ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
П О С Т А Н О В Л Е Н И Е
№ 18АП -8222/2007
г. Челябинск
18 февраля 2008 г.
Дело № А76-3973/2005
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Кузнецова Ю.А., судей Дмитриевой Н.Н., Баканова В.В., при ведении протокола секретарем судебного заседания Соловьевой В.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области на решение Арбитражного суда Челябинской области от 08.10.2007 по делу № А76-3973/2005 (судья Грошенко Е.А.), при участии: от открытого акционерного общества «Уфалейникель» - Черных Е.В. (доверенность № 16-8\65 от 01.07.2006), Берник В.Р. (доверенность № 15 от 14.01.2008), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 по Челябинской области - Кузьминых Л.А. (доверенность № 04-07\226 от 14.01.2008), Амелина С.А. (доверенность № 04-07\4 от 09.01.2008), Бакина О.Ю. (доверенность № 04-07\353 от 15.01.2008), Истомина С.Ю. (доверенность № 04-07\41 от 09.01.2008),
УСТАНОВИЛ:
01.10.2005 в Арбитражный суд Челябинской области обратилась открытое акционерное общество «Уфалейникель» (далее - общество, плательщик) с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области (далее - инспекция, налоговый орган) № 29 от 19.12.2004 о привлечении к ответственности, начисления налогов и пени.
По результатам выездной налоговой проверки налоговый орган сделал вывод о неполном учете налоговой базы, завышении расходов и налоговых вычетов. Решение не соответствует нормам закона и фактическим обстоятельствам по следующим причинам:
-по мнению инспекции, в 2001 году завышена себестоимость продукции за счет включения расходов, которые предприятие не производило и которые документально не подтверждены – по договорам на переработку сырья никелевых отходов и кобальтового концентрата. Недобросовестность плательщика выражается в том, что в бухгалтерском учете раздельный учет продуктов переработки отсутствовал, место складирования продуктов переработки является общим, учет готовой продукции по поставщикам не ведется (начислен налог на прибыль 28 288 270 руб.).
Вывод налогового органа не учитывает особенности технологического процесса предприятия, который предусматривает общий порядок изготовления продукции, как из собственного, так и давальческого сырья. Во втором случае исполнитель имеет право оставить у себя в качестве оплаты определенную часть сырья. В процессе производства сырье обезличивается и не может быть разделено по признаку давальческое – собственное, получается стандартный продукт – никель или кобальт в гранулах, вся продукция приходуется как продукция собственного производства, разделение возможно только расчетным путем, право собственности давальца сырья на конкретный продукт не может быть определено, действуют не вещные, а обязательственные отношения. В обоих случаях плательщик производит реальные затраты по переработке, учитываемые в себестоимости.
При поступлении давальческого сырья у предприятия возникает задолженность, расчет производится изготовленной продукцией, давальческое сырье используется не безвозмездно. Аналогично следует определять затраты в 2002-2003 годах (начислен налог на прибыль 37 847 400 руб.),
-по мнению инспекции, плательщик в 2002 году неправомерно включил в состав внереализационных расходов сумму резерва по сомнительным долгам, который не сформирован. Данный резерв был отражен в учетной политике на 2002 год, с 2003 года данный резерв не создавался, поэтому, сумма была восстановлена в составе внереализационного дохода 2003 года, занижения налога не возникло;
- По ст. 312 НК РФ налог на доходы от источника в Российской Федерации не удерживается в том случае, если имеется международное соглашение, устраняющее налогообложение в стране получения дохода, данные соглашения действовали, и плательщик не был обязан удерживать налог, налоговый орган – пришел к выводу о том, что общество не исполнило обязанности налогового агента – не удержало налог с доходов, выплаченных иностранному юридическому лицу. Не учтено, что выплата вознаграждения - роялти произведена путем передачи собственных векселей и векселей третьих лиц, инспекция считает, что удержание налога должно было быть произведено в момент погашения векселей или передачи векселей третьих лиц, что не является реальным, т.к. оплата произведена в натуральной форме. Передача собственного векселя оплатой не является – возникает обязательство об уплате предъявителю, а предъявление векселей произведено третьими лицами. Отсутствует обязанность представления декларации, выплата не может быть произведена за счет собственных средств налогового агента;
-инспекцией произведен пересчет базы переходного периода, выявлено как завышение так и занижение налогов по отдельным периодам, из решения неясно, почему, использовала иная методика расчета, обстоятельства налогового правонарушения не подтверждены.
-неправомерен отказ в налоговом вычете по НДС, который, по мнению инспекции не был уплачен поставщикам. В решении отсутствует изложение обстоятельств нарушения, доказательства неполной уплаты налога, ссылки на первичные документы, выводы носят предположительный характер, противоречат данным бухгалтерского учета плательщика, аналогична позиция плательщика по вычетам, при реализации товара по ставке 0 % (л.д.2-26 т.1, 89-97 т.4).
Инспекцией заявлено встречное требование о взыскании штрафа в сумме 75 741 641 руб. (л.д.154 т.4).
Решением арбитражного суда первой инстанции от 01.11.2005 требования удовлетворены частично (л.д.32-56 т.8), постановлением апелляционной инстанции решение оставлено в силе (л.д.35 т.9). Постановлением Федерального Арбитражного суда Уральского округа от 27.06.2006 ранее принятые судебные акты отменены, кассационная инстанция пришла к выводу о том, что суды не дали оценку добросовестности участников сделок, хотя по делу имеются признаки фиктивности – из 7 поставщиков обособленный учет ведется только по 2, некоторые поставщики не находятся по юридическим адресам, не представляют отчетности, отсутствуют первичные документы на транспортировку готовой продукции.
В отношениях с иностранным лицом сделан вывод о возможности применения международного соглашения об избежание двойного налогообложения, при этом не проверено, имеет ли организация постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор, отсутствует заверенное компетентным органом соответствующего иностранного государства свидетельство с переводом на русский язык. Не мотивирован отказ в части принятия расчета предприятия и отклонения расчета инспекции, не дана оценка порядку заключения договоров с ООО «Минералэкспорт» и ЗАО «Еткульзолото» (л.д.77-78 т.9).
По ходатайству инспекции к участию в деле привлечены третьи лица (л.д.5 т.14)
Решением Арбитражного суда первой инстанции от 08.10.2007 после повторного рассмотрения требования удовлетворены частично, суд пришел к следующим выводам:
-с учетом представления плательщиком дополнительных документов: счетов – фактур за услуги переработки, приказов на отгрузку давальческого сырья, его поступления, актов сверок и других документов сделан вывод о добросовестности участников сделок по переработке давальческого сырья, реальности исполнения договоров, относимости подтвержденных расходов к себестоимости продукции, представлении необходимых документов. Изготовленная продукция является собственностью общества и не обладает индивидуальными признаками по отношению к отдельным поставщикам, в качестве оплаты за переработку контрагенты передавали обществу часть изготовленной продукции. Отсутствие в договорах условия об использовании давальческого сырья для собственных нужд плательщика не влияет на право использовать налоговую льготу;
-сумма резерва по сомнительным долгам включена в затраты 2002 года обоснованно, его создание не противоречит законодательству, она предусмотрена учетной политикой предприятия на этот год, учтена в самостоятельных регистрах;
-документы, подтверждающие местонахождение иностранного юридического лица на территории Австрии были запрошены, но ответ не получен, суд учел, что по п.п.1 и 4 ст. 309 НК РФ у источников выплаты удерживается доход, не связанный с предпринимательской деятельностью, данный пункт применим к доходам от использования на территории Российской Федерации объектов интеллектуальной деятельности, в том числе, патентов. Общество было обязано удержать налоги, но не выполнила свою обязанность и обоснованно привлечена к ответственности по ст. 123 НК РФ, встречные требования в этой части подлежат удовлетворению. Поскольку, долг с иностранного лица удержан не был, то общество не обязано уплачивать его из собственных средств, долг по налогу начислен необоснованно. Следует учитывать, что удержание налога могло бы привести к двойному налогообложению. Не подлежит взысканию пени, нет оснований для привлечения к ответственности по ст. 119 НК РФ;
-оспариваемое решение не содержит нормативного обоснования по которому нарушен порядок формирования себестоимости при наличии дефицита собственной продукции, выводы не подкреплены ссылками на фактические обстоятельства и первичные документы, начисление налога на прибыль переходного периоды неосновательно;
-неосновательны доводы инспекции о не включении в налоговую базу НДС поставки собственной продукции в счет долга перед давальцами, которую следует признавать реализацией продукции. Отношения между контрагентами носят не вещный, а обязательственный характер, поставкой производится оплата услуг по переработке, самостоятельный объект налогообложения не образуется, неосновательно применение п.п.4 - 9 ст. 40 НК РФ – инспекция обязана доказать, в результате каких именно поставок осуществлена реализация продукции;
-расчет сумм налога по ставке 0 % произведен расчетным путем, требования по порядку налогового вычета соблюдены. Сделка по продаже пакета документов ЗАО «Еткульзолото» реальна, несовпадение дат передачи документов (11.07.2002) и заключения договора (09.11.2002), объясняется тем, что ЗАО «Еткульзолото» было структурным подразделением ОАО «Уфалейникель», и передача документов подготовлена и произведена заранее, что не нарушает гражданского законодательства (п.2 ст. 455 ГК РФ). Сделка является реальной, затраты понесены, недобросовестность участников сделки не доказана, действия произведены в один налоговый период, что не привело к занижению налога (л.д.48-61 т.18).
15.11.2007 от инспекции поступила апелляционная жалоба с просьбой отменить судебное решение в части отказа в требованиях. Налоговый орган не согласен с решением по следующим причинам:
-вывод суда об отсутствии вещных правоотношений при исполнении договора переработки не основан на нормах гражданского законодательства – право собственности на продукт переработки принадлежит давальцам сырья, переработчик обязан вернуть изготовленную вещь независимо от того, обладает ли она индивидуально определенными признаками или нет. В нарушение этого изготовленная продукция передавалась неустановленным лицам, что указывает на недобросовестность общества. Инспекцией не приняты расходы в связи с бездокументарным списанием долга по готовой продукции неустановленным лицам, отсутствуют первичные документы, подтверждающие расходы. Разделение полученного после переработки продукта возможно, и общество делает это расчетным путем (есть данные в отношении двух контрагентов);
-в 2002 году плательщик не сформировал резерв по сомнительным долгам, что подтверждено судебным решением. Для создания резерва он был обязан произвести инвентаризацию задолженности контрагентов, выделить «сомнительную» задолженность, дать оценку ее возникновению, исходя из этого определить сумму резерва в зависимости от срока возникновения. Данный порядок не соблюден, резерв не может считаться созданным, нет ссылок на регистры бухгалтерского учета. При вынесении решения суд не проверил реальности существования долга;
-согласно международной Конвенции в случае, если доход подлежит обложению на территории Российской Федерации, Австрия освобождает такой доход от налогообложения на своей территории, вопрос решается в ходе взаимосогласительных процедур, доказательства проведения подобных мероприятий в деле отсутствуют, нет доказательств того, что лицо является резидентом Австрии, вывод о возможности двойного налогообложения не обоснован, не удержание налога является формой незаконного обогащения, нормы гражданского законодательства применению не подлежат;
-начисление дополнительных платежей правомерно и соответствует результатам проверки;
-передача неизвестным лицам собственной продукции в соответствии со ст. 39 НК РФ является реализацией товара и подлежит обложению НДС. Поскольку, плательщиком является единственным производителем никеля в Уральском округе информация о рыночных ценах отсутствовала, поэтому, применены цены, используемые самим обществом.
Плательщик возражает против доводов апелляционной жалобы, ссылается на законность судебного решения.
Третьи лица извещены о дате и времени рассмотрения апелляционной жалобы, не явились. В соответствии со статьями 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассмотрено судом апелляционной инстанции в отсутствие не явившихся лиц.
Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, выслушав стороны, установил следующие обстоятельства.
ОАО « Уфалейникель» зарегистрировано в качестве юридического лица свидетельством от 29.10.2002 (л.д.30 т.1), состоит на налоговом учете, является плательщиком налогов и сборов.
В приказе об учетной политике на 2002 год предусмотрено создание резерва по сомнительным долгам (л.д.16 т.2), имеется его поквартальный расчет (л.д.17-21 т.2), в приказе об учетной политике на 2003 года данный резерв исключен (л.д.22-29 т.2).
По контракту № 59\7-98 от 10.07.1998 иностранная фирма предоставила право плательщику лицензию на право использования патента с правом переуступки третьим лицам, предусмотрена ежемесячная выплата вознаграждения (л.д.30-35 т.2). Такие же условия содержатся в контракте № 52\6-98 от 06.06.1998 (л.д.43-51 т.2). Расчеты произведены путем передачи собственных векселей и векселей третьих лиц, предъявленных к уплате третьими лицами (л.д.54-184 т.2).
04.07.2002 между плательщиком и ООО Минерал экспорт» заключен договор № 84\5 о продаже геологической документации по Березняковскому месторождению золота (л.д.13-15 т.13), составлен передаточный акт (л.д.16-33 т.13), выставлены счета – фактуры, произведена оплата (л.д.34-52 т.13).
10.06.2002 заключен договор с ЗАО «Еткульзолото» на приобретение комплекта геологической документации (л.д.53-54 т.13), произведена оплата.
Инспекцией проведена выездная проверка исполнения налогового законодательства за период с 01.04.2001 по 31.07.2004. Актом проверки № 22 от 14.12.2004 установлено следующее:
-в бухгалтерском учете и отчетности учет давальческого сырья, переданного в переработку, не ведется, в договорах стоимость переданного сырья не определена, место складирования готовой продукции, изготовленной из собственного и давальческого сырья, является общим, собственником изготовленной продукции признается ОАО «Уфалейникель». Задолженность по стоимости материалов в учете не отражена, стоимость их признается равной нулю, долг перед давальцами отсутствует, задолженность по счету 76 «Расчеты с прочими кредиторами и дебиторами» сформирована без первичных документов, учет затрат в этой части неоснователен (л.д.39 т.1);
-установлено, что производится отгрузка продукции, изготовленной из давальческого сырья, третьим лицам без уведомления собственника сырья, затраты по переработке давальческого сырья в 2001-2004 г.г. не подтверждены (л.д.47 т.1), отсутствуют основания для применения в этом случае налоговых вычетов;
-у иностранного юридического лица приобретена лицензия на использование патента, лицу, не состоящему на налоговом учете в Российской Федерации производятся ежемесячные выплаты вознаграждения путем передачи собственных векселей и векселей третьих лиц. Суммы, подлежащие удержанию налоговым агентом не определены, не удержаны и в бюджет не перечислены (л.д.96 т.1).
Решением № 20 от 29.12.2004 общество привлечено к налоговой ответственности, начислены налоги и пени (л.д.186 т.1). Направлены требования об уплате (л.д.2-8 т.2).
Дав правовую оценку материалам дела, доводам апелляционной жалобы и возражениям плательщика, суд исходит из следующего:
Согласно п.1 ст.23 Налогового Кодекса РФ плательщики налогов обязаны уплачивать установленные законом налоги и сборы.
В случае неуплаты или неполной уплаты налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) в соответствии с п.1 ст. 122 НК РФ взыскивается штраф в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога. При повторном нарушении штраф увеличивается в два раза.
По ст. 247 Налогового Кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций (далее в настоящей главе - налог) признается прибыль, полученная налогоплательщиком.
Прибылью в целях настоящей главы признается для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.
По ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Порядок определения расходов определяется НК РФ.
Ст. 253 НК РФ включает в состав затрат расходы, связанные с производством и реализацией, хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав). Факт реальности затрат по переработке сырья и их размер под сомнение не ставится. Налоговый орган не принял данные затраты по причине отсутствия обособленного учета продуктов переработки по раздельным поставщикам сырья, смешивания продуктов, изготовленных из собственного и давальческого сырья, на стадиях переработки и отгрузки контрагентов.
Суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что ввиду особенностей технологического процесса переработки происходит смешивание различных видов сырья, полученная продукция не может быть индивидуализирована по поставщикам и определяется только количественными и стоимостными показателями. Выводы подтверждены первичными техническими и бухгалтерскими документами. Поэтому, обстоятельства на которые ссылается налоговый орган, на влияют на право общества учесть расходы по переработке в составе затрат. По тем же причинам не возникает дополнительная налоговая база по НДС.
Создание резерва по сомнительным долгам предусмотрено учетной политикой предприятия, по ст. 266 НК РФ данный резерв включает во внереализационные расходы, неиспользованный резерв может быть восстановлен в качестве внереализационного дохода, и суд первой инстанции сделал вывод о правомерности действий плательщика.
По ст. 309 НК РФ подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходы иностранной организации в виде доходы от использования в Российской Федерации прав на объекты интеллектуальной собственности, в том числе за использование (предоставление права использования) любых патентов.
Суд первой инстанции пришел к правильному выводу о наличии у общества обязанностей налогового агента, но невозможности их исполнения ввиду вексельной формы расчета. На него не может быть возложена обязанность при передаче векселей выплачивать денежные суммы в бюджет из собственных средств. Предприняты меры по установлению местонахождения иностранного лица, которые не дали результата по независящим от суда причинам – требования постановления ФАС Уральского округа исполнены.
Сделан правильный вывод об отсутствии оснований для начисления налога на прибыль по базе налогового периода в связи с выше изложенными обстоятельствами. Следует также учитывать, что формирование базы переходного периода является способом перераспределения ранее определенной налоговой базы по различным периодам в связи с изменением налогового законодательства, она не влечет изменения размера налоговой базы и не может быть основанием для применения ответственности.
Не опровергнута добросовестность плательщика при приобретении и продаже пакета технической документации у ООО «Минерал экспорт», реализованный ООО «Еткульзолото», заключение договора до передачи имущества не противоречит гражданскому законодательству, реальность ее совершения и расчетов подтверждена документально, актом проверки она не рассматривается как незаконная, суд первой инстанции пришел к правильному выводу об отсутствии оснований для отказа в налоговом вычете по НДС отсутствуют.
Таким образом, доводы апелляционной жалобы подтверждения не нашли, основания для отмены или изменения судебного решения отсутствуют.
Не установлены процессуальные нарушения, перечисленные в п.4 ст. 270 АПК РФ: имеется составленный в установленном порядке протокол судебного заседания, участники дела о рассмотрении извещены, судебные документы оформлены в соответствии с требованиями закона.
По смыслу подп. 1 п. 1 ст. 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации прокуроры, государственные органы, органы местного самоуправления и иные органы освобождаются от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах при обращении в арбитражные суды в случаях, предусмотренных законом, в защиту государственных и (или) общественных интересов.
Таким образом, Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, предусматривающих освобождение государственных органов, органов местного самоуправления и иных органов, выступающих в суде от имени публично-правового образования, от уплаты государственной пошлины при совершении соответствующих процессуальных действий по делам, по которым данные органы или соответствующее публично-правовое образование выступали в качестве ответчика.
Пунктом 47 ст. 2 и п. 1 ст. 7 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации" с 01.01.2007 признан утратившим силу п. 5 ст. 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации.
Соответственно с 01.01.2007 в отношении налоговых органов подлежит применению общий порядок распределения судебных расходов, предусмотренный гл. 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, с инспекции взыскивается госпошлина в связи с рассмотрением апелляционной жалобы.
Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда Челябинской области по делу А76-3973/2005 от 08.10.2007 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по №1 по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области - без удовлетворения.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области в федеральный бюджет госпошлину в сумме 1000 руб. в связи с рассмотрением апелляционной жалобы.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
В случае обжалования постановления в порядке кассационного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www. fasuo. arbitr. ru.
Председательствующий судья Ю.А.Кузнецов
Судьи: В.В.Баканов
Н.Н.Дмитриева
