ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
П О С Т А Н О В Л Е Н И Е
№ 18АП-96/2010,
№ 18АП-265/2010
г. Челябинск
15 марта 2010 г. Дело № А07-18263/2009
Резолютивная часть постановления объявлена 05 марта 2010 г.
Постановление в полном объеме изготовлено 15 марта 2010 г.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Кузнецова Ю.А., судей Ивановой Н.А., Степановой М.Г., при ведении протокола секретарем судебного заседания Пироговой С.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы индивидуального предпринимателя Каримова Зуфара Григорьевича и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Республике Башкортостан на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 26.11.2009 по делу № А07-18263/2009 (судья Валеев К.В.), при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Республике Башкортостан - Габдракипова Р.Р. (доверенность № 01-07/10278 от 19.08.2009)
УСТАНОВИЛ:
31.08.2009 в Арбитражный суд Республики Башкортостан обратился индивидуальный предприниматель Каримов Зуфар Григорьевич (далее – плательщик, предприниматель, заявитель) с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Республике Башкортостан (далее – инспекция, налоговой орган) № 04\34 от 09.06.2009 о привлечении к налоговой ответственности, начислении налогов и пени, вынесенного по результатам выездной налоговой проверки. Решение оспаривается, в том числе по суммам, начисленным в связи с занижением единого налога на вмененный доход (далее ЕНВД).
Предприниматель занимается деятельностью по оказанию услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств, при расчете суммы ЕНВД используется физический показатель количества работников, включая индивидуального предпринимателя, определяемой их средне списочной численностью. В ходе проверки инспекция неосновательно увеличила этот показатель, включив туда лиц, не занятых в производственной деятельности, в том числе административно – управленческий персонал, который не связан непосредственно с налогооблагаемой деятельностью (бухгалтер и управляющий делами), неверно определена доля слесарей Хамитова и Хакимуллина, работающих по трудовым договорам.
Считая сумму вычета по страховым взносам в пенсионный фонд завышенной, инспекция произвела начисление ЕНВД. Не принято во внимание, что плательщик возвратил взносы и уплатил налог, что исключает его вину в налоговом правонарушении (т.1, л.д.4-6).
Требования уточнены – решение налогового органа оспаривается по основаниям неосновательного начисления налога в связи с вычетом страховых взносов и занижения физического показателя численности (т.2, л.д.131-138).
Инспекция возражает против заявленных требований, плательщик допустил занижение ЕНВД, занизив физический показатель численности работающих и завысив сумму вычета в пенсионный фонд (т.1, л.д.116-120).
Решением суда первой инстанции от 26.11.2009 требования удовлетворены частично. Суд в оспариваемой части пришел к выводам о том, что
-минимальный размер фиксированного платежа установлен федеральным законодательством и ЕНВД может быть уменьшено только на эту сумму, что подтверждается практикой Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, основания для освобождения от ответственности в связи с совершением налогового правонарушения отсутствуют,
-административно – управленческие работники непосредственно не участвуют в налогооблагаемой деятельности и не подлежат включению в средне списочную численность, слесари Хамитов и Хакимуллин работали по трудовым договорам, их деятельность отражена в табелях рабочего времени, платежных ведомостях на выдачу заработной платы, сведениях о доходах физических лиц, предоставляемых предпринимателем в инспекцию и их следует включать в среднесписочную численность (л.д.49-55 т.3).
24.12.2009 от плательщика поступила апелляционная жалоба с просьбой изменить решение.
Суд сделал неверный вывод о завышении вычета из базы ЕНВД на сумму страховых взносов в виде фиксированных платежей на 31 098 руб. Закон не запрещает вносить фиксированные платежи в большем размере, чем установленный законодательством минимальный фиксированный платеж. Плательщик по настоянию инспекции истребовал излишне уплаченные взносы, которые перечислил как ЕНВД до вынесения решения, что является смягчающим обстоятельством.
Сделан вывод о занижении физического показателя количества работников в отдельные налоговые периоды, что также привело к начислению ЕНВД. Не учтено, что отдельные работники находились на общественных работах по направлению службы занятости, которая выплачивала им пособие (предпринимателем их труд не оплачивался), кроме того, работали несовершеннолетние ученики. В физический показатель численности работников эти лица не включаются. С учетом этих лиц физический показатель, исчисленный предпринимателем, является верным.
Поскольку предприниматель до вынесения решения уплатил недоимку в сумме 31 098 руб. суд с учетом смягчающих обстоятельств был обязан снизить сумму штрафа.
Требование об уплате выставлено не на все суммы, которые указаны в решении, следовательно, инспекция в этой части в этой части от решения отказалась (т.3, л.д.60-66).
14.01.2009 от инспекции также поступила апелляционная жалоба, где поставлен вопрос об изменении судебного решения в части признания законными действий плательщика по не включению в среднесписочную деятельность управленческих работников – бухгалтера и управляющего делами. Исполнение ими своих обязанностей касается оказания услуг по ремонту автотранспортных средств. При невозможности распределения указанной численности работников по видам предпринимательской деятельности величина названного физического показателя базовой доходности принимается равной общей среднесписочной численности нанятых ими работников. Данная позиция подтверждается разъяснения Минфина Российской Федерации и судебной практикой (т.3, л.д.73-75).
При отсутствии возражений сторон пересмотр дела производится в пределах апелляционных жалоб.
Плательщик извещен о дате и времени рассмотрения апелляционной жалобы, не явился. В соответствии со статьями 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) дело рассмотрено судом апелляционной инстанции в отсутствие не явившегося лица.
Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 АПК РФ, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, выслушав инспекцию, установил следующие обстоятельства.
Каримов З.Г. зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя свидетельством от 05.12.2006, состоит на налоговом учете, является плательщиком налогов, в том числе, ЕНВД – оказывает услуги по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств (л.д. 9-11), представляет декларации по данному виду налога, где указывает физический показатель численности работающих, вычеты из налоговой базы.
Инспекцией проведена выездная налоговая проверка, составлен акт № 04\25 от 30.04.2009 (т.1, л.д.54-72), по результатам выездной проверки вынесено решение № 04\34 от 09.06.2009 о привлечении к налоговой ответственности, начислении ЕНВД и пени. Проверкой установлено занижение физического показателя численности работников, куда не включен управленческий персонал (бухгалтер и управляющий делами), а также не учтены слесари Хамитов И.Ш. и Хакимуллин Э.Д., принятые по трудовым договорам в качестве слесарей.
Сумма налога неосновательно уменьшена на сумму страховых взносов в пенсионный фонд сверх установленных минимальных тарифов, предприниматель не был вправе превышать эти тарифы (т.1, л.д.75-88).
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан решение инспекции в оспариваемой части оставлено без изменения (т.1, л.д.92-95).
До вынесения инспекцией решения сумма спорной переплаты страховых взносов по заявлению предпринимателя возвращена и направлена на погашение недоимки по ЕНВД (т.1, л.д.96-98).
В расчете физического показателя за 2006 – 2008 годов указаны ученики слесаря Хакимуллин Э.Д. и Давлетшин В.Г. (т.1, л.д.1-3).По представленным свидетельствам о рождении Хакимуллин Э.Д., 17.08.1990 г.р., Давлетшин В.Г.,11.05.1991 г.р. (т.3, л.д.68-69) в спорные периоды они были несовершеннолетними.
Исследовав доказательства и доводы апелляционных жалоб, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам:
1.По апелляционной жалобе инспекции.
Податель апелляционной жалобы указывает на обязанность включения в физический показатель численности лиц управленческого персонала (бухгалтера и управляющего делами). При невозможности распределения указанной численности работников по видам предпринимательской деятельности величина названного физического показателя базовой доходности принимается равной общей среднесписочной численности нанятых ими работников. Поскольку без сотрудников управленческого персонала невозможно получение потенциально возможного дохода налогоплательщика, рассчитываемого с учетом совокупности факторов, непосредственно влияющих на получение указанного дохода, следует признать обоснованным включение инспекцией в физический показатель «количество работников» управленческого персонала при исчислении налоговой базы ЕНВД.
Суд первой инстанции пришел к выводу о том, что административно – управленческие работники непосредственно не участвуют в налогооблагаемой деятельности и не подлежат включению в средне списочную численность.
Суд апелляционной инстанции не видит оснований для изменения решения в этой части.
Статьей 346.29 НК РФ определено, что физическим показателем для исчисления суммы ЕНВД является количество работников, непосредственно занятых ремонтом, техническим обслуживанием и мойкой автотранспортных средств.
Ст. 346.27 НК РФ определяет количество работников как среднесписочную (средняя) за каждый календарный месяц налогового периода численность работающих с учетом всех работников, в том числе работающих по совместительству, договорам подряда и другим договорам гражданско-правового характера.
Инспекция ссылается на разъяснения Минфина Российской Федерации, по которым для расчета суммы единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности следует учитывать общее количество работников, занятых оказанием данных услуг, включая численность работников административно-управленческого и общехозяйственного персонала, определяя их участие пропорционально применительно к остальным видам деятельности.
По ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основании своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.
Из материалов дела следует, что предприниматель осуществляет несколько видом деятельности, в том числе подпадающие под упрощенную систему налогообложения и ЕНВД, а управленческий персонал осуществляет свои функции по всем видам деятельности. Делая вывод о невозможности определения количественной пропорции в деятельности управленческого персонала, относящейся к ЕНВД, инспекция не предприняла по ее определению, учтя при расчете должности бухгалтера и управляющего в качестве целых единиц.
Кроме того, ст. 346.27 НК РФ обязывает учитывать при исчислении физического показателя работников «непосредственно» участвующих в оказании услуг. Деятельность управленческого персонала носит не «непосредственный», а «опосредствованный» характер.
Ввиду нарушения методики расчета и с учетом положений п.7 ст. 3 НК РФ, толкующих неустранимые сомнения в пользу плательщика, довод апелляционной жалобы инспекции не нашел подтверждения.
2. По апелляционной жалобе плательщика.
2.1. На исключение из числа вычетов по ЕНВД страховых взносов в пенсионный фонд в размере, более минимального.
По мнению заявителя жалобы, закон не запрещает вносить фиксированные платежи в большем размере, чем установленный законодательством минимальный фиксированный платеж и учитывать их при применении вычетов.
Суд первой инстанции указал, что минимальный размер фиксированного платежа установлен федеральным законодательством, и ЕНВД может быть уменьшено только на эту сумму, что подтверждается практикой Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, основания для освобождения от ответственности в связи с совершением налогового правонарушения отсутствуют.
Основания для изменения судебного решения в спорной части начисления ЕНВД 31098 руб., соответствующих пени и штрафа отсутствуют.
Абз. 5 п. 4 ст. 346.26 Кодекса установлено: индивидуальные предприниматели, являющиеся плательщиками единого налога на вмененный доход, уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В силу п. 2 ст. 346.32 Кодекса сумма единого налога на вмененный доход, исчисленная за налоговый период, уменьшается налогоплательщиками на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период согласно законодательству Российской Федерации при выплате налогоплательщиками вознаграждений своим работникам, занятым в тех сферах деятельности налогоплательщика, по которым уплачивается единый налог, а также на сумму страховых взносов в виде фиксированных платежей, уплаченных индивидуальными предпринимателями за свое страхование, и на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности. При этом сумма налога не может быть уменьшена более чем на 50 процентов.
В соответствии со статьей 28 Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» (далее - Закон № 167-ФЗ) индивидуальные предприниматели уплачивают суммы страховых взносов за свое страхование в бюджет Пенсионного фонда Российской Федерации (далее - Пенсионный фонд) в виде фиксированного платежа. Размер фиксированного платежа в расчете на месяц определяется исходя из стоимости страхового года, ежегодно утверждаемой Правительством Российской Федерации. Минимальный размер фиксированного платежа на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии устанавливается в размере 150 рублей в месяц и является обязательным для уплаты. Порядок и сроки исчисления и уплаты фиксированных платежей в размере, превышающем минимальный, определяются Правительством Российской Федерации.
Таким образом, сумма страховых взносов в виде фиксированного платежа, которую индивидуальный предприниматель обязан уплатить в Пенсионный фонд, составляла в 2006 году 150 рублей в месяц (450 рублей в квартал) и только на эту сумму может быть уменьшен исчисленный единый налог на вмененный доход, как предусмотрено пунктом 2 статьи 346.32 Кодекса.
Согласно п. 3 ст. 29 Закона № 167-ФЗ физические лица, уплачивающие страховые взносы в виде фиксированного платежа на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии, вправе добровольно вступить в правоотношения по обязательному пенсионному страхованию и осуществлять уплату страховых взносов в бюджет Пенсионного фонда в части, превышающей суммы установленного фиксированного платежа.
Поскольку уплата страховых взносов в части, превышающей сумму определенного законом обязательного к уплате фиксированного платежа (150 рублей в месяц), осуществляется на основании договора с Пенсионным фондом, заключаемого добровольно, то, исходя из п. 2 ст. 346.32 Кодекса, индивидуальные предприниматели, являющиеся плательщиками единого налога на вмененный доход, не вправе применять в качестве налогового вычета сумму взносов, уплаченных добровольно в соответствии с договором. Позиция определена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 8919\07 от 05.12.2007.
2.2. О неосновательном включении в среднесписочную численность несовершеннолетних, лиц направленных на общественные работы.
По мнению подателя жалобы из состава численности должны быть исключены несовершеннолетние Хакимуллин Э.Д. и Давлетшин В.Г., которые были направлены по договору из службы занятости и не получали оплаты труда.
Суд первой инстанции указал, что слесари Хамитов и Хакимуллин работали по трудовым договорам, их деятельность отражена в табелях рабочего времени, платежных ведомостях на выдачу заработной платы, сведениях о доходах физических лиц, предоставляемых предпринимателем в инспекцию и их следует включать в среднесписочную численность.
Представлены доказательства того, что Хамитов и Хакимуллин в проверенные налоговые периоды были несовершеннолетними. По ст. 92 Трудового кодекса Российской Федерации сокращенная продолжительность рабочего времени устанавливается для работников в возрасте от шестнадцати до восемнадцати лет - не более 35 часов в неделю.
Плательщик ссылается на Постановление Федеральной службы государственной статистики № 49 от 18.10.2004 «Об утверждении порядка заполнения и представления формы Федерального государственного статистического наблюдения № 1-т «Сведения о численности и заработной плате работников по видам деятельности» среднесписочная численность работников рассчитывается на основании списочной численности, которая приводится на определенную дату, например, на последнее число отчетного периода. Данное постановление утратило силу в связи с введением действия Постановления № 73 от 27.10.2005, с 07.10.2006 действует постановление № 56.
По п.9.5 всех постановлений в среднесписочную численность включаются лица, принятые на работу на неполный рабочий день или неполную рабочую неделю, а также принятые на половину ставки (оклада) в соответствии с трудовым договором. В списочной численности указанные работники учитываются за каждый календарный день как целые единицы, включая нерабочие дни недели, обусловленные при приеме на работу (см. п. 11.3).
К этой группе не относятся отдельные категории работников, которым в соответствии с законодательством устанавливается сокращенная продолжительность рабочего времени, в частности: работники в возрасте до 18 лет; работники, занятые на работах с вредными условиями труда; женщины, которым предоставлены дополнительные перерывы в работе для кормления ребенка; женщины, работающие в сельской местности; инвалиды I и II групп.
Следовательно, включение в среднесписочную численность несовершеннолетнего Хакимуллина Э.Д., которому в силу требований ТК РФ работодатель был обязан предоставить сокращенный рабочий день не соответствует требованиям действующего законодательства. По расчету инспекции с Хакимуллиным связано начисление ЕНВД в сумме 1795 руб. Не принимается довод инспекции как противоречащий трудовому законодательству о том, что Хакимуллину был установлен полный рабочий день, и он не должен исключаться из расчета.
По утверждению налогового органа в связи с не учетом в физическом показателе численности несовершеннолетнего Давлетшина В.Г. начисление ЕНВД не производилось.
По п. 10.3 постановлений в среднесписочную численность не включаются лица, привлеченные для работы согласно специальным договорам с государственными организациями на предоставление рабочей силы (военнослужащие и лица, отбывающие наказание в виде лишения свободы). По мнению предпринимателя сюда относятся и лица, привлеченные к труду по договорам со службой занятости. Данный довод судом апелляционной инстанции не принимается, т.к. в постановлениях перечислен круг лиц, к которым применяется данная норма (военнослужащие и отбывающие наказание в виде лишения свободы) и не предусмотрено ее расширительное толкование.
Жалоба подлежит частичному удовлетворению, решение инспекции следует признать недействительным в части начисления ЕНВД 1795 руб., соответствующих пени и штрафа, изменив судебное решение.
2.3. О не учете смягчающих обстоятельств при определении суммы штрафа.
Податель жалобы ссылается на то, что до вынесения инспекцией решения им была добровольно уплачена сумма недоимки 31098 руб., и данное обстоятельство должно было быть учтено как смягчающее.
Суд первой инстанции указал на отсутствие оснований для освобождения от налоговой ответственности. Вопрос об уменьшении размера штрафа ввиду смягчающих обстоятельств плательщиком не заявлялся, данные обстоятельства не приводились, и суд данное основание не рассматривал.
В заявлении в суд (т.1, л.д.6) плательщик указал на незаконность его привлечения к налоговой ответственности.
По п. 4 ст. 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций. Кроме перечисленных в правовой норме, смягчающими могут быть признаны и иные обстоятельства. По п. 3 ст. 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса.
Суд рассматривает дело в пределах заявленных предмета и оснований, применение смягчающих оснований для снижения суммы штрафа является самостоятельным основанием, которое суд обязан рассмотреть при наличии соответствующего заявления. В судебном решении указано только об отсутствии оснований для освобождения от налоговой ответственности.
Поскольку такого заявления не поступало, суд первой инстанции не был вправе переходить переделы заявленных требований и рассматривать вопрос о смягчающих обстоятельствах по своей инициативе. По п. 7 ст. 268 АПК РФ новые требования, которые не были предметом рассмотрения в суде первой инстанции, не принимаются и не рассматриваются судом апелляционной инстанции.
Расхождения в суммах между решением инспекции и требованием об уплате указывают на частичное исполнение плательщиком налоговой обязанности, а не на незаконность решения.
Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании ч. 4 ст. 270 АПК РФ, судом апелляционной инстанции не установлено.
С налогового органа в пользу плательщика взыскиваются судебные расходы, в том числе, – госпошлина 50 руб., уплаченная в связи с подачей апелляционной жалобы.
На основании изложенного, руководствуясь ст. 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
П О С Т А Н О В И Л:
решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 26.11.2009 по делу № А07-18263/2009 изменить, изложив резолютивную часть в следующей редакции:
«Требования индивидуального предпринимателя Каримова Зуфара Григорьевича удовлетворить частично.
Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Республике Башкортостан № 04\34 от 09.06.2009 о привлечении к налоговой ответственности признать недействительным в части начисления единого налога на вмененный доход в сумме 22 048 руб., соответствующей пени и штрафа.
В остальной части требований отказать.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Республике Башкортостан в пользу индивидуального предпринимателя Каримова Зуфара Григорьевича в возмещение судебных расходов 150 руб.»
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
В случае обжалования постановления в порядке кассационного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа по адресу http://fasuo.arbitr.ru.
Председательствующий судья Ю.А.Кузнецов
Судьи: Н.А.Иванова
М.Г.Степанова
