ТРЕТИЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
П О С Т А Н О В Л Е Н И Е
06 октября 2017 года
Дело №
А33-1247/2017
г. Красноярск
Резолютивная часть постановления объявлена «14» сентября 2017 года.
Полный текст постановления изготовлен «06» октября 2017 года.
Третий арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Иванцовой О.А.,
судей: Морозовой Н.А., Юдина Д.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Маланчик Д.Г.,
при участии:
от заявителя (общества с ограниченной ответственностью «Русь»): ФИО1, представителя на основании доверенности от 11.11.2016 № Р-ЮП-2/39, паспорта;
от налогового органа (Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Красноярскому краю): ФИО2, представителя на основании доверенности от 13.09.2017, служебного удостоверения; ФИО3, представителя на основании доверенности от 13.09.2017, служебного удостоверения; ФИО4, представителя на основании доверенности от 21.03.2017, служебного удостоверения,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Красноярскому краю
на решение Арбитражного суда Красноярского края
от «19» июня 2017 года по делу № А33-1247/2017,
принятое судьей Лапиной М.В.,
установил:
общество с ограниченной ответственностью «Русь» (ИНН <***>, ОГРН <***>) (далее – заявитель, ООО «Русь») обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по Красноярскому краю (ИНН <***>, ОГРН <***>) (далее – налоговый орган, МИФНС № 4 по Красноярскому краю) о признании недействительным решения от 05.07.2016 № 26 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления пеней, начисленных в связи с несвоевременной уплатой единого налога, исчисляемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 26 132 рубля 40 копеек, налога на добавленную стоимость в размере 133 785 рублей 59 копеек, привлечения общества к ответственности за неуплату единого налога в виде штрафа в размере 11 746 рублей 89 копеек.
Решением Арбитражного суда Красноярского края от 19 июня 2017 года по делу № А33-1247/2017 заявленные требования удовлетворены. Признано недействительным вынесенное МИФНС № 4 по Красноярскому краю решение от 05.07.2016 № 26 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления пеней, начисленных в связи с несвоевременной уплатой единого налога, исчисляемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 26 132 рубля 40 копеек, пеней, начисленных в связи с несвоевременной уплатой налога на добавленную стоимость, в размере 133 785 рублей 59 копеек, привлечения общества к ответственности за неуплату единого налога в виде штрафа в размере 11 746 рублей 89 копеек. С МИФНС № 4 по Красноярскому краю в пользу ООО «Русь» взыскано 3000 рублей судебных расходов по уплате государственной пошлины.
Не согласившись с данным судебным актом, налоговый орган обратился в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение суда первой инстанции отменить, рассмотреть спор по правилам первой инстанции, в иске отказать. В обоснование доводов апелляционной жалобы (с учетом дополнительных пояснений) налоговый орган ссылается на следующие обстоятельства:
- в ходе проверки налоговым органом установлено занижение налогоплательщиком налогооблагаемой базы в составе доходов при исчислении налога по упрощенной системе налогообложения (далее – УСН) в 2011 году, за 9 месяцев 2011 года недоимка по УСН составила 34 246 рублей 32 копейки, начиная с 4 квартала 2011 года общество утратило право на применение УСН; следовательно, в 2012 году налогоплательщик не должен был уплачивать налог по УСН, хотя и уплатил с задекларированного им дохода 786 912 рублей; суд необоснованно посчитал, что указанная сумма является излишне уплаченным налогом по УСН; если бы с 4 квартала 2011 года налогоплательщик не должен был перейти на общую систему налогообложения, то недоимка УСН за 2012 год составила бы 2 254 450 рублей 59 копеек; в связи с тем, что сумма по УСН составила бы 3 141 362 рубля 74 копейки, а налогоплательщиком указана сумма налога 786 912 рублей, таким образом отсутствуют основания говорить о том, что имело место излишняя уплата налога по УСН, поскольку на самом деле налог в 2012 году был не доплачен; действия налогового органа по переводу налогоплательщика на иной режим налогообложения не изменяют ситуации, поскольку факт неполного исчисления налога по УСН, неисполнения налогоплательщиком своих обязанностей установлен;
- установив, что общество недоплатило а бюджет единый налог за 9 месяцев 2011 года и за 2013 год, в отсутствие реального завышения налоговых обязательств по указанному налогу, налоговый орган правомерно начислил обществу пени за период с 02.04.2012 по 05.07.2016 и привлек к ответственности за неуплату единого налога за 2013 год;
- на дату окончания выездной налоговой проверки в отношении ООО «Русь» сумма 786 912 рублей также в связи с истечением срока на возврат не должна учитываться при исчислении пени; решением МИФНС № 4 по Красноярскому краю от 18.11.2016 № 396 налогоплательщику отказано в осуществлении возврата налога в связи с истечением трехгодичного срока со дня уплаты налога;
- налоговый орган не может согласиться с выводами суда о том, что налоговым органом начислены пени в связи с несвоевременной уплатой налога на добавленную стоимость (далее – НДС) без учета наличия у налогоплательщика права на возмещение налога из бюджета; суд не принял во внимание, что ООО «Русь» уклонилось от исполнения обязанности по переходу на общий режим налогообложения, скрывало от налогообложения выручку, не представляло налоговому органу истребуемые документы, должностные лица отказывались от сотрудничества и при допросах ссылались на статью 51 Конституции Российской Федерации, не давая пояснений о причинах нарушения законодательства о налогах; будучи обязанным перейти на общую систему налогообложения с 4 квартала 2011 года, в 2012 году налогоплательщик мог и должен был исчислять НДС, заявлять налоговые вычеты самостоятельно в установленном порядке; налогоплательщик, допустивший нарушения налогового законодательства и вследствие этого пропустивший установленный срок заявления вычетов не может быть поставлен в более выгодное положение, чем добросовестный налогоплательщик;
- сдача деклараций по НДС за 1, 2 кварталы 2012 года с отражением сумм НДС к возмещению, послужило основанием для отражения налоговым органом в тексте оспариваемого решения сведений о заявлении обществом права на возмещение НДС за 1, 2 кварталы 2012 года, вместе с тем, резолютивная часть оспариваемого решения не содержит сведений о наличии у общества НДС, подлежащего возмещению из бюджета за указанные периоды;
- поскольку на момент рассмотрения спора в суде ООО «Русь» уже заявило суммы к возмещению НДС в налоговых декларациях за 1 и 2 квартал 2012 года, представленных в 2016 году, а налоговым органом камеральная проверка их не была проведена, суд должен был определить обоснованность и правильность определения налоговой базы и налоговых вычетов, указанных в данных декларациях, независимо то того, что указано в акте налоговой проверки;
- по данным налогового органа у налогоплательщика отсутствует НДС, подлежащий возмещению из бюджета за 1, 2 кварталы 2012 года, следовательно, пени начислены правомерно.
В судебном заседании представители налогового органа поддержали требования апелляционной жалобы, сослались на изложенные в ней доводы (с учетом дополнения). Заявили ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств (первичных документов).
Суд апелляционной инстанции, руководствуясь статьями 159, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, вынес протокольное определение об отказе в удовлетворении ходатайства о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств, в связи с отсутствием обоснования невозможности представления их в суд первой инстанции.
Представитель заявителя в судебном заседании доводы апелляционной жалобы не признал, сослался на основания, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просил оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.
Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.
На основании решения от 24.12.2014 № 28 МИФНС № 4 по Красноярскому краю в отношении ООО «Русь» проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2013.
По результатам проверки составлен акт от 11.02.2016 № 8, в котором налоговый орган отразил выводы о неправомерном применении обществом в четвертом квартале 2011 года и 2012 году упрощенной системы налогообложения, что послужило основанием для доначисления налогоплательщику налога на добавленную стоимость, налога на прибыль, а также занижении налогооблагаемой базы при исчислении единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за девять месяцев 2011 года и девять месяцев 2013 года.
По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки, материалов проверки и представленных обществом возражений и дополнений к ним, результатов проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля налоговым органом 05.07.2016 вынесено решение № 26 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым налогоплательщику доначислены налог на добавленную стоимость, налог на прибыль, единый налог, уплачиваемый при упрощенной системе налогообложения, соответствующие суммы пеней и штрафов.
Не согласившись с решением налогового органа, налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю. По результатам рассмотрения жалобы вышестоящим налоговым органом принято решение от 19.10.2016 № 2.12-13/19846@, в соответствии с которым апелляционная жалоба общества была удовлетворена частично.
Налогоплательщик, не согласившись в части с решением налогового органа от 05.07.2016 № 26, обратился в арбитражный суд с вышеуказанным заявлением.
Проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм процессуального права, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции не установил оснований для отмены судебного акта в силу следующего.
В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений.
Из положений статей 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания оспариваемых ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
При этом, исходя из правил распределения бремени доказывания, установленных статьями 65, 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания факта нарушения своих прав и законных интересов возлагается на заявителя.
Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что налоговый орган не доказал соответствие части оспариваемого решения закону.
Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции в силу следующего.
Из содержания решения налогового органа следует, что налоговым органом в ходе проверки установлен факт утраты налогоплательщиком права на применение упрощенной системы налогообложения начиная с 4 квартала 2011 года, при этом налоговый орган установил факт занижения обществом налоговой базы при исчислении единого налога, исчисляемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за девять месяцев 2011 года в сумме 34 246 рублей 33 копеек. Кроме того, налоговый орган пришел к выводу о том, что при исчислении налога по упрощенной системе налогообложения за 2013 год налогоплательщик занизил сумму налога на 58 734 рубля 47 копеек.
Указанные обстоятельства послужили основанием для начисления пеней в размере 29 504 рублей 24 копеек за период с 03.04.2012 по 05.07.2016.
Общество, признав правомерность позиции налогового органа по вопросам, связанным с доначислением перечисленных выше сумм налога, и отсутствием права на применение упрощенной системы налогообложения в 2012 году, не согласилось с начислением пеней по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения. Налогоплательщик считает, что пени в размере 26 132 рублей 40 копеек за период с 01.04.2013 по 05.07.2016 начислены необоснованно, поскольку у общества вследствие утраты права на применение в 2012 году упрощенной системы налогообложения имелась переплата по налогу в размере 786 912 рублей.
Суд апелляционной инстанции, исследовав представленные в материалы дела доказательства, приходит к следующим выводам.
В соответствии с пунктом 1 статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
Пунктом 7 статьи 346.21 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налог, уплачиваемый при применении упрощенной системы налогообложения, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее сроков, установленных для подачи налоговой декларации статьей 346.23 настоящего Кодекса. Авансовые платежи по налогу уплачиваются не позднее 25-го числа первого месяца, следующего за истекшим отчетным периодом.
В соответствии с положениями статьи 346.23 Налогового кодекса Российской Федерации по итогам налогового периода организации представляют налоговую декларацию в налоговый орган по месту нахождения организации не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (пункт 1). Налогоплательщик представляет налоговую декларацию не позднее 25-го числа месяца, следующего за кварталом, в котором на основании пункта 4 статьи 346.13 настоящего Кодекса он утратил право применять упрощенную систему налогообложения (пункт 3).
В соответствии с правовой позицией, изложенной в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.1996 № 20-П, неуплата налога в срок должна быть компенсирована погашением задолженности по налоговому обязательству, полным возмещением ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога. Поэтому к сумме собственно не внесенного в срок налога (недоимки) законодатель вправе добавить дополнительный платеж - пеню как компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки уплаты налога.
В пункте 2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» определен компенсационный характер пеней, как платежа, направленного на компенсацию потерь государственной казны в результате неуплаты налога в срок.
С учетом изложенного, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о том, что начисление пени в административных отношениях носит компенсационный, а не штрафной характер, то есть является правовосстановительной мерой, а не мерой ответственности.
Как следует из материалов дела, обществом 31.03.2013 уплачен в бюджет налог, исчисляемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2012 год в размере 786 912 рублей.
Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что при отсутствии соответствующей обязанности (вследствие утраты права на применение упрощенной системы налогообложения начиная с 4 квартала 2011 года), неподтверждением налоговым органом факта зачета указанной суммы в счет погашения недоимок, пеней, штрафов по другим налогам, у налогового органа отсутствовали правовые основания для начисления пеней за период с 01.04.2013 по 05.07.2016 в связи с превышением суммы излишне уплаченного налога величины доначисленного налога за девять месяцев 2011 года и девять месяцев 2013 года (92 980 рублей 80 копеек = 34 246 рублей 33 копейки + 58 734 рубля 47 копеек).
Довод налогового органа об отсутствии у общества переплаты, изучен судом апелляционной инстанции и отклоняется, поскольку основан на предположении («если бы»). В результате налоговой проверки налоговым органом установлен факт необоснованного применения обществом в 2012 году упрощенной системы налогообложения и обязанность налогоплательщика исчислять и уплачивать налоги в 2012 году по общей системе налогообложения. Положения Налогового кодекса Российской Федерации не предусматривают возможность применения упрощенной системы налогообложения одновременно с основной системой налогообложения.
Довод налогового органа о том, что действия по переводу налогоплательщика на иной режим налогообложения не изменяют ситуации, поскольку факт неполного исчисления налога по упрощенной системе налогообложения установлен, отклоняется судом апелляционной инстанции как не соответствующий резолютивной части оспариваемого решения (недоимка за 2012 год отсутствует).
В соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик несет ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия).
В соответствии с разъяснениями, содержащимися в пункте 20 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», в силу статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействия) налогоплательщика образуют состав предусмотренного данной нормой правонарушения лишь в том случае, если такие действия (бездействия) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности по этому налогу.
При применении приведенной нормы необходимо принимать во внимание соответствующие положения статей 78 и 79 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которым задолженность налогоплательщика по уплате налога подлежит погашению посредством ее зачета в счет подлежащих возврату налогоплательщику излишне уплаченных или взысканных сумм налога, пеней, штрафа.
Поэтому судам надлежит исходить из того, что по смыслу взаимосвязанных положений упомянутых норм занижение суммы конкретного налога по итогам определенного налогового периода не приводит к возникновению у налогоплательщика задолженности по этому налогу, в связи с чем не влечет применения ответственности, предусмотренной статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации в случае одновременного соблюдения следующих условий:
- на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога;
- на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика. Если при указанных условиях размер переплаты был менее суммы заниженного налога, налогоплательщик подлежит освобождению от ответственности в соответствующей части.
Согласно решению налогового органа общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 11 746 рублей 89 копеек за неполную уплату единого налога, исчисляемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2013 год.
Учитывая, что по состоянию на 31.03.2013 налогоплательщиком излишне уплачен единый налог за 2012 год в сумме 786 912 рублей, данная сумма на дату вынесения оспариваемого обществом решения налоговым органом в счет уплаты задолженности по иным налогам не зачтена, не возвращена налогоплательщику, суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что указанные обстоятельства свидетельствует о наличии условий для освобождения налогоплательщика от привлечения к ответственности в виде штрафа в размере 11 764 рублей 89 копеек за неполную уплату единого налога за 2013 год.
С учетом изложенного, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что оспариваемое обществом решение налогового органа в части доначисления пеней за несвоевременную уплату единого налога, исчисляемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 26 132 рубля 40 копеек и привлечения заявителя к ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату единого налога в виде штрафа в размере 11 764 рублей 89 копеек подлежит признанию недействительным.
Как следует из содержания решения налогового органа, в связи с признанием неправомерным применение налогоплательщиком в 4 квартале 2011 года и в 2012 году упрощенной системы налогообложения, налоговым органом доначислен налог на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 года в размере 356 816 рублей 23 копеек, за 3 квартал 2012 года – в сумме 320 609 рублей 22 копеек, за 4 квартал 2012 года – в сумме 319 175 рублей 86 копеек, при этом налоговым органом на странице 119 решения изложены выводы о том, что сумма налога, подлежащая возмещению из бюджета, составляет 336 684 рубля 28 копеек, в том числе за 1 квартал 2012 года – в размере 240 985 рублей 15 копеек, за 2 квартал 2012 года – в сумме 95 699 рублей 13 копеек.
Налогоплательщик не оспаривает выводы налогового органа относительно правомерности доначисления налога на добавленную стоимость. Вместе с тем общество не согласно с доначислением пеней в размере 133 785 рублей 59 копеек, поскольку, по мнению заявителя, пени доначислены без учета наличия у налогоплательщика права на возмещение налога из бюджета в размере 336 684 рублей 28 копеек.
Налоговый орган, возражая против указанного довода общества, ссылался на то обстоятельство, что вычеты по налогу на добавленную стоимость носят заявительный характер, при этом общество представило по итогам выездной налоговой проверки первичные налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость за первый и второй кварталы 2012 года за пределами трехлетнего срока, предусмотренного статьей 173 Налогового кодекса Российской Федерации, в рамках которого налогоплательщик может реализовать свое право на возмещение из бюджета налога на добавленную стоимость.
Суд первой инстанции, признавая позицию общества обоснованной, исходил из следующего.
Согласно Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы (статья 57). Налоги устанавливаются законодателем в соответствии с сущностью каждого из них и как элементы единой налоговой системы, параметры и условия функционирования которой применительно к каждому налогоплательщику определяются объективными закономерностями и требованиями, включая экономическую обоснованность и недопустимость произвольного установления налога (Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 01.10.2009 №1269-О-О, от 01.12.2009 №1484-О-О, от 06.07.2010 №1084-О-О и от 07.12.2010 № 1718-О-О).
Обращаясь в своих решениях к вопросам, связанным с порядком исчисления налога на добавленную стоимость, Конституционный Суд Российской Федерации указывал, что данный налог, представляющий собой форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и определяемой как разница между стоимостью реализованных товаров (работ, услуг) и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения, является косвенным налогом (налогом на потребление): реализация товаров (работ, услуг) производится по ценам (тарифам), увеличенным на сумму этого налога; устанавливая в главе 21 Налогового кодекса Российской Федерации налог на добавленную стоимость и закрепляя - с учетом его экономической природы - правила исчисления данного налога, в том числе особенности механизма исчисления итоговой суммы налога, федеральный законодатель определил, что положительная разница между суммами, получаемыми налогоплательщиками от покупателей, и суммами налога, фактически уплачиваемыми налогоплательщиками поставщикам товаров (работ, услуг), подлежит уплате налогоплательщиком в бюджет по результатам налогового периода, а отрицательная - возврату (зачету) налогоплательщику из бюджета (постановления от 28.03.2000 № 5-П, от 20.02.2001 № 3-П и от 03.06.2014 № 17-П).
Поскольку доначисление налога на добавленную стоимость имеет место в связи с выводом налогового органа об отсутствии у налогоплательщика права на применение специального налогового режима и необходимостью применения общего режима налогообложения, следовательно, судом первой инстанции сделан верный вывод о том, что до этого момента у общества отсутствовала возможность заявлять налоговые вычеты. Принимая решение по результатам выездной налоговой проверки, налоговый орган должен определить реальную налоговую обязанность налогоплательщика.
Вывод о необходимости определения в ходе выездной налоговой проверки действительного размера налоговой обязанности при переквалификации налоговым органом совершенных налогоплательщиком хозяйственных операций соответствует правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 06.07.2010 № 17152/09.
Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
В силу пункта 1 статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.
Согласно пункту 2 статьи 153 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров, полученных им в денежной и натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.
Пункт 1 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 настоящего Кодекса (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 настоящего Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса.
В соответствии со статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
Пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
Таким образом, для применения вычетов по налогу на добавленную стоимость налогоплательщик обязан доказать правомерность своих требований. При этом документы, представленные налогоплательщиком, должны отвечать установленным требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые последствия. Кроме того, для применения вычетов по налогу на добавленную стоимость налогоплательщик обязан документально обосновать связь произведенных расходов с его производственной деятельностью.
В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой. Счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 настоящей статьи.
В пункте 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации перечислены сведения, которые должны быть указаны в счете-фактуре, выставляемом при реализации товаров (работ, услуг).
Требования к порядку составления счетов-фактур, установленные пунктом 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.
Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, в том числе о лицах, осуществивших операции по отправке, перевозке и приему груза, должны соответствовать фактическим обстоятельствам. Следовательно, счета-фактуры составляются на основе уже имеющихся первичных документов и должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтверждаемые такими документами.
Таким образом, обоснованность налоговых вычетов, заявленных налогоплательщиком, должна быть подтверждена соответствующими первичными документами, отвечающими требованиям достоверности.
В соответствии с правовой позицией, изложенной в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды», представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Как следует из решения налогового органа, при проверке налоговому органу были представлены документы, в том числе от контрагентов общества, необходимые для подтверждения права заявителя на применение налоговых вычетов. С учетом представленных налогоплательщиком документов в ходе выездной налоговой проверки, налоговым органом сделан вывод о сумме налога, подлежащей возмещению обществу из бюджета, за первый и второй кварталы 2012 года.
При изложенных обстоятельствах, суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции, что у налогового органа отсутствовали препятствия для определения действительного размера налоговой обязанности общества ввиду того, что сумма недоимки рассчитывалась, в том числе на основании счетов-фактур, в которых были отражены суммы предъявленного продавцом товара налога.
В силу этого судом первой инстанции обоснованно отклонен довод налогового органа о том, что обществом пропущен трехлетний срок на получение вычетов, предусмотренный пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации.
Согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.06.2010 № 2217/10, статья 172 Налогового кодекса Российской Федерации, определяющая порядок применения налоговых вычетов, не исключает возможности применения вычета сумм налога на добавленную стоимость за пределами налогового периода, в котором товары (работы, услуги) оплачены, а основные средства - оплачены и поставлены на учет.
Пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что в случае, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения, подлежит возмещению налогоплательщику, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана им по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.
Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 27.10.2015 № 2428-О указал, что разрешение вопроса о правомерности предоставления налогоплательщику права на применение налогового вычета по налогу на добавленную стоимость с учетом предусмотренного законодателем срока на его реализацию осуществляется правоприменительными органами исходя из фактических обстоятельств конкретного дела, позволяющих установить соответствующий налоговый период, с которым связано начало течения указанного срока, а также обстоятельств, препятствовавших его соблюдению.
Конституционный Суд Российской Федерации неоднократно также указывал, что такое законодательное регулирование, направленное на своевременную и полную уплату налога на добавленную стоимость, в том числе фактически предусматривающее трехлетний срок для целей выявления действительной суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, основано на необходимости соблюдения разумного баланса частных и публичных интересов в процессе исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость.
Невозможность воспользоваться налоговыми вычетами, право на которые обществом документально подтверждено, противоречит правилу формальной и экономической обоснованности налогообложения, что позволяет налогоплательщикам исполнить свою конституционную обязанность, уплачивая налоги в законном, справедливом и предсказуемом размере, и обеспечивает им обусловленную требованиями Конституции Российской Федерации защиту от произвольных решений (Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 17.03.2009 № 5-П, Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 01.10.2009 № 1268-О-О и № 1269-О-О, от 01.12.2009 № 1484-О-О, от 06.07.2010 № 1084-О-О и от 07.12.2010 № 1718-О-О).
На основании вышеизложенного суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что налоговый орган, определивший в рамках выездной налоговой проверки наличие у налогоплательщика права на возмещение из бюджета налога на добавленную стоимость в первом и втором кварталах 2012 года, должен был учесть данное обстоятельство при начислении суммы пеней, обусловленных несвоевременной уплатой налога на добавленную стоимость.
Налоговый орган не оспаривает арифметическую правильность расчета пеней, подлежащих начислению с учетом права общества на возмещение налога.
Довод налогового органа о том, что у налогоплательщика отсутствует НДС, подлежащий возмещению из бюджета за 1, 2 кварталы 2012 года, не подтверждается представленными в материалы дела доказательствами, не соответствует выводу налогового органа, изложенному в оспариваемом решении, согласно которому налоговым органом установлено право общества на возмещение НДС за 1 и 2 кварталы 2012 года, при этом указана конкретная сумма налога, подлежащая возмещению, которая определена налоговым органом по результатам проверки и оценки документов, полученных в ходе проведения выездной налоговой проверки.
Суд апелляционной инстанции отклоняет довод налогового органа о том, что судом первой инстанции не проверена обоснованность подлежащего возмещению НДС. Выводы суда первой инстанции основаны на установленных налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки обстоятельствах и выводах налогового органа, изложенных в решении от 05.07.2016 № 26. При рассмотрении дела в суде первой инстанции лица, участвующие в деле, не оспаривали произведенные налоговым органом расчеты (ни операции, признаваемые объектом налогообложения, ни суммы налоговых вычетов, принятых налоговым органом, ни суммы налога подлежащего уплате в бюджет и к возмещению из бюджета), в связи с чем у суда первой инстанции отсутствовали основания для исследования первичных документов, положенных в основу решения налогового органа. Налоговый орган не основывает доводы апелляционной жалобы на каких-либо новых доказательствах, которые не были бы учтены в ходе проведения выездной налоговой проверки.
С учетом изложенного, суд первой инстанции правомерно признал недействительным решение налогового органа в части доначисления пеней по налогу на добавленную стоимость в размере 133 785 рублей 59 копеек.
Поскольку доводы, изложенные в апелляционной жалобе, не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, то признаются апелляционным судом несостоятельными, в связи с чем не могут служить основанием для отмены оспариваемого решения суда первой инстанции.
При изложенных обстоятельствах, судом апелляционной инстанции не установлено оснований для отмены решения суда первой инстанции и для удовлетворения апелляционной жалобы. Согласно статье 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, решение суда первой инстанции подлежит оставлению без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.
При подаче апелляционной жалобы налоговый орган на основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации освобожден от уплаты государственной пошлины. Следовательно, расходы по оплате государственной пошлины при рассмотрении апелляционной жалобы налоговым органом не понесены, в связи с чем, не подлежат распределению.
Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд
ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда Красноярского края от «19» июня 2017 года по делу № А33-1247/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.
Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.
Председательствующий
О.А. Иванцова
Судьи:
Н.А. Морозова
Д.В. Юдин
