ТРЕТИЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
П О С Т А Н О В Л Е Н И Е
15 апреля 2022 года
Дело №
А69-929/2021
г. Красноярск
Резолютивная часть постановления объявлена «13» апреля 2022 года.
Полный текст постановления изготовлен «15» апреля 2022 года.
Третий арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего - Бабенко А.Н.
судей: Барыкина М.Ю., Юдина Д.В. ,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Маланчик Д.Г.,
при участии в судебном заседании, находясь в помещении Третьего арбитражного апелляционного суда:
от заявителя (Общества с ограниченной ответственностью «Лунсин»): ФИО1, представителя по доверенности от 24.12.2021, паспорт, диплом;
от налогового органа (Управления Федеральной налоговой службы по Республике Тыва): ФИО2, представителя по доверенности от 10.01.2022, паспорт, диплом, свидетельство о заключении брака от 27.07.2001; ФИО3, представителя по доверенности от 12.04.2022, паспорт, диплом, свидетельство о перемене имени
от 12.09.2014; с использованием информационной системы «Картотека арбитражных дел» (онлайн-заседания): от заявителя (Общества с ограниченной ответственностью «Лунсин»): ФИО4, представитель по доверенности от 16.03.2021, паспорт;
от налогового органа (Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1): ФИО5, представителя по доверенности
от 11.01.2021 № 03-38/00009, служебное удостоверение УР № 296743, диплом;
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу ООО «Лунсин»
на решение Арбитражного суда Республики Тыва
от «24» декабря 2021 года по делу № А69-929/2021
установил:
Общество с ограниченной ответственностью «Лунсин» (далее – заявитель, Общество, ООО «Лунсин») обратилось в арбитражный суд с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Тыва (далее – Управления ФНС по Республике Тыва, налоговый орган) о признании недействительным ненормативного правового акта – решения от 23.12.2020 № 11/1700 отказа ООО «Лунсин» в 2016, 2017 гг. в праве на применение налоговой ставки по налогу на прибыль 0 % в связи с использованием льготы по региональному инвестиционному проекту и доначисления налога на прибыль за 2017 г. в размере 696 334 200 руб., пени в размере 298 367 599, 13 руб.; доначисления налога на имущество организаций за 2016 год в размере 42 130 512 руб., за 2017 год – 26 836 584 рублей, пени в размере 23 155 939.58 руб. привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 2 ст. 120 НК РФ, в виде штрафа в размере 30 000 руб.; привлечения к ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных п. 1 ст. 122 НК, в виде штрафа в общем размере 14 207 441 руб.
Определением суда от 13.05.2021 судом удовлетворено ходатайство Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 о привлечении в качестве третье лицо, не заявляющее самостоятельных требований относительно предмета спора на стороне ответчика, поскольку ООО «Лунсин» состоит в налоговом учете в данной инспекции.
24.06.2021 Общество в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации уточнило заявление, ходатайствовало о прекращении производства по требованию о признании недействительными оспариваемого ненормативного правового акта в части привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 14 207 441 руб. и по п. 2 ст. 120 НК РФ в виде штрафа в сумме 30 000 руб; доначисления налога на прибыль организаций в размере 696334 200 руб., пени по налогу на прибыль организаций в сумме 298 367 599, 13 руб.; налога на имущество организаций за 2016 год в размере 24 978 049 руб., за 2017 год – 22873 428 руб., пени по налогу на имущество организаций в сумме 15 948 250, 55 руб., в связи с отменой решения в указанно части вышестоящим налоговым органом.
В части доначисления ненормативным правовым актом - решением от 23.12.2020 № 11/1700 налога на имущество организаций за 2016 год в размере 17 152 463,00 рублей, за 2017 год в размере 3 963 156,00 рублей, пени в размере 7 207 689 рублей заявитель просит признать недействительным. Указанное ходатайство принято судом.
Представители ответчика и третьего лица пояснили, что в ходе рассмотрения дела в арбитражном суде налоговым органом частично приняты доводы ответчика, а именно: приняты данные общества отраженные в расчете в столбце H по сч. 20.2 (затраты на обогащение добытой руды) которые соответствуют данным анализа счета 20 в корреспонденции со счетом 43, т.е. затраты, относимые в себестоимость готовой продукции. Таким образом, с учетом принятых корректировок доначисленная сумма налога на имущество за 2016 года составляет 15 323 569 рублей, за 2017 год 2 298 446 рублей (пояснение на объяснение по налогу на имущество от 02.11.2021 № 8052).
Решением Арбитражного суда Республики Тыва от 24.12.2021 у общества с ограниченной ответственностью "Лунсин" принят отказ от требования о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы Российской Федерации по Республике Тыва от 23.12.2020 № 11/1700 в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 696 334 200 руб., пени по налогу на прибыль организаций в сумме 298 367 599, 13 руб.; налога на имущество организаций за 2016 год в размере 24 978 049 руб., за 2017 год – 22 873 428 руб., пени по налогу на имущество организаций в сумме 15 948 250, 55 руб.; привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 14 207 441 руб. и по п. 2 ст. 120 НК РФ в виде штрафа в сумме 30 000 руб., производство по делу в указанной части прекратить. В удовлетворении остальной части требования отказано.
Не согласившись с данным судебным актом, заявитель обратился в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой с учетом доводов, изложенных в апелляционной жалобе, просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт.
Заявитель в апелляционной жалобе ссылается на то, что суд необоснованно отклонил доводы Общества об отсутствии обязанности по включению процентов по договорам займа в первоначальную стоимость основных средств и доводы Общества о неправильном расчете недоимки по налогу на имущество организации.
В обоснование доводов апелляционной жалобы налогоплательщик ссылается на:
- нарушение судом норм процессуального права п. 4.1. жалобы в части самостоятельного изменения предмета спора без изменения Обществом по заявлению предмета иска или полного/частичного отказа в соответствии с положениями ст.49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее АПК РФ). Общество указывает, что само по себе признание ответчиком каких-либо обстоятельств не является основанием для прекращения производства по делу и не освобождает арбитражный суд от обязанности вынесения решения по существу дела в соответствующей части (с учётом признания ответчиком определенных обстоятельств);
- неправильное применение норм материального права п.4.2.1. жалобы в отношении расчета недоимки по налогу на имущество и п.4.2.2. жалобы в отношении довода о необходимости включения в первоначальную стоимость основных средств процентов по договорам займов со ссылкой на положения бухгалтерского учета ПБУ 15/2008, ПБУ 6/01; положения ст.374-375 налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ); положения Учетной политики общества на 2016-2017 годы.
Определением Третьего арбитражного апелляционного суда апелляционная жалоба принята к производству.
От инспекции и Управления в материалы дела поступил отзыв, в которых доводы апелляционной жалобы отклонены.
В соответствии с Федеральным законом Российской Федерации от 23.06.2016 N 220-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части применения электронных документов в деятельности органов судебной власти" предусматривается возможность выполнения судебного акта в форме электронного документа, который подписывается судьей усиленной квалифицированной электронной подписью. Такой судебный акт направляется лицам, участвующим в деле, и другим заинтересованным лицам посредством его размещения на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после дня его вынесения, если иное не установлено Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации.
Текст определения о принятии к производству апелляционной жалобы, подписанного судьей усиленной квалифицированной электронной подписью, опубликован в Картотеке арбитражных дел (http://kad.arbitr.ru/).
В силу части 2 статьи 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации лица, участвующие в деле, несут риск наступления последствий совершения или не совершения ими процессуальных действий.
Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
При повторном рассмотрении настоящего дела арбитражным апелляционным судом установлены следующие обстоятельства.
Общество с ограниченной ответственностью «Лунсин» зарегистрировано в качестве юридического лица Инспекцией Федеральной налоговой службы по Центральному округу г. Новосибирска 17.11.2005 за основным государственным регистрационным номером 1055406364980, что подтверждается Выпиской из государственного реестра индивидуальных предпринимателей по состоянию на 05.04.2021. Основной вид деятельности – добыча прочих полезных ископаемых, не включенных в другие группировки (07.29.99 ОКВЭД ОК 029-2014).
Как следует из материалов дела, и.о. руководителем Управления Федеральной налоговой службы по Республике Тыва 19.07.2019 вынесено решение № 4/1700 о проведении в отношении ООО «Лунсин» повторной выездной налоговой проверки на основании подпункта 1 пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в порядке контроля вышестоящим налоговым органом за деятельностью Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва за период с 01.01.2016 по 31.12.2017.
По результатам повторной выездной налоговой проверки 15.05.2020 составлен акт №4/1700 и 23.12.2020 принято решение №11/1700 отказа ООО «Лунсин» в 2016, 2017 гг. в праве на применение налоговой ставки по налогу на прибыль 0 % в связи с использованием льготы по региональному инвестиционному проекту и доначислении налога на прибыль за 2017 г. в размере 696 334 200 руб., пени в размере 298 367 599, 13 руб.; доначислении налога на имущество организаций за 2016 год в размере 42 130 512 руб., за 2017 год – 26 836 584 рублей, пени в размере 23 155 939.58 руб., доначислении налога на доходы физических лиц за 2016 в размере 211 947 рублей, пени в размере 74 478,16 руб., за 2018 год в размере 643 572 руб., пени в размере 304 849,33 руб., привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 2 ст. 120 НК РФ, в виде штрафа в размере 30 000 руб., привлечения к ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных п. 1 ст. 122 НК, в виде штрафа в общем размере 14 207 441 руб.
Не согласившись с решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Тыва от 23.12.2020 №11/1700 ООО «Лунсин» обратилось в Межрегиональную инспекцию Федеральной налоговой службы по Сибирскому федеральному округу с апелляционной жалобой.
По результатам рассмотрения апелляционной жалобы общества руководителем Межрегиональную инспекцию Федеральной налоговой службы по Сибирскому федеральному округу 08.06.2021 вынесено решение № 08-11/0888, согласно которому жалоба общества удовлетворена частично, решение Управления ФНС по Республике Тыва отменена в части доначисления: налога на прибыль организаций в размере 696 334 200 руб., пени по налогу на прибыль организаций в сумме 298 367 599, 13 руб.; налога на имущество организаций за 2016 год в размере 24 978 049 руб., за 2017 год – 22 873 428 руб., пени по налогу на имущество организаций в сумме 15 948 250, 55 руб.; пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 17 626, 8 руб., привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 14 207 441 руб. и по п. 2 ст. 120 НК РФ в виде штрафа в сумме 30 000 руб. В остальной части оспариваемое решение оставлено без изменения.
Не согласившись с решением Управления ФНС по Республике Тыва 23.12.2020 №11/1700 в части доначисления налога на имущество организаций за 2016 год в размере 17 152 463,00 рублей, за 2017 год в размере 3 963 156,00 рублей, пени в размере 7 207 689 рублей ООО «Лунсин» обратилась в арбитражный суд с уточенным заявлением.
Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.
В соответствии с частью 3 статьи 15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, принимаемые судом решения, постановления, определения должны быть законными, обоснованными и мотивированными.
Согласно части 1 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.
В соответствии с пунктом 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.
Из положений статей 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания оспариваемых ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
При этом, исходя из правил распределения бремени доказывания, установленных статьями 65, 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания факта нарушения своих прав и законных интересов возлагается на заявителя.
По п.4.1. по доводу жалобы о нарушении судом норм процессуального права в части самостоятельного изменения предмета спора без изменения Обществом по заявлению предмета иска или полного/частичного отказа в соответствии со ст.49 АПК РФ:
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, налоговым органом в ходе рассмотрения дела судом первой инстанции были предоставлены пояснения по корректировке расчета налога на имущество за 2016-2017 годы на объяснение налогоплательщика от 02.11.2021 года, в соответствии с которыми налоговым органом частично были приняты корректировки расчета объяснений Заявителя и исключены затраты из расчета процентов по договорам займов, относимым к первоначальной стоимости по пункту 1 «Столбец Н Оборот по счету 20.2 (затраты на обогащение добытой руды)» и по пункту 5 «Столбец U Возврат займов и процентов (счет 52). С учетом принятия частично корректировок Заявителя по расчету налога на имущество и исключения вышеназванных затрат сумма налога на имущество организаций, подлежащая уплате в бюджет составила за 2016 год — 15 323 569 руб. и за 2017 год - 2 298 446 рублей.
С учетом того, что в резолютивной части решения Арбитражного суда Республики Тыва указано: «Принять у общества с ограниченной ответственностью "Лунсин" отказ от требования о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы Российской Федерации по Республике Тыва от 23.12.2020 № 11/1700 в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 696 334 200 руб., пени по налогу на прибыль организаций в сумме 298 367 599, 13 руб.; налога на имущество организаций за 2016 год в размере 24 978 049 руб., за 2017 год - 22 873 428 руб., пени по налогу на имущество организаций в сумме 15 948 250, 55 руб.; привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 14 207 441 руб. и по п. 2 ст. 120 НК РФ в виде штрафа в сумме 30 000 руб., производство по делу в указанной части прекратить, в удовлетворении остальной части требования отказать» налоговым органом было подано заявление в суд в соответствии с положениями 41, 179 АПК РФ о разъяснении неясности решения суда в части указания судом отказа в удовлетворении требований налогоплательщика в полном объеме в не прекращенной части.
Определением Арбитражного суда Республики Тыва от 11 февраля 2022 года налоговому органу было отказано в разъяснении решения арбитражного суда, в описательной части определения указано: «..Судом при рассмотрении настоящего дела рассматривалась законность решения Управления в части доначисления налога на имущество за 2016 год в размере 15 323 569 руб. и за 2017 год в размере 2 298 446 руб. с соответствующими пенями, поскольку, как уже указывалось, 02.11.2021 налоговый орган согласился с незаконностью доначисления налога на имущество за 2016 на 1 828 894 руб., за 2017 год на 1 664 710 рублей.
Суд первой инстанции должен был указать в мотивировочной части решения о факте корректировки решения налоговой службой в порядке ведомственного контроля, а также о рассмотрении и принятии данной корректировки. Фактически суд первой инстанции рассматривал решение от 23.12.2020 № 11/1700 в скорректированной форме. Суд апелляционной инстанции призван преодолеть данный процессуальный порок.
Вместе с тем, указанное процессуальное нарушение не привело к принятию судом неправильного решения и не является безусловным основанием для отмены судебного акта в силу статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
В силу разъяснений, содержащихся в абзаце 2 пункта 39 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 30.06.2020 N 12 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции", в случае несогласия суда апелляционной инстанции только с мотивировочной частью обжалуемого судебного акта, которая, однако, не повлекла принятия неправильного решения, суд апелляционной инстанции, не отменяя обжалуемый судебный акт, приводит иную мотивировочную часть.
Предметом спора является ненормативный правовой акт – решение налоговой службы. В процессе рассмотрения дела решение было подвергнуто корректировке в порядке ведомственного контроля – в сторону уменьшения налоговых платежей и санкций в пользу заявителя.
02.11.2021 в ходе рассмотрения дела в арбитражном суде, налоговым органом частично приняты корректировки расчета налога на имущество и налог на имущество за 2016 уменьшен на 1 828 894 рублей, за 2017 год уменьшен на 1 664 710 рублей. Таким образом, судом при рассмотрении настоящего дела рассматривалась законность решения Управления ФНС по Республике Тыва от 23.12.2020 № 11/1700 в части доначисления налога на имущество за 2016 год в размере 15 323 569 рублей и за 2017 год в размере 2298446 рублей с соответствующими пенями, поскольку, как уже указывалось, 02.11.2021 налоговый орган согласился с незаконностью доначисления налога на имущество за 2016 на 1 828 894 рублей, за 2017 год на 1 664 710 рублей. В данном случае, суду следовало указать в мотивировочной части решения, что решение УФНС по РТ от 23.12.2020 №11/1700 подлежит корректировке в части признания недействительным самим налоговым органом в части налога на имущество за 2016 в размере 1 828 894 рублей, за 2017 год в размере на 1 664 710 рублей.
Рассмотрение решения налогового органа с учетом корректировки от 02.11.2021 не нарушает прав заявителя. В тоже время, определением суда от 11.02.2022 было отказано в разъяснении резолютивной части решения арбитражного суда по делу №А69-929/2021 УФНС по РТ. В судебном заседании арбитражного суда апелляционной инстанции представителями налогового органа было заявлено о согласии с решением суда первой инстанции, его понятности и исполнимости.
По п. 4.2. по доводу жалобы о неправильном применении норм материального права в отношении расчета недоимки по налогу на имущество и необходимости включения в первоначальную стоимость основных средств процентов по договорам займов:
Как правомерно установлено судом первой инстанции, в соответствии с п. 1 ст. 374 НК РФ, объектом налогообложения для российских организаций признается недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, в случае, если налоговая база в отношении такого имущества определяется в соответствии с п. 1 ст. 375 НК РФ.
Пунктом 1 ст. 375 НК РФ предусмотрено, что налоговая база по налогу на имущество организаций определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.
Согласно п. 3 ст. 375 НК РФ, при определении налоговой базы как среднегодовой стоимости имущества, признаваемого объектом налогообложения, такое имущество учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации. В случае, если остаточная стоимость имущества включает в себя денежную оценку предстоящих в будущем затрат, связанных с данным имуществом, остаточная стоимость указанного имущества определяется без учета таких затрат.
В случае, если для отдельных объектов основных средств начисление амортизации не предусмотрено, стоимость указанных объектов для целей налогообложения определяется как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета в конце каждого налогового (отчетного) периода.
При расчете налога на имущество первоначальная стоимость основных средств формируется по установленным правилам бухгалтерского учета.
Порядок бухгалтерского учета процентов с 01.01.2009 регламентируется ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам», утвержденным приказом Минфина России от 06.10.2008 № 107н (далее- ПБУ 15/2008).
Пунктом 7 ПБУ 15/2008 предусмотрено, что в стоимость инвестиционного актива включаются проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), непосредственно связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива.
ПБУ 15/2008 предусмотрено, что под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление. К инвестиционным активам относятся объекты незавершенного производства и незавершенного строительства, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету заемщиком и (или) заказчиком (инвестором, покупателем) в качестве основных средств (включая земельные участки), нематериальных активов или иных внеоборотных активов».
Согласно п. 8 ПБУ 15/2008, проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива или в состав прочих расходов равномерно, как правило, независимо от условий предоставления займа (кредита). Проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), могут включаться в стоимость инвестиционного актива или в состав прочих расходов исходя из условий предоставления займа (кредита) в том случае, когда такое включение существенно не отличается от равномерного включения.
В соответствии с п. 9 ПБУ 15/2008 проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива при наличии следующих условий:
а) расходы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива подлежат признанию в бухгалтерском учете;
б) расходы по займам, связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива, подлежат признанию в бухгалтерском учете;
в) начаты работы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива.
Пунктом 7 ПБУ 15/2008 предусмотрено, что организации, которые вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, могут признавать все расходы по займам прочими расходами.
Общество, являясь экономическим субъектом, обязано применять ПБУ 15/2008, в т.ч. в части учета процентов по договорам займов, вне зависимости от того, что сформированными налогоплательщиком учетными политиками не предусмотрено учета процентов, начисленных по займам (кредитам), в составе стоимости инвестиционного актива.
Пунктом 1 статьи 21 «Документы в области регулирования бухгалтерского учета» Федерального Закона от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - Закон №402-ФЗ) к документам в области регулирования бухгалтерского учета относятся, в том числе: федеральные стандарты бухгалтерского учета, федеральные стандарты бухгалтерского учета государственных финансов и отраслевые стандарты бухгалтерского учета, отраслевые стандарты бухгалтерского учета государственных финансов.
Согласно п. 2 статьи 21 «Документы в области регулирования бухгалтерского учета» Закона №402-ФЗ федеральные и отраслевые стандарты обязательны к применению, если иное не установлено этими стандартами.
Апеллянт является экономическим субъектом и обязан вести бухгалтерский учет в соответствии Законом № 402-ФЗ и обязан применять соответствующие федеральные и отраслевые стандарты.
Следовательно, общество обязано применять ПБУ 15/2008, и, соответственно, обязано применять положения пунктов 7, 8 и 9 в части учета процентов по договорам займов, независимо от того факта, что сформированными налогоплательщиком учетными политиками учета процентов, начисленных по займам (кредитам), в составе стоимости инвестиционного актива, не предусмотрено.
Учетная политика утверждается организациями в целях налогообложения и формирования бухгалтерского учета и не должна противоречить требованиям законодательства.
В ходе повторной выездной налоговой проверки установлено, что строительство Кызыл-Таштыгского горно-обогатительного комбината осуществлялось поэтапно в период 2008-2017 гг., для реализации указанного проекта Обществом заключены договоры займов с взаимозависимыми лицами.
Займы являлись целевыми и предоставлялись на строительство (или разработку) проекта по освоению месторождения полиметаллических руд в Республике Тыва, и непосредственно связаны с сооружением (строительством) инвестиционного актива (Кызыл-Таштыгского месторождения полиметаллических руд).
О длительном характере сооружения и (или) изготовления свидетельствует проектная документация на освоение Кызыл-Таштыгского месторождения полиметаллических руд в республике Тыва, представленная ООО «Лунсин» в ходе повторной выездной налоговой проверки, а также аналитические регистры бухгалтерского учета по счету 08.03 «Строительство объектов основных средств» ООО «Лунсин» за 2012 г., сальдо по которому на 01.01.2012 составляет 1 927 192 823,0 руб., что свидетельствует о начале строительства Кызыл-Таштыгского ГОК до 2012 года.
О существенности расходов на сооружение Кызыл-Таштыгского ГОК свидетельствует сметная проектная стоимость строительства в ценах 4 квартала 2012 г. -16 911 057, 3 тыс. руб., указанная в разделе 11 «Смета на строительство объектов капитального строительства» выдержки из Проектной документации на основание Кызыл-Таштыгского месторождения полиметаллических руд в Республике Тыва.
Объекты основных средств, принятые Управлением в расчет среднегодовой стоимости имущества в целях расчета налога на имущество организаций, входят в состав инвестиционного актива Кызыл-Таштыгского горно-обогатительного комбината и являются объектами основных средств, которые были приняты к учету в рамках реализации данного инвестиционного актива, что подтверждается Проектной документацией, представленной налогоплательщиком.
Соответственно, в силу прямого указания специальной нормы в пункте 7 ПБУ 15/2008 Общество обязано было учитывать спорные проценты по займам в стоимости объектов основных средств, относящихся к инвестиционным активам.
Таким образом, судом первой инстанции сделан обоснованный вывод о том, что проценты по займам увеличивают стоимость объекта основных средств.
В отношении довода Общества о несоответствии спорных объектов критериям отнесения к инвестиционному активу:
Указанные Обществом объекты: - очистные сооружения жилого поселка (инв. № 000001972) со сроком сооружения с 11.06.2013 по 01.09.2013 (т.е. менее 3 месяцев);
-площадка очистных сооружений (инв. № 000001410) со сроком сооружения с 07.06.2013 по 14.08.2013 (2 месяца и 1 неделя);
-пожарное депо (инв. № 000001925) со сроком сооружения с 16.08.2015 по 31.12.2015 (4,5 месяца);
-пожарное ДЕПО ГОКа (инв. № 000001689) со сроком сооружения с 20.04.2014
по 03.09.2014(4,5 месяца); - прачечная жилого поселка (инв. № 000001921) со сроком сооружения с 02.08.2015 по 15.12.2015 (около 4,5 месяца)
фактически входят в состав инвестиционного актива Кызыл-Таштыгского горно-обогатительного комбината и являются объектами основных средств, которые приняты к учету в рамках реализации инвестиционного актива.
Здания и сооружения Кызыл-Таштыгского ГОК являются конструктивно и функционально связанными объектами, участвующими в едином производственном процессе по добыче и первичной переработке добываемой полиметаллической руды, т.е. возможно лишь их совместное использование в едином производственном процессе. Отдельно друг от друга указанные объекты функционировать не могут, что подтверждает Общество в возражениях на Акт налоговой проверки от 15.05.2020 №4/1700.
Таким образом, суд первой инстанции правомерно указал, что спорные объекты обоснованно квалифицированы Управлением в целях налогообложения в качестве единого инвестиционного актива.
В отношении довода Общества о неверном расчете налоговых обязательств по налогу на имущество организаций за 2016-2017 гг.:
Как правомерно указано судом первой инстанции. Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 № 7 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств» утверждены формы учетной документации по учету основных средств, в том числе форма № ОС-1 «Акт о приеме передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений)» и форма № ОС-6 «Инвентарная карточка учета объекта основных средств».
Согласно Указаниям по применению и заполнению форм первичной учетной документации по учету основных средств, утвержденным указанным постановлением, форма № ОС-1 применяется для оформления и учета операций приема, приема-передачи объектов основных средств в организации или между организациями, в том числе для включения объектов в состав основных средств и учета их ввода в эксплуатацию, поступивших по договорам купли-продажи (иные договоры), при этом, если объект не требует монтажа, акт оформляется в момент приобретения объекта.
Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденным Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94 (счет 07 «Оборудование к установке») предусмотрено, что к оборудованию, требующему монтажа, также относится оборудование, вводимое в действие только после сборки его частей и прикрепления к фундаменту или опорам, к полу, междуэтажным перекрытиям и прочим несущим конструкциям зданий и сооружений, а также комплекты запасных частей такого оборудования. В состав этого оборудования включаются контрольно¬измерительная аппаратура или другие приборы, предназначенные для монтажа в составе устанавливаемого оборудования.
На счете 07 «Оборудование к установке» не учитывается оборудование, не требующее монтажа: транспортные средства, свободно стоящие станки, строительные механизмы, сельскохозяйственные машины, производственный инструмент, измерительные и другие приборы, производственный инвентарь и др. Затраты на приобретение оборудования, не требующего монтажа, отражаются непосредственно на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» по мере поступления их на склад или в другое место хранения.
Планом счетов и Инструкцией по его применению № 94н предусмотрено, что счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» предназначен для обобщения информации о затратах организации в объекты, которые, в частности, будут впоследствии приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств.
При этом Управлением установлено, что сформированная первоначальная стоимость объектов основных средств, принятых в эксплуатацию и оформленных в установленном порядке, списывается со счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в дебет соответствующих счетов по учету основных средств.
Таким образом, из анализа изложенных норм следует, что приобретенные налогоплательщиком объекты основных средств, не требующих монтажа, вводятся в эксплуатацию в момент их приобретения, на основании информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах (товарной накладной, приходном ордере, акте приема-передачи и т.п.), организация обязана принимать их в состав основных средств, формирующих налоговую базу по налогу на имущество в момент, с которого имущество становится объектом налогообложения.
В 2016 и 2017 положениями учетной политики ООО «Лунсин» порядок учета основных средств ведется на основании «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н (далее - ПБУ 6/01 и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденным приказом Минфина России от 3.10.2003 № 91 н»).
В соответствии с пунктом 1.2. Учетной политики общества на 2016 и 2017 годы предусмотрено, что «объект удовлетворяющий условиям, указанным в пункте 4 ПБУ 6/014, принимаются к учету на счете 01 «Основные средства» вне зависимости от ввода в эксплуатацию», также согласи]) положениям учетной политики и плана счетов Общества в бухгалтерском учете к счету 08 «Вложения во внеобротные активы» открыты субсчета 08.03. «Строительство объектов основных средств» и субсчет 08.04 «Приобретение объектов основных средств».
Расходы ООО «Лунсин» по счету 07, отнесены на счета 08.03 и 08.04, а не списаны одновременно, следовательно, Общество должен принимать их в состав основных средств, формирующих налоговую базу по налогу на имущество организаций.
В течение срока строительства налог на добавленную стоимость, по приобретенным товарам, накапливается на отдельном субсчете 19 и связан с расходами по приобретению, сооружению и изготовлению инвестиционного актив, следовательно, проценты по займам, использованные для уплаты соответствующего НДС приобретенным товарам должны включаться в первоначальную стоимость основных средств.
Таким образом, суд первой инстанции правомерно указал, что Общество в нарушение пункта 1 статьи 375 НК РФ занизило среднегодовую стоимость имущества и налоговую базу, исключив из расчета сумму процентов, включенных в расчет стоимости инвестиционного актив отраженных в учете на счетах 07, 08.4, 19, используемых в экономической деятельности налогоплательщика.
Ссылка апеллянта на учетную политику не может быть принята во внимание ввиду того, что Учетная политика налогоплательщика не должна противоречить требованиям налогового законодательства.
Иные доводы апелляционной жалобы подлежат отклонению, как основанные на неверном толковании норм материального и процессуального права и не опровергающие выводов Суда первой инстанции по существу.
При изложенных обстоятельствах, судом апелляционной инстанции не установлено оснований для отмены решения суда первой инстанции и для удовлетворения апелляционной жалобы. Согласно статье 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, решение суда первой инстанции подлежит оставлению без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.
Поскольку решение суда первой инстанции оставлено без изменения, следовательно, в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьей 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, судебные расходы по уплате государственной пошлины, связанные, в том числе с подачей апелляционной жалобы, подлежат отнесению на заявителя.
Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд
ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда Республики Тыва от «24» декабря 2021 года по делу № А69-929/2021 оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.
Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.
Председательствующий
А.Н. Бабенко
Судьи:
М.Ю. Барыкин
Д.В. Юдин
