ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
191015, Санкт-Петербург, Суворовский пр., 65, лит. А
http://13aas.arbitr.ru
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
г. Санкт-Петербург
08 февраля 2024 года
Дело №А26-2858/2023
Резолютивная часть постановления объявлена 25 января 2024 года
Постановление изготовлено в полном объеме 08 февраля 2024 года
Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
в составе:
председательствующего Третьяковой Н.О.
судей Згурской М.Л., Титовой М.Г.
при ведении протокола судебного заседания: Фолленвейдером Р.А.
при участии:
от заявителя: Куроптев Е.А. по доверенности от 19.07.2022 (онлайн)
от заинтересованного лица: Николаев А.В. по доверенности от 15.03.2023 (онлайн), Лебедева Л.А. по доверенности от 31.07.2023
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-41550/2023) общества с ограниченной ответственностью «Соломенное» на решение Арбитражного суда Республики Карелия от 18.10.2023 по делу № А26-2858/2023, принятое
по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Соломенное»
к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Карелия
о признании недействительным решения
установил:
Общество с ограниченной ответственностью «Соломенное», адрес: 185510, Республика Карелия, Прионежский район, с. Деревянное, ул. Онежская, дом 65, ОГРН 1041000014549 (далее – заявитель, ООО «Соломенное», Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы России по Республике Карелия (далее - налоговый орган, Управление) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 08.11.2022 №25-04/45.
Решением суда от 18.10.2023 в удовлетворении заявления отказано.
В апелляционной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела, просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт. По мнению подателя жалобы, налоговым органом не доказаны факты наличия в действиях Общества схемы, направленной на вывод денежных средств в личное пользование руководителю Общества – Берднику С.А. и о формальном характере документооборота заявителя.
В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы, приведенные в апелляционной жалобе, а представитель Управления доводы жалобы отклонил и просит оставить без изменения решение суда первой инстанции.
Законность и обоснованность принятого по делу судебного акта проверена в апелляционном порядке.
Как следует из материалов дела, в отношении Общества Управлением была проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов и сборов за период с 01.01.2018 по 31.12.2020, по результатам которой, 29.06.2022 составлен Акт № 25-06/29.
Рассмотрев материалы проверки, представленные Обществом возражения, материалы, полученные в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля Управлением 08.11.2022 вынесено решение № 25-04/45 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым, Обществу предложено уплатить недоимку по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее – УСН) в размере 6367958 руб., пени в общей сумме 7857828,45 руб., штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 318397,90 руб., штраф по статье 123 НК РФ в размере 4570517,71 руб., штраф по пункту 1 статьи 126.1 НК РФ в размере 250 руб. Этим же решением Обществу предложено удержать и перечислить в бюджет НДФЛ в сумме 13797243 руб.
Решением Межрегиональной Инспекции ФНС по Северо-Западному федеральному округу от 27.02.2023 № 08-19/0885@ апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения, решение Управления – без изменения.
Решением Управления от 03.07.2023 № 25-04/45-1 в решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения внесены изменения – путем перерасчета пени с учетом периода действия моратория на банкротство, введенного Постановлением Правительства Российской Федерации от 28.03.2022 №497 «О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами», в соответствии с которым, сумма пени по НДФЛ составили 3 629545,58 руб., по УСН - 2 853 016 руб.
Основанием для принятия Управлением решения о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения послужил вывод налогового органа о нарушении Обществом пункта 1 статьи 54.1 НК РФ, выразившемся в сознательном (умышленном) искажении сведений о фактах хозяйственной жизни с целью уменьшения налогооблагаемой базы по НДФЛ и страховым взносам, путем умышленного не удержания и не перечисления НДФЛ, не исчисления страховых взносов с доходов, выплаченных директору Общества под видом подотчетных сумм и фактически оставшихся в его распоряжении.
Считая, принятое Управлением решение недействительным, Общество обжаловало его в судебном порядке.
Апелляционная инстанция, выслушав мнение представителей сторон, изучив материалы дела и оценив доводы жалобы, считает, что отказывая в удовлетворении заявления, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего
Согласно пункту 1 статьи 226 НК РФ обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет НДФЛ возложена на налоговых агентов - российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, облагаемые данным налогом.
Статьей 209 указанного Кодекса установлено, что объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками - налоговыми резидентами Российской Федерации от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.
В пункте 1 статьи 208 НК РФ приведен перечень таких доходов, не являющийся исчерпывающим. В силу подпункта 10 пункта 1 названной статьи к доходам от источников в Российской Федерации признаются иные доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности в Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.
На основании пунктов 1, 2 статьи 346.14 НК РФ объектом налогообложения единым налогом, уплачиваемым в связи с применением упрощенной системы налогообложения, признаются доходы либо доходы, уменьшенные на величину расходов. Выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком.
Согласно пункту 1 статьи 346.15 НК РФ налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 Кодекса, а также внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 Кодекса. При определении объекта налогообложения не учитываются доходы, указанные в статье 251 Налогового кодекса РФ.
Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.17 НК РФ при применении упрощенной системы налогообложения датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).
Согласно статье 419 НК РФ организации, являющиеся страхователями в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования, признаются плательщиками страховых взносов.
В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 420 НК РФ объектом обложения страховыми взносами для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования.
В данном случае из материалов дела следует, что в ходе проверки Управлением установлено, что Учредителем с долей 100% и генеральным директором ООО «Соломенное» с момента создания организации является Бердник Сергей Алексеевич.
Основной вид деятельности ООО «Соломенное» - торговля розничная, преимущественно пищевыми продуктами, включая напитки и табачными изделиями в неспециализированных магазинах (ОКВЭД 47.11).
В проверенном периоде ООО «Соломенное» по виду деятельности розничная торговля, осуществляемая через магазины с площадью торгового зала не более 150 кв.м., применяло систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (далее — ЕНВД), по иным видам деятельности - УСН с объектом налогообложения «доходы».
Выручка, полученная Обществом от деятельности, по которой применялась система налогообложения в виде ЕНВД, вносилась на расчетный счет и в кассу Общества. Денежные средства, внесенные в кассу Общества, в тот же день, практически в той же сумме выдавались директору Общества Берднику С. А. по расходным кассовым ордерам с формулировкой «под авансовый отчет».
Согласно статье 210 НК РФ, пункту 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закона N 402-ФЗ), пункту 4.4 Положения о порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетами банка России на территории Российской Федерации, утвержденного Банком России 12.10.2011 N 373-П (с 01.01.2012), следует, что лица, получившие наличные деньги под отчет, обязаны предъявить в бухгалтерию предприятия отчет об израсходованных суммах. Основанием для записей в регистрах бухгалтерского учета являются первичные учетные документы, фиксирующие факт совершения хозяйственной операции.
В данном же случае, как установлено налоговым органом, по результатам проведенного анализа карточек по счету бухгалтерского учета 71 «Расчеты с подотчетными лицами» по субконто Бердник С.А., последнему систематически осуществлялась выдача денежных средств в подотчет, независимо от того, отчитался он за подотчетные суммы, полученные ранее, или нет. В связи с систематической выдачей денежных средств из кассы ООО «Соломенное» образовалась устойчивая дебиторская задолженность Бердника С.А. перед Обществом.
При этом, налоговым органом установлено, что авансовые отчеты Бердником С.А. не составлялись приказы на выдачу денег под отчет в ООО «Соломенное» не издавались. Возникающая (нарастающая) задолженность перед Обществом погашалась путем оформления приходных кассовых ордеров на возврат подотчетных сумм в кассу Общества без фактического внесения в кассу денежных средств.
В 2015 и 2016 годах ООО «Соломенное» были заключены договоры займа с ООО «Северо-западная финансовая компания» (далее - ООО «СЗФК») на сумму 96 432 940 руб. и ООО «УК БизнесКонсалт» на сумму 9 699 700 руб., всего на сумму 106 132 640 руб. Денежные средства по договорам займов от ООО «СЗФК» поступали на расчетный счет Общества ежемесячно по 8 000 000 руб., начиная с апреля по октябрь и декабрь 2015 года, и с февраля по июль 2016 года; от ООО «УК БизнесКонсалт» в августе и сентябре 2016 года.
Как установлено судом, представленные на проверку договоры однотипны, подписаны со стороны ООО «Соломенное» директором Бердником С.А.
Согласно условиям договоров Заимодавец обязуется предоставить ООО «Соломенное» (Заемщику) денежные займы, которые он обязуется возвратить по истечении срока действия договора или досрочно.
По договору Заимодавец оставляет за собой право переуступки займа по настоящему договору третьим лицам.
К каждому договору займа приложены уведомления о заключении договоров уступки прав (цессии) с Кирьяновой Н.В.
В ходе проверки Управлением установлено, что возврат подотчетных сумм Бердником С.А. в кассу ООО «Соломенное» в 2015 и 2016 годах в размере 106 132 640 руб. в реальности не осуществлялся и документально не подтвержден, соответственно, данные бухгалтерского учета о задолженности Бердника С.А. перед ООО «Соломенное» по состоянию на начало и конец проверяемого периода недостоверны.
Данные обстоятельства подтверждаются показаниями сотрудников Общества, отвечающих за составление кассовых ордеров, а также за ведение учета Общества (бухгалтером-кассиром Шмороховой О.П., главным бухгалтером Соловьевой С.Г.). Сам Бердник С.А. на допрос в налоговый орган не явился, уклонившись от получения повестки.
Из показаний допрошенных налоговым органом бухгалтера-кассира Шмороховой О.П., главного бухгалтера Соловьевой С.Г. следует, что, являясь подконтрольными Берднику С.А. лицами, непосредственно по его указаниям документально оформили операций на общую сумму 106 132 640 руб. с целью уменьшения дебиторской задолженности Бердника С.А. перед ООО «Соломенное» по подотчетным суммам при фактическом отсутствии возврата выданных подотчетных сумм, а также в целях «погашения» кредиторской задолженности по договорам займов с ООО «СЗФК» и ООО «УК БизнесКонсалт» и уступки прав (цессии) в адрес Кирьяновой Н.В. в отсутствие фактической выдачи денежных средств из кассы Общества «цеденту» Кирьяновой.
Данные обстоятельства позволили налоговому органу прийти к выводу о том, что представленные для проверки приходные кассовые ордера и расходные кассовые ордера в силу их недостоверности не могут подтверждать возврат Бердником С.А. подотчетных денежных средств в кассу Общества и выдачу денег в адрес Кирьяновой Н.В. Фактически денежные средства в проверяемый период оставались в распоряжении Бердника С.А.
Также проверкой документально не подтвержден взаимозачет кредиторской задолженности ООО «СЗФК» и ООО «УК БизнесКонсалт» в сумме 106 132 640 руб., повлекший за собой уменьшение задолженности Бердника С.А. перед ООО «Соломенное».
Документы по взаимоотношениям с указанными организациями не были представлены ни Обществом, ни указанными организациями, прекратившими свою деятельность в результате исключения из ЕГРЮЛ по решению регистрирующего органа.
Взаимоотношения между кредиторами и физическим лицом Кирьяновой Н.В., послужившие основанием для перевода долга, не установлены. В свою очередь Кирьянова Н.В. не подтвердила возврат денег ООО «СЗФК» и ООО «УК БизнесКонсалт».
Допрошенная налоговым органом Кирьянова Н.В., показала, что с представителями ООО «СЗФК», ООО «УК БизнесКонсалт», ООО «Соломенное» она не знакома; договоры не заключала; денежные средства ни от одной из перечисленных организаций не получала; в расходных кассовых ордерах Общества не расписывалась.
Показания свидетелей - главного бухгалтера Соловьевой С.Г., бухгалтера - кассира Шмороховой О.П. и Кирьяновой Н.В. подтверждаются результатами проведенной почерковедческой экспертизы подписей, выполненных от имени Кирьяновой Н.В., в документах, представленных проверяемым Обществом в качестве подтверждения заключения договоров уступки прав (цессии) с ООО «СЗФК» и ООО «УК БизнесКонсалт», и выплаты, произведенные из кассы Общества по расходным кассовым ордерам, в качестве расчетов с «цедентом» Кирьяновой Н.В. Согласно заключению эксперта от 29.08.2022 № 53, все договоры уступки прав (цессии), заключенные организациями ООО «Северо-западная финансовая компания» и ООО «УК БизнесКонсалт» с Кирьяновой Н.В., а также расходные кассовые ордера, оформленные ООО «Соломенное», на выдачу ей денежных средств из кассы Общества по договорам уступки прав, подписаны не цессионарием Кирьяновой Н.В., а иными лицами.
Также Управлением проведен анализ финансового и имущественного положения Бердника С.А., по результатам которого установлено, что в анализируемом периоде при официально задекларированных доходах Бердника С.А. в виде заработной платы в общей сумме 1 077887,39 руб. (с НДФЛ) и полученном им от предпринимательской деятельности доходе в сумме 17 061 463 руб., им приобретено 6 объектов недвижимого имущества и 3 земельных участка, общей кадастровой стоимостью 45 924 982,13 руб., а также два грузовых автомобиля.
Таким образом, проведенными мероприятиями налогового контроля установлено, что операции по выдаче денежных средств Берднику С.А. в подотчет и их «возврат» учитывались таким образом, чтобы вывести фактически совершенные хозяйственные операции из облагаемого налогами оборота.
Суд первой инстанции признал подтвержденным вывод налогового органа о том, что схема по выводу в личное пользование денежных средств руководителю Берднику С.А., применялась исключительно в целях уменьшения налоговых обязательств по налогу на доходы физических лиц. Такие действия, как обоснованно указал суд первой инстанции, не могли являться случайной ошибкой, а были результатом целенаправленных, осознанных действий налогоплательщика.
Должностные лица Общества знали о «фиктивности» составленных документов, однако принимали их к учету, искажая сведения о реально совершенных хозяйственных операциях и отражая в регистрах бухгалтерского и налогового учета заведомо недостоверную информацию об объектах налогообложения, тем самым нарушая предусмотренные положениями пункта 1 статьи 54.1 НК РФ пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и суммы подлежащего уплате в бюджет налога на доходы физических лиц.
С учетом, установленных в ходе выездной налоговой проверки обстоятельств, Управление правомерно пришло к выводу, что денежные средства, полученные от Общества его директором Бердником С.А в 2015-2016 годах и не возвращенные им в Общество, по смыслу являются доходами физического лица и признаны в соответствии с положениями статьи 210 НК РФ доходами Бердника С.А, подлежащими налогообложению налогом на доходы физических лиц в проверяемый период 2018-2019. При этом в проверяемом периоде в соответствии с нормами гражданского законодательства у Общества истекают сроки исковой давности для взыскания задолженности Бердника С.А. по подотчетным суммам и непосредственно у Бердника С.А. возникает доход в виде невозвращенных им подотчетных сумм.
В результате таких действий Общество исказило сведения о реально совершенных хозяйственных операциях, отражая в регистрах бухгалтерского и налогового учета заведомо недостоверную информацию об объектах налогообложения. При этом, Обществом не предпринято никаких действий ни по возврату денежных средств, ни по исчислению и уплате НДФЛ с фактически полученного Бердником С.А. дохода.
В соответствии со статьей 41 НК РФ установлено, что доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме.
Согласно правовой позиции Верховного Суда РФ, изложенной в Определении от 03.02.2020 N 310-ЭС19-28047, доход руководителя, полученный от ООО, подлежит обложению страховыми взносами и НДФЛ, если нет доказательств целевого использования подотчетных денежных средств и приобретения товарно-материальных ценностей. Лица, получившие наличные деньги под отчет, обязаны предъявить в бухгалтерию предприятия отчет об израсходованных суммах. Если нет доказательств, подтверждающих их целевое расходование и оприходование Обществом товарно-материальных ценностей, такие суммы считаются доходом руководителя организации и включаются в базу по страховым взносам и НДФЛ.
Данный вывод также соответствует правовой позиции Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в Постановлениях Президиума ВАС РФ от 05.03.2013 N 13510/12 по делу по делу N А53-270/11 и от 05.03.2013 N 14376/12 по делу N А53-8405/2011, Определение ВС РФ от 11.02.2021 N 307-ЭС20-23792, Определение ВС РФ от 03.02.2020 N 310-ЭС 19-28047, Постановление от 17.04.2019 г. по делу N А81-2117/2018.
Неизрасходованные на нужды организации и в действительности невозвращенные средства, оставшиеся в распоряжении директора Общества, при непредставлении документов, подтверждающих расходование физическим лицом принятых денежных средств, являются его доходом, который подлежит включению в налоговую базу по НДФЛ.
Суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что полученные Бердником С.А. денежные средства с расчетного счета ООО "Соломенное" и не возвращенные организации являются доходом, с которого подлежит исчислению НДФЛ.
С учетом положений статьи 226 НК РФ Управление правомерно предложило Обществу как налоговому агенту удержать и перечислить в бюджет сумму неудержанного НДФЛ в размере 13 797 243 руб. непосредственно из доходов Бердника С.А.
Довод Общества об использовании налоговым органом в качестве доказательств, подтверждающих установленные нарушения, показаний свидетелей, полученных вне рамок выездной проверки, обоснованно отклонен судом первой инстанции, поскольку из системного толкования статей 36, 82, 89 НК РФ следует, что налоговый орган вправе использовать при проведении выездных налоговых проверок данные, полученные им в ходе осуществления иных мероприятий налогового контроля.
Нарушение требований статьи 95 НК РФ при проведении налоговым органом экспертизы, судом не установлено.
Также в ходе проверки налоговым органом с учетом выявленных обстоятельств, установлено, что в нарушение пункта 1 статьи 346.15, пункта 1 статьи 248, пункта 18 статьи 250, пункта 1 статьи 346.18, пункта 1 статьи 346.17 НК РФ и статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», ООО «Соломенное» не включило во внереализационные доходы при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) суммы кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности по непогашенным займам перед ликвидированными организациями ООО «Северо-западная финансовая компания» и ООО «УК БизнесКонсалт», вследствие чего не исчислен и не уплачен в бюджет налог, исчисляемый при применении упрощенной системы налогообложения, в сумме 6 367 958 руб. (в 2018,2019).
Суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что заявителем не представлено безусловных доказательств опровергающих выводы Управления, изложенных в оспариваемом решении.
Иные доводы заявителя, оценка которых, не нашла отражения в тексте настоящего решения, не имеют самостоятельного значения для разрешения спора по существу.
Принимая во внимание изложенное, проанализировав нормативно-правовое регулирование отношений в рассматриваемой сфере в совокупности с установленными по делу фактическими обстоятельствами, судом сделан правильный вывод о законности и обоснованности решения Управления о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Совокупность условий, при наличии которых оспариваемое Обществом решение Управления подлежит признанию судом недействительным, в данном случае отсутствует.
Доводы апелляционной жалобы, сводящиеся фактически к повторению утверждений исследованных и правомерно отклоненных арбитражным судом первой инстанции, не могут служить основанием для отмены или изменения судебного акта, поскольку не свидетельствуют о нарушении судом норм материального и процессуального права.
Суд апелляционной инстанции полагает, что суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение, полно и правильно установил обстоятельства дела, применил нормы материального права, подлежащие применению, и не допустил нарушения процессуального закона, в связи с чем, оснований для отмены или изменения судебного акта не имеется.
На основании изложенного и руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
ПОСТАНОВИЛ:
Решение Арбитражного суда Республики Карелия от 18.10.2023 по делу № А26-2858/2023 оставить без изменения, апелляционную жалобе – без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.
Председательствующий
Н.О. Третьякова
Судьи
М.Л. Згурская
М.Г. Титова
