ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
191015, Санкт-Петербург, Суворовский пр., 65
http://13aas.arbitr.ru
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
г. Санкт-Петербург
05 июня 2015 года | Дело № А56-76398/2014 |
Резолютивная часть постановления объявлена мая 2015 года
Постановление изготовлено в полном объеме июня 2015 года
Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
в составе:
председательствующего М. Л. Згурской
судей Л. П. Загараевой, Н. О. Третьяковой
при ведении протокола судебного заседания: секретарем судебного заседания А. В. Бебишевой
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер АП-7396/2015 ) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №4 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 04.02.2014 по делу № А56-76398/2014 (судья А. Г. терешенков), принятое по заявлению ОАО Банк "АЛЕКСАНДРОВСКИЙ"
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №4 по Санкт-Петербургу
о признании недействительным решения
при участии:
от заявителя: Русинова М. Я. (доверенность от 30.01.2015)% Мишушина М. Ю. (доверенность от 29.12.2014); Таресенкова Я. Л. (доверенность от 29.12.2014)
от ответчика: Попова А. В. (доверенность от 10.04.2014); Алексеев И. Э. (доверенность от 19.05.2015)
установил:
Открытое акционерное общество Банк «АЛЕКСАНДРОВСКИЙ» (ОГРН 1027800000194, место нахождения: 191119, г. Санкт-Петербург, пр. Загородный, д.46, корп. 2, лит. Б; далее – Банк, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №4 по Санкт-Петербургу (далее - инспекция, налоговый орган) от 11.06.2014 № 11-12/32.
Решением суда от 04.02.2015 заявление удовлетворено.
В апелляционной жалобе инспекция просит решение суда отменить и вынести по делу новый судебный акт, ссылаясь на несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела.
В судебном заседании представители инспекции поддержали доводы апелляционной жалобы, представители Банка против удовлетворения апелляционной жалобы возражали по основаниям, изложенным в отзыве.
Законность и обоснованность решения суда проверены в апелляционном порядке.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка Банка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на прибыль, налога на имущество организаций, налога доходы на физических лиц, транспортного налога, налога на добавленную стоимость, земельного налога за период с 01.01.2010 по 31.12.2012.
По результатам проверки составлен акт от 29.04.2014 № 7 и вынесено решение от 11.06.2014 № 11-12/32 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением Банку доначислен налог на прибыль в сумме 4 419 474 руб., соответствующие пени в сумме 310 446 руб. и штраф по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ, Кодекс) в сумме 53 744 руб.
Основанием для доначисления налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафа послужил вывод инспекции о завышении налогоплательщиком внереализационных расходов по следующим обстоятельствам:
- включение в состав внереализационных расходов убытков, полученных Банком от уступок прав требования по кредитным договорам от 18.09.2007 № 2411, от 24.01.2008 №1466 (в 2010 году на сумму 3 317 000 руб., в 2011 году на сумму 3 317 000 руб.);
- включение в состав внереализационных расходов процентов по собственным долговым обязательствам (векселям), оплаченным векселедержателям досрочно (в 2010 году на сумму 15 463 371 руб.).
Решение Инспекции от 11.06.2014 № 11-12/32 обжаловано налогоплательщиком в вышестоящий налоговый орган.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу от 14.08.2014 № 16-13/34044 жалоба Банка оставлена без удовлетворения.
Не согласившись с законностью вступившего в законную силу решения инспекции, Банк обратился в суд с настоящим заявлением.
Суд апелляционной инстанции считает, что удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.
Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций в целях главы 25 названного Кодекса признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые также определяются в соответствии с данной главой.
Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 названного Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В пункте 2 статьи 252 НК РФ указано, что расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
В силу подпункта 7 пункта 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности по сделке уступки права требования в порядке, установленном статьей 279 НК РФ.
В соответствии с пунктом 2 статьи 279 НК РФ при уступке налогоплательщиком - продавцом товара (работ, услуг), осуществляющим исчисление доходов (расходов) по методу начисления, права требования долга третьему лицу после наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком по сделке уступки права требования, который включается в состав внереализационных расходов налогоплательщика и принимается в целях налогообложения в следующем порядке:
- 50 процентов от суммы убытка подлежит включению в состав внереализационных расходов на дату уступки права требования;
- 50 процентов от суммы убытка подлежит включению в состав внереализационных расходов по истечении 45 календарных дней с даты уступки права требования.
Из содержания названных норм Налогового кодекса Российской Федерации следует, что налоговым законодательством предусмотрено право налогоплательщика учитывать в составе расходов убытки, полученные им по сделке уступки права требования, а также определен порядок их включения в состав расходов при соблюдении общих требований к расходам, предъявляемых статьей 252 НК РФ.
Судом первой инстанции установлено и следует из материалов дела, что 18.09.2007 Банк выдал кредит (кредитная линия с лимитом выдачи) Сердюку Сергею Валентиновичу (Заемщик) в сумме 18 000 000 руб. В обеспечение данного кредитного договора 18.09.2007 между Банком и Заемщиком был заключен договор об ипотеке. Предметом ипотеки являлось следующее недвижимое имущество (далее - Объект):
1. здание спального корпуса № 2 Детского Оздоровительного Лагеря «Березка», назначение - нежилое, площадью 629,9 кв.м., инв. № 51-Б, лит. Б, этажность - 2, находящееся по адресу: Ленинградская область, Выборгский район, Соколинская волость, поселок Медянка (условный номер 47-00-2/2004-199), свидетельство о государственной регистрации права серия 78-АВ № 129308 выдано Главным управлением Федеральной регистрационной службы по СПб и ЛО, регистрационный № 47-78-01/001/2007-415, дата регистрации 02.03.2007;
2. баня-прачечная Детского Оздоровительного Лагеря «Березка», назначение - нежилое, площадью 49,6 кв.м., инв. № 51-Ж, лит. Ж, этажность - 1, находящееся по адресу: Ленинградская область, Выборгский район, Соколинская волость, поселок Медянка, условный № 47-00-2/2004-200, свидетельство о государственной регистрации права серия 78-АВ № 129314 выдано Главным управлением Федеральной регистрационной службы по СПб и ЛО, регистрационный № 47-78-01/001/2007-409, дата регистрации 02.03.2007;
3. домик № 1 Детского Оздоровительного Лагеря «Березка», назначение - нежилое, площадью 34,8 кв.м., инв. № 51-И, лит. И, и, и1, этажность - 1, находящееся по адресу: Ленинградская область, Выборгский район, Соколинская волость, поселок Медянка, условный № 47-00-2/2004-201, свидетельство о государственной регистрации права серия 78-АВ № 129313 выдано Главным управлением Федеральной регистрационной службы по СПб и ЛО, регистрационный № 47-78-01/001/2007-410, дата регистрации 02.03.2007;
4. здание для обслуживающего персонала Детского Оздоровительного Лагеря «Березка», назначение - нежилое, площадью 256,2 кв.м., инв. № 51-Д, лит. Д, этажность - 1, находящееся по адресу: Ленинградская область, Выборгский район, Соколинская волость, поселок Медянка, условный № 47-00-2/2004-202, свидетельство о государственной регистрации права серия 78-АВ № 129312 выдано Главным управлением Федеральной регистрационной службы по СПб и ЛО, регистрационный № 47-78-01/001/2007-411, дата регистрации 02.03.2007;
5. здание для обслуживающего персонала № 2 Детского Оздоровительного Лагеря «Березка», назначение - нежилое, площадью 141,7 кв.м., инв. № 51-Е, лит. Е, этажность - 1, находящееся по адресу: Ленинградская область, Выборгский район, Соколинская волость, поселок Медянка, условный № 47-00-2/2004-203, свидетельство о государственной регистрации права серия 78-АВ № 129309 выдано Главным управлением Федеральной регистрационной службы по СПб и ЛО, регистрационный № 47-78-01/001/2007-414, дата регистрации 02.03.2007;
6. здание - спальный корпус Детского Оздоровительного Лагеря «Березка», назначение - нежилое, площадью 1642,2 кв.м., инв. № 51-А, лит. А, этажность - 2, находящееся по адресу: Ленинградская область, Выборгский район, Соколинская волость, поселок Медянка, условный № 47-00-2/2004-204, свидетельство о государственной регистрации права серия 78-АВ № 129307 выдано Главным управлением Федеральной регистрационной службы по СПб и ЛО, регистрационный № 47-78-01/001/2007-416, дата регистрации 02.03.2007;
7. здание - пищеблок с обеденным залом Детского Оздоровительного Лагеря «Березка», назначение - нежилое, площадью 751,4 кв.м., инв. № 51-3, лит. 3, этажность - 1, находящееся по адресу: Ленинградская область, Выборгский район, Соколинская волость, поселок Медянка, условный № 47-00-2/2004-205, Свидетельство о государственной регистрации права серия 78-АВ № 129311 выдано Главным управлением Федеральной регистрационной службы по СПБ и ЛО, регистрационный № 47-78-01/001/2007-412 дата регистрации 02 марта 2007 года;
8. здание - медпункт с изолятором Детского Оздоровительного Лагеря «Березка», назначение - нежилое, площадью 77,7 кв.м., инв. № 51-В, лит. В,в,в1, этажность - 1, находящееся по адресу: Ленинградская область, Выборгский район, Соколинская волость, поселок Медянка, условный № 47-00-2/2004-206. свидетельство о государственной регистрации права серия 78-АВ № 129306 выдано Главным управлением Федеральной регистрационной службы по СПб и ЛО, регистрационный № 47-78-01/001/2007-417, дата регистрации 02.03.2007;
9. здание - домик № 2 Детского Оздоровительного Лагеря «Березка», назначение - нежилое, площадью 34,8 кв.м., инв. № 51-К, лит. К, и, и1, этажность - 1, находящееся по адресу: Ленинградская область, Выборгский район, Соколинская волость, поселок Медянка, условный № 47-00-2/2004-207, свидетельство о государственной регистрации права серия 78-АВ № 129310 выдано Главным управлением Федеральной регистрационной службы по СПб и ЛО, регистрационный № 47-78-01/001/2007-413, дата регистрации 02.03.2007;
10. право аренды земельного участка, находящегося по адресу: Ленинградская область, Выборгский район, Соколинская волость, поселок Медянка, площадью 39 610 кв.м., кадастровый № 47:01:12-09-001:0010, категория земель - особо охраняемые территории и объекты, разрешенное использование - детский оздоровительный лагерь «Березка».
24.01.2008 Банк выдал кредит ООО «НевСтрой СП» на сумму 25 000 000 руб. В обеспечение исполнения обязательств по данному кредитному договору были заключены договоры поручительства физических лиц, Сердюком Сергеем Валентиновичем (далее - Залогодатель) был предоставлен залог: Объект и автомобиль, в связи с чем, между Банком и Сердюком С.В. 24.01.2008 был заключен договор об ипотеке, предметом которого являлся Объект, и договор залога транспортных средств.
В связи с неисполнением вышеназванных кредитных договоров Банк в октябре 2009 года подал исковые заявления к Сердюку С.В. и ООО «НевСтрой СП» о взыскании денежных средств в общей сумме 50 594 191 руб. 61 коп. и об обращении взыскания на Объект и на автомобиль.
В обеспечение исковых требований Банк заявил ходатайство о наложении ареста на заложенное имущество, ходатайство судом удовлетворено. В декабре 2009 года судебный пристав-исполнитель по полученному и предъявленному Банком исполнительному листу вынес постановление о возбуждении исполнительного производства и наложении ареста на заложенное имущество - объекты недвижимости и автомобиль.
25.02.2010 Выборгским городским судом Ленинградской области вынесено решение по делу 2-315/2010 о взыскании с Сердюка Сергея Валентиновича в пользу Банка задолженности по кредитному договору в сумме 22 355 732 руб. 90 коп., расходов по уплате госпошлины в сумме 60 000 руб. и обращении взыскания на Объект.
22.04.2010 года Выборгским городским судом Ленинградской области вынесено решение по делу 2-436/2010 о взыскании в пользу Банка солидарно с ООО «НевСтрой СП» и поручителей по кредитному договору задолженности по кредитному договору в сумме 25 333 287 руб. 68 коп., расходов по уплате госпошлины в сумме 60 000 руб. и обращении взыскания на Объект путем реализации с торгов.
В июне 2010 года Ленинградский областной суд оставил решение Выборгского городского суда Ленинградской области без изменения, а кассационную жалобу, поданную Сердюком С.В. и ООО «НевСтрой СП», - без удовлетворения.
В июле 2010 года по предъявленному Банком исполнительному листу по делу 2-315/2010 судебным приставом-исполнителем Выборгского районного отдела УФССП Ленинградской области Устюшиной Ю.Н. вынесено постановление о возбуждении исполнительного производства в отношении Сердюка С.В. об обращении взыскания на заложенное имущество (Объект).
13.08.2010 на основании предъявленного Банком исполнительного документа по делу 2-436/2010 судебным приставом-исполнителем Выборгского районного отдела УФССП Ленинградской области Устюшиной Ю.Н. возбуждено исполнительное производство об обращении взыскания на заложенное имущество (Объект).
Указанные исполнительные производства объединены в сводное исполнительное производство.
Согласно акту передачи недвижимого имущества под охрану от 30.08.2010 под охрану передано семь объектов на сумму 48 164 000 руб. Здание бани-прачечной площадью 49,6 кв.м., здание обслуживающего персонала площадью 256,2 кв.м., здание домик № 2 площадью 34,8 кв.м. снесены, о чем был составлен соответствующий акт.
30.12.2010 Банк заключил договоры уступки прав требований (цессии) с Кузнеченковой Г.И., согласно которым требования по кредитному договору № 2411 от 18.09.2007 и кредитному договору № 1466 от 24.01.2008 по всем договорам, обеспечивающим исполнение обязательств по указанным договорам, а также права истца по вынесенным судебным решениям и права взыскателя по возбужденным исполнительным производствам в отношении Сердюка С.В. и ООО «НевСтрой СП» переходят к Кузнеченковой Г.И. В качестве оплаты за уступаемые права требования Кузнеченкова Г.И. оплатила сумму в размере 50 000 000 руб.
Объекты на торгах, проводимых Территориальным управлением Федерального агентства по управлению государственным имуществом в Ленинградской области Федерального агентства по управлению государственным имуществом, не были реализованы ни на первых торгах за 48 164 000 руб., ни на повторных торгах за 40 939 400 руб.
В результате несостоявшихся торгов 20.09.2011 по акту передачи, составленному судебным приставом-исполнителем, Объект был передан Кузнеченковой Г.И. как взыскателю в счет погашения долга.
04.05.2012 за Кузнеченковой Г.И. зарегистрировано право собственности на Объект.
21.08.2012 между Кузнеченковой Г.И. и ООО «Детский санаторно-оздоровительный лагерь «Звезды Карелии» заключен договор купли-продажи, предметом которого является Объект, стоимость которого составила 47 000 000 руб.
По данному эпизоду проверкой установлено, что Банком в нарушение пункта 1 статьи 247 НК РФ в 2010-2011 годах неправильно определен объект налогообложения по налогу на прибыль вследствие нарушения требований статей 252, 279 НК РФ, что привело к занижению налоговой базы в размере 6 634 004 руб. (в том числе за 2010 год - 3 317 000 руб., за 2011 год - 3 317 000 руб.) и неуплате (неполной уплате) налога на прибыль в сумме 1 326 800 руб., в том числе за 2010 год - 663 400 руб., за 2011 год - 663 400 руб.
Инспекцией сделан вывод о том, что расходы в размере 6 634 004 руб. являются экономически необоснованными.
При анализе представленных для проверки документов (регистров налогового учета, договоров уступки требований (цессии), кредитных договоров, договоров об ипотеке (залоге), решений судов, платежных документов, выписок по лицевым счетам, иных документов) налоговым органом установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что осуществленные Банком операции по уступке прав требований были направлены на необоснованное уменьшение налоговых обязательств.
Суд первой инстанции не согласился с выводами инспекции.
Признавая решение инспекции в указанной части недействительным, суд на основании полного и всестороннего исследования доказательств, представленных сторонами в материалы дела, пришел к правильному выводу о том, что оно не соответствует положениям главы 25 НК РФ.
Апелляционный суд отклоняет доводы подателя жалобы о том, что при вынесении решения по указанному эпизоду судом не учтен ряд обстоятельств, имеющих существенное значение для правильного разрешения спора.
По мнению инспекции, принимая решение по рассматриваемому эпизоду, суд оценивал правомерность договоров уступки прав требований Банка с Кузнеченковой Г.И. без учета доводов налогового органа об их формальности и подконтрольности налогоплательщику.
При этом в пункте 1.1 оспариваемого решения налоговый орган указывает, что проведенными контрольными мероприятиями установлен факт взаимозависимости Кузнеченковой Г.И. и Банка.
В апелляционной жалобе налоговый орган ссылается на то, что Кузнеченкова Г.И. в период совершения рассматриваемых операций состояла в совете директоров ОАО «Научно-производственное объединение Завод «Волна» (далее - ОАО «НПО Завод «Волна»).
Одновременно Председателем Совета директоров ОАО «НПО Завод «Волна» являлся Кашин Александр Леонидович. При этом Кашин А.Л. являлся одним из учредителей и членом Совета директоров Банка «Александровский».
Ссылаясь на статью 4 Закона РФ от 22.03.1991 №948-1 «О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках», инспекция считает, что Кашина А.Л. и Кузнеченкову Г.И. следует признать аффилированными лицами в связи с их участием в органе управления ОАО «НПО Завод «Волна».
Инспекция указывает, что согласно протоколу допроса от 11.02.2014 № 15 Кузнеченкова Г.И. сообщила, что с Кашиным А.Л. знакома давно. Из протокола допроса руководителя ООО «Детский санаторно-оздоровительный лагерь «Звезды Карелии» Кармазина Юрия Николаевича от 12.03.2014 № 14 следует, что Кузнеченкова Г.И. познакомила его с Кашиным А.Л., который сообщил о реализации комплекса Детского Оздоровительного Лагеря «Березка».
Согласно сведениям, размещенным на официальном сайте ЦБ РФ по состоянию на 28.04.2014, Кашин Александр Леонидович (Член Совета директоров Банка) и Кашина Светлана Андреевна (Председатель Совета директоров Банка) входят в список лиц, оказывающих существенное (прямое или косвенное) влияние на решения, принимаемые органами управления Банка, и состоят в брачных отношениях.
На основании изложенного, а также ссылаясь на пункт 3 статьи 20 НК РФ, инспекция полагает, что указанные физические и юридические лица имели возможность на основании договора или иным образом определять решении, принимаемые другими лицом или лицами, в том числе определять условия ведения другими лицом или лицами предпринимательской деятельности. При этом данные обстоятельства распространяются на каждое входящее в указанную группу лицо.
Таким образом, по мнению инспекции, следует признать, что выбор Банком Кузнеченковой Г.И. как стороны (цессионария) договоров уступки права требования (цессии) от 30.12.2010 был осуществлен намерено, а действия участников сделки предварительно согласованы.
Приведенные инспекцией доводы отклонены судом апелляционной инстанции как не подтвержденные документально. В нарушение статьи 65 АПК РФ в материалы дела налоговым органом не представлено доказательств в обоснование изложенных обстоятельств.
Более того, ни при вынесении решения, ни при обжаловании решения суда инспекция не ссылается на конкретные положения, которые в силу статей 20, 105.1 НК РФ позволяют признать Кузнеченкову Г.И. и Банк взаимозависимыми лицами.
Не подтвержден никакими доказательствами довод налогового органа о формальном (номинальном) участии Кузнеченковой Г.И. в сделке по реализации имущества должника.
При этом ссылки инспекции на сведения о заработной плате (доходах) Кузнеченковой Г.И., на заключение договора от 01.02.2011 № 9000-3485, по которому Кузнеченкова Г.И. является должником Банка, об указанных обстоятельствах не свидетельствуют.
Не противоречит действующему законодательству и тот факт, что объекты недвижимости Детского Оздоровительного Лагеря «Березка» были приобретены ООО «Детский санаторно - оздоровительный лагерь «Звезды Карелии» частично за счет кредитных средств Банка (договор от 21.08.2012 № 2085).
Материалами дела подтверждено, что с момента предъявления Банком исполнительного листа и в службу судебных приставов в целях реализации заложенных объектов Детского Оздоровительного Лагеря «Березка» и моментом заключения договора купли-продажи этих объектов с Кузнеченковой Г.И. прошло шесть месяцев, в течение которых УФССП РФ пыталось реализовать данные объекты.
Реализация Кузнеченковой Г.И. объектов недвижимости произошла после приобретения ею права собственности, имущество приобретено Кузнеченковой Г.И. 12.05.2012, реализовано ООО «Детский санаторно-оздоровительный лагерь «Звезды Карелии» 21.08.2012.
Учитывая результаты повторных торгов, когда объекты не смогли продать даже по цене 40 939 400 руб., нельзя согласиться с выводом, что сделка по уступке прав Кузнеченковой Г.И. не несла экономической выгоды для Банка.
Указанные обстоятельства опровергают утверждения налогового органа о наличии в действиях Банка, Кузнеченковой Г.И., ООО «Детский санаторно-оздоровительный лагерь «Звезды Карелии» намерений на получение необоснованной налоговой выгоды в результате необоснованного применения Банком положений пункта 2 статьи 279 ГК РФ.
При этом налоговым органом никак не опровергнуты доводы Банка, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу и подтвержденные соответствующими расчетами, о том, что сделка по уступке прав по кредитным договорам с ООО «НевСтройСП», Сердюком С.В. и обеспечивающих его договоров являлась экономически обоснованной для Банка. При реализации прав Банк получил убыток в размере 6 634 003, 76 руб., при этом налог на прибыль был уменьшен на 1 326 800, 75 руб. Однако при этом Банк получил 50 млн. руб. в результате исполнения договора уступки. Соответственно общая восстановленная ликвидность равна 50 млн. руб., которые Банк в дальнейшем использует в предпринимательской деятельности, извлекая из них выгоду. Средняя процентная ставка размещения денежных средств в Банке - 16 %. Соответственно при размещении 50 млн.руб. Банк получает 8 млн. руб. в год, налог на прибыль при этом составляет 1 600 000 руб.
Убыток Банка в случае не проведения сделки по уступке права составил бы 34 260 970,24 руб. (подтверждено соответствующим расчетом).
Таким образом, очевидна экономическая выгода от проведения данной сделки. Банк в результате ее проведения минимизировал свои убытки. Таким образом, отнесение убытков от сделки по уступке прав по кредитным договорам на расходы полностью соответствует требованиям статьи 252 НК РФ.
Более того, в результате сделки бюджет РФ получит налоговых отчислений больше, чем в том случае, если бы Банк оставил имущество за собой.
Таким образом, нарушения положений статей 247, 252 и 279 НК РФ при исчислении налога на прибыль по спорным операциям Банком не допущено; законных оснований для доначисления заявителю налога на прибыль, пеней и штрафа по данному эпизоду у инспекции не имелось.
Проверкой установлено, что в нарушение пункта 1 статьи 247 Банком в 2010 году неправильно определен объект налогообложения по налогу на прибыль вследствие нарушения требований статьи 252 и пункта 1 статьи 269 Кодекса, что привело к занижению налоговой базы в размере 15 463 371 руб. и неуплате (неполной уплате) налога на прибыль в сумме 3 092 675 руб.
Решение инспекции по данному эпизоду суд первой инстанции признал недействительным.
Обжалуя решение суда в данной части, инспекция ссылается на неправильное применение норм материального права.
Суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы инспекции в указанной части в связи со следующим.
Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам относятся расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 НК РФ (для банков особенности определения расходов в виде процентов определяются в соответствии со статьями 269, 291 НК РФ).
В силу подпункта 1 пункта 2 статьи 291 НК РФ К расходам банков в целях главы 25 настоящего Кодекса относятся расходы, понесенные при осуществлении банковской деятельности, в частности, проценты по собственным долговым обязательствам (облигациям, депозитным или сберегательным сертификатам, векселям, займам или другим обязательствам).
В соответствии с пунктом 1 статья 269 НК РФ в целях настоящей главы под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.
При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения. При определении среднего уровня процентов по межбанковским кредитам принимается во внимание информация только о межбанковских кредитах. Данное положение применяется также к процентам в виде дисконта, который образуется у векселедателя как разница между ценой обратной покупки (погашения) и ценой продажи векселя.
При этом существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.
При отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте, если иное не предусмотрено пунктом 1.1 настоящей статьи.
В целях настоящей статьи под ставкой рефинансирования Центрального банка Российской Федерации понимается:
в отношении долговых обязательств, не содержащих условие об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства, - ставка рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшая на дату привлечения денежных средств;
в отношении прочих долговых обязательств - ставка рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действующая на дату признания расходов в виде процентов.
В соответствии с пунктом 1.1 статьи 269 НК РФ при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается:
с 1 января по 31 декабря 2010 года включительно - равной ставке процента, установленной соглашением сторон, но не превышающей ставку рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенную в 1,8 раза, при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте, если иное не предусмотрено настоящим пунктом;
с 1 января 2011 года по 31 декабря 2014 года включительно - равной ставке процента, установленной соглашением сторон, но не превышающей ставку рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенную в 1,8 раза, при оформлении долгового обязательства в рублях и равной произведению ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации и коэффициента 0,8 - по долговым обязательствам в иностранной валюте.
В апелляционной жалобе инспекция указывает, что из содержания вышеуказанной статьи Кодекса следует, что Банком должно быть определено, какие именно долговые обязательства следует считать сопоставимыми, и в последующем руководствоваться теми же критериями сопоставимости.
В силу пункта 1 статьи 269 НК РФ предельный размер процентов, признаваемых расходом, определяется либо по сопоставимым условиям (в случае их наличия), либо в установленных абзацем 4 данной статьи размерах.
При этом организация самостоятельно выбирает, каким из двух установленных статьей 269 НК РФ способов она будет учитывать расходы в виде процентов в налоговом учете. Выбранный способ закрепляется в учетной политике для целей налогообложения, заявленной до начала налогового периода, исходя из принципа существенности и обычаев делового оборота. В налоговом учете организация применяет при учете расходов в виде процентов только этот выбранный способ.
В учетной политике Банка порядок отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам определен лишь в части максимального размера процентов, принимаемого для целей налогообложения, и был установлен в виде процентов, начисленных по долговому обязательству, исходя из ставки процента, установленной соглашением сторон, но не превышающей ставку рефинансирования ЦБ РФ, увеличенную в 1,8 раза, при оформлении долгового обязательства в рублях.
В отношении расходов в виде процентов по долговым обязательствам, возникшим до 01.11.2009, предельная величина процентов, признаваемых расходом с 1 января по 30 июня 2010 года включительно, принимается равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 2 раза, при оформлении долгового обязательства в рублях.
При этом порядок принятия расходов в виде процентов по долговым обязательствам в случае их досрочного погашения был определен только для депозитов и депозитных сертификатов.
Приказом Банка от 31.03.2009 № 69 утвержден базовый Тарифный план Банка, которым утверждены ставки по привлеченным ресурсам от юридических лиц (Раздел VIII).
Данным Тарифным планом установлены процентные ставки в валюте РФ на вексельные суммы в случае выдачи Банком векселей юридическим лицам по привлеченным от них денежным средствам.
Из представленных документов следует, что процентная ставка по депозитам, депозитным сертификатам и векселям устанавливается в зависимости от суммы и срока, на который привлекаются средства и отнесена к одной группе» в пределах которой процентная ставка абсолютно идентична по каждому указанному инструменту.
Таким образом, утверждая тарифы по привлеченным средствам от юридических лиц по депозитам, депозитным сертификатам и векселям Банк объединил их в одну группу, т.е. установил их сопоставимость.Одновременно с этим в соответствии с условиями привлечения средств, оговоренными в Тарифах Банка, при досрочном погашении сертификата Банка ставка за пользование заемными средствами установлена в размере 0,1 процента. Несмотря на то, что векселя и депозитные сертификаты являются ценными бумагами и подтверждают привлечение денежных средств, отражены в одном разделе Тарифов Банка и проценты по ним абсолютно идентичны, каких либо оговорок при досрочном погашении векселей Банком не сделано.
Кроме того, согласно ссылкам к разделу 7 Тарифов «Ставки по привлеченным ресурсам от юридических лиц» при досрочном расторжении договоров привлечения средств Банком однозначно определен процент по указанным договорам.
Тарифной политикой Банка предусмотрено, что при досрочном расторжении договора банковского счета или дополнительного соглашения о начислении процентов на неснижаемый остаток, проценты не выплачиваются. По депозитам для юридических лиц имеется прямая оговорка «Без возможности досрочного востребования депозита».
По мнению инспекции, указывая в обжалуемом решении на то, что статья 815 ГК РФ, в которой раскрыто понятие векселя, относится к главе 42 названного Кодекса «Заем», а статья 844 ГК РФ, которая раскрывает понятие сберегательного (депозитного) сертификата, относится к главе 44 названного Кодекса «Банковский вклад» и, делая вывод о невозможности применения последней к данным отношениям, суд не учел положения пункта 2 статьи 142 ГК РФ в соответствии с которым ценными бумагами являются акция, вексель, закладная, инвестиционный пай паевого инвестиционного фонда, коносамент, облигация, чек и иные ценные бумаги, названные в таком качестве в законе или признанные таковыми в установленном законом порядке.
Таким образом, вексель и сберегательный (депозитный) сертификат отнесены законом к ценным бумагам.
При этом, по мнению Инспекции, вексель и депозитный сертификат являются документами, подтверждающими ('привлечение средств во временное пользование. Следовательно, указанные ценные бумаги являются сопоставимыми.
Поскольку обязанность по выбору способа учета расхода в виде процентов для целей налогообложения установлена законом и, следовательно, не зависит от правовой природы ценных бумаг, в случае досрочного предъявлении векселя векселедержателем Банк был обязан применять установленную процентную ставку равной 0,1 процента.
Обжалуя решение суда по данному эпизоду, налоговый орган считает, что судом не дана надлежащая оценка вышеприведенным обстоятельствам, заявленным при рассмотрении дела.
Суд апелляционной инстанции не может согласиться с доводами налогового органа и считает, что при вынесении решения суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.
Судом установлено и подтверждено материалами дела, что векселя № 1942, 1943, 1945 были выкуплены у ЗАО «Северная Финансовая Компания» 22.07.2010 по цене, равной номиналу векселя плюс 15 % годовых (ставка при выпуске векселя) за фактический срок хранения денежных средств.
В связи с тем, что досрочный выкуп векселей осуществлялся за 2 дня (для векселей № 1942, 1943) и за 5 дней (для векселя № 1945) до срока платежа по векселям, Банк принял решение о сохранении процентной ставки (выписка из заседания КУАиП № 25 от 21.07.2010). Размер начисленных по данным векселям процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, выплаченных Банком по сопоставимым инструментам; векселя № 1951, 1954, 1957, 1959-1961, 1966-1968, 1971 были выкуплены у ООО «Балтжилинвест» с сохранением ставки дисконта при выпуске 15,5% годовых в соответствии с выданной в момент выпуска векселей офертой. Фактически данные векселя находились в обращении большую часть срока; вексель Банка № 1979 номиналом 16,5 млн. руб. был выпущен на ЗАО «Страховая компания «Капитал-полис» 27.05.2010 сроком платежа «по предъявлении, но не ранее 27.05.11» с начислением на вексельную сумму процентов из расчета 12% годовых. Вексель Банка № 1980 номиналом 15,0 млн. руб. был выпущен на ЗАО «Страховая компания «Капитал-полис» 29.06.2010 сроком платежа «по предъявлении, но не ранее 09.04.12» с начислением на вексельную сумму процентов из расчета 10,5% годовых.
Процентная ставка досрочного выкупа при продаже векселей Банком в договорах купли-продажи оговорена не была. Согласно Положению о переводном и простом векселе, утвержденном Постановлением ВЦИК СНК СССР от 07.08.1937 № 104/1341 (далее - Положение о векселе), в векселе, который подлежит оплате сроком по предъявлении или во столько-то времени от предъявления, векселедатель может обусловить, что на вексельную сумму будут начисляться проценты. Согласно пункту 40 Положения о векселе векселедержатель не может быть принужден принять платеж по переводному векселю до наступления срока.
Плательщик, который платит до наступления срока, делает это за свой страх и риск.
Таким образом, вексель может быть предъявлен к платежу до наступления срока, при этом отсутствуют требования относительно применения дисконта в таком случае. В силу того, что векселедержатель не может быть принужден принять платеж до наступления срока, учитывая факт отсутствия в векселе указания процентной ставки при досрочном выкупе, досрочный выкуп может произойти только с согласия векселедержателя, соответственно его условия должны быть оговорены соглашением сторон. Банк не может применить пониженную процентную ставку, в случае если нет соответствующего согласия векселедержателя.
Как следует из пояснений заявителя, досрочный выкуп векселей у ЗАО «Страховая компания «Капитал-полис» № 1979 номиналом 16,5 млн. руб. выпущен 27.05.2010 сроком платежа «по предъявлении, но не ранее 27.05.11» с начислением на вексельную сумму процентов из расчета 12% годовых и № 1980 номиналом 15,0 млн. руб. выпущен 29.06.2010 сроком платежа «по предъявлении, но не ранее 09.04.12» с начислением на вексельную сумму процентов из расчета 10,5% годовых был инициирован Банком в связи со следующим. Норматив поддержания текущей ликвидности НЗ колебался в 2010 году от 78,1% до 111,6% при норме 50,0%. Банк имел переизбыток средств и в такой ситуации был заинтересован в снижении объемов срочных средств. На момент предложения выкупа векселей в Банке была принята политика по постепенному снижению объема привлеченных платных ресурсов. В связи с тем, что досрочный выкуп инициировал Банк, а векселедержатель совсем не был в нем заинтересован, соглашения о досрочном выкупе удалось достичь только при условии сохранения процентной ставки по векселю.
При уменьшении налогооблагаемой базы путем отнесения на расходы выплаченных процентов Банк руководствовался пунктом 1.1 статьи 269 НК РФ.
Налоговый орган, делая вывод об обязанности Банка применять ставку 0,1 % (по вкладам до востребования), ссылается на пункт 3 статьи 844 ГК РФ, утверждая, что данную норму можно применить по аналогии.
Указанный вывод не может быть признан обоснованным.
Согласно статье 815 ГК РФ в редакции, действовавшей в проверяемом периоде, отношения сторон по векселю регулируются законом о простом и переводном векселе. В этой же статье установлен круг возможного применения к данным отношениям законодательства по аналогии, указано, что с момента выдачи векселя правила параграфа 1 главы 42 «Заем» Гражданского кодекса Российской Федерации могут применяться к этим отношениям постольку, поскольку они не противоречат закону о переводном и простом векселе.
Статья 844 ГК РФ относится к главе 44 «Банковский вклад» названного Кодекса. Соответственно статья 844 ГК РФ к данным отношениям применена быть не может.
Утверждение налогового органа о применении к данным отношениям процентной ставки по вкладам до востребования - по аналогии с досрочным возвратом депозитов, в связи с тем, что они являются заемными средствами, выданными на сопоставимых условиях, также необоснованно. Инспекция не оспаривает, что по депозитам при досрочном возврате вклада процентная ставка четко оговорена и в Тарифах Банка, и в договорах с клиентами. В случае досрочного выкупа векселей ситуация обратная, ни в Тарифах Банка, ни договорах купли-продажи процентная ставка при досрочном выкупе векселя указана не была. Более того, пункт 3 статьи 837 ГК РФ говорит о возможности выплаты процентов по ставке до востребования, если вклад возвращается досрочно по требованию самого вкладчика. В данном случае выкуп векселей у ЗАО «СК «Капитал-Полис» происходил по инициативе Банка, что подтверждено выпиской из заседания КУАиП Банка № 38 от 12.11.2010.
Таким образом, у Банка отсутствовали правовые основания для применения пониженной процентной ставки при досрочном выкупе векселей.
В части сравнения налоговым органом векселей с депозитными сертификатами следует признать, что процентная ставка досрочного выкупа является обязательным реквизитом депозитного сертификата (в отличие от векселя) в соответствии с пунктом 8 Положения «О сберегательных и депозитных сертификатах кредитных организаций», утвержденного Письмом ЦБ РФ от 10.02.1992 № 14-3-20.
Согласно пункту 6 статьи 40 НК РФ идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки.
Векселя и депозиты, а также иные указанные в решении инспекции о привлечении к ответственности в качестве сопоставимых, коммерческие продукты Банка (начисление процентов на неснижаемый остаток, среднемесячный остаток), не являются сопоставимыми в связи со следующим:
- вексель можно использовать в качестве расчетного, платежного средства, депозиты и др. – нет;
- вексель может передаваться другим лицам путем индоссамента; передача прав по договору вклада, счета в таком порядке невозможна;
- вексель может служить обеспечением надлежащего исполнения обязательств (передан в залог), что нельзя сказать о вкладе, счете на момент досрочного выкупа.
- по счетам, вкладам могут совершаться переводы, пополнения и т.д., что невозможно векселям.
Довод налогового органа о том, что Банк признал данные продукты сопоставимыми, объединив их в одну группу при утверждении Тарифов, является необоснованным. Приказом ОАО Банк «АЛЕКСАНДРОВСКИЙ» от 31.03.2009 № 69 утверждены Базовые Тарифные планы, согласно которым тарифы по векселям, депозитам, депозитным сертификатам размещены в разделе 8 «Ставки по привлеченным ресурсам от юридических лиц». Вместе с тем, указанное обстоятельство не свидетельствует о том, что Банк отнес данные продукты к сопоставимым.
Из пояснений заявителя следует, что общим признаком, в связи с которым они были объединены в один раздел, является то, что в результате реализации данных продуктов Банк привлекает денежные средства юридических лиц.
В соответствии со статьей 269 НК РФ при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,8 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях.
В соответствии с Письмом Минфина РФ от 25.03.2010 № 03-03-06/2/55 организация самостоятельно выбирает, каким из двух установленных статьей 269 Кодекса способов она будет учитывать расходы в виде процентов в налоговом учете. Выбранный способ закрепляется в учетной политике для целей налогообложения, заявленной до начала налогового периода, исходя из принципа существенности и обычаев делового оборота. В налоговом периоде организация применяет при учете расходов в виде процентов только этот выбранный способ.
Банк применил один из указанных в статье 269 НК РФ способов учета расходов в виде выплаченных процентов для целей налогообложения в точном соответствии с указанными разъяснениями и учетной политикой Банка.
Таким образом, нарушения положений пункта 1 статьи 247, статьи 252 и пункта 1 статьи 269 НК РФ при исчислении налога на прибыль по спорным операциям Банком не допущено; законных оснований для доначисления заявителю налога на прибыль, пеней и штрафа по данному эпизоду у инспекции не имелось.
При вынесении решения судом в соответствии со статьей 71 АПК РФ оценены все представленные сторонами доказательства в их совокупности и взаимосвязи. Выводы, изложенные в решении суда, соответствуют материалам дела. Нарушений или неправильного применения норм процессуального права при вынесении решения судом не допущено.
Учитывая изложенное, оснований для отмены решения суда и удовлетворения апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется.
Руководствуясь статьями 269 пункт 1, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 04.02.2015 по делу № А56-76398/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.
Председательствующий | М.Л. Згурская | |
Судьи | Л.П. Загараева Н.О. Третьякова |
