ТРЕТИЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
П О С Т А Н О В Л Е Н И Е
15 августа 2017 года
Дело №
А33-28952/2016
г. Красноярск
Резолютивная часть постановления объявлена «08» августа 2017 года.
Полный текст постановления изготовлен «15» августа 2017 года.
Третий арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Морозовой Н.А.,
судей: Борисова Г.Н., Севастьяновой Е.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Таракановой О.М.,
при участии:
от заявителя (общества с ограниченной ответственностью «Регион-Инвест») -
ФИО1, представителя по доверенности от 01.11.2016,
от налогового органа (Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 24
по Красноярском у краю) - ФИО2, представителя по доверенности от 25.07.2017; ФИО3, представителя по доверенности от 25.07.2017,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Регион-Инвест»
на решение Арбитражного суда Красноярского края
от «18» мая 2017 года по делу № А33-28952/2016, принятое судьёй ФИО4,
установил:
общество с ограниченной ответственностью «Регион-Инвест» (ИНН <***>, ОГРН <***>) (далее – заявитель, общество, ООО «Регион-Инвест») обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 24 по Красноярскому краю
(ИНН <***>, ОГРН <***>) (далее – ответчик, налоговый орган) о признании недействительным решения № 2231 от 11.08.2016 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления земельного налога в размере 380 662 рубля, штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 9516 рублей 55 копеек, пени по земельному налогу в размере 6839 рублей 23 копейки.
Решением Арбитражного суда Красноярского края от «18» мая 2017 года в удовлетворении заявленных требований отказано.
Не согласившись с данным судебным актом, заявитель обратился в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт.
В обоснование апелляционной жалобы заявитель ссылается на следующие обстоятельства.
- На территории г. Красноярска налоговые ставки земельного налога определены Положением о местных налогах на территории г. Красноярска, утвержденным Решением о местных налогах на территории г. Красноярска от 01 июля 1997 года № 5-32
(далее – Положение №5-32), согласно пункту 2.2.1 которого ставка земельного налога устанавливается в размере 0,1 % от кадастровой стоимости земельных участков, в том числе занятых жилищным фондом, объектами инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса (за исключением доли в праве на земельный участок, приходящейся на объект, не относящийся к жилищному фонду и к объектам инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса) или приобретенных предоставленных) для жилищного строительства.
- Положение №5-32 не указывает установленный для таких земельных участков вид разрешенного использования, то есть в целях жилищного строительства могут приобретаться земельные участки, изначально имеющие иной вид разрешенного использования.
- При приобретении земельных участков заявитель изначально преследовал цель использования их для жилищного строительства, что подтверждается имеющейся в материалах перепиской заявителя с органами местного самоуправления по вопросам разработки и утверждения документации по планировке территории с 2012 года, договором на разработку проекта планировки территории микрорайона
от 27 июня 2012 года, а также полученными в 2013 году первыми техническими условиями на подключение жилых домов к сетям водоснабжения и водоотведения.
- Для подтверждения цели приобретения земельных участков для жилищного строительства заявителем в материалы дела были представлены документы, подтверждающие возможность и фактическое начало осуществления деятельности по возведению многоквартирных жилых домов: разрешение на условно разрешенный вид использования земельных участков от 10 января 2014 года, разрешения на строительство многоквартирных жилых домов от 31 декабря 2015 года, договоры участия в долевом строительстве и проектные декларации объектов капитального строительства.
- Отнесение отдельных документов к иным налоговым периодам, как и даты начала деятельности по возведению объектов, не означает, что цель использования земельных участков под строительство возникла у заявителя только после получения разрешений на строительство.
Налоговый орган в отзыве на апелляционную жалобу не согласился с изложенными в ней доводами, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, в удовлетворении апелляционной жалобы отказать.
Представитель заявителя в судебном заседании изложил доводы апелляционной жалобы, просил отменить решение суда первой инстанции.
Представители налогового органа доводы апелляционной жалобы не признал по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу; просил суд оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие, имеющие значение для дела, обстоятельства.
Общество с ограниченной ответственностью «Регион-Инвест» является плательщиком земельного налога на принадлежащие ему земельные участки.
Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 24 по Красноярскому краю проведена камеральная проверка представленной обществом с ограниченной ответственностью «Регион-Инвест» уточненной налоговой декларации по земельному налогу за 2015 год (корректировка № 2).
В рамках проведенной проверки налоговые органом установлены следующие противоречия:
- несоответствие налоговой ставки земельных участков по данным налогоплательщика (0,1 %) и данным налогового органа (1,5 %), что ведет к занижению земельного налога, подлежащего уплате в бюджет;
- несоответствие кадастровой стоимости земельного участка по данным налогоплательщика и данным, представленным в налоговый орган Федеральной кадастровой палатой по состоянию на 01.01.2015, что ведет к занижению налогооблагаемой базы и суммы земельного налога, подлежащей уплате в бюджет;
-несвоевременное представление налогоплательщиком первичной налоговой декларации по земельному налогу за 2015 год.
По данным налогоплательщика сумма исчисленного налога составляет
36 660 рублей, по данным налогового органа - 545 494 рубля.
Результаты проверки отражены в акте камеральной налоговой проверки № 1946
от 28.06.2016.
Извещением от 29.06.2016 №2.14-41/12458 инспекция уведомила налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов проверки - 11.08.2016
в 10 час. 00 мин.
Вышеуказанный акт и извещение получены представителем заявителя 05.07.2016
по доверенности ФИО5
Заявителем возражения на акт проверки № 1946 от 28.06.2016 не представлены.
Рассмотрение материалов проверки состоялось 11.08.2016, в отсутствии представителей общества, уведомленных должным образом о месте и времени рассмотрения материалов проверки, что подтверждается протоколом рассмотрения материалов налоговой проверки от 11.08.2016 № 2.4-40/93.
По результатам рассмотрения материалов проверки вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 11.08.2016 № 2231, согласно резолютивной части которого ООО «Регион-Инвест» доначислен земельный налог за 2015 год в сумме 508 834 рубля, пени в размере 9142 рубля
04 копейки.
Кроме того, общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату земельного налога в виде штрафа в размере 12 720 рублей 85 копеек, и статьей 119 Налогового кодекса Российской Федерации - за непредставление в установленный срок налоговой декларации в виде штрафа в размере 3409 рублей 34 копейки. Размер штрафа снижен налоговым органом в 8 раз в связи с наличием смягчающих ответственность обстоятельств.
Решение направлено в адрес общества заказным письмом с уведомлением, получено обществом 24.08.2016, что подтверждается почтовым уведомлением о вручении.
В порядке статьи 138 Налогового кодекса Российской Федерации ООО «Регион-Инвест» обжаловало указанное решение инспекции в вышестоящий налоговый орган -Управление Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 24.11.2016 № 2.12-13/22916@ жалоба общества частично удовлетворена.
Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 24 по Красноярскому краю с учетом частичного удовлетворения жалобы в адрес заявителя подготовлено и направлено письмо от 29.11.2016 № 2.14-41/23771 с новыми данными резолютивной части решения, согласно которой сумма доначисленого земельного налога за 2015 год составила 480 332 рубля, сумма пени 8629 рублей 95 копеек, размер штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации 12 008 рублей 30 копеек, размер штрафа по статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации 3231 рубль 20 копеек.
Не согласившись с решением Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 24 по Красноярскому краю, считая его нарушающим права и законные интересы общества, 19.12.2016 общество обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения № 2231
от 11.08.2016 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления земельного налога в размере 380 662 рубля, штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере
9516 рублей 55 копеек, пени по земельному налогу в размере 6839 рублей 23 копейки.
Оценив обстоятельства дела и исследованные по делу доказательства в их совокупности, апелляционный суд пришел к следующим выводам.
В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. В соответствии со статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений, представить доказательства.
В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действия (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Из положений статьи 197, 198, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания оспариваемых ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий – несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
При этом, исходя из правил распределения бремени доказывания, установленных статьями 65, 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания факта нарушения своих прав и законных интересов возлагается на заявителя.
При этом обязанность государственного органа по доказыванию соответствия оспариваемых действий (бездействий) закону или иному нормативному правовому акту не освобождает заявителя от доказывания нарушения прав и законных интересов лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности оспариваемыми действиями (бездействиями).
Как обоснованно установлено судом первой инстанции, трехмесячный срок на обжалование решения налогового органа в судебном порядке, предусмотренный частью 4 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заявителем соблюден.
В предмет доказывания правомерности принятия налоговым органом по результатам налоговой проверки решения о привлечении к налоговой ответственности входит соблюдение налоговым органом процедуры рассмотрения материалов проверки. Нарушений прав налогоплательщика при рассмотрении материалов проверки судом не установлено.
Суд первой инстанции, отказывая обществу в удовлетворении заявленного требования, пришел к выводу о том, что налоговый орган доказал правомерность доначисления ООО «Регион-Инвест» земельного налога в оспариваемой сумме
380 662 рубля за 2015 год.
Суд апелляционной инстанции соглашается с выводами Арбитражного суда Красноярского края по следующим основаниям.
Согласно Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы (статья 57); федеральные налоги и сборы находятся в ведении Российской Федерации (статья 71, пункт «з»); система налогов, взимаемых в федеральный бюджет, и общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации устанавливаются федеральным законом (статья 7, часть 3), притом что в силу Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 2 июля 2013 года
№ 17-П свобода законодательного усмотрения в нормативно-правовом регулировании налогов и сборов и выборе направлений и содержания налоговой политики ограничена общими и специальными конституционными принципами, предопределяющими требования к правовому регулированию, в частности в сфере экономических отношений.
По смыслу статей 1 (часть 1), 19 (части 1 и 2), 55 (часть 3), 57, 75 (часть 3) и 76 Конституции Российской Федерации федеральный законодатель при осуществлении налогового регулирования и установлении общих принципов налогообложения и сборов связан требованиями обеспечения конституционных принципов равенства, справедливости и соразмерности в сфере налоговых отношений и вместе с тем располагает достаточной свободой усмотрения при установлении конкретных налогов: он самостоятельно определяет параметры основных элементов налога, в том числе состав налогоплательщиков и объекты налогообложения, виды налоговых ставок, продолжительность налогового периода, стоимостные и (или) количественные показатели, необходимые для определения налоговой базы, порядок исчисления налога.
Вместе с тем федеральный законодатель, осуществляя правовое регулирование в области налогообложения, обязан, по смыслу статей 7, 8 (часть 1), 19 (части 1 и 2), 55 и 57 Конституции Российской Федерации, исходить не только из частных интересов физических и юридических лиц как субъектов налоговых правоотношений, но и из публичных интересов государства, чтобы соблюдалась соразмерность между требованиями интересов общества и необходимыми условиями защиты основных прав личности и обеспечивался баланс конституционно защищаемых ценностей.
Как следует из правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации, сформулированных в постановлениях от 17 декабря 1996 года №, от 23 декабря 1997 года № 21-П и от 16 июля 2004 года №, налоги, будучи необходимой экономической основой существования и деятельности Российской Федерации как правового, демократического и социального государства, условием реализации им соответствующих публичных функций, имеют, таким образом, публичное предназначение, а обязанность их уплаты распространяется на всех налогоплательщиков в качестве непосредственного требования Конституции Российской Федерации; за счет налогов, являющихся важнейшим источником доходов бюджета, обеспечивается осуществление социальной политики государства, которое обязано при регулировании налоговых отношений исходить из необходимости защиты прав и законных интересов всех членов общества на основе принципов справедливости, юридического равенства и равноправия.
Что касается земельного налога, то его правовое регулирование, носящее комплексный характер и обеспечиваемое актами налогового, а также земельного законодательства, применимого для целей налогообложения, как это следует из ряда решений Конституционного Суда Российской Федерации, должно осуществляться с соблюдением вытекающих из Конституции Российской Федерации и получающих конкретизацию в действующем налоговом законодательстве гарантий прав налогоплательщиков; иное означало бы возможность снижения конституционных гарантий прав налогоплательщиков исключительно по формальным основаниям, связанным лишь с отраслевой принадлежностью нормативных правовых актов, применяемых для целей налогообложения, что недопустимо (Постановление от 2 июля 2013 года № 17-П; определения от 3 февраля 2010 года № 165-О-О, от 1 марта 2011 года № 280-О-О, от 3 июля 2014 года № 1555-О и др.).
В соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации земельный налог является местным налогом (статья 15), устанавливается данным Кодексом(глава 31) и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя) (пункт 1 статьи 387); устанавливая налог, эти органы определяют налоговые ставки в пределах, предусмотренных данным Кодексом, порядок и сроки уплаты налога, а также налоговые льготы, основания и порядок их применения (пункт 2 статьи 387).
Налоговым кодексом Российской Федерации предусмотрено, что налоговая база по земельному налогу определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения; в свою очередь, кадастровая стоимость определяется в соответствии с земельным законодательством Российской Федерации (статья 390); налоговая база определяется в отношении каждого земельного участка как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом; для налогоплательщиков - физических лиц налоговая база определяется налоговыми органами на основании сведений, которые представляются в налоговые органы органами, осуществляющими государственный кадастровый учет и государственную регистрацию прав на недвижимое имущество (пункты 1 и 4 статьи 391), налоговым периодом признается календарный год (пункт 1 статьи 393); сумма земельного налога, подлежащая уплате налогоплательщиком в бюджет, исчисляется по истечении налогового периода как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы (пункт 1 статьи 396).
Таким образом, налоговая база, в том числе на основе которой формируется итоговый размер налогового обязательства налогоплательщика по земельному налогу, тесно связана с такими элементами налогообложения, как налоговый период и налоговая ставка.
Согласно абзацу первому пункта 1 статьи 391 Налогового кодекса Российской Федерации, который не изменялся с момента принятия данного Кодекса до настоящего времени, налоговая база по земельному налогу определяется в отношении каждого земельного участка как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом. Положения статьи 391 Налогового кодекса Российской Федерации в редакции, действовавшей до 1 января 2015 года, не регулировали порядок исчисления налоговой базы при изменении кадастровой стоимости в течение налогового периода. Этот законодательный пробел, как свидетельствовала судебная практика, не исключал возможности учитывать при определении налоговой базы по земельному налогу изменение кадастровой стоимости земельного участка в течение налогового периода, в том числе в случае изменения вида разрешенного использования данного земельного участка.
В соответствии с пунктом 1 статьи 387 Налогового кодекса Российской Федерации земельный налог устанавливается настоящим Кодексом и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований, вводится в действие и прекращает действовать в соответствии с настоящим Кодексом и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований, и обязателен к уплате на территориях этих муниципальных образований.
В силу пункта 2 названной статьи, устанавливая налог, представительные органы муниципальных образований определяют налоговые ставки в пределах, установленных настоящей главой. В отношении налогоплательщиков-организаций представительные органы муниципальных образований, устанавливая налог, определяют также порядок и сроки уплаты налога. При установлении налога нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований могут также устанавливаться налоговые льготы, основания и порядок их применения, включая установление размера не облагаемой налогом суммы для отдельных категорий налогоплательщиков.
Согласно пункту 1 статьи 389 Кодекса объектом налогообложения признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования, на территории которого введен налог. Налоговая база определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения (статья 390 Кодекса).
В силу пункта 1 статьи 388 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками земельного налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.
В целях обеспечения учета интересов всех участников рассматриваемых правоотношений федеральными законами от 4 октября 2014 года № 284-ФЗ и
от 30 ноября 2016 года № 401-ФЗ в статью 391 Налогового кодекса Российской Федерации были внесены изменения, согласно которым изменение кадастровой стоимости действует на будущее время, т.е. не учитывается при определении налоговой базы в этом и предыдущих налоговых периодах, за исключением случаев, когда имеет место исправление ошибок, допущенных при определении кадастровой стоимости земельного участка, а также когда его кадастровая стоимость была изменена по решению комиссии по рассмотрению споров о результатах определения кадастровой стоимости или решению суда.
Соответственно, изменение кадастровой стоимости земельных участков, произошедшее в текущем налоговом периоде в результате перевода земель из одной категории в другую или изменения вида разрешенного использования земельного участка, может быть учтено только со следующего налогового периода по земельному налогу. Это относится ко всем случаям изменения вида разрешенного использования земельного участка, произошедшего в течение налогового периода, независимо от того, привели данные изменения к улучшению или к ухудшению положения налогоплательщика, что свидетельствует о соблюдении законодателем конституционного принципа равенства и определенности налоговой нормы.
Такое правовое регулирование не предусматривает возможность дискриминационного и произвольного характера определения налоговой базы по земельному налогу и не выходит за пределы предоставленных федеральному законодателю дискреционных полномочий.
В свою очередь, ставка по земельному налогу устанавливается исходя из категории земель и (или) вида разрешенного использования земельного участка, учтенных при определении кадастровой стоимости (пункт 2 статьи 394 Налогового кодекса Российской Федерации).
На основании пункта 1 статьи 394 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые ставки для исчисления земельного налога устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя) и не могут превышать размеров, предусмотренных указанной нормой.
В соответствии с пунктом 4 статьи 391 Налогового кодекса Российской Федерации для налогоплательщиков - физических лиц налоговая база определяется налоговыми органами на основании сведений, которые представляются в налоговые органы органами, осуществляющими государственный кадастровый учет и государственную регистрацию прав на недвижимое имущество. Вместе с тем согласно пункту 4 статьи 85 Налогового кодекса Российской Федерации органы, осуществляющие государственный кадастровый учет и государственную регистрацию прав на недвижимое имущество, органы, осуществляющие регистрацию транспортных средств, обязаны сообщить сведения о расположенном на подведомственной им территории недвижимом имуществе, о транспортных средствах, зарегистрированных в этих органах (правах и сделках, зарегистрированных в этих органах), и об их владельцах в налоговые органы по месту своего нахождения в течение 10 дней со дня соответствующей регистрации, а также ежегодно до 15 февраля представлять указанные сведения по состоянию на 1 января текущего года.
Таким образом, при исчислении земельного налога за конкретный налоговый период применяется налоговая ставка с учетом кадастровой стоимости земельного участка исходя из категории земель и (или) вида разрешенного использования земельного участка, установленных на 1 января налогового периода.
Указанная позиция согласуется с выводами Конституционного Суда Российской Федерации от 09.02.2017 №212-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданина ФИО6 на нарушение его конституционных прав положениями пункта 1 статьи 391 Налогового кодекса Российской Федерации».
Согласно статье 394 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые ставки устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований и не могут превышать предельных размеров, установленных настоящей статьей.
На территории г. Красноярска ставки земельного налога установлены Положением о местных налогах, утвержденным Решением Красноярского городского совета
от 01.07.1997 № 5-32, в соответствии с которым, в частности:
ставка земельного налога устанавливается в размере 0,1 % от кадастровой стоимости в отношении земельных участков (пункт 2.2.1):
занятых жилищным фондом, объектами инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса (за исключением доли в праве на земельный участок, приходящейся на объект, не относящийся к жилищному фонду и к объектам инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса) или приобретенных (предоставленных) для жилищного строительства;
приобретенных (предоставленных) для личного подсобного хозяйства, садоводства, дачного хозяйства, огородничества или животноводства;
отнесенных к землям в составе зон сельскохозяйственного использования и используемых для сельскохозяйственного производства.
ставка земельного налога устанавливается в размере 1,5 % от кадастровой стоимости в отношении прочих земельных участков (пункт 2.2.3).
В соответствии с положениями пунктов 1, 2 статьи 7 Земельного кодекса Российской Федерации земли в Российской Федерации по целевому назначению подразделяются на категории, в том числе на земли сельскохозяйственного назначения и земли населенных пунктов.
Земли используются в соответствии с установленным для них целевым назначением. Правовой режим земель определяется исходя из их принадлежности к той или иной категории и разрешенного использования в соответствии с зонированием территорий.
Правовое регулирование отношений, возникающих в связи с переводом земель или земельных участков в составе таких земель из одной категории в другую, осуществляется, в том числе Земельнымкодексом Российской Федерации, Федеральным законом от 21.12.2004 № 172-ФЗ «О переводе земель или земельных участков из одной категории в другую» (далее - Закон № 172-ФЗ).
Частью 3 статьи 5 Закона № 172-ФЗ установлено, что перевод земель или земельных участков в составе таких земель из одной категории в другую считается состоявшимся с даты осуществления государственного кадастрового учета земельных участков, в связи с изменением их категории.
Из совокупного толкования приведенных норм следует, что применение той или иной ставки для целей исчисления земельного налога поставлено в зависимость от вида разрешенного использования земельного участка.
Таким образом, при разрешении вопроса о правомерности применения той или иной ставки земельного налога в отношении земельных участков надлежит установлению категория земельного участка и вид разрешенного (фактического) использования земельного участка.
Как следует из материалов дела, по сведениям, поступившим в инспекцию из Управления Федеральной государственной службы регистрации, кадастра и картографии по Красноярскому краю, ООО «Регион-Инвест» в 2015 году принадлежало 115 земельных участков.
По состоянию на 01.01.2015 в отношении указанных участков установлены следующие виды разрешенного использования:
- «сады», «для ведения садоводства» (114 земельных участков), при этом, в отношении 90 земельных участков 10.09.2015 и 11.09.2015 произведена смена вида разрешенного использования на «размещение жилых домов»;
- «размещение жилых домов» (1 земельный участок с кадастровым номером 24:50:500425:296).
Приказом Минэкономразвития РФ от 12.08.2006 N 222 утверждены Методические указания по определению кадастровой стоимости вновь образуемых земельных участков и существующих земельных участков в случаях изменения категории земель, вида разрешенного использования или уточнения площади земельного участка.
При смене 10.09.2015 и 11.09.2015 вида разрешенного использования на «размещение жилых домов» кадастровая стоимость земельных участков возросла примерно в 10-12 раз (в зависимости от земельного участка), поскольку в соответствии с приказом Минэкономразвития РФ от 15.02.2007 №39 «Об утверждении Методических указаний по государственной кадастровой оценке земель населенных пунктов» государственная кадастровая оценка земель основывается на классификации земель по целевому назначению и в разрезе классификационных групп, объединенных сходством вида разрешенного использования и изменение вида разрешенного использования привело к изменению классификационной группы кадастровой оценки земель.
Согласно представленной заявителем уточненной налоговой декларации по земельному налогу за 2015 год (корректировка № 2), при расчете земельного налога в отношении перечисленных земельных участков указана категория земель (код строки 030) - 3002000070 «Земельные участки, предоставленные юридическим лицам для ведения садоводства и огородничества или животноводства, а также дачного хозяйства» и применена пониженная ставка 0,1 % к кадастровой стоимости земельных участков на 01.01.2015 (до ее увеличения в связи с изменением вида разрешенного использования).
Между тем, как обоснованно установлено судом первой инстанции, в отношении 114 земельных участков с видами разрешенного пользования «сады», «для ведения садоводства» обществом не учтено следующее.
В налоговом и земельном законодательстве не содержится понятия «дачное хозяйство». Указанному термину дано определение в Федеральном законе от 15.04.1998 № 66-ФЗ «О садоводческих, огороднических и дачных некоммерческих объединениях граждан» (далее - Закон № 66-ФЗ).
Согласно статье 1 Закона № 66-ФЗ садоводческое, огородническое или дачное некоммерческое объединение граждан - это некоммерческая организация, учрежденная гражданами на добровольных началах для содействия ее членам в решении общих социально-хозяйственных задач ведения садоводства, огородничества и дачного хозяйства.
В соответствии с пунктом 1 статьи 4 Закона № 66-ФЗ граждане в целях реализации своих прав на получение садовых, огородных или дачных земельных участков, владение, пользование и распоряжение данными земельными участками, а также в целях удовлетворения потребностей, связанных с реализацией таких прав, могут создавать садоводческие, огороднические или дачные некоммерческие товарищества, садоводческие, огороднические или дачные потребительские кооперативы либо садоводческие, огороднические или дачные некоммерческие партнерства.
Указанные положения Закона № 66-ФЗ во взаимосвязи с положениями статей 77, 78 Земельного кодекса Российской Федерации, регламентирующими порядок предоставления земельных участков сельскохозяйственного назначения для ведения, в частности, личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества и дачного строительства гражданам и их объединениям, а не коммерческим организациям, свидетельствуют о том, что субъектами ведения дачного хозяйства или осуществления дачного строительства, которым в соответствии с законодательством Российской Федерации предоставляются земли сельскохозяйственного назначения, являются некоммерческие организации.
Таким образом, апелляционный суд согласен с выводом суда первой инстанции о том, что по смыслу налогового законодательства пониженные ставки земельного налога устанавливаются для некоммерческих организаций и физических лиц, непосредственно использующих земли в целях удовлетворения личных потребностей при ведении дачного хозяйства или дачного строительства, к числу которых заявитель не относится, тогда как заявитель к таким субъектам не относится, зарегистрированные за ним земельные участки не используются им по целевому назначению и приобретались не в целях непосредственного использования, подобного использованию гражданами для садоводства, огородничества и ведения дачного хозяйства.
Апелляционный суд согласен с выводом суда первой инстанции о том, что установленные по делу обстоятельства свидетельствуют о неправомерности применения ООО «Регион-Инвест» пониженной ставки земельного налога в размере 0,1 % в отношении 114 земельных участков (в том числе в отношении спорных земельных участков с учетом частичного оспаривания заявителем решения инспекции).
В соответствии с ранее действующими Правилами землепользования и застройки
г. Красноярска, утвержденными Решением Красноярского городского Совета депутатов от 29.05.2007 №В-306, принадлежащие заявителю земельные участки находились в зоне «ПР» (зона перспективного развития). Исходя из пункта 48 Правил, зоны перспективного развития включают в себя участки территории города, предназначенные для планируемого размещения объектов капитального строительства. Размещение жилых домов в зоне «ПР» предусмотрено в качестве условно разрешенного вида использования.
Постановлением администрации г. Красноярска № 5 от 10.01.2014 заявителю предоставлено разрешение на условно разрешенный вид использования спорных земельных участков, расположенных в территориальной зоне перспективного развития, с целью размещения жилых домов.
Наличие у ООО «Регион-Инвест» с 10.01.2014 разрешения на условно разрешенный вид использования земельных участков с целью размещения жилых домов не имеет правового значения для исчисления земельного налога, ввиду того, что заявителем не приняты своевременные меры по внесению соответствующих сведений в государственный кадастр недвижимости (далее – ГКН).
Законодательно не установлена возможность исчисления налога исходя из наличия условно разрешенного вида использования, либо фактического использования земельного участка, в отношении которого в ГКН не внесены соответствующие сведения. Расположение земельного участка в определенной зоне перспективного развития, исходя из налогового законодательства, также не является определяющим фактором для исчисления земельного налога по определенной ставке.
Действия заявителя по применению в налоговой декларации по земельному налогу за 2015 год расчета суммы земельного налога по земельным участкам исходя из кадастровой стоимости, ставки налога 0,1 % соответствующей виду разрешенного использования «Земельные участки, предоставленные юридическим лицам для ведения садоводства и огородничества или животноводства, а также дачного хозяйства» противоречат его же доводам относительно условно разрешенного вида использования земельных участков с целью размещения жилых домов и свидетельствует о получении Заявителем необоснованной налоговой выгоды.
Заявителю установлена кадастровая стоимость земельных участков, исходя из одного вида использования, а фактически из доводов заявителя следует, что он предполагает их использовать в иных целях, при этом до 2015 года заявитель не обращался за изменением вида разрешенного использования.
Таким образом, апелляционный суд вслед за судом первой инстанции приходит к выводу о том, что фактически заявителем получена необоснованная налоговая выгода в связи с занижением налоговой базы, поскольку при определении кадастровой стоимости земельных участков заявителем использован более низкий показатель кадастровой стоимости.
В данном случае заявителем не учтено, что кадастровая стоимость земельного участка, являющаяся налоговой, определяется с учетом вида разрешенного использования земельного участка. При этом налоговая база, на основе которой формируется итоговый размер налогового обязательства налогоплательщика по земельному налогу, тесно связана с такими элементами налогообложения, как налоговый период и налоговая ставка. В свою очередь, ставка по земельному налогу устанавливается исходя из категории земель и (или) вида разрешенного использования земельного участка, учтенных при определении кадастровой стоимости (пункт 2 статьи 394 Налогового кодекса Российской Федерации). При исчислении земельного налога за конкретный налоговый период применяется налоговая ставка с учетом кадастровой стоимости земельного участка исходя из категории земель и (или) вида разрешенного использования земельного участка, установленных на 1 января налогового периода.
Апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о несостоятельности довода заявителя о том, что им фактически приобретались и использовались спорные земельные участки в целях жилищного строительства, поскольку данный факт не подтвержден соответствующими доказательствами.
Представленные копии разрешений на строительство от 31.12.2015, проектных деклараций и договоров участия в долевом строительстве от 22.04.2016, от 26.04.2016 не относятся к проверяемому налоговому периоду. Фактическое использование спорных земельных участков в целях жилищного строительства в 2015 году документально не подтверждено.
Кроме того, из материалов дела следует, что согласно выписке из Единого государственного реестра юридических лиц заявитель зарегистрирован 30.09.2011. При регистрации заявитель указал основной вид деятельности: предоставление прочих финансовых услуг, кроме услуг по страхованию и пенсионному обеспечению, не включенные в другие группировки. Заявителем указаны следующие дополнительные виды деятельности:
- капиталовложения в уставные капиталы, венчурное инвестирование, в том числе посредствам инвестиционных компаний;
- покупка и продажа собственных нежилых зданий и помещений.
Таким образом, целью создания общества не являлось строительство многоквартирных и (или) иных объектов недвижимости.
Исходя из вышеизложенного, апелляционный суд считает, что действия заявителя по применению в налоговой декларации по земельному налогу за 2015 год расчета суммы земельного налога по земельным участкам исходя из кадастровой стоимости, ставки налога 0,1 % соответствующей виду разрешенного использования «земельные участки, предоставленные юридическим лицам для ведения садоводства и огородничества или животноводства, а также дачного хозяйства» противоречат доводам заявителя относительно условно разрешённого вида использования земельных участков с целью размещения жилых домов и фактически свидетельствуют о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды.
Заявителю установлена кадастровая стоимость земельных участков, исходя из одного вида использования, а фактически из доводов заявителя следует, что он предполагал их использовать в иных целях, при этом до 2015 года заявитель не обращался за изменением вида разрешенного использования.
Как указывалось ранее, в соответствии с Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 09.02.2017 №212-0, действующее налоговое законодательство не допускает несоответствие между кадастровой стоимостью земельного участка с учетом вида разрешенного использования и налоговой ставкой, которая также устанавливается применительно к виду разрешенного использования.
Спорные земельные участки приобретены Заявителем в период с декабря 2011 по декабрь 2013 года. В пунктах 1.1. договоров купли-продажи указано, что Заявитель приобретает земельные участки с разрешенным использованием: «для ведения садоводства».
В договоре на разработку проекта планировки жилой застройки от 27.06.2012 не указаны кадастровые номера земельных участков, Технические условия Заявителем получены 19.12.2013, то есть после приобретения земельных участков.
Доводы Заявителя о не обращении в органы кадастра поскольку деятельность по строительству не велась не могут быть признаны объективными причинами для обращения в соответствующие органы только в сентябре 2015 года.
Заявитель до декабря 2015 года не принимал участие в проектах строительства многоквартирных и (или) иных объектов недвижимости и не использовал земельные участки по их назначению, либо для строительства домов.
Анализ проектных деклараций 2016 года на жилые дома 1, 3, 4-12, в которых Заявитель указан как Застройщик, показал, что часть спорных земельных участков не указана в разделах 2.3 проектных деклараций в качестве земельных участков, на которых предусмотрено проведение строительства. В том числе в проектных декларациях не указано 33 земельных участка, по которым Заявитель применяет пониженную
ставку 0,1 %.
Заявителем не представлено объективных причин не возможности своевременного обращения в органы кадастра для внесения изменения о виде разрешенного использования, что автоматически бы повлекло изменение кадастровой стоимости.
Таким образом, из представленных заявителем документов не может быть сделан вывод о том, что заявителем принимались меры по получению разрешения на строительство именно на спорных земельных участках.
В рамках рассмотрения дела судом первой инстанции предложено сторонам для сравнения произвести расчет земельного налога с применением кадастровой стоимости и ставки земельного налога с учетом вида разрешенного использования для жилищного строительства. Налоговым органом представлен соответствующий расчет земельного налога, который превышает доначисленную инспекцией сумму земельного налога.
Таким образом, налоговый орган прав в утверждении, что действия налогоплательщика направлены на получение необоснованной налоговой выгоды, поскольку расчет земельного налога произведен с применением кадастровой стоимости земельных участков, установленной с учетом вида разрешенного использования «садоводство», а ставка земельного налога применена для вида разрешенного использования «жилищное строительство».
На основании изложенного, требование общества с ограниченной ответственностью «Регион-Инвест» о признании недействительным решения № 2231 от 11.08.2016 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в части доначисления земельного налога в размере 380 662 рубля, штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 9516 рублей 55 копеек, пени по земельному налогу в размере 6839 рублей 23 копейки обоснованно не удовлетворено судом первой инстанции.
На основании изложенного, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не имеется.
В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьей 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации расходы общества по оплате государственной пошлины в сумме 1500 рублей, уплаченных по платежному поручению от 16.06.2017 № 79 за рассмотрение апелляционной жалобы подлежат отнесению на общество с ограниченной ответственностью «Регион-Инвест».
Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд
ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда Красноярского края от «18» мая 2017 года по делу
№ А33-28952/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.
Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд
Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.
Председательствующий
Н.А. Морозова
Судьи:
Г.Н. Борисов
Е.В. Севастьянова
