ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
№ 18АП-7970/2011
г. Челябинск
05 сентября 2011 года Дело № А47-7896/2010
Резолютивная часть постановления оглашена 01 сентября 2011 года.
Полный текст постановления изготовлен 05 сентября 2011 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Дмитриевой Н.Н.,
судей Ивановой Н.А., Толкунова В.М.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Маркиной Ю.В.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу акционерного общества «Национальная компания Казахстан Темир Жолы» на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 18.05.2011 по делу № А47-7896/2010 (судья Шабанова Т.В.),
УСТАНОВИЛ:
Акционерное общество «Национальная компания «Казахстан Темир Жолы» в лице филиала «Илецкий железнодорожный участок» (далее – заявитель, общество, налогоплательщик, АО «НК «Казахстан Темир Жолы») обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Оренбургской области (далее – заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) от 11.06.2010 № 688 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением Арбитражного суда Оренбургской области от 18.05.2011 по делу № А47-7896/2010 (судья Шабанова Т.В.) в удовлетворении заявленных требований отказано.
В апелляционной жалобе заявитель просит решение суда отменить в связи с неправильным применением норм материального права, заявленные требования удовлетворить.
В обоснование доводов апелляционной жалобы налогоплательщик ссылается на то, что в подтверждение права на применение нулевой ставки налога на добавленную стоимость (далее – НДС) при осуществлении международных перевозок пассажиров и багажа в соответствии с требованиями последнего абзаца п. 5 ст. 165 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) подлежат представлению лишь реестры единых перевозочных документов, оформляемых при перевозках пассажиров и багажа в прямом международном сообщении, определяющих путь следования с указанием пунктов отправления и назначения, в связи с чем непредставление выписок банка по расчетному счету не может являться основанием для отказа в подтверждения права на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов.
При этом, по мнению заявителя, получение оплаты за услуги по перевозке через кассу и последующая сдача наличности в банк не позволяет предоставить выписку банка по расчетному счету в подтверждение зачисления выручки от оказания услуг, предусмотренных пп. 4 п. 1 ст. 164 НК РФ, а также исключает возможность ведения раздельного учета кассиром денежных средств, поступивших в оплату услуг по международной перевозке, облагаемых по ставке 0% и услуг по перевозке, не облагаемых НДС.
При этом расчет, в части, распределения доходов и налоговых вычетов по ставке 0% и 18% и, соответствие, ведение раздельного учета подтверждалось налогоплательщиком в ходе камеральной налоговой проверки.
Действующий порядок применения НДС не обязывает налогоплательщиков, оказывающих услуги по перевозке пассажиров и багажа, представлять в налоговые органы перевозочные документы (билеты).
В отзыве заинтересованное лицо, возражая против доводов апелляционной жалобы, указало, что представленные филиалом общества в подтверждение права на возмещение при применении ставки 0% по НДС документы не соответствуют требованиям п. 6 ст. 165 НК РФ, поскольку заявителем не были представлены выписки банка о зачислении выручки на расчетный счет в российском банке. Представленный обществом реестр выписок банка сам по себе в отсутствие выписок банка, не подтверждает факт зачисления выручки за оказанные услуги.
Довод заявителя на исключение, сделанное в п. 6 ст. 165 НК РФ, налоговым органом отклонен со ссылкой на то, что данное исключение сделано исключительно для российских перевозчиков, которым филиал иностранной организации не является.
Кроме того, обществом в нарушение п. 4 ст. 170 НК РФ не представлены документы по ведению раздельного учета сумм НДС по приобретенным товарам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению операций.
В судебном заседание представители сторон не явились, о месте и времени рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом.
В соответствии со статьями 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассмотрено судом апелляционной инстанции в отсутствие представителей сторон, надлежащим образом уведомленных о времени и месте судебного заседания.
Законность и обоснованность судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена камеральная налоговая проверка представленной 18.12.2009 филиалом акционерного общества «Национальная компания Казахстан Темир Жолы» - «Илецкий железнодорожный участок» уточненной налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2009 года с суммой налога, исчисленной к уплате в размере 3 071 485 рублей, по результатам которой составлен акт выездной налоговой проверки от 01.04.2010 № 557 и вынесено решение от 11.06.2010 № 688 «О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения», которым обществу доначислены НДС в сумме 3 810 176 рублей, пени в сумме 131 777,05 рублей, штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 10 989 рублей.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области от 27.07.2010 № 17-15/11711, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы общества, решение инспекции утверждено.
Общество, полагая, что решение инспекции не соответствует нормам Налогового кодекса Российской Федерации и нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской деятельности, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании указанного ненормативного правового акта недействительным.
Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции пришел к выводу о несоблюдении филиалом общества порядка подтверждения права на возмещение НДС в соответствии с требованиями п. 6 ст. 165 НК РФ, а также об отсутствии права на вычеты по НДС, в связи с отсутствием раздельного учета по операциям, облагаемым НДС на территории Российской Федерации, и операциям, не облагаемым НДС.
Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции являются правильными, соответствуют обстоятельствам дела и действующему законодательству.
Согласно данным уточненной налоговой декларации заявителя по НДС за 1 квартал 2009 года налогоплательщиком заявлено, в том числе, право на исчисление НДС по ставке 0% в отношении услуг по международной перевозке пассажиров и багажа.
Принципы взимания косвенных налогов при осуществлении внешнеторговых операций между хозяйствующими субъектами Республики Казахстан и России установлены положениями Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Казахстан от 09.10.2000 «О принципах взимания косвенных налогов во взаимной торговле» (далее – Соглашение), согласно ст. 5 которого услуги облагаются косвенными налогами в соответствии с законодательством государств Сторон, за исключением следующих услуг:
а) услуги по транспортировке и обслуживанию товаров, вывозимых с таможенной территории государства одной Стороны на таможенную территорию государства другой Стороны, включая услуги по экспедированию, погрузке, разгрузке и перегрузке;
б) услуги по транспортировке и обслуживанию транзитных товаров, при условии, что пункты отправления или назначения товаров расположены на территории государств Сторон, включая услуги по их экспедированию, погрузке, разгрузке и перегрузке;
в) услуги по перевозке пассажиров и багажа с таможенной территории государства одной Стороны на таможенную территорию государства другой Стороны в прямом и обратном направлении.
Услуги по перевозке пассажиров и багажа с таможенной территории государства одной Стороны на таможенную территорию государства другой Стороны в прямом и обратном направлении облагаются налогом на добавленную стоимость по нулевой ставке в государстве, налогоплательщики которого оказывают такие услуги, при подтверждении факта их оказания в соответствии с порядками, устанавливаемыми Сторонами.
При этом под обложением по нулевой ставке в Соглашении понимается ставка налога на добавленную стоимость, равная нулю процентов. Применение нулевой ставки предоставляет право налогоплательщику на зачет (возмещение) налога на добавленную стоимость по материальным ресурсам.
Исходя из данных положений Соглашения операции, прямо указанные в подпунктах «а», «б» и «в» п. 1 ст. 5 Соглашения, в том числе, и услуги по перевозке пассажиров и багажа с таможенной территории государства одной Стороны на таможенную территорию государства другой Стороны в прямом и обратном направлении, облагаются по нулевой ставке у налогоплательщика (в данном случае филиала иностранной организации), все остальные операции облагаются налогами в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Оказываемые обществом услуги по перевозке согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ являются объектом обложения налогом на добавленную стоимость при условии признания на основании статьи 148 НК РФ места их реализации на территории Российской Федерации.
Место реализации товаров (работ, услуг) определяется в порядке, установленном статьей 148 НК РФ.
В силу положений подп. 5 п. 1 и п. 2 ст. 148 НК РФ территория Российской Федерации признается местом реализации услуг по перевозке только применительно к услугам, оказываемым (выполняемым) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями в случае, если пункт отправления и (или) пункт назначения находятся на территории Российской Федерации.
Таким образом, если филиалом общества оказываются услуги по перевозке пассажиров и местом отправления, и местом назначения которых является иностранное государство, такие услуги не признаются объектом налогообложения НДС на территории Российской Федерации.
Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 164 НК РФ налогообложение по налоговой ставке 0 процентов производится при оказании услуг по перевозке пассажиров и багажа при условии, что пункт отправления или пункт назначения пассажиров и багажа расположены за пределами территории Российской Федерации, при оформлении перевозок на основании единых международных перевозочных документов.
При определении объема услуг, оказанных обществом в спорный период в связи с деятельностью филиала на территории Российской Федерации и подлежащих обложению НДС, судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами дела, что обществом помимо деятельности, облагаемой по ставке НДС 18%, оказывались услуги по перевозке пассажиров и багажа, как признаваемые объектом налогообложения НДС по ставке 0% (подпункт 4 пункта 1 статьи 164 НК РФ), так и не признаваемые объектом налогообложения НДС на территории Российской Федерации (пункт отправления и пункт назначения пассажиров и багажа расположены за пределами территории Российской Федерации).
Таким образом, услуги, оказываемые обществом через филиал, в полном объеме не могут признаваться реализованными на территории Российской Федерации, и, соответственно, подлежащими обложению НДС.
При этом, исходя из положений п. 2 ст. 171 НК РФ, для принятия НДС, уплаченного при приобретении товаров (работ услуг), к вычету необходимо соблюдение следующих условий: товары (работы, услуги) приобретены для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС и приняты на учет (оприходованы) на основании надлежащим образом составленных счетов-фактур.
И напротив положениям подп. 2 п. 2 ст. 170 НК РФ предусмотрено, что налог на добавленную стоимость, предъявленный покупателю при приобретении товаров, используемых для оказания услуг, местом реализации которых не признается территория Российской Федерации, учитывается в стоимости этих товаров.
Таким образом, налогоплательщик вправе принять к вычету лишь суммы НДС, уплаченные при приобретении товаров (работ, услуг), используемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС.
При этом, в силу п. 4 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные при приобретении товаров, используемых для осуществления операций, как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению, принимаются к вычету либо учитываются в стоимости этих товаров в пропорции, определяемей исходя из соотношения стоимости товаров (работ, услуг), операции, по реализации которых подлежат обложению налогом на добавленную стоимость и освобождаются от налогообложения. При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам; при отсутствии данного учета сумма налога вычету не подлежит.
Поскольку обязанность ведения раздельного учета по операциям, облагаемым и необлагаемым НДС, возложена на налогоплательщика, бремя доказывания права на налоговый вычет, а в данном случае, соответственно и на возмещение НДС возлагается на филиал общества, которым доказательств ведения раздельного учета не представлено ни в ходе налоговой проверки, ни в ходе рассмотрения дела в суде.
Ссылка общества на ведение раздельного учета доходов, облагаемым по налоговой ставке 18% и по ставке 0% судом апелляционной инстанции отклоняется как не имеющий правового значения для рассмотрения настоящего дела, поскольку налоговое законодательство связывает наличие права на вычет входного НДС, с осуществлением раздельного учета операций как облагаемых так и не облагаемых НДС, а не облагаемых по разным ставкам.
Последствие отсутствия раздельного учета прямо указаны в п. 4 ст. 170 НК РФ в виде полного отказа в праве на налоговый вычет, что и было осуществлено налоговым органом по результатам камеральной налоговой проверки.
При этом судом апелляционной инстанции отклоняется довод общества о неправомерном применении налоговым органом последствий, установленных п. 9 ст. 165 НК РФ, как не соответствующий обстоятельствам дела.
Так норма п. 9 ст. 165 НК РФ предусматривает возможность, в случае непредставления необходимых документов налогообложения экспортных операции по ставкам, предусмотренным п.п. 2 и 3 ст. 164 НК РФ (10%, 18%).
В то же время, как верно указывает общество, применение к операциям по реализации услуг, указанных в подп. 4 п. 1 ст. 164 НК РФ, иных налоговых ставок (18%), в случае непредставление необходимого пакета подтверждающих документов, не предусмотрено.
В данном случае последствием непредставления полного пакета документов является лишение права на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов.
Руководствуясь данными нормами, налоговый орган, посчитав, представленный заявителем пакет документов неполным, отказал в признании права на налоговый вычет по НДС при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов. При этом сумма самостоятельно исчисленного налогоплательщиком НДС с реализации за налоговый период налоговым органом не изменялась.
Кроме того, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о формальном не соблюдении заявителем порядка подтверждения права на возмещение НДС при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов в части представления неполного пакета документов, предусмотренных п. 6 ст. 165 НК РФ.
Так согласно данной норме при оказании услуг, предусмотренных подп. 4 п. 1 ст. 164 НК РФ, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов (или особенностей налогообложения) и налоговых вычетов в налоговые органы, если иное не предусмотрено пунктом 5 настоящей статьи, представляются следующие документы:
1) выписка банка (ее копия), подтверждающая фактическое поступление выручки от российского или иностранного лица за оказанные услуги на счет российского налогоплательщика в российском банке с учетом особенностей, предусмотренных подпунктом 2 пункта 1 и подпунктом 3 пункта 2 настоящей статьи;
2) реестр единых международных перевозочных документов по перевозке пассажиров и багажа, определяющих маршрут перевозки с указанием пунктов отправления и назначения.
Ссылка заявителя на оговорку, сделанную в абзаце первом п. 6 ст. 165 НК РФ: «если иное не предусмотрено пунктом 5 настоящей статьи», которая влечет, по мнению общества, возможность применения последнего абзаца п. 5 ст. 165 НК РФ, судом апелляционной инстанции отклоняется как основанная на неверном толковании норм права.
Так согласно последнему абзацу п. 5 ст. 165 НК РФ при реализации российскими перевозчиками услуг, предусмотренных подп. 4 п. 1 ст. 164 НК РФ, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов (или особенностей налогообложения) и налоговых вычетов в налоговые органы представляются реестры единых перевозочных документов, оформляемых при перевозках пассажиров и багажа в прямом международном сообщении, определяющих путь следования с указанием пунктов отправления и назначения, или иные документы, предусмотренные договорами, заключенными российскими перевозчиками с железными дорогами иностранных государств, или международными договорами Российской Федерации.
Таким образом, положения последнего абзаца п. 5 ст. 165 НК РФ на заявителя, не являющегося российским перевозчиком, не распространяются.
При этом при перечислении документов, представляемых для подтверждения права на возмещение по ставке 0% по деятельности, связанной с международной перевозкой пассажиров и багажа, налоговый кодекс содержит указание на необходимость представления банковской выписки подтверждающей фактическое поступление выручки от российского или иностранного лица за оказанные услуги на счет российского налогоплательщика в российском банке с учетом особенностей, предусмотренных подпунктом 2 пункта 1 и подпунктом 3 пункта 2 ст. 165 НК РФ.
Данные особенности предусматривают особый порядок подтверждения фактического поступления выручки от реализации товаров (работ, услуг) в том числе в случаях, если расчет осуществляется наличными денежными средствами.
Так, указанные особенности предусматривают, что в случае, если расчет за услуги осуществляется наличными денежными средствами, налогоплательщик представляет в налоговые органы выписку банка (копию выписки), подтверждающую внесение налогоплательщиком полученных сумм на его счет в российском банке, а также копии приходных кассовых ордеров, подтверждающие фактическое поступление выручки от покупателя.
Исходя из того, что приобретение билетов осуществлялось гражданами за наличный расчет путем внесения наличных денежных средств в кассу, возможность представления выписок банков о поступлении выручки на расчетные счета непосредственно от российского или иностранного лица за оказанные услуги исключена. В данном случае на основании абз. 2 пп. 2 п. 1 и абз. 2 пп. 3 п. 2 ст. 165 НК РФ документами подтверждающими поступление денежных средств являются выписки банка (копи выписки), подтверждающие внесение налогоплательщиком полученных через кассу сумм на его счет в российском банке.
В нарушение данного требования общество в налоговый орган не представило выписки банка (копию выписок), подтверждающие внесение им полученных сумм на его счет в российском банке.
Названная выписка выдается банком и в данном случае удостоверяет совершение банковской операции – зачисление определенной суммы денег на конкретный счет налогоплательщика, открытый в этом банке.
Представление заявителем самостоятельно составленного реестра банковских выписок не может заменять собственно выписки банка.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о не подтверждении заявителем права на налоговые вычеты по НДС в полном объеме в связи с отсутствием раздельного учета операций, облагаемых и необлагаемых НДС на территории Российской Федерации, а также в связи с не подтверждением права на возмещение НДС при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов в связи с предоставлением неполного пакета документов, предусмотренных п. 6 ст. 165 НК РФ.
Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.
При указанных обстоятельствах решение суда первой инстанции не подлежит отмене, а апелляционная жалоба – удовлетворению.
Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции,
ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда Оренбургской области от 18.05.2011 по делу № А47-7896/2010 оставить без изменения, апелляционную жалобу акционерного общества «Национальная компания Казахстан Темир Жолы» - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий судья Н.Н. Дмитриева
Судьи Н.А. Иванова
В.М. Толкунов
