ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
191015, Санкт-Петербург, Суворовский пр., 65
http://13aas.arbitr.ru
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
г. Санкт-Петербург
17 августа 2017 года
Дело №А42-7821/2016
Резолютивная часть постановления объявлена 10 августа 2017 года
Постановление изготовлено в полном объеме 17 августа 2017 года
Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
в составе:
председательствующего Третьяковой Н.О.
судей Дмитриевой И.А., Згурской М.Л.
при ведении протокола судебного заседания: ФИО1
при участии:
от истца (заявителя): ФИО2 – доверенность от 09.01.2017 № 7;
от ответчика (должника): ФИО3 – доверенность от 22.12.2016 № 02-04/06114;
ФИО4 – доверенность от 11.10.2016 № 02/04997;
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы (регистрационный номер 13АП-14566/2017, 13АП-14568/2017) АО "10 ордена Трудового Красного Знамени Судоремонтный завод", Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области на решение Арбитражного суда Мурманской области от 19.04.2017 по делу № А42-7821/2016 (судья Кабикова Е.Б.), принятое
по заявлению АО "10 ордена Трудового Красного Знамени Судоремонтный завод"
к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области
о признании недействительным решения
установил:
Акционерное общество «10 ордена Трудового Красного Знамени Судоремонтный завод», место нахождения: 184650, <...>, строение 2, ОГРН <***> (далее – Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области, место нахождения: 183038, <...>, ОГРН <***> (далее – Инспекция, налоговый орган) от 08.07.2016 № 3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения:
- по эпизоду неисчисления, неудержания и неперечисления АО «10 СРЗ» (налоговый агент) из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2013-2014г.г. в сумме 219 036 руб. (в отношении не включения в налоговую базу по НДФЛ сумм доходов в виде единовременных выплат (выходных пособий) при увольнении по соглашению сторон за 2013-2014г.г. шести сотрудников в размере 1 684 896 руб.) (пункт 2.2.1. решения от 08.07.2016 № 3);
- по эпизоду начисления пени в сумме 1 172 625 руб. за несвоевременное перечисление удержанных сумм НДФЛ (пункт 2.2.2. решения от 08.07.2016 № 3);
- по эпизоду неправомерного включения в состав расходов за 2013 год единовременного вознаграждения ФИО5 в размере 407 888 руб. (пункт 2.3.2. решения от 08.07.2016 № 3);
- по эпизоду доначисления транспортного налога за 2012-2013г.г. в сумме 5 540 942 руб. (по плавучим докам ПД-18 и ПД-73) (пункт 2.3. решения от 08.07.2016 № 3).
Кроме того, ОАО «10 СРЗ» просило суд снизить размер штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) до 75 000 руб.
Решением суда от 19.04.2017 решение Инспекции признано недействительным в части привлечения Общества к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в сумме, превышающей 330 000 руб., предложения уменьшить убытки, исчисленные по налогу на прибыль организаций за 2013 год, на сумму 407 888 руб. в связи с выводом о неправомерном включении в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации за 2013 год, единовременной выплаты (выходного пособия) при расторжении трудового договора при увольнении работника по соглашению сторон.
В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
В апелляционной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, просит решение отменить в части удовлетворенных требований. По мнению налогового органа, у суда отсутствовали основания для снижения размера штрафа при привлечении Общества к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ, поскольку Общество намеренно не исполняло обязанности налогового агента, определенные статьями 24,226 НК РФ. Также Инспекция считает, что Общество неправомерно включило в состав расходов сумму единовременного вознаграждения (выходного пособия) при увольнении работника (ФИО5) по соглашению сторон, поскольку данные расходы являются необоснованными и не соответствуют требованиям статьи 255 НК РФ.
Общество в своей апелляционной жалобе просит отменить решение суда в части отказа в удовлетворении заявления в части доначисления транспортного налога за 2012-2013 по плавучим докам ПД-18 и ПД-73. Общество считает, что плавучие доки не относятся к несамоходным судам, а являются несамоходными плавучими сооружениями, эксплуатирующимися в режиме стоянки на якоре или на грунте либо на швартовах у причальной стенки, следовательно, налоговая база должна определяться как единица транспортного средства, согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 359 НК РФ. При этом Общество указывает, что ранее им были представлены в Инспекцию уточняющие налоговые декларации по транспортному налогу за 2010-2014, в соответствии с которыми Общество на основании письма налогового органа исчислило транспортный налог исходя из единицы транспортного средства.
В судебном заседании представители Инспекции и Общества поддержали доводы, изложенные в апелляционных жалобах.
Возражений против рассмотрения дела в пределах доводов апелляционных жалоб сторонами не заявлено, в связи с чем, решение суда в апелляционном порядке рассматривается в обжалуемой части в соответствии с пунктом 5 статьи 268 АПК РФ.
Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления, полноты м своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2013, а в части исчисления, удержания и перечисления в бюджет НДФЛ за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, по результатам которой составлен акт № 4 от 25.05.2016.
Рассмотрев материалы проверки и представленные Обществом возражения, Инспекция 08.07.2016 вынесла решение № 3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым АО «10 СРЗ»:
- доначислен налог на добавленную стоимость (далее – НДС) за 3 квартал 2012 года в сумме 11 792 руб.; НДС за 2 квартал 2013 года в сумме 9 775 руб. с соответствующей суммой штрафа в размере 1 955 руб.; начислены пени по НДС в сумме 4667,47 руб.;
- начислены пени в сумме 1 172 485 руб. за неперечисление в установленный срок в бюджет сумм удержанного налоговым агентом НДФЛ за 2012-2014, и привлечено к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 3 298 908 руб.;
- начислены пени в сумме 140 руб. за неудержание и неперечисление в установленный срок в бюджет налоговым агентом сумм НДФЛ за 2013-2014 в размере 219 855 руб. и привлечено к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 164 руб.;
- доначислен транспортный налог за 2012 год в сумме 3 416 600 руб. и за 2013 год в сумме 2 124 342 руб.
Указанным решением Инспекция также предложила АО «10 СРЗ»:
- уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщиком по налогу на прибыль организаций за 2012-2013 на 527 706 руб., в том числе за 2012 год в сумме 65 513 руб., за 2013 год в сумме 462 193 руб.;
- уплатить недоимку, пени, штрафы; - удержать и перечислить в бюджет сумму неудержанного НДФЛ или письменно сообщить налоговому органу по месту своего учёта о невозможности удержать налог и сумме налога, в том числе за 2012 год - 53 025 руб., за 2013 год - 166 830 руб.
Решением Управления ФНС по Мурманской области от 26.10.2016 № 359 решение Инспекции оставлено без изменения, апелляционная жалоба Общества – без удовлетворения.
Считая решение Инспекции недействительным в оспариваемой части, Общество обжаловало его в судебном порядке.
Апелляционная инстанция, выслушав мнение представителей сторон, изучив материалы дела и оценив доводы жалоб, не находит оснований для их удовлетворения.
В ходе проверки налоговым органом в частности установлено, что:
- в нарушение статей 210, 226 НК РФ Общество не включило в налоговую базу по НДФЛ ФИО6 в 2014 году сумму в размере 6 300,73 руб. в виде излишне выплаченной заработной платы, не подлежащей взысканию по решению суда. Сумма неудержанного НДФЛ составила 819 руб. На основании статьи 123 НК РФ Общество привлечено к ответственности в виде штрафа в размере 164 руб.;
- в нарушение положений подпункта 1 пункта 3 статьи 24, пункта 6 статьи 226 НК РФ Общество перечислило в бюджет суммы исчисленного и удержанного с доходов физических лиц налога за 2012-2014 годы в размере 42006000 руб. с нарушением установленного законодательством срока. В соответствии со статьей 123 НК РФ Общество привлечено к ответственности в виде штрафа в размере 3298908 руб.
Суд первой инстанции признал правомерным привлечение Общества к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ. В то же время по результатам оценки соответствующих обстоятельств, руководствуясь статьей 112 и пунктом 3 статьи 114 НК РФ, суд посчитал возможным уменьшить размер начисленного штрафа, в связи с чем, признал решение Инспекции по данному эпизоду недействительным в части привлечения Общества к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в размере, превышающем 330 000 руб.
За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации (пункт 5 статьи 24 НК РФ).
Согласно статье 123 НК РФ неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный данным Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.
Обоснованность привлечения Общества к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, подтверждена судом первой инстанции.
В силу пункта 1 статьи 114 НК РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Согласно пункту 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Кодекса.
Перечень смягчающих налоговую ответственность обстоятельств приведен в пункте 1 статьи 112 НК РФ, при этом согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 112 Кодекса суд или уполномоченный орган вправе признать смягчающими ответственность обстоятельствами за совершение правонарушения иные, не указанные в пункте 1 статьи 112 НК РФ обстоятельства.
Пунктом 4 статьи 112 НК РФ предусмотрено, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.
Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Президиума от 12.10.2010 N 3299/10, отсутствие ходатайства налогоплательщика о применении судом смягчающих ответственность обстоятельств не исключает обязанности суда дать оценку соразмерности исчисленного штрафа тяжести совершенного правонарушения и применить иные смягчающие ответственность обстоятельства даже в том случае, если налоговый орган частично применил положения статьи 112 Кодекса.
Учитывая, что пункт 3 статьи 114 НК РФ определяет минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания более чем в два раза (Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации").
Право относить те или иные фактические обстоятельства, не предусмотренные прямо в статье 112 НК РФ, к обстоятельствам, смягчающим ответственность налогоплательщика, и устанавливать размер, в том числе и кратность снижения налоговых санкций, предусмотренных законом, предоставлено суду.
Согласно позиции, изложенной Конституционным Судом Российской Федерации в Постановлении от 30.07.2001 N 13-П, правоприменитель при наложении санкции должен учитывать характер совершенного правонарушения, размер причиненного вреда, степень вины правонарушителя, его имущественное положение и иные существенные обстоятельства. В противном случае несоизмеримо большой штраф может превратиться из меры воздействия в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, чрезмерного ограничения свободы предпринимательства и права собственности, что в силу Конституции РФ недопустимо.
Снижение суммы штрафа не несет за собой ущерба бюджету, поскольку согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 17.12.1996 N 20-П, Определении от 04.07.2002 N 202-О, компенсацией потерь бюджета в связи с несвоевременной уплатой в бюджет налогов является пеня, которая представляет собой дополнительный и обязательный платеж в бюджет.
Согласно разъяснениям Конституционного Суда Российской Федерации, содержащимся в Постановлении от 15.07.1999 N 11-П, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требование справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обуславливающих индивидуализацию при применении взыскания.
При снижении налоговой санкции судом первой инстанции принято во внимание, что в течение продолжительного периода времени (с 1996 года) АО «10 СРЗ» (образовано путём реорганизации из ФГУП «10 ордена Трудового Красного Знамени судоремонтный завод» Министерства обороны Российской Федерации, 100 % акций которого находится в федеральной собственности) постоянно испытывало значительные трудности с загрузкой производственных мощностей со стороны государства. В связи с недозагрузкой производственных мощностей доходы (выручка) не достигали сумм расходов, которые предприятие несло в минимальных размерах, необходимых для сохранения производства. Темпы сокращения государственных оборонных заказов значительно опережали темпы сокращения производственных мощностей, а недостаток собственных оборотных средств явился причиной образования огромной кредиторской задолженности на начало 2012 года. В связи с этим на протяжении 2009-2012г.г. в отношении АО «10 СРЗ» Межрайонным специализированным отделом судебных приставов по особым исполнительным производствам Управления ФССП России по Мурманской области (далее - МСОСП) велось сводное исполнительное производство.
Основной причиной неудовлетворительного финансового положения и отрицательных результатов работы завода, а, соответственно, и накопления кредиторской задолженности является узкая специализация предприятия и недостаточная загрузка его производственных мощностей, в связи с чем, государство приняло решение о направлении средств федерального бюджета в уставный капитал ОАО «Объединённая судостроительная корпорация», являющегося основным акционером АО «10 СРЗ». За счет полученных по договору займа бюджетных ассигнований в полном объеме погашена вся кредиторская задолженность по налогам, сборам и страховым взносам по 3 квартал 2012 года (в том числе НДФЛ по 2011 год и 2 квартал 2012 года), а также задолженность перед поставщиками и подрядчиками.
В течение срока действия сводного исполнительного производства судебным приставом-исполнителем принимались меры по принудительному взысканию задолженности, в том числе путём реализации арестованного имущества. В течение 2012 года по вышеперечисленным причинам АО «10 СРЗ» не имело возможности осуществлять своевременные платежи по НДФЛ, в связи с чем, предприятием самостоятельно предъявлялись в картотеку расчетного счёта платежные поручения.
Начиная с начала 2013 года и по октябрь 2014 года АО «10 СРЗ» своевременно (при выплате заработной платы) осуществляло платежи по НДФЛ. Получив в конце 2012 года займ на погашение накопленной задолженности, АО «10 СРЗ» не получило загрузки, необходимой для безубыточной работы, результатом чего явились убытки, в том числе за 2012 год - 140,0 млн. руб. от основной деятельности, чистый убыток 140,0 млн. руб., за 2013 год - 61,2 млн. руб. от основной деятельности, чистый убыток 31,1 млн. руб., за 2014 год - 40,0 млн. руб. от основной деятельности, чистый убыток 24,3 млн. руб. В постановлении Федерального Арбитражного суд Северо-Западного округа от 14.12.2011 по делу № А42-9338/2010 суд признал убыточность деятельности налогового агента смягчающим ответственность обстоятельством и снизил размер санкции за невыполнение им обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов.
Впоследствии у Общества вновь накопилась кредиторская задолженность, в том числе: по состоянию на 31.12.2013 в размере 46,1 млн. руб., по состоянию на 31.12.2014 в размере 136,5 млн. руб. В связи с этим с октябрь 2014 года АО «10 СРЗ» вновь потеряло возможность своевременно осуществлять платежи по НДФЛ и вынуждено было предъявлять в картотеку расчетного счета платежные поручения, начиная с задолженности за август 2015 года.
В мае 2015 года в целях восстановления платежеспособности предприятия его акционер АО «Объединённая судостроительная корпорация» вновь предоставило заводу целевой займ на погашение кредиторской задолженности, в том числе по НДФЛ, начиная с периода просрочки - август 2014 года. Образовавшаяся за 2014 год задолженность в размере 8 891 730 руб. была погашена в полном объеме в мае 2015 года, то есть до начала проведения выездной налоговой проверки.
Таким образом, задолженность образовывалась у Общества исключительно ввиду снижения финансирования и уменьшения объема государственных заказов, не выделения средств из бюджета в рамках государственных оборонных заказов для АО «10 СРЗ», которое по своему статусу лишено иных источников дохода.
В феврале 2015 года Президентом ОАО «Объединённая судостроительная корпорация» принято политически сложенное решение по возрождению градообразующего предприятия (по сути банкрота), произведена смена руководства АО «10 СРЗ», выдан займ, что позволило АО «10 СРЗ» погасить задолженность и приступить к хозяйственной деятельности.
Таким образом, судом установлено, что Общество совершило правонарушение в условиях тяжелого материального положения, Общество предпринимает усилия для восстановления платежеспособности и сохранения производственного предприятия, входящего в перечень организаций оборонно-промышленного комплекса.
Суд первой инстанции обоснованно учел перечисленные обстоятельства, в связи с чем, правильно посчитал необходимым и справедливым снижение размера штрафа. При этом судом принято во внимание, что Обществом в полном объеме уплачена недоимка по НДФЛ, за несвоевременное перечисление которой заявитель привлечен к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ.
Судом первой инстанции рассмотрен и оценен довод Инспекции, касающийся сокрытия поступающих в организацию денежных средств, за счет которых должно производиться взыскание недоимки по налогам и сборам, путем выплаты денежных средств работникам по фиктивным удостоверением КТС под видом заработной платы. Судом установлено, что за проверяемый период действительно имела место выплата по удостоверениям КТС одновременно с заработной платой сумм в подотчет работникам завода, которые в последующем использовались работниками на погашение крайне важных для завода платежей, без оплаты которых работа предприятия была бы остановлена. К таким платежам относятся, например оплата ГСМ для автотранспорта (без оплаты невозможно было бы доставить ТМЦ или работников на места выполнения работ); услуг секретной службы связи (без оплаты данных услуг завод лишится доступа к Государственной тайне); услуг связи (без оплаты была бы отключена вся телефонная связь и Интернет, без которых невозможно осуществлять управление производством, передавать отчётность в налоговую службу и фонды, получать и передавать информацию, в том числе по делам арбитражных судов); услуг банка по ведению счета (без оплаты услуг банка был бы закрыт доступ к онлайн-банку); командировок (без оплаты командировок работникам часть работ на выезде, например по сервисному обслуживанию кораблей Северного флота, была бы не выполнена, и на следующий год такой работы заводу не дали бы); спецодежды и средств индивидуальной защиты, без которых нельзя допускать работника к выполнению работ; компенсация за несвоевременную выплату заработной платы по статье 236 ТК РФ; материалов для выполнения работ на заказах; покупки бумаги и канцелярских товаров; прочие необходимые оплаты. Без указанных расходов, как пояснил заявитель, завод на настоящий момент фактически уже был бы признан банкротом и отсутствовал бы как хозяйствующий субъект, имеющий очень важное социальное значение для города Полярный и флота. Таким образом, включение в удостоверения КТС подотчетных сумм являлось не самой целью, а вынужденной мерой, фактически направленной на сохранение предприятия, что позволило заводу сохранить себя как производственную единицу до моментов предоставлении государственной финансовой помощи в виде субсидии в декабре 2012 года и займа в мае 2015 года.
Руководствуясь статьями 112 и 114 НК РФ, оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, приведенные Обществом доводы в обоснование заявленного ходатайства, и установив наличие смягчающих ответственность налогоплательщика обстоятельств, суд первой инстанции посчитал возможным уменьшить размер штрафа за неперечисление в установленный срок сумм НДФЛ до 330 000 руб.
Апелляционный суд соглашается с данным выводом, считает привлечение Общества к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 330000 руб. справедливым, соответствующим тяжести совершенного правонарушения.
Доводы налогового органа, изложенные в апелляционной жалобе, подлежат отклонению, так как они направлены на переоценку установленных судом обстоятельств и имеющихся в деле доказательств, были предметом рассмотрения суда первой инстанции и им дана надлежащая правовая оценка.
В ходе проверки налоговым органом установлено, что в нарушение статей 252, 253, 255, 270 НК РФ Общество необоснованно включило в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации за 2013 год, единовременную выплату (выходное пособие) при расторжении трудового договора при увольнении работника по соглашению сторон в размере 407 888 руб.
В проверяемом периоде ФИО5, занимая должность первого заместителя генерального директора - главный инженер АО «10 СРЗ», находился с данным предприятием в трудовых отношениях, которые в 2013 году были прекращены по основаниям, предусмотренным пунктом 1 статьи 77 ТК РФ (расторжение трудового договора по соглашению сторон). Перед увольнением указанного работника АО «10 СРЗ» заключило с ним соглашение о расторжении трудового договора, в соответствии с которым трудовой договор с работником расторгался по пункту 1 статьи 77 ТК РФ и в порядке статьи 78 ТК РФ, при увольнении работнику помимо заработной платы и компенсации за неиспользованные дни отпуска была выплачена единовременная выплата (выходное пособие) в соответствии с пунктом 5.7 Коллективного договора за 2013 год в общей сумме 407 888 руб. При этом указанная суммы была включена Обществом в состав расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, в налоговых декларациях по налогу на прибыль организаций за 2013 год.
Статьей 247 НК РФ установлено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком и определяемая для российских организаций как полученные ими доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
В соответствии с пунктом 2 статьи 253 НК РФ к числу учитываемых для целей налогообложения расходов налогоплательщика, связанных с производством и реализацией, помимо прочих, относятся расходы на оплату труда, в состав которых на основании статьи 255 Налогового кодекса включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
Пунктом 9 статьи 255 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2013) предусмотрено, что к расходам на оплату труда относятся начисления увольняемым работникам, в том числе, в связи с реорганизацией или ликвидацией налогоплательщика, сокращением численности или штата работников налогоплательщика.
Кроме того, в силу пункта 25 указанной статьи к расходам на оплату труда относятся другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым и (или) коллективным договорами.
В соответствии с пунктом 21 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов).
Таким образом, статьей 255 НК РФ установлен открытый перечень расходов на оплату труда работников, учитываемых в целях налогообложения, при условии, что эти выплаты производятся в рамках трудовых и связанных с ними отношений.
Положениями статьи 178 ТК РФ предусмотрено, что трудовым договором могут предусматриваться другие случаи выплаты выходных пособий, а также устанавливаться повышенные размеры выходных пособий.
Поскольку статья 9 ТК РФ допускает регулирование трудовых и связанных с ними отношений в договорном порядке, само по себе обстоятельство, что спорные выплаты были произведены во исполнение соглашения о расторжении трудового договора, не исключает возможности признания таких расходов уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль.
Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные (экономически оправданные) затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В силу пункта 49 статьи 270 НК РФ расходы, не соответствующие данным критериям, при определении налоговой базы не учитываются.
По мнению налогового органа, спорные выплаты, произведенные на основании соглашения о расторжении трудового договора, нельзя отнести к обоснованным, то есть экономически оправданным в смысле пункта 1 статьи 252 НК РФ.
Указанные доводы не могут быть приняты судом апелляционной инстанции во внимание в связи со следующим.
Налоговое законодательство не содержит положений, позволяющих налоговому органу при применении статьи 252 Налогового кодекса оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности. Расходы признаются экономически обоснованными, если они необходимы для деятельности налогоплательщика (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2011 N 8905/10, от 25.02.2010 N 13640/09).
По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.
Согласно позиции, изложенной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 27.03.2017 по делу №А40-213762/2014 увольнение работника является завершающим этапом его вовлечения в деятельность налогоплательщика, в связи с чем вывод о несоответствии расходов, производимых при увольнении работников, требованиям пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса не может следовать из того факта, что работник в дальнейшем не сможет приносить доход организации результатом своего труда. Иное бы означало оценку целесообразности увольнения работника на соответствующих условиях путем прекращения трудовых отношений по соглашению сторон, а не по иным основаниям, предусмотренным Трудовым кодексом.
Однако это не означает, что экономически оправданными могут признаваться расходы, произведенные вне связи с экономической деятельностью налогоплательщика, то есть, по существу направленные на удовлетворение личных нужд уволенных граждан за счет бывшего работодателя.
Выплаты, производимые на основании соглашений о расторжении трудового договора, могут выполнять как функцию выходного пособия (заработка, сохраняемого на относительно небольшой период времени до трудоустройства работника), так и по существу выступать платой за согласие работника на отказ от трудового договора.
Следовательно, для признания экономически оправданными расходами производимые налогоплательщиком выплаты работникам при расторжении трудовых договоров по соглашению сторон, достаточно установить достижение цели - фактическое увольнение конкретного работника, а также соблюдение баланса интересов работника и работодателя, при котором выплаты направлены на разрешение возможной конфликтной ситуации при увольнении, и не служат исключительно цели личного обогащения увольняемого работника.
Лишь при значительном размере таких выплат, их явной несопоставимости обычному размеру выходного пособия, на которое в соответствии со статьей 178 Трудового кодекса вправе рассчитывать увольняемый работник, длительности его трудового стажа и внесенному им трудовому вкладу, а также иным обстоятельствам, характеризующим трудовую деятельность работника, на налогоплательщике в соответствии с пунктом 1 статьи 54, пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса и частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации лежит бремя раскрытия доказательств, обосновывающих природу произведенных выплат и их экономическую оправданность.
При этом следует иметь в виду, что размер выплат при увольнении по соглашению сторон может и не совпадать в полной мере с размером выплат, предусмотренных трудовым законодательством в случае увольнения по сокращению штатов или в связи с ликвидацией предприятия, поскольку на его размер может влиять то обстоятельство, что такая выплата представляет собой, в том числе и своего рода плату за согласие работника на отказ от трудового договора. В то же время ее размер законодательством не определен, а устанавливается соглашением сторон.
В свою очередь налоговый орган вправе поставить под сомнение экономическую оправданность расходов по выплате при наличии доказательств, свидетельствующих об отсутствии у налогоплательщика деловой экономической цели при увольнении работника по основанию, отличному от предусмотренного статьей 178 Трудового кодекса, не вторгаясь при этом в оценку целесообразности принимаемых решений.
Рассматривая настоящий спор, суд первой инстанции установил, что выплата ФИО5 выходного пособия при увольнении в размере 407 888 руб. произведена в соответствии с пунктом 5.7 Коллективного договора Общества на 2013 год, в котором установлено, что при расторжении трудового договора по соглашению сторон (п. 1 ч. 1 ст. 77 ТК РФ) работнику дополнительно к расчету при увольнении выплачивается выходное пособие в размере от одного до шести среднемесячных заработков. Согласно приказу (распоряжению) АО «10 СРЗ» от 02.08.2013 № 655 о прекращении (расторжении) трудового договора с работником (увольнении) ФИО5, проработавший в АО «10 СРЗ» в период с 29.11.2007 по 02.08.2013, уволен по соглашению сторон в соответствии с пунктом 1 статьи 77 ТК РФ с выплатой выходного пособия в размере трех среднемесячных заработков в соответствии с пунктом 5.7 Коллективного договора ОАО «10 СРЗ» от 28.03.2013. Таким образом, как обоснованно указал суд первой инстанции, с учетом стажа работы и занимаемой должности (главный инженер заводоуправления), размер выплаченного ФИО5 выходного пособия не является чрезмерным.
Также судом установлено, что заключение соглашения между АО «10 СРЗ» и ФИО5 о расторжении трудового договора и выплате выходного пособия в данном случае явилось элементом управленческого решения руководства АО «10 СРЗ», то есть продиктовано производственной необходимостью. На должность главного инженера после увольнения ФИО5 принят новый работник ФИО7, обладающий необходимыми деловыми качествами в тяжелый для предприятия период.
Оценив представленные сторонами доказательства и приведенные Обществом доводы, суд первой инстанции пришел к выводу, что указанные расходы в виде выплаченного уволенному работнику выходного пособия носят производственный характер и обоснованно отнесены на расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль организаций.
В нарушение требований статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации указанные доводы налогоплательщика инспекцией не были опровергнуты. В частности, налоговым органом не оспорено достижение Обществом цели увольнения работника без последующего трудоустройства в данной организации, и получение налогоплательщиком экономического эффекта от заключения с увольняемым работником соглашения о расторжении договора по основанию, предусмотренному статьей 78 Трудового кодекса.
При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что у налогового органа отсутствовали правовые основания для признания произведенных Обществом расходов на основании статьи 255 НК РФ в качестве экономически необоснованных расходов, в связи с чем, суд первой инстанции правомерно признал решение Инспекции в данной части недействительным.
Проверкой также установлено, что в нарушение пункта 1 статьи 358, подпункта 1 пункта 1 статьи 359, статьи 361 НК РФ, статьи 5 Закона Мурманской области от 18.11.2002 № 368-01-ЗМО «О транспортном налоге» (с изменениями и дополнениями) Обществом за 2012-2013 занижена налоговая база для исчисления транспортного налога в результате неправильного применения налоговой ставки, что повлекло неуплату транспортного налога в размере 5 540 942 руб., в том числе за 2012 год - 3 416 600 руб., за 2013 год - 2 124 342 руб.
В 2012-2013 годах Общество представляло в Инспекцию Федеральной налоговой службы по г. Мурманску налоговые декларации и налоговые расчёты по авансовым платежам по транспортному налогу, а также уплачивало транспортный налог за 2012-2013.
В налоговых декларациях по транспортному налогу за 2012-2013 по несамоходным судам «плавдок ПД-18» и «плавдок ПД-73» Общество применяло налоговую ставку 1 000 руб. как с объекта налогообложения «другие водные и воздушные транспортные средства, не имеющие двигателей (с единицы транспортного средства)».
28.03.2013 года Обществом был реализован «плавдок ПД-73».
Инспекция по результатам проверки пришла к выводу, что Общество при исчислении транспортного налога за 2012-2013 по вышеуказанным несамоходным судам неправильно определило категорию объекта налогообложения (как «другие водные и воздушные транспортные средства, не имеющие двигателей»); налоговую базу (как единица транспортного средства); налоговая ставка (в размере 1 000 руб. за каждую единицу транспортного средства). По мнению налогового органа, транспортные средства «плавдок ПД-18» и «плавдок ПД-73» следует квалифицировать, как водные, несамоходные (буксируемые) транспортные средства, для которых налоговая база в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 359 НК РФ определяется как валовая вместимость в регистровых тоннах.
Суд первой инстанции согласился с доводами налогового органа.
Апелляционная инстанция считает решение суда первой инстанции в данной части обоснованным и не подлежащим отмене, по следующим основаниям.
Согласно статье 357 НК РФ налогоплательщиками транспортного налога признаются лица, на которых в соответствии с законодательством Российской Федерации зарегистрированы транспортные средства, признаваемые объектом налогообложения в соответствии со статьей 358 НК РФ.
В соответствии с пунктом 1 статьи 358 НК РФ объектом обложения транспортным налогом признаются автомобили, мотоциклы, мотороллеры, автобусы и другие самоходные машины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу, самолеты, вертолеты, теплоходы, яхты, парусные суда, катера, снегоходы, мотосани, моторные лодки, гидроциклы, несамоходные (буксируемые суда) и другие водные и воздушные транспортные средства, зарегистрированные в установленном порядке в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Пунктом 1 статьи 359 НК РФ установлено, что налоговая база определяется в отношении транспортных средств, имеющих двигатели (за исключением транспортных средств, указанных в подпункте 1.1 настоящего пункта), - как мощность двигателя транспортного средства в лошадиных силах (подпункт 1), в отношении воздушных транспортных средств, для которых определяется тяга реактивного двигателя, - как паспортная статическая тяга реактивного двигателя (суммарная паспортная статическая тяга всех реактивных двигателей) воздушного транспортного средства на взлетном режиме в земных условиях в килограммах силы (подпункт 1.1), в отношении водных несамоходных (буксируемых) транспортных средств, для которых определяется валовая вместимость, - как валовая вместимость в регистровых тоннах (подпункт 2), в отношении водных и воздушных транспортных средств, не указанных в подпунктах 1, 1.1 и 2 настоящего пункта, - как единица транспортного средства (подпункт 3).
Налоговые ставки устанавливаются законами субъектов Российской Федерации соответственно в зависимости от мощности двигателя, тяги реактивного двигателя или валовой вместимости транспортного средства в расчёте на одну лошадиную силу мощности двигателя транспортного средства, один килограмм силы тяги реактивного двигателя, одну регистровую тонну транспортного средства или одну единицу транспортного средства (пункт 1 статьи 361 НК РФ).
Статьей 5 Закона Мурманской области от 18.11.2002 № 368-01-ЗМО «О транспортном налоге» установлены ставки транспортного налога для несамоходных (буксируемых) судов, для которых определяется валовая вместимость (с каждой регистровой тонны валовой вместимости) - 100 руб. и для других водных и воздушных транспортных средств, не имеющих двигателей (с единицы транспортного средства) - 1 000 руб.
В Налоговом кодексе Российской Федерации не дано определение понятия "несамоходное (буксируемое) судно".
В соответствии с пунктом 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
В статье 3 Кодекса внутреннего водного транспорта Российской Федерации приведены следующие основные понятия:
судно - это самоходное или несамоходное плавучее сооружение, используемое в целях судоходства, в том числе судно смешанного (река - море) плавания, паром, дноуглубительный и дноочистительный снаряды, плавучий кран и другие технические сооружения подобного рода;
самоходное транспортное судно - самоходное судно, осуществляющее перевозки грузов, пассажиров и их багажа, почтовых отправлений, буксировку судов и иных плавучих объектов.
стоечное судно - несамоходное плавучее сооружение с корпусом понтонного или судового образования, эксплуатирующееся у берега (Постановление Правительства Российской Федерации от 12.08.2010 N 620 "Об утверждении технического регламента о безопасности объектов морского транспорта").
При рассмотрении вопроса, касающегося размера ставок транспортного налога в отношении вышеназванных видов транспортных средств, следует учитывать сведения органов, осуществляющих государственную регистрацию транспортных средств, иную информацию о транспортном средстве, в частности свидетельство о государственной регистрации прав на судно, квалификационное свидетельство, свидетельство о годности к плаванию, свидетельство о праве собственности на судно.
Из анализа представленных в материалы дела документов в отношении спорных судов судом первой инстанции установлено следующее.
Спорные плавдоки принадлежат Обществу на основании Приказа Министра Обороны РФ от 30.12.2009 № 1504, и Передаточного акта от 01.04.2010 подлежащего приватизации имущественного комплекса ФГУП «10 ордена Трудового Красного Знамени судоремонтный завод» Министерства обороны Российской Федерации (свидетельства о праве собственности).
Классификационные свидетельства на Плавдок «ПД-18» и Плавдок «ПД-73» выданы АО «10 СРЗ» Российским морским регистром судоходства в соответствии с Правилами классификации и постройки морских судов РМРС только для регистрации в МАП.
В Классификационном свидетельстве на судно Плавдок «ПД-18» в графе «Название судна» указано Плавдок ПД-18, в графе «Тип» указано Плавдок, в графе «Валовая вместимость» указано 16 947, в графах «Главные механизмы» и «Главные котлы» стоит прочерк.
В Классификационном свидетельстве на судно Плавдок «ПД-73» в графе «Название судна» указано Плавдок ПД-73, в графе «Тип» указано Плавдок, в графе «Валовая вместимость» указано 17 239, в графах «Главные механизмы» и «Главные котлы» стоит прочерк.
Таким образом, как обоснованно указал суд первой инстанции, согласно Классификационным свидетельствам по своим характеристикам судно Плавдок «ПД-18» и судно Плавдок «ПД-73» являются несамоходными судами без главных котлов и механизмов, имеющими валовую вместимость, то есть относятся к категории «водные несамоходные (буксируемые) транспортные средства, для которых определяется валовая вместимость».
Из Классификационных свидетельств, выданных Российским Морским Регистром Судоходства, также следует, что в результате проведённого освидетельствования судна, его устройства и оборудование удовлетворяют требованиям Правил классификации и постройки морских судов РМРС, на основании чего судно имеет класс с символом КЕ (*) Berth-connected ship (Floating dock), где:
- КЕ (*) означает несамоходное судно, построенное в соответствии с Правилами Российского морского регистра судоходства;
- Berth-connected ship (Floating dock) - словесная характеристика на латинице, переводимая как "стоечное судно (плавучий док)".
В ходе проверки налоговым органом также получены сведения от Мурманского филиала ФАУ «Российский морской регистр судоходства», согласно которым принадлежащие АО «10 СРЗ» плавучие доки «Плавдок-18» и «Плавдок-73», не имеющие собственных средств для передвижения, по определению, содержащемуся в нормативных документах Регистра (Глава 1 «Общие положения», Часть 1 «Классификация» Правил классификации и постройки морских судов, 2015), являются стоечными судами, к которым относятся и такие несамоходные плавучие сооружения, как доки. Отсутствие главных механизмов в составе конструкции вышеуказанных доков отражено путем простановки прочерков в соответствующих позициях классификационных свидетельств, и в указанном в данных свидетельствах символе класса PC, содержащем знак КЕ (*), который присваивается несамоходным судам и плавучим сооружениям согласно п. 2.2.1 Раздела 2.2 «Символ класса судна» Главы 2 «Класс судна» вышеуказанных Правил; плавучие доки по определению, содержащемуся в нормативных документах Регистра (Правила классификации и постройки морских судов), являются стоечными несамоходными судами, что подтверждено классификационными свидетельствами № 10.00604.150 и № 10.00606.150, выданными Мурманским Филиалом PC 15.06.2010 со сроком действия до 15.07.2010 исключительно для регистрации в Морской администрации п. Мурманск.
Из письма ОАО «Центральное конструкторское бюро «Монолит» от 05.02.2016 исх. № 6Р-02-170, направленного в адрес налогового органа по запросу последнего, следует, что перечисленные доки являются судами, что подтверждается наличием у них документов Российского морского регистра судоходства (РМРС). По терминологии РМРС «Стоечное судно - несамоходное плавучее сооружение с корпусом понтонного или судового образования, эксплуатирующееся в режиме стоянки на якоре или на грунте либо на швартовах у причальной стенки (берега). К таким судам относятся: плавучие доки, плавучие...».
Опрошенный в ходе выездной налоговой проверки главный инженер-инспектор Мурманского филиала ФАУ «Российский морской регистр судоходства» ФИО8 показал, что плавучий док является судном, как это определено Правилами классификации и постройки морских судов, разработанными Регистром. При этом, коренное отличие плавучего дока от морского судна заключается в форме корпуса (прямоугольные обводы) и характере эксплуатации (обычно на постоянной якорной стоянке). То, что плавучие доки «Плавдок-18», «Плавдок-73», не имеющие главных котлов и механизмов, относятся к судам, подтверждается Классификационными свидетельствами, выданными Регистром. Классификационное свидетельство является документом, который подтверждает, что судно с его устройствами и оборудованием удовлетворяет требованиям Правилам Регистра и ему присвоен соответствующий класс.
Оценив представленные в материалы дела доказательства, суд первой инстанции правомерно признал обоснованным вывод Инспекции о том, что плавучие доки «Плавдок-18», «Плавдок-73» следует квалифицировать как водные, несамоходные (буксируемые) транспортные средства, в связи с чем, налоговая база определяется с каждой регистровой тонны валовой вместимости в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 359 НК РФ.
Довод Общества о том, что спорные доки ПД-18 и ПД-73 являются судоподъемными сооружениями, которые не указаны в подпункте 1 и 2 пункта 1 статьи 359 НК РФ, а, следовательно, налоговая база должна определяться как единица транспортного средства, отклоняется судом апелляционной инстанции, как противоречащий представленным в материалы дела доказательствам, в частности Свидетельствам о годности к плаванию и Классификационным свидетельствам, из которых следует, что спорные объекты – плавучие доки ПД-18 и ПД-73 зарегистрированы в качестве судов, имеют определенную валовую вместимость и являются несамоходными транспортными объектами – судами технического флота.
Таким образом, Общество необоснованно определяло налоговую базу по транспортному налогу по правилам подпункта 3 пункта 1 статьи 359 НК РФ, как единицу транспортного средства, в связи с чем, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что требования заявителя в части, касающейся доначисления транспортного налога в сумме 5 540 942 руб. исходя из налоговой базы и ставки, установленной в отношении несамоходных (буксируемых судов), для которых определена валовая вместимость (с каждой регистровой тонны валовой вместимости), удовлетворению не подлежат.
Довод Общества об отсутствии доначислений транспортного налога по результатам проведения камеральных налоговых проверок и о возврате переплаты по транспортному налогу, обоснованно отклонен судом первой инстанции.
Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 31 и пункту 1 статьи 87 НК РФ налоговые органы вправе проводить камеральные и выездные налоговые проверки налогоплательщиков в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации. Порядок проведения камеральной налоговой проверки определен в статье 88 НК РФ, а выездной налоговой проверки - в статье 89 НК РФ.
Из системного толкования положений статей 87 - 89 НК РФ следует, что выездная и камеральная проверки представляют собой самостоятельные и независимые формы налогового контроля, вследствие чего проведение налоговым органом камеральной проверки расчетов и декларации по спорному налогу за конкретные периоды не препятствует последующему проведению выездной налоговой проверки за те же периоды, которая является самостоятельным видом налогового контроля и в ходе которой Инспекции предоставлен более широкий круг полномочий, по сравнению с камеральной проверкой.
Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит запрета на проведение выездных проверок по тем налогам и за те налоговые периоды, в отношении которых проводилась камеральная налоговая проверка.
Принятие налоговым органом решений по камеральным проверкам не исключает возможности инспекции скорректировать впоследствии по итогам выездной налоговой проверки размер налоговой обязанности налогоплательщика.
Таким образом, нарушений законодательства о налогах и сборах при проведении выездной налоговой проверки и вынесении по ее результатам решения о привлечении Общества к налоговой ответственности налоговым органом не допущено.
Апелляционная инстанция считает, что дело рассмотрено судом полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права не нарушены, выводы суда о применении норм права соответствуют установленным по делу обстоятельствам и имеющимся доказательствам. Основания для отмены принятого по данному делу решения суда и удовлетворения апелляционных жалоб отсутствуют.
На основании изложенного и руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
ПОСТАНОВИЛ:
Решение Арбитражного суда Мурманской области от 19.04.2017 по делу № А42-7821/2016 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционные жалобы – без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.
Председательствующий
Н.О. Третьякова
Судьи
И.А. Дмитриева
М.Л. Згурская
