610007, г. Киров, ул. Хлыновская, 3,http://2aas.arbitr.ru
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
арбитражного суда апелляционной инстанции
г. Киров
22 августа 2014 года | Дело № А28-11788/2013 |
Резолютивная часть постановления объявлена 21 августа 2014 года.
Полный текст постановления изготовлен августа 2014 года .
Второй арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Хоровой Т.В.,
судей Немчаниновой М.В., Ольковой Т.М. ,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Кондаковой О.С.,
при участии в судебном заседании:
представителей Банка: ФИО2, действующего на основании доверенности от 23.05.2014 № 3025, ФИО3, действующего на основании доверенности от 25.03.2014 № 2980, ФИО4. действующей на основании доверенности от 25.03.2014 № 2982, ФИО5, действующего на основании доверенности от 25.03.2014 № 2982,
представителей Инспекции: ФИО6, действующей на основании доверенности от 10.01.2014 № 01-22/010, ФИО7, действующей на основании доверенности от 17.01.2014 № 01-22/053, ФИО8, действующего на основании доверенности от 11.07.2014 № 01-22/122, ФИО9, действующего на основании доверенности от 14.01.2014 № 01-22/149,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Акционерно-коммерческого банка «Вятка-банк» открытого акционерного общества
на решение Арбитражного суда Кировской области от 23.04.2014 по делу №А28-11788/2013, принятое судом в составе судьи Вихаревой С.М.,
по заявлению Акционерно-коммерческого банка «Вятка-банк» открытого акционерного общества (ИНН: <***>, ОГРН: <***>)
к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Кирову
(ИНН: <***>, ОГРН: <***>),
о признании частично недействительным решения от 28.06.2013 № 25-39/412,
установил:
Акционерно-коммерческий банк «Вятка-банк» открытое акционерное общество (далее – Общество, Банк, налогоплательщик) обратился с заявлением в Арбитражный суд Кировской области к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Кирову (далее – Инспекция, налоговый орган)о признании частично недействительным решения от 28.06.2013 № 25-39/412.
Решением Арбитражного суда Кировской области от 23.04.2014 требования налогоплательщика удовлетворены частично: решение Инспекции признано недействительным в частиначисления налога на прибыль за 2011 в сумме 5 614 992 руб., а также соответствующих сумм пеней и штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.
В удовлетворении остальной части заявленных налогоплательщиком требований отказано.
Банк с принятым решением суда в части отказа в удовлетворении его требований не согласился и обратился во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт.
Банк полагает, что судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права: статьи 301, 304 и 274 Налогового кодекса Российской Федерации, а также неверно определены условия, при которых имеется возможность учесть убыток от операций с ФИСС, не обращающимися на организованном рынке.
Так суд первой инстанции указал, что убыток должен быть получен от сделки с ФИСС, не обращающимися на организованном рынке (от внебиржевой сделки), которая является хеджирующей (страхующей объект хеджирования) с учетом требования пункта 5 статьи 301 НКРФ, однако такое толкование ограничивает возможность отнесения убытков, полученных от сделок с ФИСС на организованном рынке (биржевых сделок) на уменьшение прибыли, выступающих хеджирующими (страхующими объект хеджирования) сделками, полученной от сделки с ФИСС, не обращающимися на организованном рынке (от внебиржевой сделки), и являющейся объектом хеджирования, что противоречит нормам и смыслу статей 301, 304 и 274 Налогового кодекса Российской Федерации.
Судом первой инстанции был сделан вывод о том, что, поскольку Банк совершал и ранее аналогичные операции (сделки на бирже и с ООО «Сахар-Сити»), но не относил их к операциям хеджирования в целях налогообложения прибыли, поэтому отсутствует необходимость оценки операций с точки зрения операций хеджирования. То есть суд неправомерно дал оценку управленческим решениям Банка на предмет экономической целесообразности и необходимости, и сделал вывод о том, что если Банк ранее не применял хеджирование для целей налогообложения, то и в рассматриваемой совокупности сделок не должен применять.
Сделав вывод о том, что биржевые сделки (продажа на бирже IСЕ опционов РUТ в декабре 2011) не могут быть признаны объектом хеджирования, суд первой инстанции не исследовал и не привел обоснований того, что риски по сделкам, выступающим объектом хеджирования, отсутствуют.
Судом не исследованы и не доказаны обстоятельства, связанные с риском ликвидности для Банка и риском приобретения новых опционов, несмотря на то, что данные факторы риска оказали существенное влияние на выбор стратегии хеджирования.
Заявитель апелляционной жалобы считает, что вывод суда первой инстанции о том, что позиция налогоплательщика о риске ликвидности и приобретении новых опционов не нашла своего подтверждения в ходе судебного разбирательства, противоречит материалам дела, в том числе, и расчету рисков Банка и расчету имущественных последствий для Банка вследствие неприменения хеджирующих операций.
Банк представил также «Дополнение к апелляционной жалобе», в котором обращает внимание апелляционного суда на следующие обстоятельства:
1) суд первой инстанции нарушил принцип перераспределения бремени доказывания в делах, рассматриваемых в соответствии с главами 22 и 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), установленный частью 3 статьи 189 АПК РФ, возложив на Банк обязанность доказать факты, на которые он ссылался при оспаривании ненормативного правового акта, и нарушив право Банка на равенство всех перед законом и судом, а также право на равный доступ к правосудию.
2) Вследствие неправомерно возложения на Банк бремени доказывания фактов, суд первой инстанции установил обстоятельства, имеющие значение для рассмотрения дела, без соответствующих доказательств.
Так, суд указал, что продаваемые опционы в декабре 2011 на бирже совпадают (что подтверждается отчетами брокера) с купленными опционами в июле-августе 2011, что свидетельствует о закрытии ранее открытой позиции, однако Банк не мог купить на бирже опционы и продать те же опционы через определенный период времени по одинаковой цене, поскольку цена биржевого контракта меняется через короткий промежуток времени, что делает невозможным покупку и продажу идентичных опционов по условиям контрактов.
3) Суд первой инстанции безосновательно не исследовал и не принял во внимание при вынесении решения заключение специалиста - ООО «Финансовая компания АЖИО», тогда как специалист при даче заключения предполагал и указывал на те обстоятельства, которые относятся и к объекту хеджирования, и к рискам по сделке. Данное заключение суду первой инстанции следовало оценить наряду с иными доказательствами.
Кроме того, в судебном заседании апелляционного суда 21.08.2014 представители Банка заявили, что при рассмотрении заявления налогоплательщика о признании недействительным решения налогового органа суд первой инстанции вышел за пределы заявленных им требований.
Таким образом, Банк считает, что решение от 23.04.2014 подлежит отмене, поскольку при его принятии суд первой инстанции неправильно применил нормы материального и процессуального права и неверно оценил фактические обстоятельства дела.
Инспекция представила отзыв на жалобу, в котором против доводов налогоплательщика возражает, просит решение суда оставить без изменения.
Также налоговым органом представлено мнение по доводам АКБ «Вятка-банк» ОАО от 18.08.2014.
Подробно позиции сторон изложены в жалобе, в «Дополнении к апелляционной жалобе», в отзыве на жалобу и мнении налогового органа.
В соответствии со статьей 158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебное разбирательство по делу откладывалось до 10 часов 00 минут 21.08.2014.
В судебных заседаниях апелляционного суда 24.07.2014 и 21.08.2014 представители сторон настаивали на своих позициях по рассматриваемому спору.
Законность решения Арбитражного суда Кировской области от 23.04.2014 проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Инспекцией в отношении Общества проведена выездная налоговая проверка за период с 01.01.2011 по 31.12.2011, по результатам которой составлен акт от 04.06.2013 № 25-39/122.
28.06.2013 Инспекцией вынесено решение о привлечении к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неполную уплату налога на прибыль за 2011 в виде штрафа (уменьшен в 10 раз) в сумме 994 846,12 руб. и по статье 123 НК РФ в виде штрафа (уменьшен в 10 раз) в сумме 3008,12 руб.
Кроме того, данным решением Обществу предложено уплатить налог на прибыль за 2011 в сумме 37 498 459 руб., пени по налогу на прибыль - 4802339,31 руб. и пени по НДФЛ – 118,77 руб.
Налогоплательщик с решением Инспекции не согласился и обжаловал его в УФНС России по Кировской области.
Решением вышестоящего налогового органа от 16.09.2013 решение Инспекции оставлено без изменения.
Общество с решением Инспекции частично не согласилось и обратилось с заявлением в суд.
Арбитражный суд Кировской области, руководствуясь статьями 247, 252, 274, 301, 303, 304, 326 Налогового кодекса Российской Федерации, приняв во внимание необоснованное начисление налога на прибыль в размере 5 614 992 руб. из-за невключения налоговым органом для целей налогообложения расходов, связанных с операциями с ФИСС, требования Общества в части доначисления налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафа в указанной части удовлетворил, в остальной части заявленные требования налогоплательщика признал неправомерными.
При этом суд первой инстанции указал, что фактически основная и хеджирующая сделкиОбществом были заменены, поскольку объектом хеджирования с 01.12.2011 по 15.12.2011 банк признал продажу опционов PUT на фьючерсы на бирже ICE, а хеджирующей сделкой - покупку опционов PUT на фьючерсы у ООО «Сахар-Сити».
Второй арбитражный апелляционный суд, изучив доводы жалобы, «Дополнение к апелляционной жалобе», отзыва на жалобу, мнение налогового органа, заслушав представителей сторон, исследовав материалы дела, не нашел оснований для отмены или изменения решения суда исходя из нижеследующего.
Согласно статье 246 НК РФ ОАО АКБ «Вятка-Банк» является плательщиком налога на прибыль.
На основании статьи 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.
Пунктом 1 статьи 252 НК РФ определено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно пункту 1 статьи 274 НК РФ налоговой базой для целей главы 25 Кодекса признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 настоящего Кодекса, подлежащей налогообложению.
Пунктом 16 статьи 274 НК РФ установлено, что особенности определения налоговой базы по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок устанавливаются с учетом положений статей 301 - 305 настоящего Кодекса.
В соответствии с пунктом 1 статьи 301 НК РФ финансовым инструментом срочной сделки признается договор, являющийся производным финансовым инструментом в соответствии с Федеральным законом «О рынке ценных бумаг». Перечень видов производных финансовых инструментов (в том числе форвардные, фьючерсные, опционные контракты, своп-контракты) устанавливается федеральным органом исполнительной власти по рынку ценных бумаг в соответствии с Федеральным законом «О рынке ценных бумаг».
Под базисным активом финансовых инструментов срочных сделок понимается предмет срочной сделки (в том числе иностранная валюта, ценные бумаги и иное имущество и имущественные права, процентные ставки, кредитные ресурсы, индексы цен или процентных ставок, другие финансовые инструменты срочных сделок).
Финансовые инструменты срочных сделок подразделяются на финансовые инструменты срочных сделок, обращающиеся на организованном рынке, и финансовые инструменты срочных сделок, не обращающиеся на организованном рынке (пункт 3 статьи 301 НКРФ).
В силу пункта 5 статьи 301 НК РФ под операциями хеджирования понимаются операции (совокупность операций) с финансовыми инструментами срочных сделок (в том числе разных видов), совершаемые в целях уменьшения (компенсации) неблагоприятных для налогоплательщика последствий (полностью или частично), обусловленных возникновением убытка, недополучением прибыли, уменьшением выручки, уменьшением рыночной стоимости имущества, включая имущественные права (права требования), увеличением обязательств налогоплательщика вследствие изменения цены, процентной ставки, валютного курса, в том числе курса иностранной валюты к валюте Российской Федерации, или иного показателя (совокупности показателей) объекта (объектов) хеджирования.
Под объектами хеджирования признаются имущество, имущественные права налогоплательщика, его обязательства, в том числе права требования и обязанности, носящие денежный характер, срок исполнения которых на дату совершения операции хеджирования не наступил, включая права требования и обязанности, осуществление (исполнение) которых обусловлено предъявлением требования стороны по договору и в отношении которых налогоплательщик принял решение о хеджировании. Базисные активы финансовых инструментов срочных сделок, которые используются для операции хеджирования, могут отличаться от объекта хеджирования.
В целях хеджирования допускается заключение более одного финансового инструмента срочной сделки разных видов, включая заключение нескольких финансовых инструментов срочных сделок в рамках одной операции хеджирования в течение срока хеджирования.
Для подтверждения обоснованности отнесения операции (совокупности операций) с финансовыми инструментами срочных сделок к операции хеджирования налогоплательщик составляет на дату заключения данных сделок (первой из сделок - при заключении нескольких сделок в рамках одной операции хеджирования) по операции хеджирования справку, подтверждающую, что исходя из прогнозов налогоплательщика совершение данной операции (совокупности операций) позволяет уменьшить неблагоприятные последствия, связанные с изменением цены (в том числе рыночной котировки, курса) или иного показателя объекта хеджирования.
На основании статьи 303 НК РФ доходами налогоплательщика по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, полученными в налоговом (отчетном) периоде, признаются:
1) суммы денежных средств, причитающиеся к получению в отчетном (налоговом) периоде одним из участников операции с финансовым инструментом срочной сделки при ее исполнении (окончании);
2) иные суммы, причитающиеся к получению в течение налогового (отчетного) периода по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, в том числе в порядке расчетов по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, предусматривающим поставку базисного актива.
Пунктом 2 статьи 303 НК РФ предусмотрено, что расходами по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, понесенными в налоговом (отчетном) периоде, признаются:
1) суммы денежных средств, подлежащие уплате в отчетном (налоговом) периоде одним из участников операции с финансовым инструментом срочной сделки при ее исполнении (окончании);
2) иные суммы, подлежащие уплате в течение налогового (отчетного) периода по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, а также стоимость базисного актива, передаваемого по сделкам, предусматривающим поставку базисного актива;
3) иные расходы, связанные с осуществлением операций с финансовыми инструментами срочных сделок.
Налоговая база по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, обращающимися на организованном рынке, и налоговая база по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, исчисляются отдельно (пункт 1 статьи 304 НК РФ).
Налоговая база по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, обращающимися на организованном рынке, определяется как разница между суммами доходов по указанным сделкам со всеми базисными активами, причитающимися к получению за отчетный (налоговый) период, и суммами расходов по указанным сделкам со всеми базисными активами за отчетный (налоговый) период. Отрицательная разница соответственно признается убытком от таких операций. Убыток по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, обращающимися на организованном рынке, уменьшает налоговую базу, определяемую в соответствии со статьей 274 НК РФ (пункт 2 статьи 304 НК РФ).
Согласно пункту 3 статьи 304 НК РФ налоговая база по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, определяется как разница между доходами по указанным операциям со всеми базисными активами и расходами по указанным операциям со всеми базисными активами за отчетный (налоговый) период. Отрицательная разница соответственно признается убытками от таких операций.
Убыток по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, не уменьшает налоговую базу, определенную в соответствии со статьей 274 НК РФ (за исключением случаев, предусмотренных пунктом 5 настоящей статьи).
В соответствии с пунктом 5 статьи 304 НК РФ при осуществлении операции хеджирования с учетом требований пункта 5 статьи 301 настоящего Кодекса доходы (расходы) учитываются при определении налоговой базы, при расчете которой в соответствии с положениями статьи 274 НК РФ учитываются доходы и расходы, связанные с объектом хеджирования.
Согласно статье 326 НК РФ налогоплательщик по операциям с финансовыми инструментам срочных сделок определяет налоговую базу на основании данных регистров налогового учета. Налоговая база определяется налогоплательщиком на дату исполнения срочной сделки.
Аналитический учет требований (обязательств) по финансовым инструментам срочных сделок налогоплательщики обязаны вести по каждому виду финансовых инструментов срочных сделок. Аналитический учет прав требований (обязательств) ведется раздельно по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, обращающимися на организованном рынке, по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, а также по операциям, совершенным в целях хеджирования.
При наступлении срока исполнения финансового инструмента срочной сделки налогоплательщик производит оценку требований и обязательств на дату его исполнения в соответствии с условиями ее заключения и определяет сумму доходов (расходов), подлежащих включению в налоговую базу.
Налогоплательщик выделяет для отдельного налогового учета операции с финансовыми инструментами срочных сделок, совершенные в целях компенсации возможных убытков, возникающих в результате неблагоприятного изменения цены или иного показателя базисного актива (объекта хеджирования).
Справка составляется налогоплательщиком по каждой операции хеджирования отдельно и содержит следующие данные:
- описание операции хеджирования, включающее наименование объекта хеджирования, типы страхуемых рисков (ценовой, валютный, кредитный, процентный или другие подобные риски), планируемые действия относительно объекта хеджирования (покупка, продажа, иные действия), финансовые инструменты срочных сделок, которые планируется использовать, условия исполнения сделок;
- дату начала операции хеджирования, дату ее окончания и (или) ее продолжительность, промежуточные условия расчета. Дата начала операции хеджирования может устанавливаться путем закрепления порядка ее определения;
- объем, дату и цену сделки (сделок) с объектом хеджирования (для ожидаемых (планируемых) сделок - объем, дату, цену и иные существенные условия сделки);
- объем, дату и цену сделки (сделок) с финансовыми инструментами срочных сделок.
Справка может содержать и иные сведения на усмотрение налогоплательщика, подтверждающие совершение операции в целях хеджирования.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, основным видом деятельности Общества является прочее денежное посредничество (ОКВЭД 65.12).
По результатам выездной налоговой проверки Инспекция пришла к выводу о неполной уплате Обществом налога на прибыль за 2011 в сумме 37 498 459 руб. вследствие не включения в налоговую базу 187 492 294,71 руб., полученных по операциям на бирже Intercontinental Exchange, Нью-Йорк, США (далее - биржа ICE) с финансовыми инструментами срочных сделок (далее - ФИСС), обращающимися на организованном рынке, что повлекло за собой нарушение статьи 274, пунктов 3, 5 статьи 301, пунктов 2, 3, 5 статьи 304, статьи 326 НК РФ. При этом Инспекция учитывала, что операции Банка по приобретению опционов PUT у ООО «Сахар-Сити» в период с 01 по 15 декабря 2011 не могут являться хеджирующими операциями по отношению к продаже Банком аналогичных опционов PUT на бирже ICE.
В ходе выездной налоговой проверки (18.10.2012) Обществом в налоговый орган была представлена уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль за 2011 (корректировка 3) с приложениями - листы 05 виды операций 1 (операции с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ЦБ), 2 (операции с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ЦБ), 3 (операции с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке ЦБ).
Ранее лист 05 с видом операции 3 не представлялся, в первоначальной декларации данные доходы и расходы отражались в составе внереализационных доходов и расходов.
В листе 05 уточненной налоговой декларации (вид операции 3 - операции с ФИСС, не обращающиеся на организованном рынке ЦБ) отражены следующие показатели:
- доход от выбытия, в том числе, доход от погашения (строка 010) - 497 021 291 руб.,
- расходы, связанные с приобретением и реализацией (выбытием, в том числе, погашением) (строка 030) - 496 943 459 руб.,
- итого прибыль (убыток) (строка 040) – 77 832 руб.,
- налоговая база без учета убытков, полученных в предыдущих налоговых периодах (строка 060) – 77 832 руб.
Согласно представленным в ходе выездной налоговой проверки уточнениям по налогу на прибыль за 2011 (РНУ-62 «Финансовый результат по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок») доходы и расходы по данным операциям составили:
- положительная премия, маржа: премия по внебиржевому опциону – 77832 руб., фьючерсы на бирже - 140 688 102 руб., биржевые опционы - 187 492 294 руб., вариационная маржа и премия, вне биржи - 168 763 063 руб., всего - 497021 291 руб.,
- отрицательная премия, маржа: внебиржевые опционы - 187 492 294 руб., вариационная маржа и премия, вне биржи - 140 688 102 руб., премия на опционы, биржа - 168 763 063 руб., всего - 496 943 459 руб.
Указанные выше операции были осуществлены в ходе заключения Банком с ООО «Сахар-Сити» и на бирже ICE через брокеров Broker Credit Service (Cyprus) Limited и AS KIT Finance Europe (Эстония) сделок с опционами на фьючерсные контракты (с 30.11.2011 по 14.12.2011) и фьючерсными контрактами на сахар-сырец (с 20.12.2011 по 29.12.2011).
Из материалов дела усматривается, что между Банком и ООО «Сахар-Сити» (компания) заключен договор купли-продажи (соглашение об опционе) от 12.11.2010 № 101, а также дополнительное соглашение от 15.12.2010, которым внесены изменения в Соглашение.
В соответствии с пунктом 2.1 Соглашения (в редакции дополнительного соглашения) стороны соглашаются заключать друг с другом сделки купли-продажи опционов в количестве и на условиях, определяемых в дополнительных соглашениях к настоящему договору. Банк покупает (продает) указанные опционы по поручению компании в соответствии с условиями биржи ICE и по котировкам этой биржи. Сумма сделок по настоящему договору рассчитывается как сумма сделок по всем опционам согласно дополнительным соглашениям к настоящему договору.
Согласно пункту 2.2 Соглашения (в редакции дополнительного соглашения) при покупке опционов компанией: компания обязуется купить у Банка опционы, выплатить премию, являющуюся вознаграждением Банку, и возместить плату по опционам, а Банк обязуется продать компании опционы и выплатить положительную маржу по опционам.
При продаже опционов компанией: Банк обязуется купить у компании опционы, выплатить премию, а компания обязуется продать Банку опционы и выплатить положительную маржу по опционам по следующим параметрам (по 1 опциону):
- Базисный актив - средневзвешенная цена фьючерсного контракта на сахар-сырец;
- Стиль опциона - американский;
- Тип опциона - PUT;
- Способ исполнения опциона - расчётный опцион;
- Сумма сделки по опциону - согласно дополнительным соглашениям к настоящему договору;
- Премия по опциону - согласно дополнительным соглашениям к настоящему договору;
- Цена Страйк - согласно дополнительным соглашениям к настоящему договору;
- Срок действия опциона - согласно дополнительным соглашениям к настоящему договору;
- Дата сделки - согласно дополнительным соглашениям к настоящему договору;
- Дата исполнения опциона - согласно дополнительным соглашениям к настоящему договору;
- Дата фактического исполнения опциона - согласно дополнительным соглашениям к настоящему договору.
Банк обязуется ежедневно направлять компании отчет по сделкам в электронном виде представителю компании по адресу, указанному в данном пункте договора.
Согласно дополнительным соглашениям к договору от 12.11.2010 № 101 и данным бухгалтерского учета в 2011 между Банком и ООО «Сахар-Сити» были совершены следующие операции с опционами и фьючерсными контрактами на сахар-сырец:
- продажа опционов в адрес ООО «Сахар-Сити» (премия по опционным контрактам New York Sugar11 Jan12 PUT) на сумму 168 763 063,08 руб., в том числе:
18.07.2011 - 37 463 396,14 руб.,
19.07.2011 - 20 197 632 руб.,
20.07.2011 - 26 089 883,40 руб.,
01.08.2011 - 15 268 067,36 руб.,
02.08.2011 - 8 553 340,32 руб.,
03.08.2011 - 16 822 753,92 руб.,
23.08.2011 - 19 807 143,72 руб.,
24.08.2011 - 18 436 036,58 руб.,
25.08.2011 - 6 124 809,64 руб.
- Покупка опционов у ООО «Сахар-Сити» (премия по опционным контрактам New York Sugar11 Jan12 PUT) на сумму 187 492 294,71 руб., в том числе:
01.12.2011 - 17 633 291,36 руб.,
02.12.2011 - 21 635 480,32 руб.,
05.12.2011 - 21 946 507,97 руб.,
06.12.2011 - 12 461 621,76 руб.,
07.12.2011 - 4 249 859,26 руб.,
08.12.2011 - 39 985 113,50 руб.,
09.12.2011 - 8 674 667,01 руб.,
12.12.2011 - 36 241 326,80 руб.,
13.12.2011 - 13 756 556,13 руб.,
14.12.2011 - 4 788 564,48 руб.,
15.12.2011 - 6 119 305,92 руб.
Банком уплачена вариационная маржа по контракту ICE Sugar Mar12 в адрес ООО «Сахар-Сити» в сумме 140 688 101,79 руб., в том числе:
21.12.2011 - 11 900 229,43 руб.,
22.12.2011 - 11 966 779,85 руб.,
23.12.2011 - 11 780 723,42 руб.,
26.12.2011 - 11 246 448,50 руб.,
28.12.2011 - 21 839 364,19 руб.,
29.12.2011 - 41 181 319,28 руб.,
30.12.2011 - 30 773 237,12 руб.
В целом за 2011 по операциям Общества с ФИСС, заключенным с ООО «Сахар-Сити, был получен убыток в сумме 159 417 333,42 руб. (доходы - 168763063,08 руб., расходы - 328 180 396,50 руб.).
Материалами дела подтверждается, что в 2011 Банк покупал (продавал) на бирже ICE через брокеров «BrokerCreditService (Cyprus) Limited» и «AS KIT Finance Europe» опционы на фьючерсные контракты на сахар-сырец и фьючерсные контракты на сахар-сырец.
После исполнения заявки Банка на покупку (продажу) опционов на фьючерсные контракты и фьючерсные контракты на сахар-сырец брокеры «BrokerCreditService (Cyprus) Limited» и «AS KIT Finance Europe» направляли банку отчет брокера, в котором указывали наименование контракта, дату и вид операции (покупка/продажа), количество контрактов, цену контракта и комиссию брокера за данную операцию.
Согласно отчетам брокеров: «BrokerCreditService (Cyprus) Limited» и «AS KIT Finance Europe», а также по данным бухгалтерского учета в 2011 Банком были совершены следующие операции с опционами и фьючерсными контрактами на сахар-сырец на бирже ICE:
1) покупка опционов на бирже (премия по опционным контрактам New York Sugar11 Jan12 PUT) на сумму 168 763 063,08 руб., в том числе:
15.07.2011 (отчет брокера) в сумме 37 463 396,14 руб., (отражение операции в бухгалтерском учете 18.07.2011),
18.07.2011 (отчет брокера) в сумме 20 197 632 руб. (отражение операции в бухгалтерском учете 19.07.2011),
19.07.2011 (отчет брокера) в сумме 26 089 883,40 руб. (отражение операции в бухгалтерском учете 20.07.2011),
29.07.2011 (отчет брокера) в сумме 15 268 067,36 руб. (отражение операции в бухгалтерском учете 01.08.2011),
01.08.2011 (отчет брокера) в сумме 8 553 340,32 руб. (отражение операции в бухгалтерском учете 02.08.2011),
02.08.2011 (отчет брокера) в сумме 16 822 753,92 руб. (отражение операции в бухгалтерском учете 03.08.2011),
22.08.2011 (отчет брокера) в сумме 19 807 143,72 руб. (отражение операции в бухгалтерском учете 23.08.2011),
23.08.2011 (отчет брокера) в сумме 18 436 036,58 руб. (отражение операции в бухгалтерском учете 24.08.2011),
24.08.2011 (отчет брокера) в сумме 6 124 809,64 руб. (отражение операции в бухгалтерском учете 25.08.2011).
2) Продажа опционов на бирже (премия по опционным контрактам New York Sugar11 Jan12 PUT) на сумму 187 492 294,71 руб., в том числе:
30.11.2011 (отчет брокера) на сумму 17 633 291,36 руб. (отражение операции в бухгалтерском учете 01.12.2011),
01.12.2011 (отчет брокера) на сумму 21 635 480,52 руб. (отражение операции в бухгалтерском учете 02.12.2011),
02.12.2011 (отчет брокера) на сумму 21 946 507,97 руб. (отражение операции в бухгалтерском учете 05.12.2011),
05.12.2011 (отчет брокера) на сумму 12 461 621,76 руб. (отражение операции в бухгалтерском учете 06.12.2011),
06.12.2011 (отчет брокера) на сумму 4 249 859,26 руб. (отражение операции в бухгалтерском учете 07.12.2011),
07.12.2011(отчет брокера) на сумму 39 985 113,50 руб. (отражение операции в бухгалтерском учете 08.12.2011),
08.12.2011 (отчет брокера) на сумму 8 674 667,01 руб. (отражение операции в бухгалтерском учете 09.12.2011),
09.12.2011 (отчет брокера) на сумму 36 241 326,80 руб. (отражение операции в бухгалтерском учете 12.12.2011),
12.12.2011 (отчет брокера) на сумму 13 756 556,13 руб. (отражение операции в бухгалтерском учете 13.12.2011),
13.12.2011 (отчет брокера) на сумму 4 788 564,48 руб. (отражение операции в бухгалтерском учете 14.12.2011),
14.12.2011 (отчет брокера) на сумму 6 119 305,92 руб. (отражение операции в бухгалтерском учете 15.12.2011).
Кроме того Банком получена вариационная маржа (маржа по фьючерсным контрактам ICE Sugar Mar12) в сумме 140 688 101,79 руб., в том числе:
20.12.2011 (отчет брокера) в сумме 11 900 229,43 руб. (отражение операции в бухгалтерском учете 21.12.2011),
21.12.2011 (отчет брокера) в сумме 11 966 779,85 руб. (отражение операции в бухгалтерском учете 22.12.2011),
22.12.2011 (отчет брокера) в сумме 11 780 723,42 руб. (отражение операции в бухгалтерском учете 23.12.2011),
23.12.2011 (отчет брокера) в сумме 11 246 448,50 руб. (отражение операции в бухгалтерском учете 26.12.2011),
27.12.2011 (отчет брокера) в сумме 21 839 364,19 руб. (отражение операции в бухгалтерском учете 28.12.2011),
28.12.2011(отчет брокера) в сумме 41 181 319,28 руб. (отражение операции в бухгалтерском учете 29.12.2011),
29.12.2011 (отчет брокера) в сумме 30 773 237,12 руб. (отражение операции в бухгалтерском учете 30.12.2011).
За 2011 от операций Банка с ФИСС, заключенными на бирже ICE, получена прибыль в размере 159 417 333,42 руб. (доходы - 328 180 396,50 руб., расходы - 168 763 063,08 руб.).
Из анализа документов, касающихся взаимоотношений между Бакном, ООО «Сахар-Сити», «Broker Credit Service Limited» и «AS KIT Finance Europe», следует, что после совершения Банком операции на бирже ICE с опционами на фьючерсные контракты и фьючерсными контрактами на сахар-сырец на следующий рабочий день между Банком и ООО «Сахар-Сити» заключались дополнительные соглашения к договору купли-продажи (соглашение об опционе) от 12.11.2010 № 101. По данным соглашениям Банк продавал (покупал) ООО «Сахар-Сити» опционы на фьючерсные контракты и фьючерсные контракты на сахар-сырец. В дополнительных соглашениях указывались наименования контрактов, дата и вид операции (покупка/продажа), количество контрактов, цена контракта и комиссия за данную операцию.
Таким образом, согласно отчетам брокера операции по продаже опционов на сахар-сырец совершались Банком на бирже ICE ранее одного рабочего дня, чем приобретение опционов с теми же существенными условиями у ООО «Сахар-Сити».
Так, например, опционы проданы на бирже 30.11.2011, 01.12.2011, 02.12.2011, 05.12.2011, 06.12.2011, 07.12.2011, 08.12.2011, 09.12.2011, 12.12.2011, 13.12.2011, 14.12.2011, а приобретены у ООО «Сахар-Сити» (согласно дополнительным соглашениям) 01.12.2011, 02.12.2011, 05.12.2011, 06.12.2011, 07.12.2011, 08.12.2011, 09.12.2011, 12.12.2011, 13.12.2011, 14.12.2011, 15.12.2011, соответственно.
Расчеты между Банком и ООО «Сахар-Сити» по операциям покупки (продажи) опционов на фьючерсные контракты и фьючерсных контрактов на сахар-сырец производились на основании дополнительных соглашений к договору.
Согласно протоколу допроса от 28.03.2013 № 25-39/784 ФИО10 (свидетель в 2010-2011 работал аналитиком в ООО «Продимекс-Холдинг») в его обязанности входил анализ мирового рынка сахара-сырца. На основании договора об оказании услуг между ООО «Сахар-Сити» и ООО «Продимекс-Холдинг» ФИО10 оказывал услуги ООО «Сахар-Сити» по консультированию и ведению сделок по купле-продаже опционов на сахар.
ФИО10 пояснил, что в 2010 Банк предложил приобрести на мировых площадках опционы на фьючерсный контракт на сахар-сырец. При этом Банк кредитовал ООО «Сахар-Сити» на покупку данных опционов. ФИО10 по телефону от имени ООО «Сахар-Сити» давал Банку заявку на покупку (продажу) опционов и на следующий день между Банком и ООО «Сахар-Сити» заключалось дополнительное соглашение по факту выполненной работы; отчеты брокера предоставлялись по запросу ООО «Сахар-Сити»; предметом договора являлись именно расчетные опционы Нью-Йоркской биржи, которые приобретались Банком по согласованию с ООО «Сахар-Сити».
Свидетель ФИО4 (протокол допроса от 05.04.2013 № 25-39/795) сообщила, что Банк приобретал опционы PUT, базисным активом которого выступала средневзвешенная цена фьючерсного контракта на сахар-сырец на бирже ICE в период с 01.01.2011 по 31.12.2011 от своего имени и за свой счет.
Каким образом исполнялся договор купли-продажи (соглашение об опционе) от 12.11.2010 № 101, каким образом Банк получал заявки от ООО «Сахар-Сити» и как отчитывался о проделанной работе, ФИО4 пояснить не смогла, так как в ее обязанности входило отражение в бухгалтерском учете данных операций на основании первичных учетных документов и заключенных договоров; в 2010 данные сделки в управленческом учете признавались хеджирующими; в налоговом учете признание или непризнание данных операций хеджирующими не влияло на величину налоговой базы и налога на прибыль. По приобретенным опционам PUT Банк не нес рисков. Уплатив опционную премию, Банк приобретал только право поставки актива по заранее оговоренной цене без принятия каких либо обязательств. По проданным опционам ООО «Сахар-Сити», получив опционную премию, Банк на себя принимал риски срочных сделок, обусловленные вероятностью негативного изменения цены на фьючерсные контракты на сахар-сырец. В течение срока действия опционов указанные риски для Банка, как правило, отсутствовали в силу отрицательной разницы между номинальной контрактной стоимостью финансового инструмента и его текущей рыночной стоимостью. В те моменты, когда указанная разница была положительной, риски Банка полностью устранялись купленными на бирже ICE опционами PUT (в случае реализации рисков по срочной сделке, заключенной с ООО «Сахар-Сити» все возможные убытки могли быть погашены реализацией прав по купленным на аналогичных условиях опционам PUT). Банк на регулярной основе, в целях исполнения требований Положения Банка России от 20.03.2006 № 283-П «О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери», осуществлял анализ сведений о динамике изменений рыночной стоимости базисного актива.
Свидетель ФИО11 (протокол допроса от 09.04.2013) в отношении порядка исполнения договора с ООО «Сахар-Сити» пояснил, что он получал заявки в виде письма в электронном виде или по телефону, в заявках указывался объем опционов в штуках и диапазон цены (минимум, максимум), который устраивал ООО «Сахар-Сити». При заключении сделки на продажу опциона Банк продавал опцион ООО «Сахар-Сити» и покупал в том же объеме и за ту же цену опцион на бирже через брокера. Банком оформлялись и подписывались дополнительные соглашения к договору от 12.11.2010 № 101, так же направлялись отчеты о заключенных сделках в электронном виде. Покупка опционов на бирже осуществлялась за счет Банка. Рисков Банк не нес, так как при совершении продажи или покупки опционов PUT с ООО «Сахар-Сити», у Банка появлялись обязательства, которые банк закрывал путем совершения обратной сделки на бирже. Ни до заключения договора от 12.11.2010 № 101, ни после Банк не проводил исследования на предмет изменения цен на сахар-сырец на мировом рынке и опциона PUT, базисным активом которого выступает средневзвешенная цена фьючерсного контракта на сахар-сырец на бирже ICE.
В материалах дела имеется приказ от 31.12.2010 № 265/1, которым в учетную политику Общества внесены изменения путем дополнения пункта 5.9 подпунктом 5.9.1 «Порядок ведения налогового учета по срочным сделкам». Ранее такие положения в учетной политике общества отсутствовали.
Данный приказ (подпункт 5.9.1 пункта 5.9 учетной политики) не противоречит требованиям НК РФ, регламентирует порядок налогового учета сделок с ФИСС, порядок оформления документов для отнесения операций с ФИСС к операциям хеджирования.
Из расчета операции хеджирования от 11.07.2011 следует, что по заключенному договору с ООО «Сахар-Сити» от 12.11.2010 № 101 за 2010 проведены сделки в количестве 6970 опционов PUT на фьючерсный контракт на сахар-сырец. ООО «Сахар-Сити» выразил желание проводить дальше работу с контрактами данного вида с 18.07.2011.
В целях компенсации наступления неблагоприятных последствий, в результате изменения цены фьючерсного контракта на сахар-сырец, отделом по работе на фондовых рынках предлагается открывать хеджирующие позиции по договору от 12.11.2010 № 101 с ООО «Сахар-Сити» на бирже ICE через брокеров BrokerCreditService (Cyprus) Limited и AS KIT Finance Europe. При этом:
- наименование объекта хеджирования: опцион PUT на фьючерсный контракт на сахар-сырец, проданный ООО «Сахар-Сити»;
- тип страхуемого риска: ценовой;
- планируемые действия относительно объекта хеджирования: покупка опционов PUT на фьючерсный контракт на сахар-сырец по дате исполнения идентично проданным опционам PUT на фьючерсный контракт на сахар-сырец ООО «Сахар-Сити»;
- используемые инструменты: опцион PUT на фьючерсный контракт на сахар-сырец, торгуемый на бирже ICE;
- дата начала операции хеджирования: 11.07.2011;
- дата окончания операции хеджирования: 01.03.2012.
Схема работы по сделкам с ООО «Сахар-Сити»:
1) продаем ООО «Сахар-Сити» опцион PUT на фьючерсный контракт на сахар сырец,
2) покупаем опцион PUT на фьючерсный контракт на сахар сырец на бирже ICE.
Согласно распоряжению президента Банка от 11.07.2011 в целях компенсации наступления неблагоприятных последствий в результате изменения цены фьючерсного контракта на сахар-сырец отделом по работе на фондовых рынках будут открываться хеджирующие позиции по договору от 12.11.2010 № 101 с ООО «Сахар-сити» на бирже ICE через брокеров Broker Credit Service (Cyprus) Limited и AS KIT Finance Europe.
Согласно справкам за 2011 о совершении хеджирующих сделок на дату совершения сделки в разрезе отдельных операций хеджирования при продаже Банком опционов на сахар-сырец ООО «Сахар-Сити» в июле-августе 2011 были составлены справки о совершении хеджирующей сделки со следующими существенными условиями:
- наименование объекта хеджирования: опцион PUT на фьючерсный контракт на сахар-сырец, проданные ООО «Сахар-Сити»;
- тип страхуемого риска: ценовой;
- планируемые действия относительно объекта хеджирования: покупка опционов PUT на фьючерсный контракт на сахар-сырец по дате исполнения идентично проданным опционам PUT на фьючерсный контракт на сахар-сырец ООО «Сахар-Сити»;
- используемые инструменты: опцион PUT на фьючерсный контракт или фьючерсный контракт на сахар-сырец, торгуемый на бирже ICE;
- дата начала операции хеджирования: дата заключения сделки на бирже ICE;
- дата окончания операции хеджирования: дата исполнения фьючерсного контракта на сахар-сырец.
При этом согласно отчетам брокера операции по приобретению опционов на сахар-сырец совершались Банком ранее одного рабочего дня, чем продажа опциона с теми же существенными условиями ООО «Сахар-Сити».
Согласно письму от 17.04.2013 № 26/3-790 (т.3, л.д.3-4) Банк заключил договор купли-продажи (соглашение об опционе) от 12.11.2010 № 101 с ООО «Сахар-Сити» с целью получения прибыли в виде опционной премии. ООО «Сахар-Сити» заключал указанный договор с целью страхования себя от рыночных рисков (негативного изменения сахара-сырца в будущем). Инициатором заключения сделки выступал ООО «Сахар-Сити». Опционы на фьючерсные контракты (купля (продажа) права на поставку (покупку) сахара-сырца в определенную дату в будущем) являются широко распространенным способом страхования рыночных рисков для компаний, занимающихся оптовыми продажами сахара. Банк приобретал от своего имени и за свой счет опционы PUT, базисным активом которого выступала средневзвешенная цена фьючерсного контракта на сахар-сырец на бирже ICE в период с 01.10.2011 по 31.12.2011.Заявки от ООО «Сахар-Сити» Банк получал по электронной почте и по телефону. По факту исполнения заявок обе стороны подписывали дополнительное соглашение, в котором были прописаны основные параметры сделки. Приобретение опционов на бирже Банк осуществлял от своего имени и за свой счет.
В 2010 в управленческом учете Банк признавал сделки по приобретению и реализации опциона PUT, базисным активом которого выступала средневзвешенная цена фьючерсного контракта на сахар-сырец на бирже ICE, хеджирующими. В налоговом учете признание или не признание данных операций хеджирующими на величину налоговой базы и налога на прибыль не влияло. По биржевым опционам PUT Банк не нес риски. Расходы Банка были зафиксированы суммой уплаченной опционной премии, Банк приобретал только права поставки (получения) актива по заранее оговоренной цене без принятия каких-либо обязательств. По проданным опционам, получив опционную премию, Банк на себя принимал риски срочных сделок, обусловленные вероятностью негативного изменения цены на фьючерсные контракты на сахар-сырец. В течение срока действия опционов указанные риски для Банка, как правило, отсутствовали в силу отрицательной разницы между номинальной контрактной стоимостью финансового инструмента и его текущей рыночной стоимостью. В те моменты, когда указанная разница была положительной, риски Банка полностью устранялись купленными на бирже ICE опционами PUT (в случае реализации рисков по срочной сделке, заключенной с ООО «Сахар-Сити» все возможные убытки могли быть погашены реализацией прав по купленным на аналогичных условиях опционам PUT).
Таким образом, по результатам мероприятий налогового контроля Инспекцией было определено, что основной сделкой (объектом хеджирования) признавалась сделка с ООО «Сахар-Сити», а хеджирующими сделками - сделки на бирже ICE.
В материалах дела имеются расчет операций хеджирования от 30.11.2011, распоряжение от 30.11.2011 по операциям хеджирования по договору купли - продажи (соглашение об опционе) с ООО «Сахар-Сити» от 12.11.2010 № 101, справки о совершении хеджирующей сделки за период с 01.12.2011 по 15.12.2011, из которых следует, что объектом хеджирования с 01.12.2011 по 15.12.2011 Банк считает продажу опционов PUT на фьючерсы на бирже ICE, а хеджирующей сделкой - покупку опционов PUT на фьючерсы у ООО «Сахар-Сити».
Таким образом, как правильно указал суд первой инстанции, основная и хеджирующая сделка были заменены.
Из материалов дела усматривается, что в 2011 Банк совершал следующие сделки:
- в период с 15.07.2011 по 24.08.2011 - покупал на бирже ICE опционы РUТ (данные сделки Банк признавал хеджирующими), продавал аналогичные по условиям опционы РUТ ООО «Сахар-Сити» (данные сделки Банк признавал объектом хеджирования);
- в период с 30.11.2011 по 14.12.2011 продавал опционы РUТ на бирже ICE (данные сделки Банк признает объектом хеджирования) и покупал аналогичные по условиям опционы у ООО «Сахар-Сити» (Банк признает данные сделки хеджирующими).
Всего в июле-августе 2011 Банк:
- купил на бирже ICE 1445 опционных контрактов PUT, базовым активом которых являлись фьючерсы на поставку сахара-сырца, уплатив опционную премию в сумме 168 763 063,08 руб.,
- продал ООО «Сахар-Сити» 1 445 опционных контрактов PUT, базовым активом которых являлись фьючерсы на поставку сахара-сырца, за что получил опционную премию в сумме 168 763 063,08 руб.
Таким образом, за данный период по внебиржевой сделке банком получен доход в сумме 168 763 063,08 руб., а по биржевой сделке - расход в сумме 168763063,08 руб. (учитывается в порядке статьи 274 НК РФ).
В декабре 2011 Банк:
- продал на бирже ICE опционы PUT на общую сумму 187 492 294,71 руб. (данные опционы были приобретены Банком в период с 15.07.2011 по 24.08.2011 на бирже ICE). Всего было продано 845 из 1 445 опционов. Также Банком получена вариационная маржа в сумме 140 688 101,79 руб. (с 20.12.2011 по 29.12.2011);
- приобрел у ООО «Сахар-Сити» опционы PUT на общую сумму 187 492 294,71 руб. (данные опционы были ранее проданы Банком ООО «Сахар-Сити» в период с 18.07.2011 по 25.08.2011). Всего было приобретено 845 из 1445 опционов. Также банк уплатил ООО «Сахар-Сити» вариационную маржу в сумме 140 688 101,79 руб. (с 21.12.2011 по 30.12.2011).
Таким образом, за данный период по внебиржевым сделкам Банком:
- понесен расход в общей сумме 328 180 396,50 руб.,
- по биржевым сделкам получен доход в сумме 328 180 396,50 руб.
Все операции (с ФИСС, не обращающимися на организованном рынке и обращающимися на организованном рынке) Банком отражены совместно в листе 05 уточненной налоговой декларации (вид операции 3 - операции с ФИСС, не обращающиеся на организованном рынке ЦБ).
Соответственно, за период июль - декабрь 2011:
1) от операций ФИСС, обращающимися на организованном рынке (биржевых операций), доход составил 328 180 396,50 руб., расход - 168763 063,08 руб., прибыль - 159 417 339,42 руб.,
2) по операциям с ФИСС, не обращающимися на организованном рынке (внебиржевым операциям) доход составил 168 763 063,08 руб., расход - 328 180 396,50 руб., убыток - 159 417 339,42 руб.
Поскольку Обществом указанные операции (биржевые и внебиржевые) на основании пункта 5 статьи 304 НК РФ были учтены вместе, сумма налога к уплате отсутствовала.
Между тем по общему правилу убыток по операциям с ФИСС, не обращающимися на организованном рынке, не уменьшает налоговую базу, определенную в соответствии со статьей 274 НК РФ. Исключение предусмотрено в пункте 5 статьи 304 НК РФ.
Соответственно, в силу положений статей 301, 304 НК РФ возможность учесть убыток от операций с ФИСС, не обращающимися на организованном рынке, в общем порядке имеется в случае получения убытка от сделки с ФИСС, не обращающимися на организованном рынке (от внебиржевой сделки), которая является хеджирующей (страхующей объект хеджирования) с учетом требований пункта 5 статьи 301 НК РФ.
Как уже было указано выше, изначально сделки с ООО «Сахар-Сити» (декабрь 2011) признавались Банком объектом хеджирования, а сделки на бирже ICE (декабрь 2011) - хеджирующими, но впоследствии объектом хеджирования Банк стал признавать сделки на бирже ICE, а хеджирующими - сделки с ООО «Сахар-Сити».
Вместе с тем действующим законодательством определено, что хеджирующая (страхующая) операция (в данном случае такой операцией Банк признал сделки с ООО «Сахар-Сити») должна соответствовать требованиям пункта 5 статьи 301 НК РФ.
Однако биржевые сделки (продажа на бирже ICE опционов PUT в декабре 2011) не могут быть признаны объектом хеджирования, поскольку в случае признания Банком объектом хеджирования биржевых опционов PUT ценовым риском будет являться риск изменения стоимости опционов на бирже ICE. При этом продаваемые опционы в декабре 2011 на бирже совпадают (что подтверждается отчетами брокера) с купленными опционами в июле-августе 2011, что свидетельствует о закрытии ранее открытой позиции. В силу закрытия позиции отсутствуют какие либо обязательства по биржевым сделкам, следовательно, риски по биржевым сделкам отсутствуют.
В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции Банк пояснял, что объект хеджирования (декабрь 2011) в справках указан кратким образом - как опцион PUT на фьючерсный контракт на сахар-сырец, проданный на бирже ICE.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что действия Банка были направлены на хеджирование (страхование) рисков, которые вытекали из сделок с ООО «Сахар-Сити», то есть фактически объектом хеджирования выступали сделки с ООО «Сахар-Сити».
Довод налогоплательщика о том, что судом первой инстанции допущено неправильное применение норм материального права, а именно: неправильное истолкование и применение статей 301, 304 и 274 НК РФ признается апелляционным судом несостоятельным, поскольку учесть убыток от операций с ФИСС, не обращающимися на организованном рынке, возможно при выполнении следующих условий: убыток получен от сделки с ФИСС, не обращающимися на организованном рынке (от внебиржевой сделки), которая является хеджирующей с учетом требований пункта 5 статьи 301 НК РФ.
В данном случае сделки на бирже IСЕ не могут быть признаны объектом хеджирования, поэтому убыток от операций с ФИСС, не обращающимися на организованном рынке (сделки с ООО «Сахар-Сити»), в силу статьи 304 НК РФ не уменьшает налоговую базу, исчисленную согласно статье 274 НК РФ.
Несостоятельным также является довод налогоплательщика о недоказанности имеющих значение для дела обстоятельств, которые суд первой инстанции посчитал установленными, поскольку помимо доказательств, представленных сторонами в материалы дела, Банком были даны пояснения о том, что аналогичные операции (сделки на бирже и с ООО «Сахар-Сити») совершались им и ранее 2011, но такие сделки Банк не относил к операциям хеджирования в целях исчисления налога на прибыль, поскольку по результатам сделок с ООО «Сахар-Сити» была получена прибыль, которая учитывалась при исчислении общей налоговой базы (статья 274 НК РФ) с учетом суммы полученного убытка на бирже. Данные пояснения иным доказательствам по делу не противоречат.
Не принимается также апелляционным судом довод Банка о том, что судом первой инстанции не исследованы и не доказаны обстоятельства, связанные с рисками по сделкам, выступающим объектом хеджирования, поскольку приведенный Банком довод не соответствует установленным по делу обстоятельствам и не подтвердился в ходе его исследования судом первой инстанции. В связи с чем апелляционный суд отклоняет также довод Банка о несоответствии выводов суда первой инстанции материалам дела.
Кроме того, апелляционный суд считает необходимым обратить внимание Банка на то, что суды не собирают доказательства по делу с целью подтверждения тех или иных обстоятельств по делу, а исследуют их и оценивают в порядке статьи 71 АПК РФ.
Отклоняется апелляционным судом довод Банка о возложении на него судом первой инстанции бремени доказывания фактов по рассматриваемому спору.
Действительно положениями статей 65 и 200 АПК РФ определено, что обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействий), возлагается на соответствующий орган или должностное лицо.
Однако, в силу статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказывать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений. То есть не только налоговый орган, но и налогоплательщик обязан обосновывать свою позицию о правомерности учета для целей налогообложения спорных сумм расходов и образования в результате учета таких расходов убытка по налогу на прибыль.
Кроме того, отсутствие в обжалуемом решении суда первой инстанции положительных выводов в отношении изложенных в ходе рассмотрения дела доводов налогоплательщика не свидетельствует о том, что приводимые им в обоснование своей позиции по рассматриваемому делу доказательства и обстоятельства не были исследованы и оценены судом первой инстанции в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Довод Банка о том, что он не мог купить на бирже опционы и продать те же опционы через определенный период времени по одинаковой цене, также не принимается апелляционным судом, поскольку противоречит имеющимся в материалах дела документам и фактическим, установленным по делу обстоятельствам.
Противоречит также материалам дела довод Банка о том, что суд первой инстанции не исследовал и не принял во внимание при вынесении решения заключение специалиста - ООО «Финансовая компания АЖИО», поскольку данный документ имеется в материалах дела, был исследован судом наряду с иными, представленными сторонами в дело доказательствами, что отражено в решении от 23.04.2014, а именно: в отношении данного документа суд первой инстанции указал, что заключение дано без учета расширительного толкования представителем Банка указанного в справках объекта хеджирования.
При оценке заявленного в апелляционной инстанции довода о том, что суд первой инстанции вышел за пределы заявленных Банком требований суд апелляционной инстанции учитывает, что при рассмотрении заявления налогоплательщика суд первой инстанции обязан руководствоваться требованиями главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и, установив, что оспариваемым ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, не соответствует закону или иному нормативному правовому акту или нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.
При рассмотрении заявления налогоплательщика суд первой инстанции пришел к выводу о том, что налоговая база по операциям с ФИСС, обращающимся на организованном рынке, и налоговая база по операциям с ФИСС, не обращающимся на организованном рынке подлежат исчислению отдельно, так как в ходе рассмотрения дела были установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что учет финансовых результатов (полученные доходы и понесенные расходы) по договору купли-продажи (соглашение об опционе от 12.11.2010 № 101 (с учетом всех дополнений) с ООО «Сахар-Сити» в расчете общей налоговой базы по налогу на прибыль (лист 05 налоговой декларации) не соответствует требованиям статьи 274, пунктов 3, 5 статьи 301, пунктов 2, 3, 5 статьи 304, статьи 326 НК РФ.
При этом суд установил, что подлежащая уплате сумма налога на прибыль от указанных операций необоснованно определена налоговым органом без учета понесенных налогоплательщиком расходов, что не соответствует положениям главы 25 НК РФ, поэтому, применив положения данной главы, учел данные расходы и правомерно уменьшил подлежащую к уплате сумму налога на прибыль за 2011 на 5 614 992 рубля.
Не может быть признан обоснованным довод Банка о том, что суд первой инстанции не вник в экономическую суть совершенных операций, не оценил экономический результат, полученный налогоплательщиком от спорных сделок, поэтому его выводы не соответствуют имеющимся в материалах дела доказательствам.
Указанное не соответствует содержанию обжалуемого в апелляционную инстанцию решения: выводы суда первой инстанции основаны именно на оценке совершенных Обществом сделок с точки зрения отнесения либо не отнесения их к объектам хеджирования, а полученный от совершения данных сделок результат должен быть учтен налогоплательщиком не только с точки зрения экономической выгоды (целесообразности) совершения данных сделок, но и с учетом обоснованности отнесения результатов таких сделок в налоговый учет при правильном применении норм действующего налогового законодательства.
На основании изложенного Второй арбитражный апелляционный суд признает решение Арбитражного суда Кировской области от 23.04.2014 законным и обоснованным, принятым при правильном применении норм материального и процессуального права, а также с учетом всестороннего и полного исследования имеющихся в материалах дела документов и установленных по делу фактических обстоятельств. Поэтому оснований для удовлетворения жалобы Банка по изложенным в ней доводам у апелляционного суда не имеется.
Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.
В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по апелляционной жалобе относятся на заявителя жалобы.
При обращении с апелляционной жалобой налогоплательщиком по платежному поручению от 06.06.2014 № 7274 была уплачена госпошлина в размере 2000 руб.
Согласно подпункту 12 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ за рассмотрение данной категории апелляционных жалоб размер подлежащей уплате государственной пошлины составляет 1000 руб., в связи с чем на основании статьи 333.40 НК РФ государственная пошлина в размере 1000 руб. подлежит возврату Банку как излишне уплаченная за рассмотрение апелляционной жалобы.
Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд
П О С Т А Н О В И Л:
решение Арбитражного суда Кировской области от 23.04.2014 по делу №А28-11788/2013 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Акционерно-коммерческого банка «Вятка-банк» открытого акционерного общества (ИНН: 4346001485, ОГРН: 1024300004739) – без удовлетворения.
Возвратить из федерального бюджета Акционерно-коммерческому банку «Вятка-банк» открытому акционерному обществу 1000 рублей государственной пошлины, излишне уплаченной по платежному поручению от № 7274 06.06.2014 за рассмотрение апелляционной жалобы.
Выдать справку на возврат государственной пошлины.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в установленном законом порядке.
Председательствующий | Т.В. Хорова |
Судьи | ФИО12 ФИО1 |
