ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
191015, Санкт-Петербург, Суворовский пр., 65, лит. А
http://13aas.arbitr.ru
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
г. Санкт-Петербург
01 ноября 2023 года
Дело №А26-2340/2023
Резолютивная часть постановления объявлена 26 октября 2023 года
Постановление изготовлено в полном объеме 01 ноября 2023 года
Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
в составе:
председательствующего Третьяковой Н.О.
судей Загараевой Л.П., Титовой М.Г.
при ведении протокола судебного заседания: Риваненковым А.И.
при участии:
от истца (заявителя): Абдурахманова Х.Д. по доверенности от 01.03.2023
от ответчика (должника): Кайгородова О.Э. по доверенности от 11.04.2023, Самарина Е. Н. по доверенности от 17.04.2023
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы (регистрационный номер 13АП-29884/2023, 13АП-32697/2023) УФНС по Республике Карелия, ООО "Лафарж Нерудные материалы и Бетон" на решение Арбитражного суда Республики Карелия от 07.08.2023 по делу № А26-2340/2023 , принятое
по заявлению ООО "Лафарж Нерудные материалы и Бетон"
к УФНС по Республике Карелия
о признании частично недействительным решения,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью «Лафарж Нерудные материалы и Бетон» (далее – заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы России по Республике Карелия (далее - налоговый орган, Управление) о признании недействительным решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 09.09.2022 в части начисления недоимки по налогу на добычу полезных ископаемых (далее – НДПИ) в размере 27 210 033 руб. и соответствующей суммы пени.
Решением от 07.08.2023 суд первой инстанции признал недействительным решение Управления Федеральной налоговой службы по Республике Карелия от 09.09.2022 №25-04/40 в части начисления пеней по налогу на добычу полезных ископаемых; обязал Управление Федеральной налоговой службы по Республике Карелия устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью «Лафарж Нерудные материалы и Бетон».
Не согласившись с принятым по делу судебным актом, стороны обжаловали его в судебном порядке, ссылаясь при этом на неправильное применение судом норм материального права, не полное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела.
По мнению Общества, при квалификации горной массы габбро-диабаза в качестве минерального сырья, судом неправильно применены положения пункта 1 статьи 337 и пункта 8 статьи 339 НК РФ. Также Общество указывает, что процесс переработки габбро-диабаза на дробильно-сортировочном комплексе не относится к технологическим операциям по разработке месторождения и добыче полезного ископаемого. При этом, вывод суда о том, что в процессе дробления не изменяется основная характеристика продукта, не подтвержден документально.
По мнению Управления, суд первой инстанции в рассматриваемом случае неправильно применил положения пункта 8 статьи 75 НК РФ, поскольку ранее проведенные в отношении Общества выездные проверки нельзя расценивать как письменные разъяснения налогового органа о порядке исчисления и уплаты НДПИ.
В судебном заседании представители Общества и Управления поддержали доводы, приведенные в своих апелляционных жалобах.
Законность и обоснованность принятого по делу судебного акта проверена в апелляционном порядке.
Как следует из материалов дела, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы №10 по Республике Карелия (далее – МИФНС России №10 по Республике Карелия) проведена выездная налоговая проверка общества по всем налогам, сборам, страховым взносам за период с 01.01.2018 по 31.12.2018.
УФНС России по Республике Карелия является правопреемником МИФНС России № 10 по Республике Карелия, реорганизованной 28.03.2022 путем присоединения к Управлению ФНС России по Республике Карелия.
Рассмотрев материалы выездной налоговой проверки, Управление 09.09.2022 вынесло решение №25-04/40, в соответствии с которым, Обществу предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость - 53 237 руб., соответствующую сумму пени - 2 293 руб.25 коп., НДПИ - 32 026 842 руб., соответствующую сумму пени – 20 136 999 руб.73 коп. Штрафные санкции, установленные пунктом 1 статьи 122 НК РФ, не применены к налогоплательщику по основаниям, установленным пунктом 1 статьи 113 НК РФ, в связи с истечением срока давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Основанием для доначисления Обществу НДПИ послужил вывод налогового органа о том, что Общество в нарушение статьи 336, пунктов 1, 2 статьи 337, пунктов 2, 7 статьи 339, пункта 3 статьи 340 НК РФ неправильно определило вид добытого полезного ископаемого в целях исчисления НДПИ, в связи с чем, неправильно определена стоимость единицы добытого полезного ископаемого, что привело к занижению налоговой базы по НДПИ и соответственно суммы налога.
Обществом на решение Управления подана апелляционная жалоба в Межрегиональную инспекцию Федеральной налоговой службы по Северо-Западному федеральном округу, по результатам рассмотрения которой, МИ ФНС России по Северо-Западному федеральному округу сделан вывод о том, что расчет налоговой базы, произведенный Обществом, исходя из стоимости реализации горной массы, не соответствует нормативно-правовому обоснованию относительно определения объекта налогообложения с видом полезного ископаемого «щебень». Межрегиональная инспекция не согласилась с правильностью расчета налогоплательщика. Вместе с тем, доводы заявителя о необходимости включения в состав расчета налоговой базы стоимости реализованных в проверяемом периоде отсевов песка признала обоснованными. Со ссылкой на статьи 337, 338, 339, 340 НК РФ Межрегиональная инспекция указала, что в случае, если совокупностью документов налогоплательщика предусматривается дробление горных пород до требований стандартов на щебень, отсевов дробления, щебеночно-песчаных смесей и иной продукции в целях исчисления НДПИ видом добытого полезного ископаемого признается строительный камень в виде его мелких фракций - щебня, отсевов дробления, щебеночно-песчаных смесей и иной продукции. В случае реализации налогоплательщиком в налоговом периоде нескольких продуктов дробления полезного ископаемого, соответствующих определению полезного ископаемого, данному в пункте 1 статьи 337 НК РФ, стоимость единицы добытого полезного ископаемого рассчитывается с учетом выручки от реализации каждого из этих продуктов и объемов их реализации. С учетом положений пункта 3 статьи 340 НК РФ, Межрегиональная инспекция считает, что расчет суммы НДПИ, подлежащей уплате в бюджет, в рассматриваемом случае должен производиться в следующем порядке: стоимость единицы ДПИ = (выручка от реализации щебня + выручка от реализации отсева дробления + выручка от реализации иной продукции) / общее количество реализованного ПИ в виде щебня, отсева дробления и иной продукции в единицах массы или объема. НДПИ по общеустановленной ставке = стоимость единицы ДЛИ * количество добытого в налоговом периоде ПИ, включая потери (за исключением количества потерь, налогооблагаемых по ставке НДПИ 0%) * общеустановленная ставка налога. По результатам рассмотрения жалобы, вышестоящий налоговый орган отменил решение Управления ФНС России по Республике Карелия от 09.09.2022 № 25-04/40 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначислений суммы НДПИ, превышающих сумму НДПИ, рассчитанную с учетом приведенной в мотивировочной части решения от 22.12.2022 №08-11/3516@ методике расчета стоимости единицы ДПИ. Одновременно Управлению поручено осуществить перерасчет налоговых обязательств ООО «Лафарж НмБ» с учетом настоящего решения и в десятидневный срок со дня получения решения направить результаты обществу с обоснованием произведенного расчета и в копии в Межрегиональную инспекцию.
Согласно письмам Управления от 18.01.2023 №25-09/01279 и от 20.02.2023 №25-09/01766 суммы, доначисленные по результатам проверки были пересчитаны, уменьшены и составили: НДПИ - 27 210 033 руб., пени 17 108 412 руб. 55 коп.
Не согласившись с решением Управления от 09.09.2022 №25-04/40 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части недоимки и пени по НДПИ, Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Суд первой инстанции признал правильным определение налоговым органом вида добытого полезного ископаемого и стоимость его реализации, в связи с чем, не нашел оснований для признания решения Управления недействительным в части доначисления недоимки по НДПИ. Вместе с тем, суд, исходя из того, что ранее проведенные в отношении Общества выездные налоговые проверки подтверждали правильность определения им в качестве объекта налогообложения при формировании налоговой базы по НДПИ горной массы габбро-диабаза, посчитал возможным применить положения пункта 8 статьи 75 НК РФ, в связи с чем, признал решение Управления недействительным в части начисления пени по НДПИ.
Апелляционная инстанция, выслушав мнение представителей сторон, изучив материалы дела и оценив доводы жалоб, не находит оснований для их удовлетворения.
Правовое регулирование отношений, связанных с начислением и уплатой НДПИ, осуществляется на основании норм главы 26 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которым объектом обложения НДПИ признаются, в частности, полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации; налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого с использованием таких экономико-правовых характеристик объекта налогообложения, как стоимость либо количество, применение которых зависит от конкретного вида добытого полезного ископаемого; налоговым периодом по налогу признается календарный месяц, по итогам которого исчисляется сумма НДПИ по каждому добытому полезному ископаемому (статьи 334 - 343); при этом сумма налога по добытому полезному ископаемому исчисляется как произведение соответствующей налоговой ставки и величины налоговой базы (пункт 1 статьи 343).
В соответствии с пунктом 1 статьи 337 НК РФ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации.
Подпунктом 10 пункта 2 названной статьи (в редакции, действовавшей в спорный период) к видам добытого полезного ископаемого отнесено неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной индустрии (гипс, ангидрит, мел природный, доломит, флюс известняковый, известняк и известковый камень для изготовления извести и цемента, песок природный строительный, галька, гравий, песчано-гравийные смеси, камень строительный, облицовочные камни, мергели, глины, другие неметаллические ископаемые, используемые в строительной индустрии).
Из пункта 7 статьи 339 НК РФ следует, что при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 настоящей статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь).
При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.
Как разъяснено в пункте 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 N 64 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости" данные нормы не могут быть истолкованы как означающие, что полезным ископаемым во всех случаях признается конечная продукция разработки месторождения, поскольку проектом разработки конкретного месторождения может быть предусмотрена необходимость осуществления в отношении полезного ископаемого операций, относящихся не только к добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, но и к его дальнейшей переработке. Правовое содержание понятия полезного ископаемого может определяться законодателем неодинаково в зависимости от специфики правового регулирования отношений, связанных с использованием природных ресурсов, содержащихся в недрах.
В статье 337 НК РФ термин "полезное ископаемое" используется для целей налогообложения в специальном значении - как полезное ископаемое, соответствующее определенному стандарту качества.
Согласно пункту 8.1 статьи 4 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах" (далее - Закон о недрах) согласование технических проектов разработки месторождений общераспространенных полезных ископаемых и иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участками недр местного значения, относится к полномочиям органов государственной власти субъектов Российской Федерации в сфере регулирования отношений недропользования на своих территориях.
Указанные органы также принимают участие в определении условий пользования месторождениями полезных ископаемых, осуществляют региональный государственный надзор за рациональным использованием и охраной недр в отношении участков недр, местного значения, проводят государственную экспертизу запасов полезных ископаемых, геологической, экономической и экологической информации о предоставляемых в пользование участках недр местного значения.
В соответствии со статьей 22 Закона о недрах пользователь недр обязан обеспечить соблюдение требований технических проектов, планов или схем развития горных работ, недопущение сверхнормативных потерь, разубоживания и выборочной отработки полезных ископаемых.
Согласно статье 23.2 Закона о недрах разработка месторождений полезных ископаемых осуществляется в соответствии с утвержденными техническими проектами и иной проектной документацией на выполнение работ, связанных с пользованием недрами, а также правилами разработки месторождений полезных ископаемых по видам полезных ископаемых, устанавливаемыми федеральным органом управления государственным фондом недр по согласованию с уполномоченными Правительством Российской Федерации федеральными органами исполнительной власти.
Как следует из материалов дела, в 2018 году Общество осуществляло добычу полезных ископаемых в соответствии с лицензией на пользование недрами ПТЗ №80150 ТЭ, выданной Министерством по природопользованию и экологии Республики Карелия. Целевое назначение и виды работ – добыча габбро-диабазов на месторождении «Голодай Гора» для производства строительного камня и в силу статьи 334 НК РФ, Общество являлось плательщиком НДПИ.
Оценка пород месторождения в качестве каменного строительного материала производилась в соответствии с государственными стандартами Российской Федерации (ГОСТами РФ).
ООО «Лафарж НмБ» из добытых габбро-диабазов произведены:
-щебень различных фракций (с кубовидной формой зерен фракций 5-10, 10- 15, 15-20, 5-20, 40-70 мм),
- песок из отсевов дробления (крупностью 0-5, 0-2,5 и 2,5-5мм).
В 2018 году Общество фактически добытым полезным ископаемым признавало «горную массу», на которую были разработаны технические условия «Горная масса» ТУ5711-001-97155784-2013 (зарегистрирована ФБУ «Карельский ЦСМ» от 01.11.2013 №014/836) и при определении налоговой базы, соответственно, учитывалась цена реализации горной массы
Месторождение «Голодай Гора» состоит из двух участков: «Голодай Гора - 1» и «Голодай гора -2».
Согласно представленным документам в 2018 году Общество осуществляло реализацию следующей продукции с месторождения Голодай Гора, в том числе с использованием ДСУ на месторождении: строительный камень, щебень, песок отсева (фракционный песок).
Из представленной Обществом технической и проектной документации, месторождение габбро-диабазов «Голодай Гора» служит сырьевой базой ООО «Лафарж НмБ» для производства щебня.
Разработка документации на техническое перевооружение (2015 год) обусловлена, в том числе, изменением в составе дробильно-сортировочного оборудования, в связи с расширением ассортимента и качества выпускаемой продукции, ранее предусмотренного в проектных решениях.
Согласно Плану развития горных работ на месторождении «Голодай Гора» на 2018 год в разделе 1.3 «Качественная характеристика» определено, что щебень из пород месторождения удовлетворяет требованиям ГОСТ 8267 - 93, отсевы дробления (фр.0-5 мм) соответствуют требованиям ГОСТ 8736-93, габбро-диабазы удовлетворяют Техническим условиям 21-31-55-87 и могут быть использованы для получения минеральной ваты типа Б и В по ГОСТ 4640-80.
Основной готовой продукцией двух карьеров является горная масса (полезное ископаемое месторождения) - сырье для производства щебня (ГОСТ 8267-93 и ГОСТ 7392-2002) и песка из отсевов дробления (ГОСТ 8736-93).
Кроме того, согласно СТП 1.1-2001 «Горная масса. Технические условия» горную массу можно использовать в качестве заполнителя для возведения фундаментов зданий и сооружений, в качестве заполнителя для бутобетона, сооружения временных съездов в карьере, для подсыпки автодорог, для сооружения гидротехнических объектов и мостов.
Производительность карьера определяется по потребности дробильно-сортировочной установки в сырье.
В настоящее время оба карьера габбро-диабазов месторождения «Голодай Гора» обеспечивают горной массой перерабатывающий комплекс - ДСУ «Metso», которое в основном режиме производит следующую продукцию: щебень фракций от 5-10 мм, 10-15 мм, 15-20 мм и св.20 до 40 мм марки «1400» по ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ» и ГОСТ 7392-2002 «Щебень из плотных горных пород для балластного слоя железнодорожного пути», песок из отсевов дробления крупностью от 0 до 5 мм марки «1000» по ГОСТ 8736-93 «Песок для строительных работ». Дополнительно к основному режиму возможен выпуск щебня фракции св. 20 до 70 мм (режим II). При необходимости возможен выпуск щебня фр. от 5 до 20 мм после вторичного дробления с более низкими качественными характеристиками.
При этом комплекс технологических операций, включающий стадию дробления горной массы на ДСУ, не изменяет ее основного характера. Изменяется лишь размер кусков: от начальной крупности продукта дробления на ДСУ до более мелких фракций.
В соответствии технологическими процессами, описанными в Проекте разработки карьера на месторождении Голодай Гора на 2018 г. и проекте строительства ДСУ, следует признать, что технологический процесс, заложенный в проектной документации, является единым и непрерывным поскольку отвечает как цели разработки карьера, так и цели создания ДСУ - производство щебня.
Общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности (ОКПД2) ОК 034-2014 (КПЕС 2008), утв. Приказом Госстандарта от 31.01.2014 N 14-ст, щебень и камень природный дробленый отнесены к разделу 08 "Продукция горнодобывающих производств прочая".
Согласно разделу "В" "Добыча полезных ископаемых" Общероссийского классификатора видов экономической деятельности (ОКВЭД) ОК 029-2014 (КДЕС), утв. Приказом Госстандарта от 31.01.2014 N 14-ст, добыча строительного камня включает: добычу полезных ископаемых, встречающихся в природе в виде твердых пород, а также, дополнительные виды деятельности с целью подготовки сырья к реализации: дробление, измельчение, сортировку. Перечисленные виды работ выполняются хозяйствующими субъектами, которые сами занимаются добычей полезных ископаемых и(или) расположены в районе добычи полезных ископаемых.
Следовательно, процессы дробления и измельчения строительного камня до щебня отнесены общероссийским классификатором к видам добычных работ, равно как и щебень назван среди продуктов горнодобывающей промышленности. Таким образом, согласно технической документации разработки месторождения комплекс технологических операций по добыче полезного ископаемого состоит из добычи строительного камня и первичной обработки его на ДСК, расположенном на промплощадке предприятия.
Указанная позиция согласуется со сложившейся судебной практикой по данному вопросу (определения Верховного Суда Российской Федерации от 01.04.2022 N 309-ЭС222928, от 16.03.2022 N 309-ЭС22-1224, от 19.10.2021 N 309-ЭС21-18458, от 11.10.2021 N 309-ЭС21-17888, от 06.10.2021 N 309-ЭС21-17279).
Таким образом, горная масса является лишь сырьем, а объектом налогообложения НДПИ является щебень различных фракций, относящийся к виду полезного ископаемого "неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной индустрии", поскольку техническим проектом предусмотрено не только извлечение горной породы из недр, но и операции дробления, что следует рассматривать не как переработку полезного ископаемого, а как доведение добытого полезного ископаемого до требуемых стандартов.
Утверждение общества о нарушении судом установленного Конституционным Судом Российской Федерации запрета ретроспективного применения правовых позиций, ухудшающих положение налогоплательщика, судом апелляционной инстанции отклоняется в связи с отсутствием оснований полагать, что правовые подходы Верховного Суда Российской Федерации относительно правил исчисления НДПИ, изменились в сравнении с ранее действовавшей устойчивой судебной практикой Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.
Как указано в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 31.03.2022 N 530-О, правовое содержание понятия полезного ископаемого может определяться законодателем не одинаково в зависимости от специфики правового регулирования отношений, связанных с использованием природных ресурсов, содержащихся в недрах. В статье 337 НК РФ термин "полезное ископаемое" используется для целей налогообложения в специальном значении - как полезное ископаемое, соответствующее определенному стандарту качества. Из данного регулирования во взаимосвязи с положениями статьи 339 названного НК РФ следует, что возникновение объекта обложения НДПИ связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения всех технологических операций по извлечению из него полезного ископаемого и доведению его качества до определенного стандарта. Соответственно, для корректного определения объекта обложения НДПИ правоприменительным органам требуется в каждом случае установить, является ли конкретная операция частью технологического цикла по добыче, т.е. извлечению полезного ископаемого из недр (или же по переработке его в качественно иную продукцию), а равно является ли содержащаяся в добытой породе продукция первой по своему качеству, соответствующей требованиям применимых стандартов (или же таковой является продукция, полученная путем ее дальнейшей переработки).
Тем самым при определении добытого полезного ископаемого в целях налогообложения необходимо принимать во внимание в совокупности сведения, содержащиеся в лицензии на пользование недрами, техническом проекте разработки месторождения, данных государственного баланса запасов полезных ископаемых, стандартах качества полезного ископаемого и иных документах налогоплательщика, являющегося недропользователем.
Материалами дела подтверждено, что осуществляемые Обществом технологические операции по дроблению горной породы связаны с непосредственной добычей полезного ископаемого в результате специальных видов добычных работ на основании лицензии, такой вид полезного ископаемого как "щебень", добытый Обществом, как недропользователем на лицензионном участке месторождения, соответствует ГОСТ 8267-93 и является первичной продукцией разработки месторождения, первой по своему качеству, соответствующей государственному стандарту.
Доказательств того, что налогоплательщик производит переработку строительного камня путем его обогащения либо технологического передела (отделение ценных минералов от пустой породы, взаимное разделение ценных минералов, получение готового полуфабриката и т.п.), в результате которых была бы получена качественно новая продукция, не представлено.
Таким образом, суд первой инстанции обоснованно согласился с позицией налогового органа о том, что основным видом товарной продукции, получаемой из добываемого строительного камня, является фракционный щебень, как конечный продукт разработки месторождения, соответствующий ГОСТу 8267-93 "Щебень из природного камня для строительных работ. Технические условия".
Разрешение вопроса об исчислении НДПИ при добыче строительного камня разного фракционного состава (щебня) было предложено в письме Минфина России от 28.07.2022 N 03-06-06-01/73304.
Вместе с тем, в рассматриваемый налоговый период при налогообложении НДПИ должно учитывается количество полезного ископаемого добытого (изъятого) из недр Обществом. Поскольку для Общества первым товарным продуктом (полезным ископаемым) будет являться строительный камень в виде щебня, цена реализации щебня будет являться ценой реализации полезного ископаемого для расчета НДПИ.
Произвольное исключение из количества добытого (изъятого) из недр полезного ископаемого объемов строительного камня, песка и песчано-щебеночной смеси (ПЩС), которые подлежат обязательному учету при определении налоговой базы по НДПИ (согласно подпункту 10 пункта 2 статьи 337, статье 338 НК РФ) в данном случае неправомерно.
С учетом изложенного суд первой инстанции обоснованно признал решение налогового органа в части доначисления НДПИ соответствующим налоговому законодательству, в связи с чем, правомерно отказал Обществу в удовлетворении заявления в указанной части.
Иная оценка Обществом установленных судом обстоятельств, а также иное толкование законодательства не является основанием для отмены судебного акта.
Оспариваемым Обществом решением (с учетом перерасчета) заявителю начислены пени в размере 15466737,37 руб.
В силу пунктов 1 - 5 статьи 75 Кодекса пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
Сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.
Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, если иное не предусмотрено главами 25 и 26.1 настоящего Кодекса.
В силу пункта 8 статьи 75 Кодекса не начисляются пени на сумму недоимки, которая образовалась у налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) в результате выполнения им письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым (отчетным) периодам, по которым образовалась недоимка, независимо от даты издания такого документа), и (или) в результате выполнения налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) мотивированного мнения налогового органа, направленного ему в ходе проведения налогового мониторинга.
В данном случае Общество, ссылаясь на то, что вопрос правильности исчисления НДПИ неоднократно являлся предметом как камеральных, так и выездных налоговых проверок общества и при длительной неизменности нормы претензии налоговым органом к правильности определения обществом объекта налогообложения по НДПИ до сентября 2021 года ни разу не предъявлялись, считает, что в данном случае имеются основания для освобождения заявителя от уплаты пени.
Как установлено судом первой инстанции, за последние 15 лет в отношении Общества и его правопредшественника были проведены следующие выездные налоговые проверки:
В 2019 году МИФНС России № 10 по Республике Карелия (правопредшественник налогового органа) была проведена выездная налоговая проверка Общества по всем налогам и сборам за 2016-2017, в рамках проведения которой, налоговым органом были запрошены, в частности: лицензия на пользование недрами, техническая документация по разработке месторождения "Голодай Гора", планы развития горных работ, стандарты качества на горную массу, отчеты об использовании горной массы. При анализе данных материалов налоговый орган не выявил никаких нарушений по НДПИ, что подтверждается актом выездной налоговой проверки № 6 от 23.08.2019.
В 2017 году МИФНС России № 10 по Республике Карелия была проведена выездная налоговая проверка Общества по всем налогам и сборам за 2013-2015, в рамках которой, Обществом были также представлены лицензия на пользование недрами и техническая документация по разработке месторождения "Голодай Гора". Кроме того, налоговым органом был проведен осмотр дробильно-сортировочного комплекса на месторождении "Голодай Гора". Однако нарушения в порядке определения объекта налогообложения НДПИ налоговым органом не выявлены, что подтверждается актом выездной налоговой проверки № 6 от 08.09.2017. Напротив, в решении налоговый орган отметил, что добытым полезным ископаемым является горная масса: "Как установлено в ходе проведения выездной налоговой проверки, добыча полезного ископаемого осуществлялась на территории карьера «Голодай Гора». После добычи полезного ископаемого и разделки негабарита, производилась погрузка горной массы в транспорт для перевозки добытого полезного ископаемого к дробильно-сортировочному заводу, где производилось дальнейшее дробление добытого полезного ископаемого до щебня (отсева) различных фракций".
В 2011 году МИФНС России № 10 по Республике Карелия была проведена выездная налоговая проверка ЗАО «Карьер «Голодай Гора» (правопредшественник общества) по всем налогам и сборам за 2008-2010. В рамках указанной выездной налоговой проверки налоговым органом были также проанализированы лицензия на пользование недрами, техническая документация по разработке месторождения "Голодай Гора", стандарты качества на горную массу, разработанные Обществом, отчеты об использовании горной массы. В результате проверки налоговым органом было выявлено только нарушение в определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого: налогоплательщиком не были учтены косвенные расходы на буровзрывные работы при расчете НДПИ. Однако, нарушения в порядке определения объекта налогообложения НДПИ налоговым органом не выявлены, что подтверждается актом выездной налоговой проверки № 5 от 27.03.2012. При этом, в решении налоговый орган со ссылкой на действующую в проверяемом периоде лицензию (в дальнейшем переоформлена на общество без изменений) подтвердил, что объектом налогообложения НДПИ является горная масса: "Согласно вышеуказанной лицензии ПТЗ 01401 ТЭ объектом налогообложения при формировании налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых, является горная масса."
В 2008 году МИФНС России № 8 по Республике Карелия (правопредшественник налогового органа) была проведена выездная налоговая проверка ЗАО "Карьер Голодай Гора" по всем налогам и сборам за 2006-2007. В рамках выездной налоговой проверки налоговым органом выявлено нарушение в определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого: налогоплательщиком не были учтены косвенные расходы на буровзрывные работы и расходы на получение кредитов при расчете НДПИ. Однако нарушений в порядке определения объекта налогообложения НДПИ налоговым органом не выявлено, что подтверждается актом выездной налоговой проверки № 30 от 06.07.2009.
То есть, как установлено судом первой инстанции, в предыдущие налоговые периоды налоговым органом были проверены все имеющиеся у общества расчеты и документация, касающиеся исчисления НДПИ, и отсутствие претензий со стороны налогового органа к объекту налогообложения НДПИ свидетельствует о том, что налоговый орган разделял позицию налогоплательщика и исходил из того, что объектом налогообложения НДПИ является горная масса габбро-диабазов.
Отсутствие в решениях выездных проверок Общества за предыдущие налоговые периоды вывода налогового органа о неправильном определении Обществом объекта налогообложения НДПИ явились основанием для определения Обществом и в спорном налоговом периоде вида добытого полезного ископаемого в целях исчисления НДПИ - объекта налогообложения – горная масса.
Как неоднократно указывалось в решениях Конституционного Суда Российской Федерации (постановления от 10.07.2017 N 19-П, от 01.07.2015 N 19-П, от 03.06.2014 N 17-П, от 17.03.2009 N 5-П, от 16.07.2004 N 4-П и др.), в силу конституционного требования о необходимости уплаты только законно установленных налогов и сборов во взаимосвязи с предписаниями статей 15 и 18 Конституции Российской Федерации, механизм налогообложения должен обеспечивать полноту и своевременность взимания налогов и сборов с обязанных лиц и одновременно - надлежащий правовой характер деятельности уполномоченных органов и должностных лиц, связанной с изъятием средств налогообложения.
Конституционные принципы правовой определенности и поддержания доверия к закону и действиям государства гарантируют гражданам строгое исполнение законодательных предписаний уполномоченными государством органами при внимательной и ответственной оценке фактических обстоятельств, с которыми закон связывает возникновение, изменение и прекращение прав. В связи с этим при разрешении споров с участием публично-правовых образований имеет оценка действий или бездействия органов, уполномоченных действовать в интересах таких образований, в частности ненадлежащее исполнение ими своих обязанностей, совершение ошибок, разумность и осмотрительность в реализации ими своих правомочий (постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 02.07.2020 N 32-П, от 22.06.2017 N 16-П, от 14.01.2016 N 1-П и др.).
Принимая во внимание, что отношения, регулируемые законодательством о налогах и сборах, носят публично-властный характер (пункт 1 статьи 2 Налогового кодекса), соблюдение принципа (требования) поддержания доверия к закону и действиям государства, обеспечивающего защиту граждан и организаций от произвольного изменения их правового статуса и имущественного положения, должно обеспечиваться, в том числе в сфере налогообложения.
Это означает, что неблагоприятные имущественные последствия ошибок, допущенных налоговыми органами, не могут с безусловностью возлагаться на добросовестных участников оборота, полагавшихся в определении своих прав, обязанностей и, в конечном счете, своего имущественного положения, на ранее принятые в их отношении правоприменительные акты и (или) устоявшиеся в правоприменительной практике подходы к применению правовых норм налоговыми органами.
Иное также не отвечало бы пункту 2 статьи 22 Налогового кодекса, в силу предписаний которого, налоговые органы обязаны обеспечивать права налогоплательщиков, то есть действовать добросовестно, учитывая законные интересы плательщиков налогов, не допуская создание условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 28.02.2020 N 309-ЭС19-21200, от 30.09.2019 N 305-ЭС19-9969, от 16.02.2018 N 302-КГ17-16602, от 03.08.2018 N 305-КГ18-4557).
Исходя из системного толкования указанных норм, в данном случае, решения принятые по результатам выездных проверок Общества за предшествующие периоды (2006-2017 годы) правомерно расценены судом первой инстанции в качестве письменных разъяснений инспекции по порядку исчисления и уплаты НДПИ, в связи с чем, суд правомерно применив положения пункта 8 статьи 75 НК РФ, обоснованно признал решение налогового органа недействительным в части начисления Обществу пени за несвоевременную уплату НДПИ.
При этом суд апелляционной инстанции считает необходимым указать, что доказательства, которые бы свидетельствовали о том, что в данном случае налогоплательщик действовал недобросовестно, в целях извлечения выгоды, инспекцией в материалы дела не представлены.
На основании изложенного, апелляционная инстанция полагает, что суд первой инстанции полно и всесторонне исследовал обстоятельства, имеющие значение для дела, оценил в совокупности и взаимосвязи представленные сторонами доказательства, правильно применив нормы материального и процессуального права принял законное и обоснованное решение. Оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции апелляционным судом не установлено.
Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
ПОСТАНОВИЛ:
Решение Арбитражного суда Республики Карелия от 07.08.2023 по делу № А26-2340/2023 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.
Председательствующий
Н.О. Третьякова
Судьи
Л.П. Загараева
М.Г. Титова
