ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
№ 18АП-18241/2022
г. Челябинск
08 сентября 2023 года
Дело № А07-28506/2020
Резолютивная часть постановления объявлена 06 сентября 2023 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 08 сентября 2023 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Матвеевой С.В.,
судей Кожевниковой А.Г., Румянцева А.А.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Шагаповым В.А., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Республике Башкортостан на определение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 17.11.2022 по делу № А07-28506/2020.
Определением Арбитражного суда Республики Башкортостан от 23.11.2020 возбуждено дело о признании общества с ограниченной ответственностью «Экопродукт» (далее – ООО «Экопродукт», должник) несостоятельным (банкротом).
Решением Арбитражного суда Республики Башкортостан от 13.10.2021 ООО «Экопродукт» признано несостоятельным (банкротом), в отношении должника введена процедура наблюдения. Конкурсным управляющим должника утверждена арбитражный управляющий Пономаренко Кристина Владимировна (далее – конкурсный управляющий Пономаренко К.В.) - член саморегулируемой организации – Союз арбитражных управляющих «Созидание».
20.09.2022 на рассмотрение Арбитражного суда Республики Башкортостан поступило заявление конкурсного управляющего Пономаренко К.В. об установлении очередности уплаты налога на прибыль.
Определением Арбитражного суда Республики Башкортостан от 17.11.2022 (резолютивная часть от 10.11.2022) заявление конкурсного управляющего удовлетворено; установлена очередность уплаты налога на прибыть от реализации имущества в процедуре конкурсного производства ООО «Экопродукт» после погашения требований, включенных в реестр требований кредиторов должника.
Не согласившись с вынесенным судебным актом, уполномоченный орган обратился в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просил определение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт, разрешить разногласия с конкурсным управляющим Пономаренко К.В. с установлением очередности уплаты налога на прибыль ООО «Экопродукт» за 6 месяцев 2022 год в режиме пятой очереди текущих платежей, в порядке статьи 134 Закона о банкротстве.
По мнению апеллянта, с учетом того, что дело о несостоятельности (банкротстве) должника возбуждено определением суда от 30.11.2020, налог на прибыль за 6 месяцев 2022 года является текущим обязательством должника, подлежащим удовлетворению в режиме 5 очереди текущих платежей, а не в режиме, предусмотренном пунктом 4 статьи 142 Закона о банкротстве (за счет имущества, оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр требований кредиторов должника). Судом сделан неверный вывод о том, что взимание налога на прибыль с дохода, формально образуемого в связи с реализацией имущества должника, является не необходимой предпосылкой, а следствием, в силу чего возложение указанной обязанности не может приводить к возникновению требования, квалифицируемого как текущее. Налог на прибыль организаций при реализации организацией - банкротом имущества в ходе процедур банкротства уплачивается в общеустановленном положениями главы 25 НК РФ порядке. С выводом суда о том, что положения Закона о банкротстве, специально предназначенные для регулирования отношений в процедуре банкротства, являются в данном случае приоритетными, нежели чем нормы Налогового кодекса Российской Федерации, регламентирующие общий порядок налогообложения, уполномоченный орган не согласен. Продажа имущества ООО «Экопродукт»» на возмездной основе соответствует понятию реализации, а выручка от реализации имущества с публичных торгов признается доходом от реализации. С учетом того, что дело о несостоятельности (банкротстве) должника возбуждено определением суда от 30.11.2020, обязанность должника по уплате налога на прибыль с реализации имущества должника возникла по итогам 3 квартала 2022 года, и, соответственно, является текущим обязательством должника. Следовательно, сведения о суммах, поступивших на расчетный счет должника от реализации входящего в состав конкурсной массы имущества, подлежат учету в декларации по налогу на прибыль за 3 квартал 2022 года. При указанных условиях, суммы налога на прибыль однозначно относятся к категории текущих платежей, оснований для иного толкования действующее законодательство не содержит. Вывод суда о том, что, по принципу добросовестности, разумности и справедливости (пункт 2 статьи 6 Гражданского кодекса Российской Федерации), требование об уплате налога на прибыль, возникшего в связи с реализацией имущества должника, не должно удовлетворяться преимущественно перед непогашенными требованиями кредиторов третьей очереди, что обеспечивает баланс между недопустимостью ущемления прав кредиторов, понесших негативные последствия от вступления в отношения с должником, и требованиями по налогу, исчисленному в конкурсном производстве в связи с формально полученным финансовым результатом от продажи имущества должника (определения Верховного Суда РФ от 11.02.2020 №303- ЭС19-10320(2,4), от 26.06.2020 N 303-ЭС19-10320(5)) уполномоченный орган не может согласиться. Отзыву уполномоченного органа при вынесении определения судом не дана правовая оценка. Правовые основания для дискриминации уполномоченного органа не приведены в силу их отсутствия. Действия налогового органа не носят недобросовестный или противоправный характер; налогообложение осуществляется в интересах всего общества, а не в интересах уполномоченного органа или отдельных кредиторов. Конкурсным управляющим фактически была предложена аналогия закона, недопустимая в налоговом праве. Конкурсным управляющим не учтено, что нормы гражданского законодательства не применимы к налоговым правоотношениям в силу прямого указания закона (пункт 3 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации). Также конкурсным управляющим не учтено, что нормы налогового законодательства, а также законодательство о несостоятельности (банкротстве) не устанавливают специальный порядок исчисления налога на прибыль при признании организации банкротом. Кроме того, в отношении имущества налогоплательщика применяется механизм амортизации (статья 259 НК РФ). В результате анализа налоговой отчетности ООО «Экопродукт», представленной налогоплательщиком в установленном законом порядке, установлено уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций в связи с амортизацией (применением амортизационных премий) в отношении реализованного в конкурсном производстве имущества (апеллянтом приведена таблица показателей декларации по налогу на прибыль организации). По мнению подателя жалобы, в итоге ООО «Экопродукт» может получить двойную налоговую выгоду за счет амортизации реализованного имущества и за счет неправомерного определения очередности «за реестром» текущего налога на прибыль. На основании изложенного уполномоченный орган считает, что определение очередности по налогу на прибыль от реализации имущества «за реестром», возникших в связи с реализацией в конкурсном производстве имущества, по которому должником была ранее извлечена налоговая выгода по налогу на прибыль организаций, грубым образом нарушает баланс частных и публичных интересов и не соответствует требованиям действующего законодательства. Конкурсным управляющим при подаче заявления не учтена сформированная практика, согласно которой введение дополнительных элементов налога на прибыль в виде цели получения дохода и возможности самостоятельного распоряжения им (например, получение его в рамках предпринимательской деятельности для собственных нужд, а не для проведения расчёта с кредиторами). Уполномоченный орган считает, что подход, применяемый судами при определении очередности восстановленного НДС, также подлежит применению при определении очередности уплаты налога на прибыль организаций. Податель жалобы также указал, что определением Верховного суда от 08.12.2022 N 310-ЭС19-11382(2) по делу № А09-15885/2017 направлен запрос в Конституционный суд Российской Федерации. Производство по обособленному спору приостановлено до вступления в законную силу акта Конституционного суда Российской Федерации по указанному запросу.
Определением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.01.2023 апелляционная жалоба принята к производству, судебное заседание назначено на 08.02.2023.
В судебном заседании от 08.02.2023 протокольным определением объявлен перерыв в судебном заседании до 15.02.2023.
До начала судебного заседания через электронную систему «Мой Арбитр» от конкурсного управляющего Пономаренко К.В. поступило ходатайство о приостановлении производства по апелляционной жалобе до вынесения судебного акта по рассмотрению Верховным Судом Российской Федерации кассационной жалобы по делу №А09-15885/2017 (310-ЭС19- 11382(2)).
Определением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.02.2023 производство по апелляционной жалобе Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Республике Башкортостан на определение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 17.11.2022 по делу № А07-28506/2020 приостановлено до вынесения судебного акта по рассмотрению Верховным Судом Российской Федерации кассационной жалобы по делу №А09-15885/2017 (310-ЭС19-11382(2)).
Определением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.06.2023 назначено судебное заседание по рассмотрению вопроса о возобновлении производства по делу № А07-28506/2020 на 12.07.2023.
Определением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.07.2023 возобновлено производство по апелляционной жалобе Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Республике Башкортостан на определение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 17.11.2022 по делу № А07-28506/2020.
Определением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.07.2023 судебное заседание отложено до 06.09.2023.
Определением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.09.2023 в коллегиальном составе суда в порядке статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации произведена замена судьи Поздняковой Е.А. судьей Кожевниковой А.Г.
После замены судьи рассмотрение дела начато с самого начала.
Поступившие до начала судебного заседания через электронную систему «Мой Арбитр» от уполномоченного органа письменные пояснения на апелляционную жалобу с доказательствами направления в адрес лиц, участвующих в деле, приобщены к материалам дела в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Лица, участвующие в деле, в судебное заседание не явились, представителей не направили, уведомлены о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы посредством почтовых отправлений, а также размещения информации на официальном сайте суда в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет».
В соответствии со статьями 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассмотрено судом апелляционной инстанции в отсутствие лиц, участвующих в деле.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, конкурсным управляющим должника проведена инвентаризация имущества 30.12.2021, оценка от 09.03.2022 №НД-2201287.
21.06.2022 состоялась реализация имущества должника на общую сумму 20 240 562,50 руб.
В налоговый орган 28.07.2022 конкурсным управляющим Понамаренко К.В. представлена декларация по налогу на прибыль за 6 месяцев 2022 года в размере 417 973 руб.
Задолженность включена в реестр текущих требований кредиторов в 5-ую очередь 12.02.2021 и зарезервирована.
Конкурсный управляющий Пономаренко К.В. обратилась в суд с заявлением о разрешении разногласий в порядке статьи 60 Закона о банкротстве с установлением очередности уплаты налога на прибыль после погашения требований, включенных в реестр требований кредиторов ООО «Экопродукт».
Конкурсный управляющий полагает, что уплата налога на прибыль из средств, полученных от реализации имущества должника, признанного несостоятельным (банкротом), как уплата текущих платежей противоречит действующему законодательству и нарушит интересы других кредиторов.
Возражая против удовлетворения заявленных конкурсным управляющим требований, уполномоченный орган в письменном отзыве ссылался на то, что в настоящем случае подлежат применению положения статей 5 и 134 Федерального закона от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)». Поскольку дело о несостоятельности (банкротстве) должника возбуждено 30.11.2020, суммы налога на прибыль относятся к текущим платежам (ст. 5 Закона о банкротстве), подлежащим удовлетворению в режиме пятой очереди текущих платежей, а не в режиме, предусмотренном п. 4 ст. 142 Закона о банкротстве (за счет имущества, оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр требований кредиторов должника), предусмотренной для «опоздавших» кредиторов по реестровым платежам.
Уполномоченный орган полагает, что Закон о банкротстве не содержит каких-либо положений, прямо или косвенно свидетельствующих о наличии оснований для исключения из числа текущих платежей налогов, начисленных в период нахождения должника в процедурах банкротства, в связи с чем, суммы налога на прибыль однозначно относятся к категории текущих платежей, поскольку оснований для иного толкования действующее законодательство не содержит.
Также уполномоченный орган полагает неверным применение конкурсным управляющим норм гражданского законодательства к налоговым правоотношениям. Уполномоченный орган полагает, что в случае удовлетворения требований конкурсного управляющего ООО «Экопродукт» может получить двойную налоговую выгоду за счет амортизации реализованного имущества и за счет неправомерного определения очередности «за реестром» текущего налога на прибыль.
Разрешая разногласия, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что налог на прибыль от продажи имущества должника не может считаться текущим платежом и не должен удовлетворяться преимущественно перед непогашенными требованиями кредиторов третьей очереди.
Позиция мотивирована сформировавшимся подходом о том, что в ситуации, когда не погашены требования кредиторов, образовавшиеся до введения процедуры банкротства, исчисление и уплата текущих налогов, связанных с продажей имущества должника, приводит лишь к наращиванию кредиторской задолженности и не отвечает целям конкурсного производства. Природа текущих требований состоит в том, что они возникают при совершении расходов, необходимых для осуществления процедуры банкротства. Взимание налога на прибыль с дохода, формально образуемого в связи с реализацией имущества должника, является не необходимой предпосылкой для проведения процедуры, а ее следствием, в силу чего возложение указанной обязанности не может приводить к возникновению требования, квалифицируемого как текущее.
По мнению налогового органа, суд ошибочно придал положениям Закона о банкротстве приоритет по сравнению с нормами Налогового кодекса Российской Федерации, регламентирующими общий порядок налогообложения; нормы налогового законодательства и законодательства о банкротстве не устанавливают специальный порядок исчисления налога на прибыль при признании организации несостоятельной. Уполномоченный орган полагает, что судом необоснованно введены дополнительные элементы налога на прибыль в виде цели получения дохода (получение его в рамках предпринимательской деятельности для собственных нужд, а не пополнения конкурсной массы для расчета с кредиторами); применены дополнительные основания для освобождения от обязанности уплаты налога на прибыль (признание налогоплательщика банкротом); без наличия законных к тому оснований понижена очередность удовлетворения текущей задолженности по налогу на прибыль. Заявитель обращает внимание, что в случае реструктуризации долга без процедуры банкротства и реализации активов для расчетов с кредиторами вне рамок такой процедуры должник в любом случае был бы обязан исчислить и уплатить налог на прибыль.
Изучив материалы дела, заслушав доводы апелляционной жалобы, учитывая правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлении от 31.05.2023 № 28-П "По делу о проверке конституционности статей 248 и 249, пункта 1 статьи 251 и статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации, а также пунктов 1 и 3 статьи 5 и пункта 2 статьи 134 Федерального закона "О несостоятельности (банкротстве)" (далее – Постановление № 28-П), апелляционный суд приход к выводу о необходимости изменения обжалуемого судебного акта.
Согласно статье 32 Закона о банкротстве, части 1 статьи 223 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дела о несостоятельности (банкротстве) рассматриваются арбитражным судом по правилам, предусмотренным настоящим Кодексом, с особенностями, установленными федеральными законами, регулирующими вопросы о несостоятельности (банкротстве).
Рассмотрение разногласий, возникших в деле о несостоятельности (банкротстве), производится по правилам статьи 60 Федерального закона «О несостоятельности (банкротстве)» от 26.10.2002 № 127-ФЗ (далее - Закон о банкротстве).
В упомянутом постановлении Конституционный Суд Российской Федерации согласился с тем, что в отсутствие прямого указания об обратном положения Налогового Кодекса Российской Федерации предполагают включение в налоговую базу по налогу на прибыль организации доходов от реализации имущества, составляющего конкурсную массу в деле о банкротстве. При этом Конституционный Суд Российской Федерации отметил, что текущее нормативное регулирование, как подтверждает складывающаяся по соответствующей категории дел правоприменительная практика, не позволяет с достаточной степенью определенности установить место требования об уплате налога на прибыль при реализации имущества, составляющего конкурсную массу, в деле о банкротстве при определении очередности требований кредиторов.
По мнению Конституционного Суда Российской Федерации, в подобной ситуации могут усматриваться определенные основания для отнесения соответствующего обязательного платежа к текущим, а именно к пятой очереди таковых, поскольку указанное требование формально возникает после даты принятия заявления о признании должника банкротом. Однако такой подход не учитывает, что речь в рассматриваемом случае идет об обязательных платежах, которые возникают не в рамках допускаемого продолжения хозяйственной деятельности организации и не при совершении отдельных действий, обеспечивающих саму возможность завершения конкурсного производства, достижения целей этой процедуры, а при реализации всего массива (помимо денежных средств) имущества, которое составляет конкурсную массу, т.е. все оставшееся от экономической деятельности находящейся в процессе банкротства организации и объективно предназначенное теперь прежде всего именно для расчетов с кредиторами. Решение вопроса об очередности осуществления платежа, по существу уменьшающего на двадцать процентов (с учетом ставки по налогу на прибыль организаций) объем подлежащих распределению между кредиторами средств, а с учетом правил об очередности выплат могущего влиять и на реальный доступ определенных очередей кредиторов к участию в распределении вырученных средств, должно быть предметом специального внимания законодателя.
Как указал Конституционный Суд Российской Федерации со ссылкой на правоприменительную практику, связанную с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве, не все обязательные платежи, формально заявленные уполномоченным органом после даты принятия заявления о признании должника банкротом, подлежат отнесению к текущим платежам. Аналогичный подход в принципиальном плане может быть применим в отношении платежей, требование по которым хотя и возникло после возбуждения дела о банкротстве, однако само по себе обусловлено реализацией имущества организации-должника, притом что таковая неразрывно связана с ее хозяйственной деятельностью, приведшей к отрицательным финансовым результатам, служит продолжением и итогом такой деятельности.
Принимая во внимание данные выводы и то, что средства от реализации имущества банкрота могут представлять существенный, если не единственный, источник удовлетворения требований кредиторов, взимание обязательных платежей в связи с такой реализацией не должно препятствовать удовлетворению требований кредиторов первой и второй очереди, которым законодатель отдал приоритет перед требованиями об уплате обязательных платежей, включенными в реестр, что не обеспечивается при отнесении налога на прибыль от реализации имущества от конкурсной массы к пятой очереди текущих платежей.
В то же время на данном этапе Конституционным Судом Российской Федерации отклонен аргумент о возможности учета требования об уплате налога на прибыль как подлежащего погашению после реестровых требований, поскольку при обычной недостаточности конкурсной массы для удовлетворения даже включенных в реестр требований это равнозначно освобождению в данном случае налогоплательщика от реального исполнения налоговой обязанности.
Таким образом, Конституционный Суд Российской Федерации пришел к выводу, что впредь до внесения федеральным законодателем в правовое регулирование изменений, вытекающих из постановления № 28-П, требования об уплате налога на прибыль организаций при реализации имущества, составляющего конкурсную массу в деле о банкротстве, подлежат удовлетворению в составе третьей очереди требований кредиторов, включенных в реестр. Конституционный Суд Российской Федерации счел возможным установить именно такой порядок применения оспариваемых положений как компромиссный между противоположными по последствиям для тех или иных видов и очередей кредиторов вариантами, используемыми в судебной практике.
Принимая во внимание обозначенные выше правовые позиции Конституционного Суда Российской Федерации, судебная коллегия приходит к выводу, что в рассматриваемом споре налог на прибыль с продажи имущества ООО «Экопродукт» подлежит удовлетворению в составе третьей очереди реестра требований кредиторов.
С учетом изложенного определение суда от 13.10.2022 на основании пункта 4 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежтт изменению в части определения очередности требований уполномоченного органа.
При этом оснований для установления размера требований при рассмотрении разногласий по очередности его погашения, апелляционная коллегия не усматривает, данное обстоятельство не являлось предметом исследования в суде первой инстанции, в связи с чем оценке в суде апелляционной инстанции не подлежит.
Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта в соответствии с пунктом 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.
В соответствии со статьей 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации уплата государственной пошлины по настоящей жалобе не предусмотрена.
Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
ПОСТАНОВИЛ:
определение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 17.11.2022 по делу № А07-28506/2020 изменить, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Республике Башкортостан удовлетворить частично.
Разрешить разногласия, установить, что требование по уплате налога на прибыль с продажи имущества общества с ограниченной ответственностью "Экопродукт" подлежит удовлетворению в составе третьей очереди реестра требований кредиторов.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение одного месяца со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий судья С.В. Матвеева
Судьи: А.Г. Кожевникова
А.А. Румянцев
