ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
№ 18АП-8021/2016
г. Челябинск
31 августа 2016 года
Дело № А76-32616/2015
Резолютивная часть постановления объявлена 23 августа 2016 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 31 августа 2016 г.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Малышева М.Б.,
судей Плаксиной Н.Г., Костина В.Ю.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Шелонцевой Т.В.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Центр управления проектами» на решение Арбитражного суда Челябинской области от 17 мая 2016 года по делу № А76-32616/2015 (судья Трапезникова Н.Г.).
В заседании приняли участие представители:
общества с ограниченной ответственностью «Центр управления проектами» - ФИО1 (доверенность от 18.02.2016 № 20/ЦУП/2016), ФИО2 (доверенность от 31.03.2016 № 31/ЦУП/2016),
Инспекции Федеральной налоговой службы по Калининскому району г. Челябинска - ФИО3 (доверенность от 05.07.2016 № 05-24/019668), ФИО4 (доверенность от 26.10.2015 № 05-24/032515).
Общество с ограниченной ответственностью «Центр управления проектами» (далее – заявитель, ООО «ЦУП», общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением о признании недействительным решения от 04.09.2015 № 39 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение от 04.09.2015 № 39, решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения), вынесенного Инспекцией Федеральной налоговой службы по Калининскому району г. Челябинска (далее - заинтересованное лицо, Инспекция ФНС России по Калининскому району г. Челябинска, налоговый орган) в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 14 844 881 руб., начисления пеней по НДС в сумме 1 732 113,07 руб., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), штрафам в сумме 1 469 573,45 руб.
Решением арбитражного суда первой инстанции от 17.05.2016 по настоящему делу требования, заявленные налогоплательщиком удовлетворены частично. Оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части штрафа за неполную уплату НДС по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 979 715,63 руб. В остальной части в удовлетворении заявленных требований налогоплательщику отказано. Признание недействительным решения налогового органа в части налоговых санкций, обусловлено применением арбитражным судом первой инстанции положений пп. 3 п. 1, п. 4 ст. 112, п. 3 ст. 114 Налогового кодекса Российской Федерации.
В апелляционной жалобе налогоплательщик просит решение арбитражного суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт, которым удовлетворить заявленные требования в полном объеме. В обоснование доводов апелляционной жалобы заявитель ссылается на имеющее по его мнению место быть, со стороны арбитражного суда первой инстанции при принятии решения, неправильное применение норм материального права и несоответствие выводов, положенных в основу обжалуемого в апелляционном порядке судебного акта фактическим обстоятельствам. В частности, податель апелляционной жалобы ссылается на то, что арбитражный суд первой инстанции необоснованно не принял во внимание то, что имущественный наем (аренда) не является услугой, тогда как, статья 40 Налогового кодекса Российской Федерации регулирует ценообразование исключительно по работам, товарам, услугам; в этой связи арбитражный суд первой инстанции нарушил норму материального права, приравняв услугу и имущественный наем, а также посчитав правомерным расчет цены относительно имущественного найма по правилам ст. 40 НК РФ. Помимо данного, арбитражным судом первой инстанции необоснованно признана установленной надлежащим образом оценка рыночной стоимости величины арендной платы, выполненная оценщиком ООО «УБА», произведенная по состоянию на 01.01.2011, 01.01.2012, 01.07.2012, поскольку исчисление НДС производилось налогоплательщиком поквартально. Непродолжительный период времени, в который меняется цена, оценщиком не определен. В данном случае оценщиком нарушены положения п. п. 4. 5, 6, 9 ст. 40 НК РФ. Арбитражным судом первой инстанции также не опровергнут тот факт, что налогоплательщиком в ходе проведения налоговым органом выездной налоговой проверки были представлены дополнительные листы книги покупок ООО «Стройхолдинг» за 3, 4 кварталы 2012 года, в которых отражен НДС в сумме 13 123 198 руб. по акту от 22.11.2010, и в качестве документа, подтверждающего право на налоговый вычет представлен акт приема-передачи неденежного вклада в уставный капитал ООО «Стройхолдинг» от участника - ООО Детский досуговый центр «Комильфо» на сумму 596 606 000 руб., в том числе детский сад с плавательным бассейном № 23, денежная оценка которого составила 261 350 000 руб. Отдельной строкой в акте передаче неденежного вклада выделен передаваемый НДС в сумме 14 100 717,65 руб., в том числе НДС, подлежащий передаче по объекту недвижимости - 13 123 918,01 руб. Данная сумма не была заявлена к вычету ООО ДДЦ "Комильфо" и передана ООО «Стройхолдинг» во исполнение условий пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ. Право ООО «Стройхолдинг» на заявление НДС к возмещению в соответствии с п. 8 ст. 172, п. 11 ст. 171, пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ обусловлено следующим: имущество передано в уставный капитал ООО «Стройхолдинг» по акту передачи от 22.11.2010; суммы НДС не восстановлены участником по причине того, что не предъявлялись ранее к вычету, что не лишает его права на вычет; сумма подлежащего восстановлению налога пропорциональная остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки; имущество принято на учет 22.11.2010 (оприходовано на счет бухгалтерского учета 08.04 «Приобретение объектов основных средств» по стоимости, согласованной с учредителями, в размере 261 356 000 руб.) - оборотно-сальдовая ведомость по счету 08.04 «Стройхолдинг» за 2011 год. Помимо данного, налоговым органом не представлено доказательств того, что невозможно доказать или опровергнуть факт того, был ли принят к вычету спорный НДС.
В представленном отзыве на апелляционную жалобу общество оставить решение арбитражного суда первой инстанции без изменения.
Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены судебного акта.
Арбитражный суд первой инстанции, отказывая налогоплательщику в удовлетворении заявленных требований, исходил из отсутствия в данном случае совокупности условий, предусмотренных ч. 2 ст. 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Выводы арбитражного суда первой инстанции являются правильными, соответствуют фактическим обстоятельствам и оснований для переоценки данных выводов суд апелляционной инстанции не находит.
Как следует из имеющихся в деле доказательств, по результатам проведенной в отношении общества с ограниченной ответственностью «Центр управления проектами» выездной налоговой проверки, Инспекцией Федеральной налоговой службы по Калининскому району г. Челябинска 31.07.2015 был составлен акт № 34, 04.09.2015 было вынесено решение № 39 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением ООО «ЦУП» привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС за 2, 3 кварталы 2012 г. в результате неправильного исчисления налога и занижения налоговой базы, штрафу в сумме 1 469 573,45 руб. Также указанным решением налогоплательщику доначислен НДС за 2011, 2012 гг. в общей сумме 14 844 881 руб., начислены пени по НДС в сумме 1 873 487,81 руб., по налогу на доходы физических лиц (налоговый агент) в сумме 146,29 руб.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 13.11.2015 № 16-07/004711 решение нижестоящего налогового органа оставлено без изменения и утверждено, апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.
При проведении мероприятий налогового контроля налоговым органом был установлен факт занижения налогоплательщиком налоговой базы по НДС за 2011, 2012 гг. на общую сумму 11 281 882,93 руб., что повлекло, по мнению инспекции, неуплату в сумме 1 720 963 руб.
В частности, налоговым органом установлено следующее.
Общество с ограниченной ответственностью «Стройхолдинг» прекратило деятельность в результате реорганизации в форме присоединения к обществу с ограниченной ответственностью «Центр управления проектами» (свидетельство о внесении записи в ЕГРЮЛ от 16.10.2014).
На основании акта передачи неденежного вклада от 22.11.2010 в уставный капитал ООО «Стройхолдинг» ООО Детский досуговый центр «Комильфо» (далее - ООО ДДЦ «Комильфо») было внесено имущество, в том числе объект недвижимости - детский сад с плавательным бассейном № 23, расположенный по ул. Академика Макеева, д. 7 А в г. Челябинске.
Право собственности на данный объект недвижимости зарегистрировано ООО «Стройхолдинг» 22.12.2010.
В связи с разделением указанного объекта недвижимости ООО «Стройхолдинг» получены: свидетельство о праве собственности от 16.02.2012 № 74-74-01/043/2012-342 на нежилое здание (детский сад); свидетельство о праве собственности от 16.02.2012 № 74-74-01/043/2012-341 на нежилое здание (плавательный бассейн № 23).
С 01.07.2012 плавательный бассейн был передан ООО «Стройхолдинг» (арендодателем) в аренду ООО «Фламинго» (арендатору) на основании договора от 01.07.2012 №СХ/17.
Ранее указанное недвижимое имущество - детский сад с плавательным бассейном № 23, как единый комплекс было передан обществом с ограниченной ответственностью Детский досуговый центр «Комильфо», ЧДОУ ДС «Какаду» по договору безвозмездного пользования от 16.09.2009 № КОМ/5 (договор ссуды).
Пунктом 1.7 договора от 16.09.2009 № КОМ/5 установлено, что данный договор заключен с 16.09.2009 и действует по 28.11.2013.
Согласно положениям п. 1 ст. 617, п. 1 ст. 700 Гражданского кодекса Российской Федерации, при смене собственников имущества, переданного в пользование по договору, соответствующий договор сохраняет свою силу, то есть право пользования не прекращается.
Пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией услуг и является объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.
В силу условий п. 5 ст. 38 НК, что под услугой для целей налогообложения следует понимать деятельность, результаты которой не имеют материального выражения и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и других лиц.
Содержание услуги по предоставлению недвижимого имущества в безвозмездное пользование сводится к передаче права пользования и извлечения полезных свойств данного имущества в процессе его использования.
Следовательно, в целях налогообложения предоставление недвижимого имущества в безвозмездное пользование относится к реализации услуг, поскольку сводится к передаче права пользования данным имуществом.
Реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе (п. 1 ст. 39 НК РФ).
Пунктом 1 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.
Согласно п. 1 ст. 11 Налогового кодекса Российской Федерации, институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
С учетом данного, суд апелляционной инстанции отклоняет довод налогоплательщика о том, что имущественный наем (аренда) не является услугой в целях Налогового кодекса Российской Федерации.
В этой связи арбитражный суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что налоговым органом установлено оказание ООО «Стройхолдинг» в 2011, 2012 гг. услуг для ЧДОУ ДС «Какаду» на безвозмездной основе в виде предоставления в безвозмездное пользование недвижимого имущества, а именно: с 01.01.2011 по 01.07.2012 - здания детского сада с плавательным бассейном № 23 (единый комплекс); с 01.07.2012 по 01.12.2012 - здания детского сада без плавательного бассейна.
Поскольку ЧДОУ ДС «Какаду» безвозмездно пользовалось недвижимым имуществом, принадлежащим на праве собственности ООО «Стройхолдинг», соответственно для ООО «Стройхолдинг» безвозмездная передача в пользование вышеуказанных объектов имущества является объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке в соответствии пп. 1 п. 1 ст. 146, п.1 ст.154 НК РФ.
Согласно п. 2 ст. 154 НК РФ, при реализации товаров (работ, услуг) по товарообменным (бартерным) операциям, реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе, передаче права собственности на предмет залога залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства, передаче товаров (результатов выполненных работ, оказании услуг) при оплате труда в натуральной форме налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 40 налогового кодекса РФ (с 2012 года - ст. 105.3 НК РФ), с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
Как установлено арбитражным судом первой инстанции, ООО «Стройхолдинг» (правопредшественником) в налоговую базу для целей исчисления НДС безвозмездная передача недвижимого имущества не была включена, НДС не был исчислен и в бюджет уплачен не был, в связи с чем, налоговым органом в отношении вышеуказанного недвижимого имущества была определена налоговая база по НДС за 1 квартал 2011 г. - 4 квартал 2012 г. на основе отчета от 09.06.2015 № 02-ОЦ-124/2015, выполненного оценщиком ООО «УБА», по определению рыночной стоимости величины арендной платы недвижимого имущества, предоставленного самим налогоплательщиком (заявителем).
Оценка произведена по состоянию на 01.01.2011, 01.01.2012, 01.07.2012.
Исходя из совокупности условий п. п. 4, 5, 6, 9 ст. 40 НК РФ рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.
Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации.
Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки.
При определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель. При определении идентичности товаров незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться.
При определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях.
В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.
При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок Пунктом 3 статьи 105.7 НК РФ установлено, что метод сопоставимых рыночных цен является приоритетным для определения соответствия цен, примененных в сделках, рыночным ценам.
Метод сопоставимых рыночных цен используется для определения соответствия цены, примененной в контролируемой сделке, рыночной цене в порядке, установленном статьей 105.9 НК РФ, при наличии на соответствующем рынке товаров (работ, услуг) хотя бы одной сопоставимой сделки, предметом которой являются идентичные (при их отсутствии - однородные) товары (работы, услуги), а также при наличии достаточной информации о такой сделке.
У арбитражного суда апелляционной инстанции нет оснований для переоценки выводов арбитражного суда первой инстанции о том, что отчет оценщика от 09.06.2015 № 02-ОЦ-124/2015 составлен в соответствии с требованиями Федерального закона от 29.07.1998 № 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации", федеральных стандартов оценки (ФСО-1, ФСО-2, ФСО-3), основан на информации, полученной в результате исследования рынка, анализе количественных и качественных характеристик оцениваемого объекта, в результате которого определена реальная рыночная цена арендной платы за спорное недвижимое имущество, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке недвижимости в г. Челябинске. Оценщиком определена рыночная стоимость нежилого здания (плавательного бассейна), расположенного по адресу: <...>, нежилого здания (детского сада), расположенного по тому же адресу, в связи с чем, является обоснованным вывод арбитражного суда первой инстанции о том, что оценщиком в данном случае учитывалась информация об идентичных товарах, и верно применен первый метод определения рыночной цены - метод цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых условиях.
Согласно статье 12 Федерального закона от 29.07.1998 № 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" итоговая величина рыночной или иной стоимости объекта оценки, указанная в отчете, составленном по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Федеральным законом, признается достоверной и рекомендуемой для целей совершения сделки с объектом оценки, если в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, или в судебном порядке не установлено иное.
Налогоплательщиком достоверность проведенной оценки не опровергнута.
Арбитражный суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о том, что налоговым органом в данном случае доказан факт отклонения предоставленного в безвозмездное пользование имущества, от рыночной цены.
В соответствии с пунктом 1 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, если иное не предусмотрено ст. 40 Кодекса, для целей налогообложения принимается цена товаров (работ, услуг), указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.
Арбитражный суд первой инстанции обоснованно указал на то, что в данном случае налоговым органом рыночная цена услуг, оказанных на безвозмездной основе, определена не в связи с отклонением в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), а в связи с неприменением налогоплательщиком положений п. 2 ст.154 НК РФ с учетом правил, предусмотренных п.п. 4 - 11 ст. 40 НК РФ (в 2011 году) и правил ст. 105.7 НК РФ (в 2012 году).
Таким образом, согласно п. 2 ст. 154 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе до 01.01.2012 определение налоговой базы по НДС осуществлялось исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст. 40 НК РФ.
Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком документально или путем проведения независимой оценки.
С 01.01.2012 налоговая база по НДС при предоставлении имущества в безвозмездное пользование определяется исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 105.3 НК РФ, без включения в них сумм налога.
В связи с чем, определение налоговой базы по НДС в отношении услуг по предоставлению имущества в безвозмездное пользование осуществляется в сумме, равной рыночной стоимости аренды идентичного имущества, одним из следующих документов: справкой, составленной самой организацией на основе доступной информации об арендной плате за такое же имущество, либо отчетом независимого оценщика.
Поскольку ООО «Стройхолдинг» (правопредшественником) при реализации услуг для ЧДОУ ДС «Какаду» на безвозмездной основе не определяло налоговую базу для целей исчисления НДС в сумме, равной рыночной стоимости аренды идентичного имущества, в соответствии с п. 2 ст. 154 НК РФ, рыночная цена операций по передаче имущества в безвозмездное пользование для целей налогообложения налогом на добавленную стоимость, правомерно определена заинтересованным лицом на основании отчета оценщика от 09.06.2015 № 02-ОЦ-124/2015.
В этой связи налоговый орган обоснованно установил факт занижения налогоплательщиком налоговой базы по НДС за 2011, 2012 гг. на сумму 11 281 882,93 руб. и неуплату налога на добавленную стоимость в указанные налоговые периоды в сумме 1 720 963 руб.
Также у суда апелляционной инстанции нет оснований для переоценки выводов арбитражного суда первой инстанции о том, что налоговым органом установлен факт неправомерного применения ООО «ЦУП» налоговых вычетов по НДС за 3, 4 квартал 2012 г. в сумме 13 123 918 руб.
Как следует из имеющихся в деле доказательств и установлено арбитражным судом первой инстанции, ООО «Стройхолдинг» прекратило деятельность в результате реорганизации в форме присоединения к ООО «ЦУП» 16.10.2014.
ООО «ЦУП» 30.12.2014, в период проведения выездной налоговой проверки в налоговый орган были представлены уточненные налоговые декларации по НДС за 3, 4 кварталы 2012 г., общества с ограниченной ответственностью «Стройхолдинг», в которых дополнительно были заявлены налоговые вычеты по НДС по объекту, полученному в качестве вклада в уставный капитал ООО «Стройхолдинг» от ООО ДДЦ «Комильфо» по акту приема-передачи от 22.11.2010.
Налогоплательщиком в ходе выездной налоговой проверки были представлены дополнительные листы книг покупок ООО «Стройхолдинг» за 3, 4 кварталы 2012 г., в которых отражен НДС в сумме 13 123 918 руб. по акту от 22.11.2010, а именно: в книге покупок за 3 квартал 2012 г., дополнительном листе книги покупок № 1 - в размере 2 736 379,75 руб.; в книге покупок за 4 квартал 2012 г., дополнительном листе книге покупок № 2 - в размере 10 387 538,26 руб.
Арбитражный суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу об отсутствии у ООО «ЦУП» права на применение налоговых вычетов за своего правопредшественника.
Согласно п. 1 ст.171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса, на установленные указанной статьей налоговые вычеты.
В соответствии с п. 11 ст. 171 НК РФ вычетам у налогоплательщика, получившего в качестве вклада (взноса) в уставный (складочный) капитал (фонд) имущество, нематериальные активы и имущественные права, подлежат суммы налога, которые были восстановлены акционером (участником, пайщиком) в порядке, установленном п. 3 ст. 170 Кодекса, в случае их использования для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой.
Подпунктом 1 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном главе 21 Кодекса, подлежат восстановлению налогоплательщиком, в том числе в случае передачи имущества, нематериальных активов и имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов.
Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.
Суммы налога, подлежащие восстановлению в соответствии с указанным подпунктом, не включаются в стоимость имущества, нематериальных активов и имущественных прав и подлежат налоговому вычету у принимающей организации в порядке, установленном главой 21 НК РФ.
При этом сумма восстановленного налога указывается в документах, которыми оформляется передача указанных имущества, нематериальных активов и имущественных прав.
На основании п. 8 ст. 172 НК РФ, вычеты сумм налога, указанных в п. 11 ст. 171 Кодекса, производятся после принятия на учет имущества, в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав, полученных в качестве оплаты вклада (взноса) в уставный (складочный) капитал (фонд).
В случае передачи имущества в качестве вклада в уставный капитал принятые ранее к вычету суммы НДС у передающей стороны подлежат восстановлению.
Суммы восстановленного налога указываются в документах, которыми оформляется передача имущества, отдельной строкой.
Эти документы являются основанием для принятия указанных в них сумм налога (восстановленных передающей стороной) к вычету у принимающей стороны.
При этом полученное в качестве вклада в уставный капитал имущество должно использоваться для осуществления операций, подлежащих обложению НДС.
Передающая сторона должна исчислить налог с остаточной стоимости имущества и уплатить его в бюджет, формируя таким образом в бюджете источник возмещения налога на добавленную стоимость.
Исходя из правовой позиции, изложенной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 24.03.2015 № 544-О, пункт 11 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает возможность применения вычета по налогу на добавленную стоимость налогоплательщиком, получившим в качестве вклада в уставный капитал недвижимое имущество.
Размер вычета ограничивается суммой налога, ранее принятой к вычету и восстановленной налогоплательщиком, внесшим в уставный капитал указанное имущество; при этом восстановление налога для такого лица предполагает увеличение суммы налога к уплате на сумму, ранее принятую к вычету (статьи 170 и 171 НК РФ). Такое законодательное регулирование позволяет в установленном законом порядке определить и принять к вычету ту сумму налога на добавленную стоимость, которая подлежала вычету по конкретному имуществу, но была восстановлена его собственником в связи с передачей имущества в качестве вклада в уставный капитал нового собственника.
Таким образом, налогоплательщик приобретает право на предъявление к вычету НДС со стоимости имущества, переданного в его уставный капитал, при наличии совокупности следующих условий: наличие права на предъявление к вычетам НДС непосредственно у учредителя, передавшего имущество в уставный капитал; реализация учредителем права на предъявление НДС к налоговым вычетам; восстановление НДС учредителем и уплата его в бюджет при передаче имущества, по которому НДС предъявлен к вычетам; надлежащее оформление сделки по приему-передаче имущества в уставный капитал первичными учетными документами, соответствующими положениям п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (действовавшего в проверяемый) и Правил ведения журнала полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 № 914 (действовавших в проверяемый), согласно которым основанием для применения налогового вычета у заявителя, получившего имущество в виде вклада в уставный капитал, служит передаточный акт, в котором отдельной строкой должна быть выделена сумма НДС, восстановленная учредителем.
При проведении мероприятия налогового контроля налоговым органом установлено, что ООО ДДЦ «Комильфо» в налоговых декларациях по НДС сумму налога в размере 13 123 918 руб. не принимало к вычету и не восстанавливало, тогда как наличие у налогоплательщика права на предъявление НДС к вычету по имуществу, переданному в уставный капитал, обусловлено наличием соответствующего права на налоговые вычеты и его реализацией учредителем, а также восстановлением НДС учредителем и уплатой его в бюджет при передаче имущества, по которому НДС предъявлен к вычетам.
С учетом данного, арбитражный суд первой инстанции правомерно пришел к выводу о том, что заявителем не доказано наличие обязательного условия для применения налогового вычета по НДС - факт восстановления учредителем НДС в бюджет в момент передачи имущества.
Также правомерным, основанным на правовой позиции, изложенной в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 28.08.2014 № 306-ЭС14-233, является вывод арбитражного суда первой инстанции о том, что право на применение налоговых вычетов, нереализованное учредителем не может быть просто передано налогоплательщику, поскольку сторона, получающая имущество в качестве вклада в уставный капитал вправе применить вычет по этому имуществу только при соблюдении условия, установленного пунктом 11 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации о восстановлении налога на добавленную стоимость передающей стороной.
По результатам проведенных мероприятий налогового контроля Инспекцией ФНС России по Калининскому району г. Челябинска установлен факт несоответствие акта приема-передачи неденежного вклада в уставный капитал ООО «Стройхолдинг» от 22.11.2010, представленного ООО «ЦУП» на проверку и акта, имеющегося в налоговом органе в регистрационном деле ООО «Стройхолдинг», представленного в соответствии с Федеральным законом от 08.08.2001 № 129-ФЗ, в котором сумма восстановленного НДС отдельной строкой не выделена.
Также является верным вывод арбитражного суда первой инстанции о том, что помимо вышеперечисленного, налоговые вычеты по НДС заявлены ООО «ЦУП» с пропуском срока, предусмотренного пунктом 2 статьи 173 НК РФ.
При этом арбитражный суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что право на получение налоговых вычетов по НДС в сумме 13 123 918 руб., по имуществу, полученному по акту от 22.11.2010, ООО «Стройхолдинг», имело в периоде совершения операции, то есть в 4 квартале 2010 г., поскольку данное недвижимое имущество было принято к учету (счет 08 «Вложения во внеоборотные активы») ООО «Стройхолдинг» и фактически находилось в безвозмездном пользовании у ЧДОУ ДС «Какаду», то есть использовалось в хозяйственной деятельности.
В соответствии с пунктом 2 статьи 173 НК РФ положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 НК РФ, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.
Исходя из правовой позиции, изложенной в пункте 27 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 № 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость", в силу пункта 2 статьи 173 НК РФ положительная разница, образовавшаяся в результате превышения суммы налоговых вычетов над суммами налога, исчисленного по облагаемым операциям, подлежит возмещению налогоплательщику из бюджета при условии подачи им налоговой декларации до истечения установленного данным пунктом трехлетнего срока. Поскольку указанной нормой не предусмотрено иное, налоговые вычеты могут быть отражены налогоплательщиком в налоговой декларации за любой из входящих в соответствующий трехлетний срок налоговых периодов. При этом правило пункта 2 статьи 173 НК РФ о трехлетнем сроке подачи налоговой декларации должно быть соблюдено налогоплательщиком и в случае включения им налоговых вычетов в подаваемую уточненную налоговую декларацию.
Поскольку право на применение налоговых вычетов по НДС по акту от 22.11.2010 возникло у ООО «Стройхолдинг» в 4 квартале 2010 г., в соответствии с п. 2 ст. 173 НК РФ трехлетний срок для применения налоговых вычетов по НДС истек в 4 квартале 2013 г.
Арбитражный суд первой инстанции обоснованно отклонил довод налогоплательщика о том, что трехлетний срок подачи налоговой декларации должен исчисляться с даты отражения имущества на счете 03.
Передача неденежного вклада в виде недвижимого имущества в уставный капитал ООО «Стройхолдинг» оформлена актом от 22.11.2010.
Как до даты передачи данного имущества, так и после 22.11.2010 имущество фактически находилось в безвозмездном пользовании у ЧДОУ ДС «Какаду», соответственно, после получения данного имущества 22.11.2010 в уставный капитал ООО «Стройхолдинг», у последнего отсутствовали препятствия для отражения данного имущества на счете 01 «Основные средства», на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности», поскольку имущество уже эксплуатировалось ЧДОУ ДС «Какаду», то есть было введено в эксплуатацию.
Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденных приказом Минфина РФ от 31.10.2000 №94н, счет 01 «Основные средства» предназначен для обобщения информации о наличии и движении основных средств организации, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, в аренде, доверительном управлении. Счет 03 «Доходные вложения в материальные ценности» предназначен для обобщения информации о наличии и движении вложений организации в часть имущества, здания, помещения, оборудование и другие ценности, имеющие материально-вещественную форму, предоставляемые организацией за плату во временное владение и пользование с целью получения дохода.
С учетом данного, арбитражный суд первой инстанции на законных основаниях отказал налогоплательщику в удовлетворении заявленных требований.
Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта в порядке части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.
На основании вышеизложенного, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для отмены решения арбитражного суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.
Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда Челябинской области от 17 мая 2016 года по делу № А76-32616/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Центр управления проектами» - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий судья М.Б. Малышев
Судьи: Н.Г. Плаксина
В.Ю. Костин
