ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
№ 18АП-14275/2019
г. Челябинск
31 октября 2019 года
Дело № А76-13985/2019
Резолютивная часть постановления объявлена 24 октября 2019 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 31 октября 2019 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Ивановой Н.А.,
судей Арямова А.А., Костина В.Ю.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Козельской Е.М., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 17 по Челябинской области на решение Арбитражного суда Челябинской области от 08.08.2019 по делу №А76-13985/2019.
В судебном заседании приняли участие представители:
индивидуального предпринимателя Акиловой Татьяны Михайловны – Ширяева М.С. (доверенность № 74 АА 4119089 от 16.11.2018);
Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 17 по Челябинской области –Павлюк С.Н. (доверенность от 09.10.2019), Толкачев О.А. (доверенность от 25.12.2018).
Индивидуальный предприниматель Акилова Татьяна Михайловна (далее – заявитель, ИП Акилова Т.М., предприниматель, налогоплательщик) обратилась в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 17 по Челябинской области (далее – заинтересованное лицо, МИФНС России № 17 по Челябинской области, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения о в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 17.12.2018 № 14-22.
Решением арбитражного суда первой инстанции от 08.08.2019 заявленные требования удовлетворены, решение инспекции признано недействительным.
Не согласившись с вынесенным решением, МИФНС России № 17 по Челябинской области обратилась в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.
В обоснование доводов апелляционной жалобы указывает, что налоговым органом обоснованно включена в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц (далее – НДФЛ), налогу на добавленную стоимость (далее – НДС) выручка, полученная Акиловой Т.М. в виде оплаты коммунальных платежей по договору аренды с Колотием Д.В. и стоимости реализованного нежилого помещения в адрес Шиндяева М.В., Соловьевой И.В. и Машкиной М.В. Систематическая реализация объектов недвижимости, общая стоимость которых превысила первоначальную стоимость объекта на 3 865 000 руб., по мнению инспекции, также указывает на осуществление Акиловой Т.М. предпринимательской деятельности.
Также указывает, что содержание имущества, в том числе и уплата коммунальных платежей, является обязанностью собственника вне зависимости от того, используется это помещение самим владельцем или сдается в аренду. В данном случае Акилова Т.М. получала доход в виде компенсации расходов по оплате коммунальных платежей, данный доход имел систематически характер.
Факты, установленные проверкой, свидетельствуют о непосредственном использовании реализованного имущества в предпринимательской деятельности.
Заявителем представлен отзыв на апелляционную жалобу, в котором указано, что решение суда является законным и обоснованным, апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.
В судебном заседании лица, участвующие в деле, поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе, отзыве на нее.
Законность и обоснованность судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Из материалов дела следует, инспекцией в отношении заявителя проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2015 по 31.12.2017, по результатам которой составлен акт от 05.10.2018 N 14-22 и вынесено решение от 17.12.2018 № 14-22 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в резолютивной части которого налогоплательщику предложено уплатить НДС за 2 квартал 2016 года в размере 461 411 руб., пени по НДС в сумме 111 093,68 руб., штраф по п. 1 ст. 119 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в размере 8 652 руб. за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок в налоговый орган по месту учета налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2016 года, штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 5 769 руб. за неполную уплату НДС за 2 квартал 2016 года; НДФЛ за 2015, 2016 годы в сумме 417 532 руб., пени по НДФЛ в сумме 58 708,79 руб., штраф по п. 1 ст. 119 НК РФ в размере 7 829 руб. за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок в налоговый орган по месту учета налоговых деклараций по НДФЛ за 2015, 2016 годы, штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 5 219 руб. за неполную уплату НДФЛ за 2015, 2016 годы.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области N 16-07/001108 от 28.02.2019, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение инспекции утверждено.
Не согласившись с вынесенным решением инспекции, налогоплательщик обратился в арбитражный суд.
Удовлетворяя заявленные требования заявителя, суд первой инстанции исходил из того, что реализация заявителем объектов недвижимого имущества в 2015 - 2016 гг., не была связана с осуществлением им предпринимательской деятельности.
Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности, суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции являются правильными, соответствуют обстоятельствам дела и действующему законодательству.
Действующее законодательство не содержит запрета физическому лицу, не являющемуся предпринимателем, на извлечение дохода от использования принадлежащего ему на праве собственности недвижимого имущества, но только при условии, что эти действия не содержат признаков предпринимательской деятельности, под которой в соответствии со статьей 2 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) понимается самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.
Предпринимательской деятельностью без образования юридического лица гражданин вправе заниматься лишь с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя (пункт 1 статьи 23 ГК РФ). Гражданин, осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица с нарушением требований пункта 1 данной статьи, не вправе ссылаться в отношении заключенных им при этом сделок на то, что он не является предпринимателем (пункт 4 статьи 23 ГК РФ).
Согласно статье 11 НК РФ установлено специальное правило о том, что физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства Российской Федерации, при исполнении обязанностей, возложенных на них НК РФ, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями.
Поскольку в силу статьи 23 ГК РФ, статьи 11 НК РФ при несоблюдении обязанности пройти государственную регистрацию в качестве индивидуального предпринимателя гражданин, осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, не вправе ссылаться на то, что он не является предпринимателем, отсутствие государственной регистрации само по себе не означает, что деятельность гражданина не может быть квалифицирована в качестве предпринимательской, если по своей сути она фактически является таковой (Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 27.12.2012 N 34-П).
Следовательно, физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность, но не зарегистрированные в качестве индивидуального предпринимателя, для целей исполнения обязанностей, установленных НК РФ, фактически приравниваются к индивидуальным предпринимателям.
При получении физическим лицом доходов от деятельности, не относимой им к предпринимательской, но подлежащей квалификации в качестве таковой, на указанное лицо будет распространяться соответствующий режим налогообложения, установленный НК РФ для индивидуальных предпринимателей.
Согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 НК РФ в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг). При определении налоговой базы по НДС выручка от реализации определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах (пункт 2 статьи 153 НК РФ).
В соответствии с пунктом 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
При этом, согласно пункту 1 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.
В соответствии с пунктом 1 статьи 207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 209 НК РФ объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками - физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.
Согласно статье 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или, право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных гл. 23 Налогового кодекса Российской Федерации.
Моментом определения налоговой базы, в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ, является дата фактического получения дохода.
Как следует из материалов дела, Акилова Т.М. в проверяемый период не была зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя, с 03.04.2019 зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя.
В ходе проверки инспекцией установлено, что Акиловой Т.М. в 2015 и 2016 годах были проданы два помещения (образованы в 2015 году в результате раздела помещения площадью 374,3 кв.м.).
Акилова Т.М. (Покупатель) по договору от 03.05.2005 у Поповой О.А. (Продавец) приобрела за 450 000 руб. нежилое помещение № 1 – магазин «Мебель», площадью 501,3 кв.м, расположенный по адресу: г. Магнитогорск, ул. Чкалова, д. 13, с кадастровым номером 74:33:1329001:1653.
Акиловой было выделено из вышеуказанного объекта помещение площадью 106,6 кв.м. и продано 21.07.2005 года за 500 000 руб.
В 2015 году Акилова Т.М. по договору купли-продажи от 31.03.2015 реализовала Шиндяеву М.В. нежилое помещение N 10 площадью 51,8 кв. м (образованное из помещения по адресу: г. Магнитогорск, ул. Чкалова, д. 13, приобретенного в 2005 году), стоимость составила 500 000 руб.
Между Акиловой Т.М. (арендодатель) и ЧП Колотием Д.В. (арендатор) был подписан договор аренды от 10.06.2015 N 1, в соответствии с которым арендодатель передает во временное владение и пользование помещение по ул. Чкалова в г. Магнитогорске площадью 322,5 кв. м.
В п. 4 данного договора указано, что арендная плата устанавливается в общей сумме: "безвозмездно".
Налоговым органом было установлено, что Колотий Д.В. в 2015 году за пользование спорным помещением, находящимся в его временном владении и пользовании и принадлежащим на праве собственности Акиловой Т.М., оплатил ресурсоснабжающим организациям коммунальные расходы в общей сумме 119 087 руб.
В 2016 году (проверяемый период) Акилова Т.М. по договору купли-продажи от 18.05.2016 реализовала Соловьевой И.В. (1/2 доли) и Машкиной М.В. (1/2 доли) нежилое помещение N 1 площадью 322,5 кв. м (образованное из помещения по адресу: г. Магнитогорск, ул. Чкалова, д. 13, приобретенного в 2005 году), стоимость составила 3 000 000 руб.
Налоговым органом также было установлено, что Колотий Д.В. в 2016 году за пользование спорным помещением, находящимся в его временном владении и пользовании и принадлежащим на праве собственности Акиловой Т.М., оплатил коммунальные расходы в общей сумме 42 700 руб.
Установив данные обстоятельства, налоговый орган пришел к выводам, что Акилова Т.М., сдавая имущество в безвозмездное пользование получала доход от предпринимательской деятельности в виде оплаченных "арендатором" коммунальных платежей; продажа Акиловой Т.М. объектов недвижимости в 2015 и 2016 году относится к предпринимательской деятельности,
Указанные обстоятельства суд апелляционной инстанции не может признать достаточными для соответствующего вывода налогового органа.
Бремя доказывания обстоятельств, указывающих на фактическое вступление гражданина в оборот в качестве субъекта предпринимательства и дающих основания для квалификации полученного физическим лицом дохода как связанного с предпринимательской деятельностью, лежит на налоговом органе.
Покупка и продажа недвижимого имущества Акиловой Т.М. произведена в период отсутствия у него статуса предпринимателя, однако налоговым органом реализация нежилого помещения, признана предпринимательской деятельностью.
По смыслу пункта 1 статьи 2 ГК РФ направленность действий гражданина на систематическое получение прибыли, как признак деятельности предпринимателя, состоит в активных действиях - вовлечении соответствующих ресурсов (оборудования, рабочей силы, технологии, сырья, материалов, энергии, информационных ресурсов и тому подобное), нацеленности произведенных затрат на получение положительного финансового результата.
В соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 18.06.2013 № 18384/12, о наличии в действиях гражданина признаков предпринимательской деятельности может свидетельствовать изготовление (приобретение) имущества с целью последующего извлечения прибыли от его использования или реализации, хозяйственный учет операций, связанных с осуществлением сделок, взаимосвязанность всех совершенных гражданином в определенный период времени сделок.
В отношении деятельности по приобретению и реализации объектов недвижимости вывод о ее предпринимательском характере также может быть сделан с учетом множественности (повторяемости) данных операций, непродолжительного периода времени нахождения имущества в собственности гражданина (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.10.2013 № 6778/13).
Между тем, продажа одного нежилого помещения по частям (как указывает заявитель, с учетом тех предложений о продаже, которые имелись), нахождения имущества у заявителя длительное время (с 2005 года) не свидетельствует о наличии у налогоплательщика цели систематического получения прибыли от соответствующей деятельности.
Налоговый орган полагает, что факт использования недвижимого имущества Акиловой Т.М. в предпринимательской деятельности подтверждается договором безвозмездного пользования от 10.06.2015, которым предприниматель освобожден от несения собственником бремени содержания имущества (оплата коммунальных услуг).
Между тем, коммунальные услуги обусловлены использованием имущества заявителя непосредственно Колотием Д.В., в связи с чем не могут являться доходом налогоплательщика.
Гражданское законодательство не содержат специальных правил, регламентирующих сдачу в аренду нежилых помещений. В силу пункта 1 статьи 6 Кодекса к таким договорам по аналогии могут применяться правила о договоре аренды зданий и сооружений.
Согласно пункту 1 статьи 654 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) договор аренды здания или сооружения должен предусматривать размер арендной платы. При отсутствии согласованного сторонами в письменной форме условия о размере арендной платы договор аренды здания или сооружения считается незаключенным.
Из приведенной нормы следует, что размер арендной платы является существенным условием договора аренды здания или помещений в здании. Без согласования в письменной форме размера арендной платы договор считается незаключенным.
В представленном в материалы дела договоре аренды отсутствует согласованное условие о размере арендной платы, в связи с чем данный договор не может считаться заключенным. Доказательств внесения Колотием Д.В. платежей в адрес заявителя материалы дела не содержат и в ходе налоговой проверки не установлено.
Статья 695 ГК РФ прямо указывает, что ссудополучатель обязан поддерживать вещь, полученную в безвозмездное пользование, в исправном состоянии, включая осуществление текущего и капитального ремонта, и нести все расходы на ее содержание, если иное не предусмотрено договором безвозмездного пользования.
При названных обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что уплаченные Колотием Д.В. коммунальные платежи в связи с предоставлением ему заявителем фактически в безвозмездное пользование помещения, не являются доходом заявителя, а обусловлены обязанностью ссудополучателя нести расходы на содержание полученного в безвозмездное пользование имущества.
Тот факт, что реализованное Акимовой Т.М. помещения являются нежилыми, не может сам по себе свидетельствовать об использовании помещения в предпринимательской деятельности в отсутствие доказательств получения дохода от использования таких помещений.
В материалах дела, в свою очередь, отсутствуют доказательства, свидетельствующие о направленности действий Акимовой Т.М. на систематическое получение прибыли.
Таким образом, в отсутствие доказательств использования Акимовой Т.М. нежилого помещения в предпринимательской деятельности, получения Акимовой Т.М. прибыли от использования спорного нежилого помещения, нахождения спорного имущества у заявителя длительное время, требования предпринимателя о признании недействительным решения инспекции правомерно удовлетворены судом первой инстанции.
Суд апелляционной инстанции считает, что все обстоятельства, имеющие существенное значение для дела, судом первой инстанции установлены, все доказательства исследованы и оценены. Оснований для переоценки доказательств и сделанных на их основании выводов у суда апелляционной инстанции не имеется.
Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.
При указанных обстоятельствах решение суда первой инстанции не подлежит отмене, а апелляционная жалоба - удовлетворению.
Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда Челябинской области от 08.08.2019 по делу №А76-13985/2019 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 17 по Челябинской области – без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий судья
Н.А. Иванова
Судьи:
А.А. Арямов
В.Ю. Костин
