жалобы заявителя, с целью проверки указанной информации вышестоящим налоговым органом были направлены запросы в ПАО «СБЕРБАНК РОССИИ» и в ПАО Банк «Финансовая корпорация Открытие», с которыми у Общества заключены договоры эквайринга (поручения №№ 2.18-30/10736, 2.18-30/10726 от 07.10.2022 об истребовании документов (информации) - том 10, л.д. 39, 41).

Так, у кредитных организаций запрошены договоры на проведение расчетов по операциям, связанным с использованием банковских карт (эквайринг) с приложениями, дополнениями, изменениями по взаимоотношениям с ООО «Золотой сад», в том числе, заключенные ранее и действующие в период с 01.01.2018 по 31.12.2020; отчеты о возмещении денежных средств по мерчанту в рамках договоров на проведение расчетов по операциям с использованием банковских карт (эквайринг) (банковская выписка по банковскому терминалу согласно договору торгового эквайринга с детализацией времени, даты и суммы расчета) за период с 01.01.2018 по 31.12.2020.

Также у банка запрошены пояснения о том, возможно ли, что при закрытии банковской смены на терминале, транзакции, проведенные в один день, могут попасть в отчет заразные дни.

Ответы кредитных организаций представлены ответчиком в материалы дела (том 10, л.д. 40, 42-54, а также CD-диск - том 10, л.д. 10).

ПАО Банк «Финансовая корпорация Открытие» представлена информация следующего содержания: «В случае, если ТСП снимает сверку итогов (завершает операционный день) на терминале раньше, чем прекращают проводить операции на терминале, то операции того же календарного дня, проведенные после снятия сверки итогов, попадают в сверку итогов следующего операционного дня, и возмещаются Банком на следующий рабочий день. Банк направляет возмещение на расчетный счет организации в разрезе календарного дня по московскому времени. Т.е. возмещение направляется согласно календарной дате в выписке».

ПАО «Сбербанк России» представлена информация следующего содержания: «Одновременно сообщаем, что транзакции, проведённые в один день, могут попасть в разные даты только в том случае, если в ТСТ на терминале сделали сверку итогов, а после этого ещё раз стали проводить оплаты на терминале и сверку итогов повторно не сделали. Соответственно все операции, которые пройдут после снятия сверки итогов, они попадут в операции следующего дня».

Кредитными учреждениями также представлены выписки (отчеты) по эквайрингу (мерчанту), в которых содержится информация по каждой совершенной транзакции, с указанием, в частности, номера терминала; даты операции с указанием точного времени платежа; дата расчета по указанной операции с Обществом; итоговой суммы по транзакциям на каждую дату.

Управление в ходе рассмотрения апелляционной жалобы при сопоставлении информации, указанной Обществом в заявлениях о допущенном нарушении при применении ККТ, с отчетами, представленными кредитными учреждениями, не установила совпадений.

Вместе с тем, ответчиком установлено, что в некоторых случаях в заявлениях о допущенном нарушении при применении ККТ содержится информация, согласно которой дата пробития кассового чека осуществлена позднее даты поступления денежных средств по договору эквайринга, что противоречит представленным кредитными организациями ответам. В таблице на страницах 11-12 решения Управления от 09.11.2022 № 07-10/1/15048 для примера, приведены факты несовпадений.

С учетом изложенного, Управление пришло к выводу, что указанная Обществом в заявлениях о допущенном нарушении ККТ информация не подтверждена представленными кредитными учреждениями сведениями. Суд отмечает, что данные обстоятельства о некорректном пробитии чеков и "задвоении" выручки не нашли своего подтверждения и в ходе рассмотрения дела в суде. Допустимых и достоверных доказательств в подтверждение данного довода заявителем не представлено.

Кроме того, Управление со ссылкой на письмо ФНС России от 06.08.2018 № ЕД-4-20/15240@ «Об особенностях формирования кассового чека коррекции» указало на недостаточность сведений, позволяющих точно идентифицировать конкретный расчет, в отношении которого применяется корректировка.

Помимо изложенного, в ходе проведения выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что поступление наличных денежных средств в кассу предприятия соответствует суммам поступления наличных в те же даты в отчетах о состоянии счетчиков ККТ представленных на проверку ООО «ТАКСКОМ».

Так, в ходе проведения выездной налоговой проверки по требованию от 02.07.2021 № 2.18-30/7578 (том 9, л.д. 45) Обществом представлены кассовые документы за проверяемый период: карточки бухгалтерских счетов 50, 71 за 2018, 2019 годы; кассовые книги и кассовые отчеты с приложением приходных и расходных кассовых ордеров и подтверждающих документов за 2018, 2019, 2020 годы; авансовые отчеты с приложением подтверждающих документов за 2018, 2019, 2020 годы; книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, за 2018, 2019, 2020 годы (том 9, л.д. 62-180).

В ходе анализа кассовых документов по 2018 году Инспекцией установлено, что в кассе предприятия оформлено поступление денежных средств с назначением «Поступление выручки в кассу предприятия» и произведена выдача заработной платы ФИО13, ФИО8 Т.А.О., ФИО9 А.А.О., ФИО10, ФИО11, ФИО12 М.А.О. Также из кассы предприятия произведена выдача наличных денежных средств под отчет ФИО13

В ходе анализа кассовых документов по 2019 году Инспекцией установлено, что в кассе предприятия оформлено поступление денежных средств с назначением «Поступление выручки в кассу - товары» и произведена выдача заработной платы ФИО14, ФИО13, ФИО8 Т.А.О., ФИО10, ФИО11, ФИО12 М.А.О., ФИО15 Ч.Э.К., ФИО16 М.Т.О. Также из кассы предприятия произведена выдача наличных денежных средств под отчет ФИО13 Кроме того, из кассы предприятия произведена сдача наличных денежных средств на расчетный счет, открытый в СЕВЕРО-ЗАПАДНОМ ПАО БАНК «ОТКРЫТИЕ» и АРХАНГЕЛЬСКОЕ ОТДЕЛЕНИЕ № 8637 ПАО СБЕРБАНК в размере 391 000 руб. (инкассация кассы 20.09.2019 - 51 000 руб., 23.09.2019 - 115 000 руб., 21.10.2019 - 130 000 руб., 19.12.2019 - 95 000 руб. - том 9, л.д. 150, 151, 152-оборотная сторона).

В ходе анализа кассовых документов по 2020 году Инспекцией установлено, что в кассе предприятия оформлено поступление денежных средств с назначением «Поступление выручки в кассу - товары» и произведена выдача заработной платы. Также из кассы предприятия произведена выдача наличных денежных средств под отчет ФИО13 Кроме того, из кассы предприятия произведена сдача наличных денежных средств на расчетный счет, открытый в СЕВЕРО-ЗАПАДНОМ ПАО БАНК «ОТКРЫТИЕ» и АРХАНГЕЛЬСКОЕ ОТДЕЛЕНИЕ № 8637 ПАО СБЕРБАНК в размере 770 000 руб. (инкассация кассы 20.02.2020 - 1000руб., 169 000 руб., 250 000 руб., 19.03.2020 - 5000руб., 5000руб., 5000руб., 125 000 руб., 210 000 руб. - том 9, л.д. 161, 163-оборотная сторона).

Оформленные кассовые книги (кассовые отчеты за день) заявителя в спорный период подписаны руководителем Общества ФИО17. Поступление денежных средств в кассу предприятия оформлено приходными кассовыми ордерами, заполненными собственноручно ФИО17, и закреплены его подписью. Выдача денежных средств из кассы предприятия оформлена расходными кассовыми ордерами, заверенными подписью ФИО17.

Из анализа кассовых документов Общества следует, что поступление наличных денежных средств в кассу предприятия соответствует суммам поступления наличных в те же даты в отчетах о состоянии счетчиков ККТ, представленных на проверку ОФД ООО «ТАКСКОМ», что изложено на страницах 15-16 дополнения к акту налоговой проверки № 2.18-30/48 от 04.07.2022.

В ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля Обществом в ответ на требование № 2.18-30/6170 о представлении документов (информации) от 19.05.2022 (том 7, л.д. 52) представлены кассовые документы за 2018, 2019, 2020 годы, отличные от представленных ранее в ходе проверки. Из анализа представленных кассовых документов (кассовые книги, карточки бухгалтерского счета 50 - том 7, л.д. 59-70), а также уточненных налоговых деклараций и книг учета доходов и расходов к ним следует, что налогоплательщиком фактически исключены поступления наличных денежных средств от посетителей в кассу предприятия, связанные с предоставлением услуг общественного питания.

Инспекцией из анализа кассовых документов за 2018, 2019, 2020 годы, представленных в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, установлено, что в кассе предприятия оформлено поступление денежных средств по договорам займа от ФИО18 З.А.О. и ФИО9 Ш.А.О. Между тем в ранее представленных по требованию от 02.07.2021 № 2.18-30/7578 документах данные поступления денежных средств отсутствовали.

Анализ кассовых документов предприятия, представленных в рамках проведения выездной налоговой проверки, и в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, приведен на стр. 146 - 155 Решения о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения от 15.08.2022 № 2.18-30/3915.

Изложенное свидетельствует о противоречивости и непоследовательности позиции Общества.

При этом документы, подтверждающие выявление ошибок при использовании ККТ, а также проведение корректировки расчетов в соответствии с положениями Федерального закона от 22.05.2003 № 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" (далее - Закон № 54-ФЗ), налогоплательщиком не представлялись. Пояснения относительно причин внесения изменений в кассовые документы на стадии проведения дополнительных мероприятий налогового контроля также не представлены.

В ходе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и при рассмотрении дела в суде Общество ссылалось на нарушение его работниками, допущенные при применении ККТ, а также допущения разницы в времени между пробитием чека ККТ и совершением банковской транзакции.

В силу абзаца 4 пункта 2 статьи 5 Закона № 54-ФЗ организации и индивидуальные предприниматели, применяющие контрольно-кассовую технику, обязаны выдавать (направлять) покупателям (клиентам) при осуществлении расчетов в момент оплаты товаров (работ, услуг) кассовые чеки или бланки строгой отчетности в случаях, предусмотренных настоящим Федеральным законом.

Таким образом, учитывая положения Закона № 54-ФЗ, работники Общества должны были применить ККТ в момент осуществления расчета и выдать в момент оплаты кассовый чек.

Поскольку обязанность по применению ККТ в силу положений Закона № 54-ФЗ возложена на заявителя, то Общество должно было обеспечить осуществление контроля за работой официантов, с которыми заключен договор. Обществом не представлено доказательств отсутствия у него возможности для соблюдения норм Закона № 54-ФЗ.

В обоснование довода о "задвоении оплат", поступивших в виде транзакций на расчетный счет Общества, одновременно учтенных как поступившие в виде наличных платежей в кассу заявителя согласно сведениям оператора фискальных данных, а также в виде транзакций на расчетный счет Общества, одновременно учтенных как оплаченные в пользу ООО "Мир" согласно сведениям оператора фискальных данных, заявитель ссылается на отчет ООО "Ваш партнер" (том 3, л.д. 1-12; том 6, л.д. 4-200), в соответствии с которым по результатам автоматизированного анализа выручки ООО "Золотой сад" и ООО "МИР" выявлены соответствия сумм (совпадения) оформленных чеков. Согласно данному отчету по ККТ Общества и ООО "Мир" пробито чеков с указанием на оплату наличными, но совпадающими с поступлением на расчетный счет Общества: в 2018 году - 5 779 321 руб. и 1 147 663 руб. соответственно, в 2019 году - 2 463 158 руб. и 1 954 796 руб. соответственно, в 2020 году - 3 379 202 руб. и 890 916 руб. соответственно, а сумма поступлений денежных средств на расчетный счет ООО "Золотой сад" от продаж ООО "Мир" составила в 2018 году - 4 218 980 руб., в 2019 году - 4 181 661 руб., в 2020 году - 2 144 693 руб.

Как следует из пояснений заявителя, в основу данного отчета положен сравнительный анализ банковских транзакций и чеков; выявление чеков, оформленных с нарушением (в чеке определен вид оплаты «наличные», при этом есть соответствие в банковских транзакциях). Анализируемый период - 2018 - 2020 годы.

Для оказания содействия в исследовании представленного заявителем в качестве доказательства отчета ООО "Ваш партнер" (том 3, л.д. 1-12; том 6, л.д. 4-200) по ходатайству Общества в целях получения разъяснений о порядке составления указанного отчета в качестве специалиста 19.04.2023 был привлечен ФИО19, сотрудник ООО «Ваш партнер», которым составлялся представленный в материалы дела отчет, давший пояснения по представленному отчету.

Из указанных пояснений следует, что по заданным алгоритмам автоматизированным способом были выявлены совпадения чеков с банковскими транзакциями по расчетному счету во временном окне семь дней. При этом в основу выбранного алгоритма было положено предположение о том, что каждой банковской транзакции соответствует чек, а чеки, не имеющие совпадения с банковской транзакцией, являются наличными оплатами.

Соответственно, отраженные в отчете ООО "Ваш партнер" данные основаны на предположениях и не подтверждены надлежащими доказательствами, временной интервал между датами банковских транзакций и датами чеков (семь дней) при указании на совпадение сумм не обоснован.

Кроме того, суд находит обоснованными доводы ответчика о сопоставлении нескольких различных кассовых чеков на одинаковую сумму с одной и той же банковской транзакцией на эту же сумму, которые отражены в пункте 5 дополнения от 18.04.2023 к отзыву на заявление (том 10, л.д. 13-14), а также о систематическом неприменении ККТ работниками Общества, которые отражены в пункте 6 указанного дополнения. В частности, налоговым органом установлено и заявителем не опровергнуто, что сумма выручки двух хозяйствующих субъектов, включающая наличные и безналичные, меньше, чем сумма поступлений на расчетный счет Общества. Также из анализа конкретных банковских транзакций Управлением установлено и заявителем не опровергнуто, что количество банковских транзакций с определенными суммами существенно превышает количество кассовых чеков на аналогичные сумму за аналогичный период.

Принимая доводы ответчика о неоднократном сопоставлении банковских транзакций с несколькими чеками, заявитель представил корректирующий отчет от 01.05.2023 к отчету от 06.02.2023 (том 10, л.д. 57-171, том 11, л.д. 1-83, том 12, л.д. 5-128, том 13, л.д. 1-181, том 14, л.д. 34-43), согласно которому сумма поступлений денежных средств на расчетный счет ООО "Золотой сад" от продаж ООО "Мир" составила в 2018 году - 1 882 515 руб., в 2019 году - 3 124 837 руб., в 2020 году - 1 162 679 руб.

Вместе с тем, доказательства, подтверждающие, что выявленные по данным корректирующего отчета от 01.05.2023 совпадения чеков и транзакций основаны на реальных фактах поступления на расчетный счет ООО "Золотой сад" отраженных по ККТ ООО "Мир" оплатах, не представлены. Так, из пояснений от 12.05.2023 к отчету (том 12, л.д. 1-2) следует, что представитель ООО «Ваш партнер» при подготовке отчета основывался не на доказательствах допущения ошибок работниками ООО «Золотой сад» при осуществлении расчетов и пробитии кассовых чеков, а на предположении о возможности допущения таких ошибок.

Суд отмечает, что отчет "Ваш партнер" подтверждает лишь наличие некоторых совпадений по суммам чеков по ККТ ООО "Мир" и суммам транзакций по расчетному счету ООО "Золотой сад", что, принимая во внимание специфику осуществляемой деятельности (оказание услуг общественного питания) и идентичность реализуемого данными лицами ассортимента продукции, в том числе идентичности цен на такую продукцию, является обычным обстоятельством при многократной продаже одних и тех же товаров по одной и той же цене, и не может свидетельствовать о том, что поступления по ККТ ООО "Мир" зачислялись на расчетный Общества.

В дальнейшем в ходе рассмотрения дела заявитель вновь уточнил позицию в части причин ошибок при пробитии чеков и критериев, на основании которых выявляется "задвоение выручки".

Так, в дополнительных пояснениях от 17.07.2023 № 6 (том 18, л.д. 2-3) Общество указывает, что поступающие заказы вводились в компьютезированный терминал в установленную на нем программу, обслуживаемую ООО "ИТ Сомэкс" по договору на обслуживание программных продуктов ККМ от 01.01.2019, в результате чего выдавался чек, который передавался для изготовления заказа, и содержал сведения о части заказа ООО "Мир" и о части заказа ООО "Золотовй сад", их суммах. Также с помощью указанной программы формировались счета, выдаваемые для оплаты потребителям; указанная информация являлась основанием для формирования кассовых чеков, отраженных в ОФД обоих предприятий.

Заявитель полагает, что анализ сформированных заказов позволяет сформировать принцип достоверного определения источника поступлений средств на расчетный счет Общества и выявить те из них, которые не являются оплатой за реализованный владельцем расчетного счета товар.

На основании данных доводов заявитель произвел контррасчет доходов от оказания услуг общественного питания за 2019 год (том 19, л.д. 25-70, том 20, л.д. 1-150, том 21, л.д. 1-150, том 22, л.д. 1-168, том 23, л.д. 1-166), в соответствии с которым сумма, дважды учтенная Инспекцией в составе доходов за 2019 год, составляет 1 189 840 руб.

В подтверждение произведенного контррасчета заявитель ссылается на договор № 6/ИТ/2019 по обслуживанию программных продуктов и ККМ от 01.01.2019 (том 18, л.д. 4-5), копии заказов за 2019 год (представлены на флеш-накопителе - том 24, л.д. 12, а также частично на бумажном носителе - том 24, л.д. 13-25, том 18, л.д. 14-30, 38-95), а также приложенные к дополнительным пояснениям от 11.09.2023 копии актов приема-передачи неисключительных прав на использование результатов интеллектуальной деятельности по лицензионному договору от 26.12.2011 № 1908, от 17.04.2016, копию информационного письма ООО ГК "Софтбаланс", выписку о правообладателе программы.

Изучив указанные доводы и исследовав представленные заявителем документы, суд пришел к выводу о неподтвержденности представленного контррасчета доходов от оказания услуг общественного питания за 2019 год. При этом суд исходит из следующего.

Наличие у заявителя права на использование той или иной программы факт ее использования в проверяемый период не подтверждает, как и не подтверждает то обстоятельство, что представленные в материалы дела на флеш-накопителе копии заказов составлены непосредственно в отраженные в них дату и время, а также соответствуют фактическим обстоятельствам оказания услуг в рамках одного конкретного заказа.

Более того, в ходе выездной налоговой проверки в рамках статьи 93.1 НК РФ Инспекцией у ООО "ИТ Сомэкс" требованием № 2.18-30/14693 от 09.21.2021 (том 19, л.д. 3-4) запрашивались документы и информация по взаимоотношениям с Обществом.

В ответ на требование ООО «ИТ Сомэкс» были представлены: договор 6/ИТ/2019 от 01.01.2019 (том 19, л.д. 5-7); акт № 00000024 от 25.01.2019 (том 19, л.д. 8), из которого следует, что ООО «ИТ Сомэкс» для ООО «Золотой сад» оказаны услуги по перерегистрации онлайн-кассы (январь 2019 г.) стоимостью 11 700 руб.; акт сверки с покупателем ООО «Золотой сад» с 01.01.2018 по 31.12.2020 (том 19, л.д. 9) и оборотно-сальдовая ведомость по счету 62 за январь 2018 - декабрь 2020 г. (том 19, л.д. 10), из которых следует, что ООО «ИТ Сомэкс» за спорный период была оказана только одна услуга стоимостью 11 700 руб. (перерегистрация онлайн-кассы).

При этом ответчик также обращает внимание, что оказание ООО «ИТ Сомэкс» в спорный период лишь одной услуги по перерегистрации онлайн-кассы стоимостью 11 700 руб. подтверждается также сведениями расчетного счета ООО «Золотой сад» за спорный период. Сведения об осуществлении в пользу ООО "ИТ Сомэкс" иных платежей в спорных период, подтверждающие документы заявитель не представил.

Вышеизложенное ставит под сомнение доводы Общества об обслуживании ООО «ИТ Сомэкс» программы 1С Предприятие, Конфигурация: Трактиръ: Front-Office и составлении заказов в данной программе непосредственно в проверяемый период.

Кроме того, как следует из протокола допроса № 466 от 06.08.2021 ФИО20 (том 7, л.д. 3-34), пояснившей, что занимается оформлением документов для Общества в связи с проведением выездной налоговой проверки, свидетель сообщила, что не знает, с помощью какой программы автоматизируется бухгалтерский и налоговый учет ООО "Золотой сад" в 2018-2020 году, на вопрос, знакома ли свидетелю организации ООО "Мир", свидетель затруднилась ответить.

Заказы, представленные заявителем в материалы дела на флеш-накопителе, в ходе выездной налоговой проверки, обжалования решения в Управлении, непосредственно при обращении в суд с рассматриваемым заявлениям либо на начальных стадиях судебного процесса не были представлены. Данные документы также не использовались заявителем при формировании доказательственной базы и обосновании своей позиции на основе первоначального и корректирующего отчетов "Ваш партнер" в ходе дальнейшего рассмотрения дела, а были представлены Обществом в материалы дела спустя несколько месяцев после начала судебного разбирательства.

Из пояснений представителя заявителя следует, что сумма заказа распределялась на ООО "Золотой сад" в части алкогольной продукции и напитков бара в связи с наличием лицензии на продажу алкоголя и на ООО "Мир" в части блюд, изготавливаемых на кухне. Вместе с тем, Инспекцией в ходе проверки установлено, что реализуемый ассортимент по данным фискальных документов ООО «Мир» идентичен ассортименту, реализуемому Обществом, в том числе из представленных ООО "Эвотор ОФД" данных следует, что ООО "Мир" осуществлялась реализация в адрес покупателей алкогольной продукции.

Следовательно, представленные Обществом заказы не позволяют установить, что именно является основанием разделения сумм отраженных в них заказов.

Кроме того, в ходе проверки Инспекцией установлено, что сумма общей выручки ООО "Золотой сад" и ООО "Мир" (как наличные, так и безналичные оплаты) по отчетам операторов фискальных данных существенно меньше поступлений на расчетный счет Общества. Примеры таких расхождений с разбивкой по месяцам (с января по май) в 2019 году приведены ответчиком в пункте 4 пояснений по делу от 11.09.2023. Заявитель причину таких расхождений не обосновал, при составлении контррасчета данное обстоятельство не учитывал.

Законом № 54-ФЗ определены правила применения контрольно-кассовой техники при осуществлении расчетов в Российской Федерации в целях обеспечения интересов граждан и организаций, защиты прав потребителей, обеспечения установленного порядка осуществления расчетов, полноты учета выручки в организациях и у индивидуальных предпринимателей, в том числе в целях налогообложения и обеспечения установленного порядка оборота товаров.

В статье 1.1 данного Закона содержатся, в том числе, следующие понятия:

кассовый чек - первичный учетный документ, сформированный в электронной форме и (или) отпечатанный с применением контрольно-кассовой техники в момент расчета между пользователем и покупателем (клиентом), содержащий сведения о расчете, подтверждающий факт его осуществления и соответствующий требованиям законодательства Российской Федерации о применении контрольно-кассовой техники;

контрольно-кассовая техника - электронные вычислительные машины, иные компьютерные устройства и их комплексы, обеспечивающие запись и хранение фискальных данных в фискальных накопителях, формирующие фискальные документы, обеспечивающие передачу фискальных документов в налоговые органы через оператора фискальных данных и печать фискальных документов на бумажных носителях в соответствии с правилами, установленными законодательством Российской Федерации о применении контрольно-кассовой техники;

применение контрольно-кассовой техники - совокупность действий организации или индивидуального предпринимателя с использованием контрольно-кассовой техники, включенной в реестр контрольно-кассовой техники и зарегистрированной в порядке, установленном настоящим Федеральным законом, по формированию фискальных данных и фискальных документов, их записи и хранению в фискальном накопителе, сведения о котором представлены в налоговые органы при регистрации либо перерегистрации контрольно-кассовой техники, а также передаче фискальных документов оператору фискальных данных либо в налоговые органы в случаях, установленных законодательством Российской Федерации о применении контрольно-кассовой техники;

расчеты - прием (получение) и выплата денежных средств наличными деньгами и (или) в безналичном порядке за товары, работы, услуги,

Пунктом 1 статьи 1.2 Закона № 54-ФЗ установлено, что контрольно-кассовая техника, включенная в реестр контрольно-кассовой техники, применяется на территории Российской Федерации в обязательном порядке всеми организациями и индивидуальными предпринимателями при осуществлении ими расчетов, за исключением случаев, установленных настоящим Федеральным законом.

Согласно пункту 2 статьи 1.2 Закона № 54-ФЗ при осуществлении расчета пользователь обязан выдать кассовый чек или бланк строгой отчетности на бумажном носителе и (или) в случае предоставления покупателем (клиентом) пользователю до момента расчета абонентского номера либо адреса электронной почты направить кассовый чек или бланк строгой отчетности в электронной форме покупателю (клиенту) на предоставленные абонентский номер либо адрес электронной почты (при наличии технической возможности для передачи информации покупателю (клиенту) в электронной форме на адрес электронной почты), если иное не установлено настоящим Федеральным законом.

Пунктом 2 статьи 5 Закона № 54-ФЗ установлены, в том числе, обязанности пользователя применять контрольно-кассовую технику с установленным внутри корпуса фискальным накопителем, соответствующую требованиям законодательства Российской Федерации о применении контрольно-кассовой техники; выдавать (направлять) покупателям (клиентам) при осуществлении расчетов в момент оплаты товаров (работ, услуг) кассовые чеки или бланки строгой отчетности в случаях, предусмотренных настоящим Федеральным законом.

Конституционный Суд Российской Федерации при рассмотрении вопросов, связанных с проверкой конституционности законоположений, регулирующих применение контрольно-кассовой техники, неоднократно указывал, что такие законоположения имеют многофункциональное значение и направлены на обеспечение интересов граждан в области торговли и оказания услуг, защиту прав потребителя, а также охрану установленного порядка торговли и оказания услуг, фискальных интересов государства, финансовой (в том числе налоговой) дисциплины. Применение контрольно-кассовой техники в предпринимательской деятельности служит ведению учета поступления и выдачи наличных денежных средств при совершении сделок, что отражается на определении налоговой базы и размере подлежащих уплате налогов. Федеральный законодатель, устанавливая порядок осуществления наличных денежных расчетов, в силу статьи 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации вправе в пределах своих конституционных полномочий ввести некоторые ограничения в целях защиты прав и законных интересов других лиц (Определения от 30.03.2023 № 711-О, от 05.11.2003 № 348-О, от 17.102006 № 436-О, от 26.04.2021 № 641-О, от 31.05.2022 № 1183-О и др.).

Принимая во внимание изложенного, суд находит обоснованным использование налоговым органом информации, предоставленной операторами фискальных данных, с целью определения налоговой базы и размера подлежащих уплате налогов.

Доводы заявителя о том, что Управлением не определен действительных размер налоговых обязательств Общества, отклоняются как голословные.

Представленные операторами фискальных данных сведения заявителем не опровергнуты; доказательства, отвечающие критериям относимости, допустимости, достоверности и достаточности, в подтверждение доводов о неверном определении ответчиком налоговой базы по указанному эпизоду, заявителем не представлены.

Представленные в материалы дела отчеты ООО "Ваш партнер", контррасчет доходов за 2019 год, как основанные на выявлении некоторых совпадений между указанными в чеках суммами и поступившими на расчетный счет суммами (с применением разных критериев, методик и алгоритмов для выявления таких совпадений), наличие ошибок при пробитии чеков ККТ, недостоверность сведений в представленной операторами фискальных данных информации, не подтверждают. Кроме того, данные отчеты, контррасчет и наличие совпадений, на которые указывает заявитель, не являются основанием для коррекции фискальных данных в силу действующего налогового законодательства, законодательства о применении контрольно-кассовой техники.

Заявителем не представлены доказательства, подтверждающие своевременные выявление и выполнение корректировки произведенных расчетов, а также доказательства того, что чеки коррекции, представленные в Инспекцию при рассмотрении возражений, заявления о допущенном нарушении ККТ, представленные в Управление при апелляционном обжаловании, основаны на реальных фактах выявленных ошибок в произведенных расчетах, требующих такой корректировки. Не представлены Обществом также доказательства, подтверждающие основания для перерасчета выручки в соответствии с отраженными в отчете ООО "Ваш партнер" данными о совпадениях некоторых сумм чеков и банковских транзакций либо в соответствии с контррасчетом доходов за 2019 год данными о совпадении размеров некоторых банковских транзакций с суммарным размером по двум чекам ООО "Золотой сад" и ООО "Мир".

Суд также учитывает, что предположения о допущенных ошибках в применении ККТ работниками заведения общественного питания появились через несколько лет после проведения непосредственно самих расчетов с покупателями и пробития кассовых чеков, в ходе проведения в отношении заявителя выездной налоговой проверки; также суд принимает во внимание противоречивость, неопределенность и непоследовательность позиции Общества в части указания на ошибки и причины, по которым они были допущены (критерии выявления ошибок).

При этом, изменение позиции Общества в ходе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, обжалования решения в Управлении, рассмотрении настоящего судебного спора сопровождалось тем, что одна и та же транзакция могла соотноситься с одним, потом с другим чеком, а в последующем - с совокупностью двух чеков. Изложенное свидетельствует о том, что заявитель не располагает ни сведениями о фактах допущенных ошибок, ни подтверждающими такие ошибки доказательствами, а основывает свою позицию, при каждом ее уточнении, на различных предположениях. Сказанное свидетельствует о необоснованности выдвигаемых Обществом доводов.

Допустимых доказательств, отвечающих требованиям статьи 68 АПК РФ, достоверно подтверждающих факт ошибочного пробития кассового чека в каждом отдельном случае соотнесения кассового чека и банковской транзакции (суммы по одному кассовому чеку ООО "Мир" и одному кассовому чеку ООО "Золотой сад" с банковской транзакцией - применительно к контррасчету доходов за 2019 год) заявитель не представил.

Принимая во внимание изложенное, Инспекция пришла к обоснованному выводу о том, что денежные средства, уплаченные согласно данным оператора ОФД ООО "Такском" за оказание услуг общественного питания в виде наличных денежных средств, а также денежные средства, которые согласно данным ООО "Эватор ОФД" поступили от посетителей ресторана "Летний сад" ООО "Мир" за оказание услуг общественного питания являются доходом заявителя.

Основания для отмены решения в части доначисления налога по указанному эпизоду, а также соответствующих сумм пеней (в оспариваемой части) и штрафа, у суда отсутствуют.

При этом суд считает необходимым отметить, что вывод относительно обоснованности начисления пеней сделан с учетом решения Управления от 16.03.2023 № 30-09/12650@ об отражении операций в ЕНС "АИС Налог-3" (том 11, л.д. 84), т.е. в пределах предмета спора.

Так, в соответствии с решением решения Управления от 16.03.2023 № 30-09/12650@ в период действия моратория были излишне начислены пени в сумме 545 211 руб. 73 коп. Как следует из копии электронного файла (том 11, л.д. 85), пени на указанную сумму уменьшены, что послужило основанием для уточнения Обществом заявленных требований на основании ходатайства от 25.05.2023 (том 17, л.д. 5) с учетом проведенной Управлением корректировки обязательств заявителя по уплате пеней, начисленных оспариваемым решением, принятого протокольным определением от 01.06.2023 (с учетом заявления об уточнении заявленных требований (том 24, л.д. 26-27), принятого протокольным определением от 07.09.2023).

Сумма штрафа определена Инспекцией с учетом смягчающих ответственность обстоятельств, в соответствии с пунктом 1 статьи 112, пунктом 3 статьи 114 НК РФ, и уменьшена в восемь раз; оснований для большего снижения штрафа исходя из конкретных фактических обстоятельств настоящего дела, характера правонарушения суд не усматривает.

По пункту 3.2 заявления – эпизод, связанный с расходами Общества, в связи с отказом в принятии расходов на оплату услуг ресурсоснабжающей организации, в отношении договора энергоснабжения от 01.10.2018 №11-04719, заключенному Обществом с ООО «ТГК-2 Энергосбыт» (электричество) на сумму 294 164 руб. 48 коп.

В ходе анализа представленной Обществом КУДиР за 2018 - 2020 годы налоговым органом установлено, что в составе расходов от реализации Обществом по контрагенту ООО «ТГК-2 ЭНЕРГОСБЫТ» отражена сумма 294 164,48 руб. (стр. 205-207 Решения), в том числе:

за 2019 год - 130 098,77 руб.;

за 2020 год - 138 966,90 рублей.

В 2019 - 2020 годах перечисление денежных средств с расчетного счета Общества контрагенту ООО «ТГК-2 ЭНЕРГОСБЫТ» производилось с указанием в назначении платежа «Оплата за электроэнергию по Договору 11-004719 от 01.10.19». Данные обстоятельства установлены на основании анализа движения денежных средств по расчетным счетам Общества за 2019, 2020 годы, что отражено на страницах 208-210 оспариваемого решения.

В ходе проведения мероприятий налогового контроля в соответствии со ст. 93.1 НК РФ в адрес ООО «ТГК-2 ЭНЕРГОСБЫТ» направлено требование от 10.11.2021 № 2.18-30/13471 о представлении документов (информации) по взаимоотношениям с ООО «Золотой сад».

В ответ на указанное требование ООО "ТГК-2 Энергосбыт" представлен договор энергоснабжения от 01.10.2018 № 11-04719 (общая сумма платежей по договору 269 065 руб. 67 коп., заключенный между ООО «ТГК-2 ЭНЕРГОСБЫТ» (гарантирующий поставщик), и ООО «Зимний сад» (Потребитель).

В соответствии с представленным на проверку приложением № 1 к договору энергоснабжения услуга предоставляется по адресу: <...>.

При этом в сопроводительном письме ООО «ТГК-2 ЭНЕРГОСБЫТ» сообщило, что договорные отношения между ООО «ТГК-2 ЭНЕРГОСБЫТ» и ООО «Золотой сад» отсутствуют.

Заявитель указывает, что оплата электроэнергии осуществлена на основании заключенного договора аренды, на помещения, расположенные в доме № 44, по ул. Дачная 44 в городе Архангельске, в соответствии с которыми коммунальные расходы относятся на арендатора.

Обществом представлен договор аренды от 01.06.2018, заключенный между ООО «Золотой сад» (Арендатор) и ФИО21 (Арендодатель) на передачу во временное пользование нежилого помещения с кадастровым номером: 29:22:060407:59, по адресу: <...>, площадью 255 кв.м.

В ходе проведения выездной налоговой проверки установлено, что нежилое помещение с кадастровым номером: 29:22:060407:59, расположенное по адресу: <...>, принадлежит на праве собственности ФИО22.

При анализе КУДиР за 2019 - 2020 годы в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекцией установлено отражение расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по УСН (доходы, уменьшенные на величину расходов), с назначением операции «Оплата за электроэнергию по Договору 11-004719 от 01.10.19».

В ходе рассмотрения возражений на дополнение к Акту налоговой проверки представителем налогоплательщика в подтверждение доводов о неправомерном отказе Инспекцией в принятии расходов ООО «Золотой сад» по оплате электроэнергии представлен договор энергоснабжения от 01.10.2018 № 11-004719, заключенный между ООО «ТГК-2 ЭНЕРГОСБЫТ» (гарантирующий поставщик) и ООО «Зимний сад» (Потребитель).

Аналогичный договор представлен на проверку в соответствии со статьей 93.1 НК РФ по требованию о представлении документов (информации) от 10.11.2021 № 2.18-30/13471 по взаимоотношениям с ООО «Золотой сад».

Принимая во внимание отсутствие договорных отношений у заявителя с ООО "ТГК-2 Энергосбыт" и с ООО "Зимний сад" в период с 2018 по 2020 год, Инспекция пришла к выводу, что расходы в сумме 269 065 руб. 67 коп. не относятся к деятельности, заявленной Обществом при применении упрощенной системы налогообложения, в связи с чем отказала в признании указанных расходов для целей налогообложения.

Общество не согласно с решением Инспекции в данной части, поскольку сам факт несения указанных расходов налоговым органом не оспаривается, указывается только на отсутствие экономического смысла спорных платежей для Общества; однако арендатор вправе учесть в расходах при применении УСН стоимость оплаченных им коммунальных услуг при наличии документального подтверждения.

Заявитель указывает, что, поскольку оплата производилась за электроэнергию, поставляемую в арендуемые Обществом у ФИО23 помещения, которые сдавались в субаренду, при этом в связи с осуществлением указанного вида деятельности (сдача в субаренду нежилых помещений) Общество применяет УСН, спорные суммы расходов подлежат учету для целей налогообложения в составе расходов от реализации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.14 НК РФ объектом налогообложения при применении упрощенной системы налогообложения признаются: доходы, доходы, уменьшенные на величину расходов.

В силу пункта 2 данной статьи выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком.

Обществом в налоговых периодах 2018-2020 годов выбран объект налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов".

Согласно пункту 2 статьи 346.18 НК РФ в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.

В пункте 1 статьи 346.16 НК РФ приведен перечень расходов, уменьшающих сумму полученных доходов, в том числе, расходы на приобретение основных средств и материальные расходы.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.16 НК РФ расходы, указанные в пункте 1 настоящей статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 настоящего Кодекса.

Как указано в пункте 1 статьи 252 НК РФ, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, расходы должны быть обоснованными, документально подтвержденными и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Несоблюдение какого-либо из указанных критериев означает невозможность принятия затрат в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу.

Как следует из материалов дела, Общество на основании договора аренды нежилого помещения от 01.06.2018 (том 14, л.д. 1-3) является арендатором нежилого помещения с кадастровым номером 29:22:060407:59, по адресу: <...>, площадью 255 кв. м. Арендодателем и собственником указанного помещения является ФИО21

Пунктами 2.1.4, 2.2.1 установлены обязанность ФИО21 при наличии технической возможности, по запросу арендатора, обеспечить арендатора необходимыми коммунальными услугами за счет арендатора (Общества); обязанность арендатора по внесению арендной платы, а также иных обязательных платежей в порядке и сроки, предусмотренные договором.

В дополнительных пояснениях от 27.06.2023 (том 17, л.д. 106-107) заявитель указывает, что в спорный период осуществлял деятельность по сдаче помещений, расположенных в указанном здании, в субаренду для осуществления предпринимательской деятельности следующим субарендаторам: предприниматель ФИО24 (договор субаренды нежилых помещений от 14.02.2020), ООО "Белые ночи" (договор субаренды нежилых помещений № 7 от 01.08.2018), ООО "Аквамарин" (договор субаренды нежилых помещений от 01.08.2018), предприниматель ФИО25 (договор субаренды нежилых помещений от 01.11.2018), предприниматель ФИО26 (договор субаренды нежилых помещений от 24.07.2018; оплаты проходили от ФИО27).

В ходе выездной налоговой проверки установлено получение Обществом доходов от сдачи в субаренду нежилых помещений по следующим контрагентам - ООО "Аквамарин", ООО "Белые ночи", предприниматель ФИО25, предприниматель ФИО24 (предоставление в субаренду нежилых помещений по адресу: <...>), а также предприниматель ФИО27 (аренда, коммунальные платежи), что отражено в оспариваемом решении, в том числе в таблице на странице 84 оспариваемого решения.

При этом, в ответ на требование Инспекции от 15.12.2021 № 2.18-30/14995 заявителем представлены копии договоров субаренды с ООО "Белые ночи" от 01.08.2018 с дополнительным соглашением от 01.04.2020 и агентского договора от 01.01.2019 (том 11, л.д. 94-96), с ООО "Аквамарин" от 01.08.2018 (том 11, л.д. 98-99), с предпринимателем ФИО24 от февраля 2020 года (том 11, л.д. 100- 101), с предпринимателем ФИО25 от 01.11.2018 (том 11, л.д. 102-103). В ходе рассмотрения дела в суде заявитель представил также копию договора субаренды нежилых помещений от 24.07.2018 с предпринимателем ФИО26 (том 14, л.д. 19-22).

Материалами дела подтверждается и ответчиком не оспаривается перечисление Обществом в 2019 году 130 098 руб. 77 коп. и в 2020 году 138 966 руб. 90 коп. ООО «ТГК-2 ЭНЕРГОСБЫТ».

Управление указывает на отсутствие договора между заявителем и третьим лицом. Вместе с тем, одно лишь отсутствие договора энергоснабжения при фактическом использовании Обществом нежилых помещений для предоставления в субаренду не может являться основанием для непризнания фактически понесенных расходов по оплате поставленной в такие помещения электрической энергии.

Нормы, содержащиеся в абзацах втором и третьем пункта 1 статьи 252 НК РФ, не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

Фактически понесенные арендатором затраты, направленные на получение дохода, могут признаваться в составе расходов для целей налогообложения вне зависимости от наличия договоров энергоснабжения с таким арендатором либо с собственником недвижимого имущества - арендодателем.

Из пояснений третьего лица от 01.06.2023 и от 14.07.2023 (том 17, л.д. 41-42, том 18, л.д. 1) и приложенных к ним документов следует, что денежные средства, поступившие от ООО «Золотой сад» на расчетный счет ООО «ТГК-2 Энергосбыт» в период с 26.03.2019 по 18.12.2020 с назначением платежа «Оплата за электроэнергию по договору № 11-004719 от 01.10.2019» разносились в счет оплаты за электрическую энергию по договору энергоснабжения № 11-004719 от 01.10.2018, заключенному между ООО «ТГК-2 Энергосбыт» и ООО «Зимний сад».

В приложении № 1 к договору энергоснабжения № 11-004719 от 01.10.2019 указан перечень средств измерения и мест их установки с указанием точки поставки, категории надежности и с разбивкой по группам присоединения к соответствующей сетевой организации, а именно прибор учета МИРТЕК 301-D 33-230-10-100А № 0140022303324, установлен в ВРУ здания и учитывает объем электрической энергии, потребленной в помещении кафе по адресу: <...>.

Налоговый орган со ссылкой на отсутствие договорных отношений между заявителем и ООО "Зимний сад" пришел к выводу об экономической необоснованности расходов, посчитав, что они не относятся к деятельности, заявленной Обществом при применении УСН.

В пояснениях от 25.05.2023 (том 14, л.д. 51-53) заявитель указал, что после ввода здания в эксплуатацию, собственник проводил переговоры о передаче здания в аренду ООО "Зимний сад", которым была подана заявка в ООО "ТГК-2 Энергосбыт" на заключение договора энергоснабжения по указанному объекту недвижимого имущества. В последствии заключение договора аренды с ООО "Зимний сад" не состоялось.

При этом заявитель указывает, что расходы по договору № 11-004719 от 01.10.2018 за потребленную Обществом электроэнергию заявитель производил самостоятельно; ООО "Зимний сад" по данному договору оплаты не производил. Указанные доводы подтверждаются материалами дела и ответчиком не опровергнуты.

Более того, спорные платежи производились с 26.03.2019 по 18.12.2020, в то время как согласно данным Единого государственного реестра юридических лиц общество с ограниченной ответственностью "Зимний сад" (ИНН <***>) 17.07.2019 прекратило деятельность в связи с исключением из ЕГРЮЛ недействующего юридического лица, что влечет прекращение обязательств по договору № 11-004719 от 01.10.2018 (ст. 419 ГК РФ), что не учтено налоговым органом при принятии оспариваемого решения.

Кроме того, согласно части 2 статьи 539 ГК РФ договор энергоснабжения заключается с абонентом при наличии у него отвечающего установленным техническим требованиям энергопринимающего устройства, присоединенного к сетям энергоснабжающей организации, и другого необходимого оборудования, а также при обеспечении учета потребления энергии.

Однако в данном случае ООО "Зимний сад" до прекращения деятельности не являлось владельцем энергопринимающих устройств, присоединенных к сетям ООО "ТГК-2 Энергосбыт", и не осуществляло фактическое потребление электрической энергии. Обратного ответчиком не доказано; данные обстоятельства при вынесении оспариваемого решения не учтены.

Так, в ходе проведения контрольных мероприятий налоговым органом установлено, что собственником нежилого помещения, расположенного по адресу: <...> с кадастровым номером 29:22:060407:59 является ФИО21, что отражено на стр. 74 оспариваемого решения. Доказательства наличия договорных отношений между ФИО21 и ООО "Зимний сад" в отношении указанного объекта в материалах дела отсутствуют.

Ссылки Управления на то, что общая площадь помещения составляет 1039 кв.м, а заявитель по договору от 01.06.2018 арендует 255 кв.м, об обратном не свидетельствуют.

В дополнительных пояснениях от 27.06.2023 (том 17, л.д. 106-107) Общество указало, что 763 кв. м сдаются ФИО21 в аренду ООО "Агроторг" (магазин "Пятерочка") по договору от 18.04.2018 № 14739 (том 16, л.д. 24-54), остальная площадь, за исключением вспомогательных помещений (теплоузел), предоставлена в аренду заявителю.

При этом из пояснений третьего лица от 01.06.2023 (том 17, л.д. 41-42, том 18, л.д. 1) и приложенных к ним документов следует, что помимо договора энергоснабжения № 11-004719 от 01.10.2018, по данному адресу имеется еще один договор № 16-000057 от 01.10.2018 с ООО «Агроторг» в отношении помещения магазина «Пятерочка», расположенного по тому же адресу. Абоненты, с которыми сложились фактические взаимоотношения по снабжению электрической энергией, отсутствуют.

Наличие только двух абонентов электроэнергии по указанному адресу, наличие между ООО "Агроторг" и ООО "ТГК-2 Энергосбыт" договора энергоснабжения в отношении магазина "Пятерочка", свидетельствует о том, что оплата электрической энергии Обществом в период с 26.03.2019 по 18.12.2020 осуществлялась в отношении помещений, являющихся предметом договора аренды от 01.06.2018, заключенного с ФИО21

Факт поставки электроэнергии в арендуемые Обществом у ФИО21 нежилые помещения Управление не опровергает. Доказательств того, что ФИО21 либо иное лицо, кроме заявителя, несли расходы по оплате электроэнергии в пользу ООО "ТГК-2 Энергосбыт", материалы дела не содержат.

Таким образом, материалами дела подтверждается, что Общество фактически понесло расходы на оплату электрической энергии, поставленной в нежилые помещения, в отношении которых заявитель осуществлял деятельность по предоставлению недвижимого имущества в субаренду, облагаемую по УСН. Данные обстоятельства Управлением не опровергнуты.

В отсутствие снабжения нежилых помещений электроэнергией, Общество не могло реализовать право на передачу данных помещений в субаренду. Следовательно, соответствующие затраты произведены Обществом в целях осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

С учетом изложенного, расходы на оплату электроэнергии подтверждены документально и связаны с деятельностью, направленной на получение дохода.

При этом из оспариваемого решения следует, что доходы, полученные в связи с предоставлением в субаренду нежилых помещений по адресу: <...>, в виде арендной платы и возмещения эксплуатационных платежей как переменной составляющей арендной платы, учтены при определении налоговых обязательств Общества.

Кроме того, налоговым органом приняты понесенные Обществом расходы в пользу ПАО "ТГК-2" за период с 01.04.2019 по 28.12.2019 по оплате поставленной в арендуемые заявителем в доме № 44 по ул. Дачная нежилые помещения тепловой энергии, в отсутствие договорных отношений между заявителем и теплоснабжающей организацией, с учетом того, что между ФИО21 и ПАО "ТГК-2" заключен договор теплоснабжения.

Вместе с тем, отсутствие договора энергоснабжения между собственником и гарантирующим поставщиком электрической энергии при фактическом несении арендатором расходов по ее оплате не может являться основанием для их исключения при определении налоговой базы по УСН.

Судом отклоняются доводы Управления, изложенные в пояснениях от 29.05.2023, от 20.06.2023, поскольку обстоятельства, на которые ссылается ответчик, факт несения расходов Обществом и их связь с направленной на получение дохода деятельностью Общества (передача помещений в субаренду), не опровергают.

Отсутствие доказательств, подтверждающих исполнение агентского договора от 01.10.2018, заключенного Обществом с ООО "Зимний сад", не влияет на правовую природу произведенных Обществом по оплате электроэнергии платежей, поскольку из содержания данного договора следует, что он заключен в отношении принадлежащих ООО "Зимний сад" помещений. Вместе с тем, как отмечено ранее, 17.07.2019 ООО "Зимний сад" прекратило деятельность, а ранее не являлось владельцем энергопринимающих устройств, присоединенных к сетям ООО "ТГК-2 Энергосбыт" по адресу: ул. Дачная, д. 44, и не осуществляло фактическое потребление электрической энергии по указанному адресу. При этом ответчик также указывает, что ни в ходе проверки, ни в ходе судебного разбирательства не установлено, что передаваемые заявителем в субаренду по адресу: ул. Дачная, 44, помещения принадлежат ООО "Зимний сад".

То, что помещения передаются в субаренду с августа 2018 года, арендные платежи в адрес ФИО21 перечислялись с августа 2018 года по ноябрь 2019 года, а спорные платежи в адрес ООО "ТГК-2 Энергосбыт" производились с 26.03.2019 по 18.12.2020; отсутствие доказательств исполнения агентских договоров, заключенных Обществом с ООО "Белые ночи"; несоответствие уплаченных в адрес ресурсоснабжающих организаций сумм с размером произведенных субарендаторами компенсаций эксплуатационных платежей, и положения пункта 2.1.4 договора аренды от 01.06.2018, заключенного между ФИО21 и Обществом, также не свидетельствует о том, что спорные платежи не связаны с деятельностью, заявленной Обществом при применении УСН. При этом суд считает необходимым отметить, что наличие всех вышеназванных обстоятельств не послужило основанием к непринятию коммунальных расходов в пользу ПАО "ТГК-2", что свидетельствует о противоречивости и непоследовательности позиции ответчика.

Таким образом, материалами дела подтверждается, что Общество понесло экономически оправданные и документально подтвержденные материальные затраты, связанные с оплатой поставленной ООО "ТГК-2 Энергосбыт" электроэнергии, и что эти затраты были произведены в целях осуществления реальной экономической деятельности, направленной на получение дохода (экономического эффекта), в том числе от сдачи помещений в субаренду предпринимателям ФИО24, ФИО25, ФИО26 (оплаты от ФИО27), ООО "Белые ночи" и ООО "Аквамарин". Следовательно, данные затраты отвечают вышеуказанным критериям, обозначенным в статьях 252 и 254 НК РФ.

Доказательств, опровергающих эти обстоятельства, налоговый орган при рассмотрении дела в суде не представил.

Следовательно, указанные затраты являются обоснованными, соответствуют требованиям закона, а поэтому доначисление Обществу налога, начисление соответствующих пени и налоговых санкций в связи с непринятием указанных расходов нельзя признать правомерным.

Принимая во внимание изложенное, решение Инспекции № 2.18-30/3915 от 15.08.2022 подлежит признанию недействительным в части непринятия в расчет по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, расходов на оплату услуг ресурсоснабжающей организации ООО «ТГК-2 Энергосбыт» (электричество) на сумму 269 065 руб. 67 коп., соответствующих сумм пени, за вычетом начисленных в период действия моратория и скорректированных решением Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 16.03.2023 № 30-09/12650@ к уменьшению пени, а также соответствующих сумм штрафных санкций.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины по настоящему делу подлежат отнесению на ответчика.

Руководствуясь статьями 110, 197-201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Архангельской области

РЕШИЛ:

Признать недействительным проверенное на соответствие нормам Налогового кодекса Российской Федерации решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Архангельску № 2.18-30/3915 от 15.08.2022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части непринятия в расчет по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, расходов на оплату услуг ресурсоснабжающей организации ООО «ТГК-2 ЭНЕРГСБЫТ» (электричество) на сумму 269 065 руб. 67 коп., соответствующих сумм пени, за вычетом начисленных в период действия моратория и скорректированных решением Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 16.03.2023 № 30-09/12650@ к уменьшению пени, а также соответствующих сумм штрафных санкций.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказать.

Обязать Управление Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью "Золотой сад".

Взыскать с Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу в пользу общества с ограниченной ответственностью "Золотой сад" 3000руб. расходов по государственной пошлине.

Настоящее решение может быть обжаловано в Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд путем подачи апелляционной жалобы через Арбитражный суд Архангельской области в срок, не превышающий одного месяца со дня его принятия.

Судья

А.С. Тарасова