ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
№ АП-11678/2016
г. Челябинск | |
11 октября 2016 года | Дело № А76-18939/2015 |
Резолютивная часть постановления объявлена 10 октября 2016г.
Постановление в полном объеме изготовлено 11 октября 2016г.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе
председательствующего судьи Арямова А.А.,
судей Плаксиной Н.Г., Костина В.Ю.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Дудоровой Ю.В.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу открытого акционерного общества «НЕКК» на решение Арбитражного суда Челябинской области от 26.07.2016 по делу №А76-18939/2015 (судья Кунышева Н.А.).
В судебном заседании приняли участие представители:
открытого акционерного общества «НЕКК» - ФИО1 (доверенность от 25.08.2016 №124/16), ФИО2 (доверенность от 24.08.2016 №122/16), ФИО3 (доверенность от 30.09.2016 №150/16);
Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области – ФИО4 (доверенность от 15.02.2016 №03-07/26), ФИО5 (доверенность от 29.03.2016 №03-07/36).
Открытое акционерное общество «НЕКК» (далее – заявитель, общество, ОАО «НЕКК») обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области (далее – налоговый орган, инспекция, МИФНС России крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области) о признании недействительными: решения от 06.04.2015 №10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения; решения от 06.04.2015 №5 об отмене решения от 24.10.2014 №32 о возмещении суммы налога на добавленную стоимость (далее – НДС), заявленной к возмещению в заявительном порядке; решения от 06.04.2015 №10 об отмене решения от 24.10.2014 №147 о возврате суммы НДС, заявленной к возмещению в заявительном порядке.
Решением Арбитражного суда Челябинской области от 26.07.2016 (резолютивная часть решения объявлена 18.07.2016) требования заявителя удовлетворены частично, признаны недействительными решения: от 06.04.2015 №10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения к ответственности по п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в виде штрафа в размере 59648,14 руб., уменьшения НДС, излишне заявленного к возмещению, в сумме 298240,68 руб., вынесения решения об отмене решения о возмещении налога, заявленного к возмещению в заявительном порядке на сумму 298240,68 руб., вынесения решения об отмене решения о возврате налога, заявленного к возмещению в заявительном порядке, на сумму 298240,68 руб., предложения уплатить штраф в сумме 59648,14 руб. и возвратить в бюджет излишне полученную в заявительном порядке сумму НДС 298240,68 руб., а также внесения необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета; от 06.04.2015 №5 в части отмены решения о возмещении налога, заявленного к возмещению в заявительном порядке, на сумму 298240,68 руб.; от 06.04.2015 №10 в части отмены решения о возврате налог, заявленного к возмещению в заявительном порядке, на сумму 298240,68 руб. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано. Также судом взыскано с инспекции в пользу общества 3000 руб. в возмещение расходов по уплате госпошлины.
Не согласившись с решением суда в части отказа в удовлетворении заявленных требований, ОАО «НЕКК» обжаловало его в этой части в апелляционном порядке.
В апелляционной жалобе общество просит решение суда первой инстанции в обжалованной части отменить, а заявленные требования удовлетворить. В обоснование апелляционной жалобы ссылается на незаконность оспоренных ненормативных правовых актов в полном объеме. Полагает, что налоговым органом по итогам проверки должен был быть определен действительный размер налоговых обязательств налогоплательщика по уплате НДС за 3 квартал 2014 года, включая его право на предоставление налоговых вычетов. Считает, что налоговый орган не вправе ссылаться на не предъявление заявителем сумм таких вычетов, поскольку вычеты не предъявлялись ввиду того, что общество не считало себя обязанным восстанавливать налог. Также указывает на то, что невосстановление НДС не привело к уменьшению подлежащего уплате налога, так как в декларации заявитель не отразил вычеты по НДС на эти же суммы, право на которые он получил после проведения налоговой проверки. Помимо этого общество оспаривает вывод суда о превышении порога существенности расходов, связанных с экспортом. Указывает на то, что этот вывод основан только на расчете налогового органа, без учета расчета заявителя, в соответствии с которым доля таких расходов составила 1,69%, что менее установленного учетной политикой общества порогового значения в 5%. Неверным полагает также вывод суда о несоответствии налоговой политики общества законодательству, и указывает на положения п.10 ст.165 НК РФ, в силу которого, порядок определения суммы налога, относящейся к товарам, приобретенным для производства и реализации, операции по реализации которых облагаются по ставке 0 процентов, устанавливается учетной политикой налогоплательщика.
Представители заявителя в судебном заседании поддержали доводы апелляционной жалобы.
Представители инспекции в судебном заседании против удовлетворения апелляционной жалобы возражали по основаниям, изложенным в отзыве.
Оценив изложенные в апелляционной жалобе доводы и исследовав представленные по делу доказательства, суд апелляционной инстанции полагает решение суда первой инстанции в обжалованной части не подлежащим отмене по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, ОАО «НЕКК» зарегистрировано в качестве юридического лица 19.05.2008 за основным государственным регистрационным номером 1087450002793, осуществляет деятельность по производству химических продуктов, металлов и готовых металлических изделий и состоит на налоговом учете в МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области.
16.10.2014 ООО «НЕКК» представлена в налоговый орган первичная налоговая декларация по НДС за 3 квартал 2014 года, с отражением суммы налога к возмещению из бюджета в размере 57272530 руб.
17.10.2014 обществом представлены в налоговый орган заявление о применении заявительного порядка возмещения НДС, а также банковская гарантия ОАО Банк «Финансовая Корпорация Открытие» от 16.10.2014 №5729-14/БГ на сумму 57272530 руб., в связи с чем инспекцией приняты: 1) решение от 24.10.2014 №32 о возмещении суммы НДС, заявленной к возмещению в заявительном порядке, в размере 52272530 руб.; 2) решение от 24.10.2014 №147 о возврате НДС в сумме 46392541,51 руб.
По итогам проведенной в период с 16.10.2014 по 16.01.2015 камеральной налоговой проверки указанной налоговой декларации инспекцией составлен акт проверки от 30.01.2015 №4 и вынесены решения от 06.04.2015:
1) №10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым заявитель привлечен к ответственности в соответствии с п.1 ст.122 НК РФ за неполную уплату НДС в виде штрафа в размере 995067,2 руб., заявителю предложено уменьшить сумму НДС, излишне заявленного к возмещению, на 4975336 руб., решено вынести решения об отмене решения о возврате НДС, заявленного к возмещению в заявительном порядке, на сумму 4975336 руб. и об отмене решения о возмещении НДС, заявленного к возмещению в заявительном порядке, на сумму 4975336 руб., а также предложено уплатить указанный штраф, возвратить в бюджет излишне полученные в заявительном порядке суммы налога в размере, пропорциональном доле излишне возмещенной суммы налога в общей сумме налога, возмещенного в заявительном порядке, и внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета;
2) №5 об отмене решения от 24.10.2014 №32 о возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению в заявительном порядке, которым решение от 24.10.2014 №32 отменено в части возмещения НДС в сумме 4975336 руб.;
3) №10 об отмене решения о возврате суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению в заявительном порядке, которым отменено решение от 24.10.2014 №147 в части возврата НДС в сумме 4975336 руб.
Указанные решения были обжалованы заявителем в Управление Федеральной налоговой службы по Челябинской области, которым принято решение от 17.07.2015 №16-07/003208. В соответствии с этим решением, обжалованные решения инспекции утверждены.
Не согласившись с решениями инспекции, заявитель оспорил их в судебном порядке.
Рассмотрев спор по существу, суд первой инстанции пришел к выводу о незаконности оспоренных решений инспекции в части уменьшения НДС, заявленного обществом к возмещению, на 298240 руб. и в части возврата НДС, заявленного к возмещению, в этой сумме, а также в части назначения наказания в виде штрафа по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 59648,14 руб.
Требования заявителя в остальной части признаны судом первой инстанции необоснованными. Суд пришел к выводу о соответствии закону оспоренных решений налогового органа в этой части.
При оценке обоснованности выводов суда первой инстанции суд апелляционной инстанции полагает необходимым руководствоваться следующим.
В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для его вынесения возлагается на орган, принявший этот ненормативный правовой акт (ч.5 ст.200 АПК РФ).
Пунктом 1 статьи 45 НК РФ установлено, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.
В силу п.1 ст.122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).
Согласно п.1 ст.146 НК РФ, объектом налогообложения по НДС является реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. При этом налогоплательщик вправе уменьшить общую сумму налога на вычеты, установленные ст.171 НК РФ.
В соответствии с п.2 ст.171 НК РФвычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, переработки для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении:товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Пунктом 1 статьи 176 НК РФ установлено, что в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1-3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями настоящей статьи. После представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, установленном статьей 88 НК РФ.
Статьей 176.1 НК РФ установлен заявительный порядок возмещения налога. В соответствии с этой статьей, заявительный порядок возмещения налога представляет собой осуществление в порядке, предусмотренном настоящей статьей, зачета (возврата) суммы налога, заявленной к возмещению в налоговой декларации, до завершения проводимой в соответствии со статьей 88 НК РФ на основе этой налоговой декларации камеральной налоговой проверки (п.1). Право на применение заявительного порядка возмещения налога имеют в том числе налогоплательщики, предоставившие вместе с налоговой декларацией, в которой заявлено право на возмещение налога, действующую банковскую гарантию, предусматривающую обязательство банка на основании требования налогового органа уплатить в бюджет за налогоплательщика суммы налога, излишне полученные им (зачтенные ему) в результате возмещения налога в заявительном порядке, если решение о возмещении суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке будет отменено полностью или частично в случаях, предусмотренных этой статьей (п.2). Налогоплательщики, имеющие право на применение заявительного порядка возмещения налога, реализуют данное право путем подачи в налоговый орган не позднее пяти дней со дня подачи налоговой декларации заявления о применении заявительного порядка возмещения налога (п.7). В течение пяти дней со дня подачи заявления о применении заявительного порядка возмещения налога налоговый орган проверяет соблюдение налогоплательщиком требований, предусмотренных пунктами 2, 4, 6 и 7 настоящей статьи, а также наличие у налогоплательщика недоимки по налогу, иным налогам, задолженности по соответствующим пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, и принимает решение о возмещении суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке или решение об отказе в возмещении суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке. Одновременно с решением о возмещении суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке в зависимости от наличия задолженностей налогоплательщика по указанным платежам налоговый орган принимает решение о зачете суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке и (или) решение о возврате (полностью или частично) суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке (п.8). При отсутствии у налогоплательщика недоимки по налогу, иным налогам, задолженности по соответствующим пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, а также при превышении суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке над суммами указанных недоимки по налогу, иным налогам, задолженности по соответствующим пеням и (или) штрафам сумма налога, подлежащая возмещению, возвращается налогоплательщику на основании решения налогового органа о возврате (полностью или частично) суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке (п.9). Обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, проверяется налоговым органом при проведении в порядке и сроки, которые установлены статьей 88 настоящего НК РФ, камеральной налоговой проверки на основе представленной налогоплательщиком налоговой декларации, в которой заявлена сумма налога к возмещению (п.11). В случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен акт налоговой проверки в соответствии со статьей 100 НК РФ (п.13). По результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения (п.14). В случае, если сумма налога, возмещенная налогоплательщику в порядке, предусмотренном этой статьей, превышает сумму налога, подлежащую возмещению по результатам камеральной налоговой проверки, налоговый орган одновременно с принятием соответствующего решения, предусмотренного пунктом 14 настоящей статьи, принимает решение об отмене решения о возмещении суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке, а также решения о возврате (полностью или частично) суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке и (или) решения о зачете суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке в части суммы налога, не подлежащей возмещению по результатам камеральной налоговой проверки (п.15).
Из материалов дела следует, что оспоренные решения приняты инспекцией в соответствии с указанным порядком в результате камеральной налоговой проверки представленной обществом налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2014 года, по которой обществу предоставлено возмещение налога в заявительном порядке.
Так, инспекцией установлено, что обществом в 3 квартале 2014 года произведены общехозяйственные расходы в общей сумме 4975336 руб. (оплата за газ, воду, электроэнергию, транспортные расходы, расходы на приобретение спецодежды и др.), которые использованы обществом как в коммерческой деятельности на внутреннем рынке, так и при осуществлении экспортных операций. При этом суммы НДС включены в состав налоговых вычетов и отражены в декларации без распределения по ставкам 0 и 18 процентов. Так как эти общехозяйственные расходы имели отношение к реализации товаров как на экспорт, так и на внутреннем рынке, инспекция посчитала необходимым распределить НДС, относящийся к таким расходам, также между товарами, реализованными на экспорт и на внутреннем рынке.
В соответствии со ст.164 НК РФ, налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов в том числе при реализации товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта (пп.1 п.1). Налогообложение производится по налоговой ставке 18 процентов в случаях, не указанных в пунктах 1, 2 и 4 этой статьи (п.3).
В силу п.10 ст.165 НК РФ порядок определения суммы налога, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются по налоговой ставке 0 процентов, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.
При применении налогоплательщиками при реализации (передаче, выполнении, оказании для собственных нужд) товаров (работ, услуг) различных налоговых ставок налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам (п.1 ст.153 НК РФ).
Пунктом 3 статьи 170 НК РФ (в редакции, действовавшей в период возникновения спорных правоотношений) установлено, что суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению налогоплательщиком в том числе в случае дальнейшего использования товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных пунктом 1 статьи 164 НК РФ. Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету. Восстановление сумм налога производится в налоговом периоде, в котором осуществляется отгрузка товаров (выполнение работ, оказание услуг), предусмотренных пунктом 1 статьи 164 НК РФ. Восстановленные суммы налога подлежат вычету (за исключением сумм налога, восстановленных в соответствии с подпунктом 6 настоящего пункта) в соответствующем налоговом периоде, на который приходится момент определения налоговой базы по операциям по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных пунктом 1 статьи 164 НК РФ, с учетом особенностей, установленных статьей 167 НК РФ.
Суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения, и с учетом особенностей, установленных пунктом 4.1 этой статьи (п.4 ст.170 НК РФ).
Суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения, и с учетом особенностей, установленных пунктом 4.1 ст.170 НК РФ (п.4 ст.170 НК РФ).
Судом первой инстанции обоснованно отмечено, что поскольку правила раздельного учета сумм «входного» НДС для реализации товаров на экспорт законом не определены, налогоплательщик в силу п.10 ст.165 НК РФ должен самостоятельно в учетной политике разработать такой порядок и методику распределения «входного» НДС между видами реализованной продукции для применения вычетов. Такая методика должна обеспечивать правильность исчисления «входного» НДС, соответствующего последующей реализации товаров на экспорт и подлежащего возмещению в момент подтверждения вывоза товара за пределы таможенной территории Российской Федерации.
Учетная политика общества на 2014 год правила о порядке распределения «входного» НДС по общехозяйственным расходам не содержит.
Приказом от 10.02.2012 №52 утверждено приложение №36 к учетной политике общества, в соответствии с которым, сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), которые задействованы (используются) в процессе производства и выпуска продукции, но непосредственно не переносят свою стоимость на себестоимость готовой продукции (работ, услуг), ранее правомерно принятые к вычету, подлежат восстановлению в том случае, если стоимость этих товаров (работ, услуг) составляет более 5% от общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав текущего периода. В том случае, когда стоимость товаров (работ, услуг), которые задействованы (используются) в процессе производства и выпуска продукции, но непосредственно не переносят свою стоимость на себестоимость готовой продукции (работ, услуг), составляет менее 5% от общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав текущего периода, суммы налога, ранее правомерно принятые к вычету, восстановлению не полежат, а учитываются в соответствии с порядком, предусмотренным статьями 171 и 172 НК РФ.
Инспекцией указано на то, что, руководствуясь этим положением учетной политики, общество фактически предъявляло к налоговому вычету НДС по указанным расходным операциям по ставке 18% и восстановление НДС в части общехозяйственных расходов не производило.
Из расчета заявителя следует, что при определении доли общехозяйственных расходов в общей величине совокупных расходов за 3 квартал 2014 года им учтены лишь расходы на оплату электроэнергии, газа, воды и услуг по переработке (доля составила 1,69%).
Налоговый орган по книге покупок за 3 квартал 2014 года установил общую сумму расходов на приобретение товаров (работ услуг), по которым общество не производило восстановление по налогу, но которые задействованы в процессе производства и выпуска продукции – 38035287,81 руб. (в т.ч. НДС – 6846692,27 руб.). При этом, величина совокупных расходов составила 692468325 руб.
С учетом этих сведений инспекция установила долю общехозяйственных расходов общества, по которым налог не был восстановлен, в размере 5,5% ((38035287,81/692468325)*100%).
При рассмотрении дела в суде первой инстанции налоговым органом представлен уточненный показатель суммы расходов на приобретение товаров (работ услуг), по которым общество не производило восстановление по налогу, но которые задействованы в процессе производства и выпуска продукции – 35755194,63 руб. (т.3 л.д.136, 142-144). В частности установлены счета-фактуры, восстановление сумм по которым произведено обществом самостоятельно в последующих периодах, и расходы, относящиеся к реализации товаров на внутреннем рынке: 74152,54 руб. + 21058,85 руб. + 103288,13 руб. + 34458,19 руб. + 23406,79 руб. + 2023728,68 руб. = 2280093,18 руб. В этой связи расходы на приобретение товаров (работ услуг), по которым общество не производило восстановление по налогу, но которые задействованы в процессе производства и выпуска продукции составили 38035287,81 руб. – 2280093,18 руб. = 35755194,63 руб. (соответствующая этим расходам сумма НДС составила 6436275,35 руб.), а доля общехозяйственных расходов, по которым налог не был восстановлен, определена в размере 5,1% ((35755194,63/692468325)*100%).
При рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции обществом представлен контррасчет, в соответствии с которым доля общехозяйственных расходов в общей величине совокупных расходов за 3 квартал 2014 года составила 3,75%. При осуществлении расчета общество в числителе отразило сумму расходов, определенную только для экспортных операций – 27639382,51 руб. за вычетом суммы расходов, приходящиеся на установленную судом первой инстанции сумму не подлежащего восстановлению НДС (298240,68 руб.) – 1656892,67 руб. Таким образом, расчет произведен заявителем в следующем порядке: (27639382,51 руб. – 1656892,67 руб.)/692468325 руб.)* 100% = 3,75%.
Между тем, такой расчет не соответствует учетной политике общества, в соответствии с которой сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), которые задействованы (используются) в процессе производства и выпуска продукции, но непосредственно не переносят свою стоимость на себестоимость готовой продукции (работ, услуг), ранее правомерно принятые к вычету, подлежат восстановлению если стоимость этих товаров (работ, услуг) составляет более 5% от общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав текущего периода. Оснований для учета при определении пятипроцентного «порога существенности» вместо общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав текущего периода, лишь суммы расходов, относящейся только к экспортным операциям, не имеется.
Таким образом, налоговым органом установлено, что расчет пятипроцентного «порога существенности» произведен обществом неверно.
Инспекция также полагает, что само по себе установление обществом указанного пятипроцентного барьера для невосстановления сумм НДС противоречит требованиям налогового законодательства, поскольку требования пп.5 п.3 ст.170 НК РФ не предоставляют налогоплательщику возможность не восстанавливать суммы НДС по товарам (работам, услугам), использованным для осуществления операций по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных п.1 ст.164 НК РФ.
Между тем, с учетом сложившейся судебной практики апелляционный суд считает такую позицию налогового органа неверной, и допустимым установление в учетной политике организации 5% «порога существенности», при котором допускается по мотиву крайней незначительности сумм не восстанавливать в бюджет НДС.
Однако, как верно отмечено судом первой инстанции, сложившийся в судебной практике термин «порог существенности» применительно к ситуации восстановления НДС расходам на производство экспортируемой продукции означает, что общая величина расходов на производство экспортируемой продукции, а не какая-то их часть, является незначительной и не превышает определенный учетной политикой предел.
В настоящем случае понятие «порог существенности» налогоплательщик применил лишь к тем расходам, которые он посчитал общехозяйственными, а не к общей их величине, что противоречит смыслу определения «порога существенности».
Доказательств того, что доля общехозяйственных расходов общества, приходящихся на не облагаемую налогом на добавленную стоимость деятельность, не превышала 5%, не имеется, что опровергает довод налогоплательщика о наличии у него права на исключение общехозяйственных расходов при определении подлежащих восстановлению сумм НДС.
Как указано инспекцией, ввиду того, что общехозяйственные расходы общества использовались для осуществления операций по реализации товаров как на экспорт, так и на внутреннем рынке, сумма налога, относящаяся к таким расходам, также должна распределяться между товарами, реализованными на экспорт и на внутреннем рынке.
В этой связи налоговый орган произвел распределение сумм входного НДС по аналогии с п.4 ст.170 НК РФ, определив процентное соотношение выручки от экспорта к общей выручке от реализации продукции. По итогам такого расчета установлена сумма невосстановленного обществом НДС по общехозяйственным расходам – 4975336 руб.
Инспекцией для расчета доли общехозяйственных расходов применена методика расчета суммы налога, подлежащего восстановлению, закрепленная в учетной политике общества: НВ=НВх*ВЭ/ВО, где НВ – сумма налога, подлежащая восстановлению в текущем периоде, НВх – сумма налога по товарам (работам, услугам), задействованным в процессе производства и выпуска продукции (работ, услуг), ранее принятая к вычету (6846692,27 руб.), ВО – сумма выручки текущего периода от реализации всех видов продукции (489180353 руб.), ВЭ – сумма выручки текущего периода от реализации всех видов продукции, реализованной на экспорт (355476287,25 руб.).
Таким образом, подлежащая восстановлению в текущем периоде сумма НДС определена инспекцией следующим образом: 6846692,27руб.*355476287,25руб./489180353 руб.=4975336,26 руб.
Однако, как установлено судом первой инстанции по результатам проведенной сторонами сверки расчетов, обществом фактически произведено восстановление НДС в сумме 298372,96 руб. (со стоимости затрат на приобретение сырья и материалов, использованных для производства экспортируемой продукции, исходя из соотношения выручки от экспорта к общей выручке от реализации, без учета стоимости общехозяйственных расходов на производство экспортируемой продукции, с применением предусмотренного приложением №36 к учетной политике пятипроцентного «порога существенности»).
С учетом этих обстоятельств, суд обоснованно признал неправомерным уменьшение инспекцией НДС, заявленного обществом к возмещению, на 298240 руб. и требование инспекции о возврате НДС, заявленного к возмещению, в этой сумме, а также в назначение соответствующего этой сумме штрафа по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 59648,14 руб.
Произведенное инспекцией восстановление (уменьшение и возврат) сумм НДС, заявленных к возмещению в остальной части, а равно начисление соответствующих сумм налоговых санкций, обоснованно признано судом первой инстанции соответствующим закону.
Доводу заявителя о необходимости определения инспекцией действительных налоговых обязательств общества за рассматриваемый период и учета права общества на налоговые вычеты в размерах, соответствующих суммам НДС, подлежащим восстановлению, судом первой инстанции дана надлежащая оценка.
В частности, судом правильно указано на то, что применение налоговых вычетов по НДС является правом налогоплательщика и носит заявительный характер. Само по себе наличие документального подтверждения права на вычет в отсутствие соответствующего отражения таких вычетов в налоговой декларации, не является основанием для осуществления налоговым органом по собственной инициативе соответствующей корректировки налоговых обязательств.
Обоснованность этой позиции суда первой инстанции косвенно подтверждено действиями самого общества, представившего в налоговый орган после принятия инспекция оспоренных решений уточненную налоговую декларацию по НДС за 3 квартал 2014г.
При таких обстоятельствах изложенные в решении суда первой инстанции выводы являются законными и обоснованными в полном объеме.
Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании ч.4 ст.270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.
С учетом изложенного решение суда первой инстанции подлежит оставлению без изменения, апелляционная жалоба – без удовлетворения.
При обращении в суд с апелляционной жалобой заявителем излишне уплачена госпошлина в сумме 1500 руб.
В соответствии с пп.1 п.1 ст.333.40 НК РФ, указанная сумма подлежит возврату обществу из федерального бюджета.
Руководствуясь ст.ст.176, 269-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда Челябинской области от 26.07.2016 по делу №А76-18939/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу открытого акционерного общества «НЕКК» – без удовлетворения.
Возвратить открытому акционерному обществу «НЕКК» (основной государственный регистрационный номер 1087450002793) из федерального бюджета госпошлину в сумме 1500 руб., излишне уплаченную по платежному поручению от 15.08.2016 №7086.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий судья А.А. Арямов
Судьи: Н.Г. Плаксина
В.Ю. Костин
