ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
№ АП-7576/2015
г. Челябинск | |
24 июля 2015 года | Дело № А76-3473/2015 |
Резолютивная часть постановления объявлена 22 июля 2015 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 24 июля 2015 г.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Малышева М.Б.,
судей Арямова А.А., Тимохина О.Б.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Колесниковой Е.А.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области на решение Арбитражного суда Челябинской области от 30 апреля 2015 года по делу № А76-3473/2015 (судья Кунышева Н.А.).
В заседании приняли участие представители:
общества с ограниченной ответственностью "Уральская нефтегазостроительная компания" - Дмитриев И.В. (доверенность от 23.09.2014 № 45),
Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области - Новоселова К.А. (доверенность от 12.01.2015 № 03-07/2), Каллистова М.В. (доверенность от 16.03.2015 № 03-07/29).
Общество с ограниченной ответственностью "Уральская нефтегазостроительная компания" (далее - заявитель, ООО "УНГСК", налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением о признании незаконным решения от 13.11.2014 № 39 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение от 13.11.2014 № 39, решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения), вынесенного Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области (далее - заинтересованное лицо, Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области, налоговый орган) в части: доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 3 квартал 2011 года в сумме 465 597 руб.; доначисления НДС за 1 - 4 кварталы 2012 года в сумме 1 380 060 руб.; уменьшения излишне предъявленного к возмещению из бюджета НДС в сумме 838 728 руб.; привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), штрафам за неполную уплату НДС за 3, 4 кварталы 2011 года, 1 - 4 кварталы 2012 года в сумме 536 877 руб.; привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ, с учетом п. 2 ст. 112, ст. 114 Кодекса в виде штрафа за неуплату НДС за 3, 4 кварталы 2011 года, с учетом отягчающих обстоятельств, в сумме 260 856 руб.; начисления пеней по НДС в сумме 579 560,26 руб.; доначисления налога на прибыль за 2010 год в сумме 2790 руб.; доначисления налога на прибыль за 2012 год в сумме 1 444 533 руб.; привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122, с учетом п. 2 ст. 112, п. 4 ст. 114 Кодекса за неполную уплату налога на прибыль за 2010 год, с учетом отягчающих обстоятельств, штрафу в сумме 1116 руб.; привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль за 2012 год в сумме 288 906,60 руб.; уменьшения убытков, исчисленных налогоплательщиком по налогу на прибыль за 2011 год в сумме 6 939 330 руб.; начисления пеней по налогу на прибыль в федеральный бюджет в сумме 31 047,94 руб.; начисления пеней по налогу на прибыль в бюджет субъектов Российской Федерации в сумме 278 022,19 руб.
Решением арбитражного суда первой инстанции от 30.04.2015 по настоящему делу требования, заявленные обществом с ограниченной ответственностью "Уральская нефтегазостроительная компания" удовлетворены.
В апелляционной жалобе налоговый орган просит отменить решение арбитражного суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт, которым отказать обществу с ограниченной ответственностью "Уральская нефтегазостроительная компания" в удовлетворении заявленных требований в полном объеме. По мнению подателя апелляционной жалобы, арбитражным судом первой инстанции при принятии решения допущено неправильное применение норм материального права, а, выводы арбитражного суда первой инстанции, положенные в основу обжалуемого в апелляционном порядке судебного акта, не соответствуют фактическим обстоятельствам. В частности, Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области указывает на то, что арбитражным судом первой инстанции дана неверная оценка выводам налогового органа о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, и необходимости таким образом, применения к рассматриваемым правоотношениям, положений постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53), - в негативном для ООО "УНГСК" контексте. По мнению подателя апелляционной жалобы, арбитражный суд первой инстанции в обжалуемом в апелляционном порядке решении сделал неверные выводы о соблюдении ООО "УНГСК" условий п. 1 ст. 252 пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ, в части уменьшения налогооблагаемой прибыли на сумму расходов, связанных с размещением командированных работников в нежилых помещениях, - поскольку нормы пп. 12 п. 1 ст. 264 Кодекса не регламентируют возможность размещения работников для проживания в нежилых зданиях, в целях последующего отнесения осуществленных затрат, на уменьшение налогооблагаемой прибыли. Налоговый орган указывает на то, что в данном случае арбитражный суд первой инстанции необоснованно не применил положения п. 49 ст. 270 НК РФ, не допускающие учет в целях налогообложения расходов, не соответствующих критериям, указанным в п. 1 ст. 252 Кодекса. По мнению подателя апелляционной жалобы, норма пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ является императивной, и допускает возможность включения в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, лишь расходов по найму жилого помещения. Кроме того, арбитражным судом первой инстанции, по мнению налогового органа, не приняты во внимание свидетельские показания работников ООО "УНГСК", согласно которым, в нежилом помещении (здание общеобразовательной школы) работники налогоплательщика-заявителя проживали исключительно, в летнее время, ряд работников показали, что вообще не проживали в здании общеобразовательной школы, а, проживали в специально арендованных для этих целей организацией, квартирах в пос. Домбаровка Оренбургской области. В связи с этим, арбитражный суд первой инстанции необоснованно не принял во внимание установленный налоговым органом при проведении мероприятий налогового контроля, факт проживания работников части ООО "УНГСК", в арендованных жилых помещениях, и части работников ООО "УНГСК" - в нежилом помещении, однако, только в летнее время. Кроме того, арбитражный суд первой инстанции дал неверную оценку обстоятельствам заключения договора аренды между ООО "УНГСК" и обществом с ограниченной ответственностью "СМУ № 4" (далее - ООО "СМУ № 4"), - поскольку ООО "СМУ № 4" арендовало муниципальное имущество у Комитета по управлению муниципальным имуществом администрации муниципального образования Домбаровского района (далее - Комитет по управлению муниципальным имуществом), сроком до конца 2011 года, тогда как, договор аренды этого же имущества, между ООО "УНГСК" и ООО "СМУ № 4", заключен уже, на неопределенный срок. Кроме того, арбитражный суд первой инстанции не учел, что в ходе проведения мероприятий налогового контроля налоговым органом установлено, что Комитетом по управлению муниципальным имуществом, с ООО "СМУ № 4" 10.01.2012 был заключен договоры аренды муниципального имущества № 4, сроком на 29 дней (с 16.01.2012 по 22.01.2012, с 24.02.2012 по 29.02.2012, с 24.03.2012 по 30.03.2012, с 02.04.2012 по 10.04.2012). Комитетом по управлению имуществом с ООО "СМУ № 4" 05.06.2012 был заключен договор аренды муниципального имущества сроком с 21.05.2012 по 31.12.2012. В рамках указанного договора 21.05.2012 заключен агентский договор № УСК-12/35, между ООО "СМУ № 4" и закрытым акционерным обществом "Уральская строительная компания" (далее - ЗАО "УСК"). При этом данный агентский договор заключен в целях дальнейшего заключения договоров между ЗАО "УСК" и ООО ""УНГСК" по предоставлению услуг по размещению работников ООО "УНГСК", а также для того, чтобы на данное помещение не проводился тендер. Таким образом, в ходе проведения мероприятий налогового контроля установлено, что фактически нежилое помещение в целях проживания командированных работников предоставлялось (с прерыванием сроков аренды): с 23.01.2012 по 23.02.2013; с 01.03.2012 по 23.03.2012; 01.04.2012; с 11.04.2012 по 04.06.2012, а, не на период с 01.06.2011 по 31.12.2012. Соответственно, обществом с ограниченной ответственностью "Уральская нефтегазостроительная компания" в любом случае, завышены расходы по налогу на прибыль, и в любом случае необоснованно предъявлен к вычету в завышенных размерах, налог на добавленную стоимость, уплаченный в составе стоимости услуг за предоставление койко-мест. Кроме того, арбитражный суд первой инстанции необоснованно не принял во внимание факт взаимозависимости ООО "УНГСК", ООО "СМУ № 4", и ЗАО "УСК", - исходя из условий пп. 1, 2 п. 1 ст. 20, пп. 1, 3, 10 п. 2 ст. 105.2 Налогового кодекса Российской Федерации, - что также свидетельствует о направленности деяний заявителя на получение необоснованной налоговой выгоды (при том, что налоговая нагрузка ООО "СМУ № 4" и ЗАО "УСК" является минимальной). Также суд первой инстанции необоснованно отклонил доводы Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области о том, что у ООО "УНГСК" не имелось необходимости заключения договоров с ООО "СМУ № 4" и с ЗАО "УСК", поскольку, именно общество с ограниченной ответственностью "СтройгазКонсалтинг-Урал" (в последующем - ООО "УНГСК"), явилось инициатором обращения к главе муниципального образования Домбаровский район, о предоставлении здания школы для временного проживания командированных работников. При этом в ходе проведения проверки налоговым органом также было установлено, что ООО "УНГСК" самостоятельно несло расходы на обеспечение нежилого помещения электрической и тепловой энергией, а также обеспечивало бытовые условия для проживания командированных работников в арендуемом нежилом помещении. Кроме того, по мнению подателя апелляционной жалобы, арбитражным судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, а именно, п. п. 1, 3 ст. 283 Налогового кодекса Российской Федерации, - поскольку перенос убытка на будущее, носит заявительный характер, и зависит от волеизъявления налогоплательщика, в связи с чем, у налогового органа отсутствуют основания для уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль, в связи с чем, арбитражный суд первой инстанции должен был указать на неверное исчисление и отражение в КРСБ налоговых обязательств ООО "УНГСК", но не признавать в части незаконным, решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
В представленном отзыве на апелляционную жалобу ООО "УНГСК" просит оставить решение арбитражного суда первой инстанции без изменения.
Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены решения арбитражного суда первой инстанции..
Арбитражный суд первой инстанции, удовлетворяя требования, заявленные ООО "УНГСК", исходил из реальности сделок, совершенных заявителем, и связанных с арендой нежилого помещения в целях размещения командированного персонала, соблюдения заявителем положений п. 1 ст. 252, пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ, неустановления фактически, налоговым органом, признаков получения налогоплательщиком-заявителем, необоснованной налоговой выгоды. Также арбитражный суд первой инстанции пришел к выводу о наличии у заявителя права на перенос понесенных убытков на будущее.
Выводы арбитражного суда первой инстанции являются правильными, соответствуют фактическим обстоятельствам, и оснований для переоценки данных выводов суд апелляционной инстанции не находит.
Как следует из имеющихся в деле доказательств, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области была проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью "Уральская нефтегазостроительная компания". По результатам проверки налоговым органом 07.08.2014 составлен акт № 22, с учетом представленных налогоплательщиком возражений, проведены дополнительные мероприятия налогового контроля, и 13.11.2014 вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением обществу с ограниченной ответственностью "Уральская нефтегазостроительная компания" доначисолены суммы налогов, а именно: налог на добавленную стоимость за 3 квартал 2011 года в сумме 465 597 руб.; налог на добавленную стоимость за 2012 год в общей сумме 1 380 060 руб.; налог на прибыль за 2010 год в общей сумме 2790 руб.; налог на прибыль за 2012 год в общей сумме 1 475 821 руб. Также ООО "УНГСК" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной: п. 1 ст. 122 НК РФ, штрафам за неполную уплату НДС за 3, 4 кварталы 2011 года, 1 - 4 кварталы 2012 года, в общей сумме 536 877 руб.; п. 1 ст. 122 НК РФ, с учетом положений п. 2 ст. 112, п. 4 ст. 114 Кодекса, за неполную уплату НДС за 3, 4 кварталы 2011 года, в общей сумме 260 865 руб.; п. 1 ст. 122 НК РФ, с учетом положений п. 2 ст. 112, п. 4 ст. 114 Кодекса, штрафам в сумме 1116 руб. за неполную уплату налога на прибыль за 2010 год; п. 1 ст. 112, штрафам в сумме 295 164,20 руб. за неполную уплату сумм налога на прибыль за 2012 год; ст. 123 НК РФ, штрафам в сумме 254,80 руб. за неправомерное неудержание и неперечисление налоговым агентом сумм налога на доходы физических лиц. Обществу с ограниченной ответственностью "Уральская нефтегазостроительная компания" начислены на основании ст. 75 НК РФ пени, составившие: по НДС - в общей сумме 579 560,26 руб.; по налогу на прибыль, зачисляемому в федеральный бюджет - 31 047,94 руб.; по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджет субъектов Российской Федерации - 278 022,19 руб.; по налогу на доходы физических лиц - 643,29 руб. Пунктом 4 резолютивной части решения налогового органа уменьшены убытки, исчисленные налогоплательщиком по налогу на прибыль за 2011 год, в сумме 7 111 121 руб. Пунктом 5 резолютивной части уменьшена заявленная к возмещению в завышенных размерах сумма налога на добавленную стоимость, на 838 728 руб. за 4 квартал 2011 года.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 22.01.2015 № 16-07/000259 решение нижестоящего налогового органа оставлено без изменения и утверждено; апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без изменения.
Основаниями для доначисления заявителю сумм НДС, налога на прибыль, начисления пеней и привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, послужили выводы налогового органа, аналогичные приведенным в апелляционной жалобе на решение арбитражного суда первой инстанции. При этом налоговым органом сделан вывод о несоблюдении заявителем условий п. п. 1, 2 ст. 171, п. 1 ст. 172, п. 1 ст. 252, пп. 12 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку, по мнению заинтересованного лица, оплата стоимости оказанных услуг, ООО "СМУ № 4" и ЗАО "УСК", связанных с предоставлением нежилого помещения в целях проживания командированных работников общества с ограниченной ответственностью "Уральская нефтегазостроительная компания", - является фомальной, осуществлена взаимозависимым лицам, и фактически, направлена на искусственное увеличение налоговых вычетов заявителя по налогу на добавленную стоимость, и искусственное уменьшение расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, при том, что налоговая нагрузка ООО "СМУ № 4" и ЗАО "УСК", является минимальной. Действия налогоплательщика-заявителя, расценены налоговым органом, исходя из правовой позиции, изложенной в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53, - в негативном для ООО "УНГСК", контексте.
Между тем, соответствующие выводы налогового органа основаны на предположениях, а, не на документально подтвержденных фактах, в силу чего, не могут быть признаны установлением заинтересованным лицом, получения заявителем необоснованной налоговой выгоды, и отсутствия таким образом, у ООО "УНГСК", права на получение налоговых вычетов по НДС, и на уменьшение налогооблагаемой прибыли.
Налоговым органом при этом, в ходе проведенных мероприятий налогового контроля, не установлено наличие формальных нарушений требований ст. 169, п. 1 ст. 252 НК РФ, в целях оформления налогоплательщиком и его контрагентами документов, подтверждающих наличие определенных расходов, равно как, не оспорен налоговым органом факт уплаты обществом с ограниченной ответственностью "Уральская нефтегазостроительная компания" контрагентам, стоимости оказанных последними, услуг.
Действительно, исходя из правовой позиции, изложенной в абз. 3 п. 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В то же время, в рассматриваемой ситуации имеют место быть, следующие обстоятельства.
Налоговым органом при этом в ходе проведения выездной налоговой проверки установлен факт наличия у ООО "УНГСК" заинтересованности в обеспечении командированным работникам, нормальных условий проживания, исходя из необходимости выполнения командированными работниками, за пределами Челябинской области (Оренбургская область) работ по капитальному ремонту газопровода на объекте "МГ Бухара-Урал, 1н. 545,0 км (Ду 1000 мм, на уч. 1469-1496 км) Домбаровское ЛПУ".
В то же время, налоговый орган пришел к выводу о том, что, помимо того, что в силу условий пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ, не могут быть признаны в любом случае, расходами, уменьшающими налогооблагаемую прибыль, расходы налогоплательщика, связанные с обеспечением проживания работников в нежилых помещениях, - соответствующие расходы налогоплательщика-заявителя являются необоснованными, сомнительными, и фактически направлены на получение необоснованной налоговой выгоды.
Так, обществом с ограниченной ответственностью "Уральская нефтегазостроительная компания" были заключены договоры, на основании которых обеспечивалось проживание работников налогоплательщика-заявителя, в нежилом здании муниципального образовательного учреждения "Камышаклинская основная общеобразовательная школа" (Оренбургская область, Домбаровский район, с. Домбаровка, ул. Школьная, 14), а именно:
- договор от 01.06.2011 № УНГСК-11/96, с ООО "СМУ № 4", в соответствии с которым, ООО "СМУ № 4" приняло на себя обязательства по оказанию налогоплательщику-заявителю услуг по предоставлению в вышеупомянутом нежилом помещении, на период с 01.06.2011 по 30.04.2012;
- договоры от 01.05.2012 № УСК-12/26/УНГСК-12/94, от 01.09.2012 УНГСК-12/162, с ЗАО "УСК", на предоставление последним, налогоплательщику-заявителю, аналогичных услуг, в периоды с 01.05.2012 по 31.12.2012.
Налогоплательщиком при этом не оспаривается установленный налоговым органом факт того, что предоставленное для проживания командированных работников помещение, является нежилым, однако, со стороны общества с ограниченной ответственностью "Уральская нефтегазостроительная компания", был принят комплекс мер, направленных на приведение нежилого помещения в состояние, пригодное для проживания в нем командированных работников в нормальных условиях, а именно: нежилое помещение снабжено кроватями и постельным бельем; электрочайниками; отопление и электроснабжение здания школы обеспечивалось при помощи дизельных электростанций; налогоплательщиком-заявителем в используемое здание было проведено холодное водоснабжение (учитывая отсутствие в с. Домбаровка центральных сетей теплоснабжения и водоотведения, что подтверждается письмом главы Администрации Домбаровского сельского совета, в ответ на запрос налогового органа); осуществлялась уборка помещения школы, посредством заключения договора с физическим лицом.
Подпунктом 12 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся следующие расходы налогоплательщика:
расходы на командировки, в частности на:
проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы;
наем жилого помещения. По этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами);
суточные или полевое довольствие.
Статья 264 Налогового кодекса Российской Федерации имеет наименование "Прочие расходы, связанные с производством и реализацией".
Налоговым органом при этом, как отмечено выше, в настоящем судебном акте, не оспаривается факт командирования работников налогоплательщика-заявителя, за пределы Челябинской области (Оренбургская область) в целях выполнения на территории Оренбургской области работ по капитальному ремонту газопровода на объекте "МГ Бухара-Урал, 1н. 545,0 км (Ду 1000 мм, на уч. 1469-1496 км) Домбаровское ЛПУ", - то есть, работ, связанных именно, с осуществлением обществом с ограниченной ответственностью "Уральская нефтегазостроительная компания", предпринимательской (производственной) деятельности, направленной на получение прибыли.
Соответственно налогоплательщик, направляя работников в командировку для осуществления работ за пределами Челябинской области, был обязан обеспечить командированным работникам нормальные условия проживания, и не только в целях надлежащего выполнения работниками своих трудовых функций, но и в силу прямой обязанности, установленной ст. ст. 100, 106, 107, 164, 165, 166, 168 Трудового кодекса Российской Федерации.
Налоговым органом также не оспаривается факт выполнения командированными работниками работ по капитальному ремонту газопровода на объекте "МГ Бухара-Урал, 1н. 545,0 км (Ду 1000 мм, на уч. 1469-1496 км) Домбаровское ЛПУ".
В силу условий п. 7 ст. 3 Налогового кодекса Российской Федерации, все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).
По мнению суда апелляционной инстанции, положения пп. 12 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации являются достаточно определенными, и, в отличие от высказываемого налоговым органом мнения, не содержат императивной нормы, запрещающей к отнесению к расходам на командировки, расходов субъекта предпринимательской деятельности (работодателя), связанных с арендой, наймом нежилых помещений, в целях последующего их обустройства, и размещения в них, командированных работников.
Подпункт 12 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации регламентирует отнесение к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, расходов на командировки.
Четкой регламентации расходов на командировки, положения пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ не содержат.
Подпункт 12 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации, указывая на отнесение к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, собственно, расходов на командировки, устанавливает определенные частности (проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы; наем жилого помещения; суточные или полевое довольствие), - не являющиеся исчерпывающим перечнем расходов на командировки.
Согласно п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации, в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В этой связи, расходы ООО "УНГСК" на аренду (наем) нежилого помещения, в целях придания ему возможности эксплуатирования для размещения в нем командированных работников, отвечают, как положениям пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ, так и п. 1 ст. 252 Кодекса.
Следовательно, в данном случае нормы материального права применены арбитражным судом первой инстанции верно.
Что же, касается оценки арбитражным судом первой инстанции обстоятельств рассмотренного спора, относительно доводов налогового органа о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, - то в данном случае, суд апелляционной инстанции не находит оснований для переоценки выводов арбитражного суда первой инстанции о том, что факт получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, не установлен и не доказан.
Налоговый орган в данном случае все же, делает противоречивые выводы, - одновременно, и о невозможности использования нежилого помещения в целях проживания в нем командированных работников, и о возможности использования нежилого помещения для проживания в нем, командированных работников, исключительно в летнее время.
При этом налоговый орган анализирует имеющиеся у налогоплательщика акты выполненных работ, датированные, как периодами, относящимися к летнему времени (июль, август 2011 года), так и к периодами, относящимися к осени, зиме и весне.
При этом, самим же налоговым органом устанавливается, и не оспаривается, что общество с ограниченной ответственностью "Уральская нефтегазостроительная компания" в целях возможности использования нежилого помещения для проживания в нем, командированных работников, - осуществляло теплоснабжение спорного нежилого помещения, - чего не требуется в летний период.
Соответственно, для налогоплательщика, преследующего исключительно, получение необоснованной налоговой выгоды, путем формального завышения расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, - являлось бы, экономически необоснованным, осуществление реальных затрат, связанных с теплоснабжением неиспользуемого по целевому назначению (размещение командированных работников) нежилого помещения.
Свидетельские показания, данные отдельными работниками ООО "УНГСК", нельзя признать недостоверными, однако, следует исходить из того, что все работники общества с ограниченной ответственностью "Уральская нефтегазостроительная компания", командированные в свое время, в Оренбургскую область для выполнения вышеупомянутых работ, в ходе проведенных мероприятий налогового контроля, не допрашивались, следовательно, на основании свидетельских показаний одиннадцати работников ООО "УНГС", подтвердивших факт использования нежилого помещения для проживания в летнее время, - нельзя сделать однозначный и достоверный вывод о том, что иные работники ООО "УНГС" не пользовались нежилым помещением для проживания, в осеннее, зимнее, и весеннее время.
Осуществление сделок налогоплательщиком-заявителем, с юридическими лицами, являющимися по отношению к нему, взаимозависимыми (ООО "СМУ № 4", ЗАО "УСК"), в действительности, имеет место быть, однако, налоговый орган в данном случае оценивает данные сделки, не с точки зрения пп. 1 п. 2 ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации (то есть, по сути, не ставит под сомнение обоснованность установления между взаимозависимыми лицами, цен совершенных сделок), - но в контексте правовой позиции, изложенной в пункте 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".
В то же время, согласно п. 6 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53, взаимозависимость участников сделок, сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 настоящего Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Пунктом 5 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 установлено, что о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:
- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;
- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;
- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;
- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.
В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).
Фактически налоговым органом, налогоплательщику-заявителю вменена, применительно к п. 5 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53, невозможность реального осуществления налогоплательщиком использования в целях размещения командированных работников, нежилого помещения, с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг.
Относительно доводов налогового органа об отсутствии возможности круглогодичного использования нежилого помещения, суд апелляционной инстанции высказался выше.
Относительно утверждения налогового органа о том, что налогоплательщик мог использовать нежилое помещение исключительно, - один месяц в 2011 году (учитывая, что между Комитетом по управлению муниципальным имуществом, с ООО "СМУ № 4" договор аренды от 01.06.2011 № 25, был заключен на срок с 15.05.2011 по 12.06.2011, а, ООО "СМУ № 4", с ООО "УНГСК" заключило договор аренды от 01.06.2011 № УНГСК-11/96, сроком действия с 01.06.2011 по 31.12.2011), - суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что в данном случае указанное утверждение заинтересованного лица является противоречивым, поскольку, самим же налоговым органом, в оспариваемом налогоплательщиком решении, отражено, что "30.06.2011 Комитет по управлению муниципальным имуществом администрации муниципального образования Домбаровского района заключает договор аренды № 30 с ООО "СМУ № 4" сроком с 23.06.2011 по 31.12.2011. Данный договор не упоминается как основания владения ООО "СМУ-4" имуществом при последующем заключении договора с ООО "УНГСК".
Таким образом, возможность использования ООО "УНГСК" в период с 01.06.2011 по 31.12.2011 спорного нежилого помещения, фактически подтверждена в ходе проведенных мероприятий налогового контроля, а, то обстоятельство, каким именно образом ООО "УНГСК" и ООО "СМУ № 4", в заключенного между ними договоре, отразили ссылки на определенные правовые основания пользования ООО "СМУ № 4" спорным нежилыми помещением, - не имеет значения.
Относительно использования налогоплательщиком спорого нежилого помещения в 2012 году, налоговый орган в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, приводит следующие доводы: "10.01.2012 Комитет по управлению муниципальным имуществом администрации муниципального образования Домбаровского района заключает договор № 4 с ООО "СМУ № 4" сроком на 29 дней, а именно: с 16.01.2012 по 22.01.2012 (7 дней); с 24.02.2012 по 29.02.2012 (6 дней); с 24.03.2012 по 30.03.2012 (7 дней); с 02.04.2012 по 10.04.2012 (9 дней). 05.06.2012 Комитет по управлению имуществом администрации муниципального образования Домбаровского района заключает договор аренды № 5 с ООО "СМУ № 4" сроком с 21.05.2012 по 31.12.2012. В рамках этого договора заключается агентский договор № УСК-12/35 от 21.05.2012г. между ООО "СМУ № 4" и ЗАО "УСК". Таким образом, по договорам №4 от 10.01.2012, №5 от 05.06.2012 нежилое помещение МОУ "Камышловская основная общеобразовательная школа" предоставляется в аренду с прерыванием сроков аренды: с 23.01.2012 по 23.02.2012 (32 дня); с 01.03.2012 по 23.06.2012 (23 дня); на 01.04.2012 (1 день); с 11.04.2012 по 04.06.2012 (55 дней). Несмотря на это, согласно реестров проживающих работников и актов выполненных работ, работники ООО "УНГСК" проживали в здании МОУ "Камышловская основная общеобразовательная школа" и ООО "УНГСК", оплачивало услуги по предоставлению койко-мест и списывало их в состав расходов непрерывно за период с 01.06.2011 по 31.12.2012. По заключенным договорам: №30 от 30.06.2011, №4 от 10.01.2012, №4/1 от 10.01.2012, №5 от 05.06.2012 между Комитетом по Управлению муниципальным имуществом администрации муниципального образования Домбаровского района (именуемый "Арендодатель") и ООО "СМУ № 4" (именуемый "Арендатор"), договоров с ООО "УНГСК" вообще не было заключено. В договорах: №30 от 30.06.2011, №4 от 10.01.2012, №4/1 от 10.01.2012, №5 от 05.06.2012 между Комитетом по Управлению муниципальным имуществом администрации муниципального образования Домбаровского района и ООО "СМУ № 4" отсутствуют ссылки на проведение аукциона и торгов, что не позволяет сделать вывод о причинах заключения договоров именно с ООО "СМУ №".
Относительно отсутствия ссылок в договоре, заключенном налогоплательщиком-заявителем, с взаимозависимыми контрагентами, ссылок на все без исключения договоры, заключавшиеся с Комитетом по управлению имуществом, суд апелляционной инстанции приходит к выводам, аналогичным относительно договора аренды имущества, заключенного ООО "УНГСК" в 2011 году.
Кроме того, налоговым органом при проведении мероприятий налогового контроля и при вынесении решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, не учтено следующее.
Прежде всего, как отмечено выше, в настоящем судебном акте, в ходе проведенной выездной налоговой проверки было допрошено лишь одиннадцать работников ООО "УНГСК", непосредственно командированных к месту осуществления работ, в Оренбургскую область; доказательств отсутствия возможности допросить иных командированных работников, налоговым органом не представлено. При этом утверждать о достаточной обоснованности свидетельских показаний одиннадцати работников ООО "УНГСК", в равной степени не приходится, так как часть работников размещалось в жилых помещениях, посредством заключения договоров найма, в связи с чем, факт непроживания отдельных работников в здании школы в зимнее время, не может быть однозначно истолкован, ни как отсутствие возможности использования спорного нежилого помещения для проживания, в зимнее время, ни факт того, что данным работникам, проживавшим в зимнее время, в жилых помещениях, было доподлинно известно об отсутствии возможности использования нежилого помещения в зимнее время.
Налоговый орган также, исходя из условий ст. ст. 611, 622 Гражданского кодекса Российской Федерации, несмотря на наличествующие возможности, при проведении выездной налоговой проверки не выяснил вопросы о передаче Комитетом по управлению имуществом в аренду, спорного объекта недвижимого имущества, и о возврате арендодателю ранее арендованного имущества. С учетом данного, формальное множество договоров аренды, и заключение договоров аренды на незначительный временной период, не имеет значения, так как доказательств возврата арендованного имущества арендодателю по истечении срока действия договоров аренды налоговым органом не добыто, - соответственно, в отсутствие возврата арендодателю арендатором арендованного имущества, препятствий для использования имущества по назначению (размещение командированных работников), фактически не имелось.
Ссылки налогового органа на то, что у ООО "УНГСК" имелась возможность в самостоятельном порядке заключить договор аренды спорного недвижимого имущества (страница 16 решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения), - учитывая то, что налогоплательщик-заявитель самостоятельно обращался к главе муниципального образования Домбаровского района, - судом апелляционной инстанции отклоняются, в связи со следующим.
В решении налогового органа, по данному поводу отражено, что по результатам рассмотрения первого заявления налогоплательщика, на заявлении проставлена резолюция "Л.И.Л. - выделить, заключить договор через аукцион"; по результатам рассмотрения второго заявления налогоплательщика, на заявлении проставлена резолюция "Л.И.Л. - рассмотреть".
Таким образом, в отношении второго заявления ООО "УНГСК" не следует, что оно было в действительности положительно рассмотрено, по существу, а, относительно первого заявления ООО "УНГСК" (ранее - ООО "СтройгазКонсалтинг-Урал", - самим налоговым органом, в оспариваемом заявителем решении, отражено, что соответствующие договоры заключались без проведения торгов, и, как отмечено выше, не с ООО "УНГСК", а, с иными организациями, хотя бы, и взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику-заявителю.
При проведении мероприятий налогового контроля налоговым органом, при наличии ссылки на предоставление муниципального имущества в аренду без проведения торгов, одновременно, не выяснялись обстоятельства, послужившие причиной этому. Между тем, в данном случае надлежало выяснить действительную волю не только ООО "УНГСК", ООО "СМУ № 4", ЗАО "УСК", но и собственника муниципального имущества. Поскольку данное, не выяснялось налоговым органом, суд апелляционной инстанции не полномочен давать какую-либо оценку действиям лиц, не привлеченных к участию в деле.
Фактически в данном случае налоговый орган вторгается в экономическую составляющую совершенных сделок, что является недопустимым, исходя из правовой позиции, изложенной в определениях Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 №№ 320-О-П, 366-О-П.
Доказательств возврата обществу с ограниченной ответственностью "Уральская нефтегазораспределительная компания" ранее перечисленных денежных средств, от взаимозависимых организаций, в ходе проведенных мероприятий налогового контроля заинтересованным лицом не установлено.
Формальные ссылки заинтересованного лица на то, что взаимозависимые лица представляют в налоговые органы налоговую отчетность, с минимальной налоговой нагрузкой, в данном случае не могут быть приняты во внимание, поскольку причины, послужившие данному обстоятельству, не устанавливались, а, в этих целях, являлась необходимой всестороння оценка финансово-хозяйственной деятельности взаимозависимых организаций.
При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что факт получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, налоговым органом не установлен и не доказан.
Не находит суд апелляционной инстанции обоснованными, и доводы апелляционной жалобы о неправильном применении арбитражным судом первой инстанции норм п. п. 1, 2 ст. 283 НК РФ.
Фактически в данном случае налогоплательщиком при первоначальном декларировании налоговых обязательств по налогу на прибыль, изначально заявлялось о наличии убытков прошлых лет, что подтверждено налоговыми декларациями ООО "УНГСК", и по сути, налоговым органом не оспаривается.
Следовательно, заявительный характер в данном случае ООО "УНГСК" соблюден, и фактически речь идет об увеличении размера убытков прошлых лет.
Установив соответствующее в ходе проведения мероприятий налогового контроля, налоговый орган должен был самостоятельно скорректировать налоговые обязательства ООО "УНГСК", поскольку в данном случае, по результатам вступления в силу решения налогового органа, налогоплательщик лишается возможности корректировки налоговых обязательств, в том числе посредством подачи уточненных налоговых деклараций.
С учетом изложенного, у заявителя не имеется в данном случае иного способа защиты нарушенного права, нежели признания недействительным в соответствующей части решения налогового органа.
Таким образом, в данном случае спор рассмотрен арбитражным судом первой инстанции исходя из конкретных обстоятельств дела, и не противоречит сложившейся судебной практике, на которую ссылается налоговый орган в апелляционной жалобе.
Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта в порядке части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.
В связи с этим, оснований для отмены решения арбитражного суда первой инстанции не имеется.
Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда Челябинской области от 30 апреля 2015 года по делу № А76-3473/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области – без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий судья М.Б. Малышев
Судьи: А.А. Арямов
О.Б. Тимохин
