ТРЕТИЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
П О С Т А Н О В Л Е Н И Е
14 ноября 2023 года
Дело №
А33-527/2023
г. Красноярск
Резолютивная часть постановления объявлена «07» ноября 2023 года.
Полный текст постановления изготовлен «14» ноября 2023 года.
Третий арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Барыкина М.Ю.,
судей: Иванцовой О.А., Юдина Д.В.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Николиной Е.И.,
при участии в судебном заседании:
от заявителя - общества с ограниченной ответственностью «СибПромСтрой»: Трубачева М.В., представитель по доверенности от 10.01.2023, паспорт, диплом; Анисимов Р.Э., представитель по доверенности от 10.01.2023, паспорт;
от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 27 по Красноярскому краю: Будрина Е.В., представитель по доверенности от 28.11.2022 № 2.3-04/17, паспорт, диплом; Голошева О.В., представитель по доверенности от 02.12.2022, паспорт, диплом,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «СибПромСтрой» на решение Арбитражного суда Красноярского края от 20.06.2023 по делу № А33-527/2023,
установил:
общество с ограниченной ответственностью «СибПромСтрой» (далее также – общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с требованиями, уточненными в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 27 по Красноярскому краю (далее также - инспекция, заинтересованное лицо, налоговый орган) о признании недействительным решения № 35 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 15.08.2022 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 09.06.2023 № 211-28/11068@ в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 11 136 527 руб., налога на добавленную стоимость в размере 15 354 567 руб., штрафа за неуплату налога на добавленную стоимость в размере 452 983,70 руб., штрафа за неуплату налога на прибыль организаций в размере 556 826,35 руб., пени по налогу на прибыль организаций и налогу на добавленную стоимость в размере 9 372 007,95 руб.
Решением суда от 20.06.2023 в удовлетворении требований отказано.
Не согласившись с указанным судебным актом, заявитель обратился в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт.
В обоснование апелляционной жалобы общество ссылается на неправомерность выводов инспекции и суда первой инстанции о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды, считает, что суд первой инстанции формально отнесся к рассмотрению спора, не учел и не оценил всех доводов налогоплательщика и обстоятельств дела.
Налоговый орган представил в материалы дела отзыв на апелляционную жалобу заявителя, в котором просит обжалуемое решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу общества – без удовлетворения.
В судебном заседании 30.10.2023 апелляционным судом был объявлен перерыв в судебном заседании до 07.11.2023. Информация о времени и месте проведения судебного заседания после перерыва размещена в открытом доступе на официальном интернет-сайте федеральных арбитражных судов Российской Федерации в сети «Интернет».
В судебном заседании представители общества поддержали доводы апелляционной жалобы, просили отменить решение суда первой инстанции. Представители налогового органа поддержали доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просили суд апелляционной инстанции отказать в удовлетворении апелляционной жалобы.
Налогоплательщик в ходе судебного разбирательства в апелляционном суде заявил ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств, в частности постановления о прекращении уголовного дела от 30.08.2023, выписок банка по счетам на 8 листах, фотографий в количестве 4 штук, уведомления от 30.08.2023, выкопировки из проектной документации (чертежи) и заключения экспертизы от 02.08.2023.
Согласно части 2 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее также – АПК РФ) дополнительные доказательства принимаются арбитражным судом апелляционной инстанции, если лицо, участвующее в деле, обосновало невозможность их представления в суд первой инстанции по причинам, не зависящим от него, в том числе в случае, если судом первой инстанции было отклонено ходатайство об истребовании доказательств, и суд признает эти причины уважительными. Документы, представленные для обоснования возражений относительно апелляционной жалобы в соответствии со статьей 262 настоящего Кодекса, принимаются и рассматриваются арбитражным судом апелляционной инстанции по существу.
Руководствуясь данной нормой, суд апелляционной инстанции отказал обществу в приобщении к материалам дела дополнительных доказательств, поскольку, во-первых, заявитель не обосновал невозможность представления в суд первой инстанции чертежей, фотографий и выписок по расчетным счетам, во-вторых, постановление, уведомление от 30.08.2023 и заключение экспертизы от 02.08.2023 не могут быть приобщены, поскольку они изготовлены значительно позже принятия обжалуемого решения (20.06.2023) и, как следствие, не являлись и не могли являться предметом исследования и оценки суда первой инстанции. Постановление, уведомление и заключение экспертизы, в котором рассчитан размер недоимки по налогам, не могут быть признаны в качестве доказательств, которые имеют существенное значение для настоящего спора, поскольку указанные доказательства являются процессуальными документами, которые не имеют преюдициального значения для данного спора, они подлежат оценке наряду с другими доказательствами и фактически отражают лишь оценку первичных документов, которая дана со стороны правоохранительных органов и эксперта (статьи 69, 71 АПК РФ).
Суд апелляционной инстанции приобщил к материалам дела повестку о вызове свидетеля от 28.04.2022 № 22-26/05893 и сведения из расчетов по страховым взносам, как документы, представленные инспекцией в опровержение апелляционной жалобы.
Третий арбитражный апелляционный суд, рассмотрев дело в порядке главы 34 АПК РФ, оценив доводы, приведенные в апелляционной жалобе, изучив материалы дела, проверив правильность применения норм процессуального права и материального права, установил следующие обстоятельства и пришел к следующим выводам.
Как следует из материалов дела, в период с 29.06.2021 по 24.12.2021 инспекцией Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району г. Красноярска (после переименования - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 27 по Красноярскому краю) в отношении налогоплательщика проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2018 по 31.12.2020, а также в период с 05.04.2022 по 05.05.2022 проведены дополнительные мероприятия налогового контроля. По итогам проведения контрольных мероприятий налоговым органом составлены акт налоговой проверки от 24.02.2022 № 1 и дополнение к акту налоговой проверки от 30.05.2022 № 1.
По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, а также акта налоговой проверки, дополнений к нему, возражений налогоплательщика налоговым органом принято решение от 15.08.2022 № 35 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения. Решением от 15.08.2022 № 35 обществу доначислен налог на добавленную стоимость в размере 15 354 567 руб., налог на прибыль организаций в размере 11 136 527 руб., транспортный налог в размере 8 руб., начислены пени по налогу на добавленную стоимость в размере 6 449 316,76 руб., по налогу на прибыль организаций в размере 4 403 101,75 руб., по транспортному налогу в размере 3,76 руб., общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее также – НК РФ), в виде штрафа по транспортному налогу 0,2 руб., к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа по налогу на добавленную стоимость 452 983,70 руб., а также по налогу на прибыль организаций 556 826,35 руб.
Не согласившись с решением инспекции от 15.08.2022 № 35, общество обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю с апелляционной жалобой. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 22.11.2022 № 2.12-14/25099@ апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения.
Затем решением Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 09.06.2023 № 211-28/11068@ в порядке статьи 31 НК РФ решение инспекции от 15.08.2022 № 35 отменено в части начисления пени за период с 01.04.2022 по 15.08.2022 по налогу на добавленную стоимость в сумме 858 064,30 руб., по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет в сумме 93 351,94 руб., по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в бюджет субъекта Российской Федерации в сумме 528 994,32 руб., по транспортному налогу в сумме 0,44 руб.
Полагая, что решение налогового органа от 15.08.2022 № 35 принято с нарушением действующего законодательства и нарушает его права и законные интересы, общество обратилось в арбитражный суд с уточненным заявлением о признании недействительным решения от 15.08.2022 № 35 о привлечении к ответственности за совершения налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 11 136 527 руб., налога на добавленную стоимость в размере 15 354 567 руб., штрафа за неуплату налога на добавленную стоимость в размере 452 983,70 руб., штрафа за неуплату налога на прибыль организаций в размере 556 826,35 руб., пени в размере 9 372 007,95 руб.
Проверив в пределах, установленных статьей 268 АПК РФ соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом решении, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения норм материального права и норм процессуального права, суд апелляционной инстанции считает необходимым изменить судебный акт.
В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
На основании части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Из системного толкования приведенных правовых норм, а также части 1 статьи 198 и статьи 201 АПК РФ следует, что для признания недействительным ненормативного правового акта необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту и нарушение актом прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской деятельности и иной экономической деятельности.
Повторно оценив материалы дела по правилам статьи 71 АПК РФ, руководствуясь статьями 89, 101, 138 НК РФ, суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции о том, что досудебный порядок урегулирования спора заявителем соблюден. Существенных нарушений процедуры проведения проверки и рассмотрения материалов выездной налоговой проверки налоговым органом не допущено.
В апелляционной жалобе обществом заявлены доводы о несогласии с выводами заинтересованного лица и суда первой инстанции относительно получения заявителем необоснованной налоговой выгоды путем создания искусственного документооборота.
Доводы апелляционной жалобы налогоплательщика, по итогам повторной оценки материалов дела в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ, отклоняются судом апелляционной инстанции по следующим основаниям.
Общество с ограниченной ответственности «СибПромСтрой» в рассматриваемый период в соответствии со статьями 143 и 246 НК РФ являлось плательщиком налога на добавленную стоимость и налога на прибыль организации.
Положениями пунктов 1 и 2 статьи 171 НК РФ установлено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении: 1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; 2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 2.1, 3, 6 – 8 статьи 171 настоящего Кодекса. Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.
На основании статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.
Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
На основании части 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.
Таким образом, как сведения, содержащиеся в счетах-фактурах, так и данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственных операций и представляемых налогоплательщиком в обоснование права на налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость и расходы по налогу на прибыль организаций, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов и на заявление расходов.
В соответствии с пунктом 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Cуда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В пунктах 4, 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» разъяснено, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).
В соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.
При отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону (пункт 2 статьи 54.1 НК РФ).
В соответствии с пунктом 2 статьи 110 НК РФ налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало, наступление вредных последствий таких действий (бездействия).
Согласно статье 71 АПК РФ суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств в их совокупности и взаимосвязи с учетом того, что каждое доказательство подлежит оценке наряду с другими доказательствами.
Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждается, что основанием для доначисления налога на добавленную стоимость и налога на прибыль организаций послужили обстоятельства, свидетельствующие об отсутствии реальных хозяйственных операций по сделкам общества с контрагентами ООО «Славхорс», ООО «СМУ-220» и ООО ТД «Комплектация и Снабжение».
Так налогоплательщиком заявлены налоговые вычеты и расходы по хозяйственным операциям по приобретению товарно-материальных ценностей для ведения строительно-монтажных работ на объектах заказчиков, спорные налоговые вычеты и расходы заявлены на основании следующих договоров поставки:
1) договор поставки от 20.11.2017 № 207, заключенный с ООО «Славхорс» (поставщиком), согласно которому поставщик обязуется передать в собственность налогоплательщику (покупателю) товар в количестве и номенклатуре (ассортименте) в соответствии с условиями договора и товарными накладными. Договор поставки подписан со стороны общества директором В.И. Прокопенко, со стороны ООО «Славхорс» директором К.Н. Ершовым. Универсальные передаточные документы подписаны со стороны налогоплательщика директором В.И. Прокопенко, со стороны ООО «Славхорс» в период с 29.01.2018 по 07.05.2018 директором К.Н. Ершовым, в период с 15.06.2018 по 27.09.2018 директором В.И. Карапузиным;
2) договор поставки от 26.10.2018, заключенный заявителем с ООО «СМУ-220» (поставщиком), по условиям которого поставщик обязуется передать в собственность общества (покупателя) товар в количестве и номенклатуре (ассортименте) в соответствии с условиями договора и товарными накладными. Договор поставки, универсальные передаточные документы подписаны со стороны налогоплательщика директором В.И. Прокопенко, со стороны ООО «СМУ-220» директором М.А. Бондаревым;
3) договор поставки от 21.09.2018, заключенный с ООО ТД «Комплектация и Снабжение» (поставщиком), в соответствии с которым поставщик обязуется передать в собственность общества (покупателя) товар в количестве и номенклатуре (ассортименте) согласно условиям договора и товарным накладным. Договор поставки от 21.09.2018 подписан со стороны заявителя директором В.И. Прокопенко, со стороны ООО ТД «Комплектация и Снабжение» представителем А.Н. Крашенинниковым, действующим на основании доверенности, согласно которой представитель имеет право подписывать договоры поставки от имени ООО ТД «Комплектация и Снабжение». Универсальные передаточные документы подписаны со стороны общества директором В.И. Прокопенко, со стороны ООО ТД «Комплектация и Снабжение» директором В.А. Гелдутис (за 4 квартал 2018 года), директором О.Е. Обрядиным (за 2 квартал 2019 года) и директором А.Н. Крашенинниковым (за 4 квартал 2019 года и 1, 2 кварталы 2020 года).
В подтверждение приведенных хозяйственных операций налогоплательщиком в налоговый орган были представлены акты выполненных работ по форме № КС-2, справки о выполненных работах и затратах по форме № КС-3, универсальные передаточные документы, отчеты о расходовании материалов, заявления о выплате по векселям, акты приема-передачи векселей и расходные кассовые ордера.
Вместе с тем, по результатам анализа материалов выездной налоговой проверки инспекцией установлены факты, свидетельствующие о формальности документооборота и фиктивности хозяйственных отношений между налогоплательщиком и спорными контрагентами, о чем свидетельствуют следующие обстоятельства.
Анализ условий договоров поставок от 20.11.2017 № 207, от 26.10.2018, от 21.09.2018 показал отсутствие согласования условий доставки товарно-материальных ценностей от имени спорных контрагентов в адрес налогоплательщика, в частности, не отражены пути и способы поставки продукции, кем из сторон договора осуществляется поставка товарно-материальных ценностей, кому и как передается продукция, каким образом осуществляется погрузка/разгрузка товаров. Более того, налогоплательщиком по требованию инспекции от 31.08.2021 № 6858 в налоговый орган не были представлены транспортные (товарно-транспортные) накладные и путевые листы по поставкам, которые осуществлены по договорам от 20.11.2017 № 207, от 26.10.2018, от 21.09.2018.
В представленных налогоплательщиком универсальных передаточных документах спорных контрагентов не заполнены данные о транспортировке груза, а именно графы: транспортная накладная, поручение экспедитору, экспедиторская/складская расписка и масса нетто/брутто груза, не приведены ссылки на транспортные документы, содержащие соответствующие сведения. Из свидетельских показаний руководителя общества В.И. Прокопенко (протокол допроса от 24.12.2021) следует, что указанные реквизиты не заполнены, поскольку они необязательны к заполнению.
Согласно пояснениям заявителя, представленным в ответ на требование № 9064 от 15.11.2021, доставка товаров в пределах г. Красноярска осуществлялась контрагентами и включена в стоимость товарно-материальных ценностей. Однако, как следует из анализа расчетных счетов ООО «Славхорс» и ООО «СМУ-220», платежей за перевозку в период хозяйственных операций с налогоплательщиком у организаций не было. Собственных транспортных средств у спорных контрагентов не имелось.
В отношении пояснений ООО ТД «Комплектация и Снабжение» от 29.03.2021, согласно которым доставка осуществлялась наемным транспортом А.Н. Крашенинникова, налоговый орган установил, что в подтверждение оказания А.Н. Крашенинниковым услуг по транспортировке грузов представлены договор от 09.01.2019 № 0901-002 на оказание транспортных услуг и акты выполненных работ. Транспортные (товарно-транспортные) накладные, подтверждающие перевозку товара в адрес общества, отсутствуют. Анализ универсальных передаточных документов, предоставленных в ходе выездной проверки обществом, показал, что транспортировке, в том числе, подлежал бетон, однако в собственности А.Н. Крашенинникова отсутствует специальная техника для перевозки бетона. Анализ расчетного счета А.Н. Крашенинникова показал отсутствие платежей за аренду специальной техники, необходимой для перевозки бетона.
Таким образом, инспекцией в ходе выездной налоговой проверки установлено и подтверждено в судебном разбирательстве, что факт транспортировки товаров от спорных контрагентов в адрес налогоплательщика не доказан, первичные документы установить порядок доставки товарно-материальных ценностей не позволяют.
Условиями спорных договоров от 20.11.2017 № 207, от 21.09.2018 и от 26.10.2018 определено, что контрагенты налогоплательщика, как поставщики, вместе с товаром обязуются передать заявителю документы, необходимые для эксплуатации товара, а также документы, свидетельствующие о соответствии качества товара установленным законом требованиям. Качество поставляемой продукции должно соответствовать требованиям ГОСТа или ТУ на данную продукцию и подтверждаться сертификатом соответствия.
Вместе с тем, в ответ на требование инспекции от 15.11.2021 № 9064 заявителем не представлены сертификаты, паспорта качества на товарно-материальные ценности, поставленные спорными контрагентами, как и пояснения о причинах непредставления документов. Из свидетельских показаний В.И. Прокопенко (руководитель заявителя), зафиксированных в протоколе допроса от 24.12.2021, следует, что соответствующие сертификаты, технические паспорта и другие документы, удостоверяющие качество поставляемых материалов, привозились непосредственно в офис, предоставлялись по требованию руководителя, однако предоставлялись ли указанные документы от имени спорных контрагентов, свидетель пояснить не смог.
В универсальных передаточных документах спорных контрагентов наименования товаров указаны без отличительных знаков: не указаны технологические особенности продукции, марка, соответствие ГОСТу, номенклатура. Вместе с тем, в универсальных передаточных документах, оформленных реальными поставщиками товаров (например - ООО «АГрупп», «Вираж»), в наименовании товарно-материальных ценностей указаны технологические особенности продукции, ГОСТ и марка.
Налогоплательщик в ответ на требование от 31.08.2021 № 6858 не раскрыл конкретных заказчиков и адреса объектов, на которых использовались товарно-материальные ценности, приобретенные у спорных контрагентов. Из ответа общества от 21.09.2021 следует, что материалы, приобретенные заявителем у спорных контрагентов, использовались на всех объектах, на которых обществом производились работы. Между тем, налоговым органом установлено, что согласно данным бухгалтерского счета 10 «Материалы» товарно-материальные ценности, приобретенные у спорных контрагентов, использовались на объектах: жилые комплексы «Снегири», «Снегири Л», «Наружка Л» (ООО «Славхорс»); жилые комплексы «Наружка Л» (ООО «СМУ-220»); жилые комплексы «Наружка» 4 квартал 2018 года; «Наружка» 2, 4 кварталы 2019 года; «Наружка Л», «Наружка Л» 1, 2 кварталы 2020 года (ООО ТД «Комплектация и Снабжение»).
В ходе налоговой проверки было установлено, что в период взаимоотношений со спорными контрагентами, налогоплательщик проводил работы на следующих объектах: «Комплекс многоэтажных жилых домов в 5 мкр. «Солнечный» Советского района г. Красноярска. Жилой дом №1. №2» (по данному адресу находится жилой комплекс «Снегири»), заказчиком которого являлось общество «КРСКА»; «Наружные сети. Сети водоснабжения 2D-355 по ул. Пушкина, д. 32 в г. Красноярске», заказчиком которого являлось общество «УСК «Новый город»; «Многоэтажный жилой дом с инженерным обеспечением, расположенный по адресу: г. Красноярск, Октябрьский район, ул. Баумана, 6», заказчиком которого являлось общество «Стройресурс»; «Многоэтажные жилые дома с инженерным обеспечением по адресу: г. Красноярск. Свердловский район. Ул. Прибойная 37», заказчиком которого являлось общество «Строительное Управление 208»; «Многоквартирный жилой дом с инженерным обеспечением, расположенный по строительному адресу: г. Красноярск. Советский район, пер. Светлогорский», заказчиком которого являлось общество «Восход БТ»; «Многоэтажный жилой дом с подземной автостоянкой и встроенно-пристроенными административными помещениями по ул. Калинина, д. 175 в Октябрьском районе г. Красноярска», заказчиком которого являлось общество «СК Грандстрой»; «10-тиэтажный кирпичный жилой дом № 6 по пер. Светлогорскому в 1-ом мкр. жилого массива «Северный»», заказчиком которого являлось общество Жилищно-строительный кооператив «Светлый».
Согласно данным, отраженным в паспортах качества, представленных заказчиками строительно-монтажных работ, поставщиками материалов, использованных обществом в ходе выполнения строительно-монтажных работ, являлись следующие контрагенты: ООО «РегионПром» (бетонные смеси, строительные растворы, железно-бетонные изделия); ООО «А Групп» (трубы, швеллеры, уголки); ООО «Сибтеплоэнергомонтаж» (скорлупа); ООО «Стройрегион» (отводы, люки, переходы); ООО «Красноярский завод железобетонных изделий № 1» (железобетонные изделия).
Налогоплательщиком представлены отчеты о расходе материалов на объектах общества от 23.12.2021, от 17.01.2022. Вместе с тем, налоговым органом установлено, что обществом представлено 2 практически идентичных пакета отчетов о расходе материалов по одному и тому адресу, с одинаковым наименованием и объемом использованных материалов, однако подписанных разными должностными лицами общества: вместо С.Н. Слонова отчет подписан П.Н. Маляровым, вместо М.Е. Рябкова отчет подписан П.Н. Маляровым, вместо А.А. Шакурова отчет подписан С.Н. Слоновым.
Согласно пояснениям заявителя от 24.05.2022 оба предоставленных отчета являются действительными, так как в них указаны одни и те же данные. В то же время, списание материалов производилось один раз. Наличие двух подписанных разными людьми отчетов объясняется применяемой обществом на тот период практикой взаимного контроля за работой мастеров. На объекте работали два мастера, в обязанности каждого входило составление отчета о расходе материалов. После предоставления отчетов производилась сверка представленных сотрудниками сведений об использованных материалах. Вместе с тем, данные пояснения противоречит показаниям прораба общества М.Е. Рябкова, который отрицает свою подпись на предъявленных отчетах о расходе материалов, а также результатам почерковедческой экспертизы, проведенной инспекцией (экспертное заключение от 16.05.2022 № 58), согласно которому подписи сотрудников общества А.А. Шакурова, М.Е. Рябкова, С.Н. Слонова, отраженные в отчетах о расходе материалов при строительно-монтажных работах выполнены не указанными физическими лицами, а кем-то другим и (или) выполнены с применением компьютерных технологий и копировально-множительной техники (размещение сканированной подписи).
Выводы налогового органа о непричастности спорных контрагентов к поставке строительных материалов в адрес общества соотносятся с результатами почерковедческой экспертизы, проведенной налоговым органом на основании статьи 95 НК РФ, указанными в экспертном заключении от 16.05.2022 № 58, согласно которому: подписи К.Н. Ершова, отраженные в договоре поставки от 20.11.2017 № 207, заключенном между обществом и ООО «Славхорс», а также в универсальных передаточных документах от 20.03.2018 № 174, от 12.03.2018 № 141, от 05.03.2018 № 130, от 26.02.2018 № 104, от 14.02.2018 № 80, от 29.01.2018 № 56, от 30.03.2018 № 190 и акте приема-передачи простого векселя от 04.04.2018 выполнены не К.Н. Ершовым, а другими лицами. Кроме того, руководитель ООО «Славхорс» в период с 07.05.2018 по 08.11.2019 В.И. Карапузин отрицает ведение предпринимательской деятельности от имени ООО «Славхорс» (протокол допроса № 1666 от 28.11.2018). Свидетель В.И. Карапузин пояснил, что подписывал документы по просьбе А.Н. Крашенинникова, являющегося руководителем ООО ТД «Комплектация и Снабжение», о взаимоотношениях с заявителем ему ничего неизвестно. Кроме того, В.И. Карапузиным в регистрирующий орган 04.12.2018 подано заявление о недостоверности сведений, включенных в Единый государственный реестр юридических лиц относительно своего руководства ООО «Славхорс»; подписи М.А. Бондарева, отраженные в договоре поставки от 26.10.2018, универсальных передаточных документах от 22.10.2018 № СМ18/10-022; от 10.10.2018 № СМ18/10-010; от 13.11.2018 № СМ18/11-013; от 17.12.2018 № СМ18/12-017 выполнены не М.А. Бондаревым, а другими лицами.
Налоговым органом в ходе проверки также установлен особый порядок расчетов со спорными контрагентами. Так, в ходе анализа способов оплаты товаров (работ, услуг) по договорам, заключенным с реальными контрагентами установлено, что оплата векселями не является обычной формой расчета для заявителя, так как с реальными контрагентами им осуществлялся безналичный расчет. Данные обстоятельства подтверждаются также свидетельскими показаниями начальника планово-технического отдела общества Д.П. Белоусова (протокол допроса свидетеля от 23.11.2021 № 443), согласно которым заявитель производит расчет с поставщиками безналичным способом.
Из положений пунктов 2.1, 2.2, 2.3, 2.4 договоров поставок № 207 от 20.11.2017, от 21.09.2018 и от 26.10.2018, заключенных со спорными контрагентами, усматривается, что налогоплательщик, как покупатель, оплачивает поставляемый поставщиком товар по ценам, указанным в счетах-фактурах, накладных на конкретную партию товара. Оплата производится в течение 60 календарных дней при наличии средств на счете, но не позднее одного календарного года с момента поставки. Моментом оплаты считается дата поступления денежных средств на расчетный счет поставщика. Однако из материалов налоговой проверки следует, что в действительности оплата приобретенных товарно-материальных ценностей осуществлялась обществом путем выдачи в адрес спорных контрагентов простых векселей. Документов, подтверждающих изменение формы оплаты между обществом и его поставщиками, в материалы проверки не представлено.
Допрошенный в ходе контрольных мероприятий руководитель общества В.И. Прокопенко (протокол допроса от 24.12.2021) пояснил, что изменение формы расчета со спорными контрагентами произошло по взаимной договоренности, однако, кто являлся инициатором данного предложения, опрашиваемый пояснить не смог.
В подтверждение факта расчетов со спорными контрагентами заявителем в налоговый орган представлены простые векселя, выданные обществом в адрес спорных контрагентов в счет оплаты товарно-материальных ценностей, которые в последующем предъявлены обществу к оплате третьими лицами, а именно: А.В. Яскевичем, А.И. Прокопенко, А.С. Нарушевой, А.Н. Крашенинниковым, Г.Ю. Стародубцевой.
Материалами налоговой проверки не подтверждено наличие у налогоплательщика достаточных наличных денежных средств, необходимых для выдачи из кассы общества в адрес физических лиц в целях погашения простых векселей, первоначально выданных в адрес спорных контрагентов, что подтверждается показаниями руководителя общества В.И. Прокопенко (протокол допроса от 24.12.2021), главного бухгалтера общества в проверяемый период В.В. Маликовой (протокол допроса от 27.11.2021), согласно которым в кассе общества в среднем хранится меньше 200 000 руб. Согласно свидетельским показаниям главного бухгалтера общества (протокол допроса от 27.11.2021) она была ответственной за ведение кассы. Через нее в кассу поступали только деньги, полученные от покупателей квартир, проданных обществом. Все остальные денежные суммы, которые поступали в кассу, она не видела. Прокопенко В.И. приходил и сообщал, что якобы он положил деньги в кассу и нужно провести эту операцию на 50 счете, самих денег свидетель не видела. Со слов В.В. Маликовой, А.И. Прокопенко являлся работником общества, общалась с ним по рабочим вопросам. А.С. Нарушева и А.В. Яскевич знакомы главному бухгалтеру по документам о выдаче в их адрес наличных денежных средств. При этом свидетель уточнила, что денежные суммы в адрес вышеуказанных лиц выдавал директор, В.В. Маликова данных людей не видела, денежные средства из кассы им не выдавала, знает их имена только из документов. Свою подпись на расходных кассовых ордерах о выдаче наличных денежных средств в адрес вышеуказанных лиц подтвердила, однако пояснила, что формально подписала документы, сами деньги не передавала. Указанные обстоятельства соотносятся с результатами почерковедческой экспертизы, изложенными в экспертном заключении от 16.05.2022 № 58, согласно которым подписи А.Н. Прокопенко, отраженные в заявлениях от 10.02.2020, от 12.05.2020 о выплате по векселям СПС № 0006544, СПС № 0006542, актах приема-передачи простых векселей от 14.02.2020, от 15.05.2020, а также расходных кассовых ордерах от 14.02.2020 № 8 от 15.05.2020 № 40, выполнены не А.И. Прокопенко, а некими иными лицами; подписи А.С. Нарушевой, отраженные в заявлениях от 18.03.2019, от 12.09.2019 о выплате по векселям СПС № 0006541, СПС № 0006543, актах приема-передачи простых векселей от 21.03.2019, от 16.09.2019, расходных кассовых ордерах от 21.03.2019 № 24, от 16.09.2019 № 113 выполнены не А.С. Нарушевой, а другими лицами; подписи Г.Ю. Стародубцевой, отраженные в заявлениях от 26.11.2020, от 20.10.2020 о выплате по векселям СПС № 0006546, СПС № 0006545, актах приема-передачи простых векселей от 30.11.2020, от 30.10.2020, а также расходных кассовых ордерах от 30.11.2020 № 105, от 30.10.2020 № 101 выполнены не Г.Ю. Стародубцевой, а другими лицами. Кроме того, инспекцией установлено: А.И. Прокопенко являлся братом руководителя общества В.И. Прокопенко и сотрудником общества в период с 2016 года по март 2020 года. Недвижимость, земля, транспортные средства в период после предъявления векселей к оплате не приобретались. Анализ счетов, принадлежавших А.И. Прокопенко, показал отсутствие достаточных денежных средств, необходимых для приобретения векселей у ООО «Славхорс». Наличные денежные средства, полученные от заявителя, на расчетные счета А.И. Прокопенко не вносились. Более того, из протокола от 09.12.2021 допроса сына А.И. Прокопенко (умер) Р.А. Прокопенко установлено, что А.И. Прокопенко крупные суммы денег в период 2018-2020 годы не получал, в наследство крупные суммы денежных средств Р.А. Прокопенко не получал (являлся единственным наследником). Крупные покупки в период с февраля по май 2020 года (период получения денежных средств по векселям) А.И. Прокопенко не совершал; А.С. Нарушева не являлась ни учредителем, ни руководителем организаций, ни индивидуальным предпринимателем, ни сотрудником и (или) контрагентом спорных контрагентов. Также Нарушева А.С. не имела расчетных счетов, доход в проверяемый период не получала. Недвижимость, земля, транспортные средства в период после предъявления векселей А.С. Нарушевой не приобретались; А.В. Яскевич является руководителем ООО «Енисейавтотранс», между тем, взаимоотношения между ООО «Енисейавтотранс» и ООО «Славхорс» отсутствуют. Доходы А.В. Яскевича в проверяемый период не позволяли приобрести вексель на сумму 9 345 469,52 руб. Допрошенный в ходе контрольных мероприятий А.В. Яскевич (протокол от 18.04.2022) пояснил, что В.И. Прокопенко знаком как руководитель общества, в тоже время ООО «Славхорс» ему не знакомо, К.Н. Ершов и В.Н. Карапузин также не знакомы. Вексель № 006539 получил 10.08.2018 от кого-то из руководителей общества, денежные средства получил сразу же. Между тем, в последующем в ходе проведения повторного допроса (протокол от 19.04.2022) А.В. Яскевич изменил показания и сообщил, что свидетель мониторил рынок долгов строительных компаний, в августе 2018 года нашел долг, приобрел вексель у физического лица, имени и внешности не помнит, контактных данных нет, документы никакие не подписывал, сумму векселя также не помнит; Крашенинников А.Н. является руководителем ООО ТД «Комплектация и Снабжение», являлся руководителем ООО «СМУ-220» в период с 24.05.2019 по 02.12.2019, а также ликвидатором ООО «СМУ-220», представителем ООО «Славхорс» по доверенности от 15.01.2018, что также подтверждается протоколом осмотра от 16.11.2018 и показаниями главного бухгалтера общества В.В. Маликовой (протокол допроса от 27.11.2021); Г.Ю. Стародубцева не являлась ни учредителем, ни руководителем спорных организаций, ни сотрудником и (или) контрагентом спорных контрагентов. Доходы Г.Ю. Стародубцевой не позволяли приобрести векселя на общую сумму 15 200 000 руб. Недвижимость, земля, транспортные средства в период после предъявления векселей Г.Ю. Стародубцевой не приобретались. Допрошенная в ходе контрольных мероприятий Н.С. Стародубцева, являющаяся дочерью умершей Г.Ю. Стародубцевой (протокол от 18.04.2022), пояснила, что Г.Ю. Стародубцева никакого отношения к ООО «СибПромСтрой», ТД «Комплектация и Снабжение» не имела. В период с октября 2020 года по ноябрь 2020 года Стародубцева Г.Ю. крупные денежные суммы не получала. Стародубцева Н.С., являясь единственным наследником Г.Ю. Стародубцевой, никаких денежных сумм в наследство не получала. Крупные покупки в период октябрь, ноябрь 2020 года Г.Ю. Стародубцева не совершала. Подписи Г.Ю. Стародубцевой на документах (заявления от 20.10.2020, от 26.11.2020, акты приема-передачи простых векселей от 30.10.2020, от 30.11.2020, расходные кассовые ордера от 30.10.2020 № 101, от 30.11.2020 № 105) свидетель отрицает. Кроме того, поступлений денежных средств на расчетные счета спорных контрагентов от продажи (иной передачи) простых векселей в адрес третьих лиц А.В. Яскевича, А.И. Прокопенко, А.С. Нарушевой, А.Н. Крашенинникова, Г.Ю. Стародубцевой не установлено.
Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что материалами проверки не подтвержден факт оплаты налогоплательщиком товарно-материальных ценностей, приобретенных у спорных контрагентов.
Учитывая изложенное, повторно оценив материалы дела по правилам статьи 71 АПК РФ, апелляционный суд соглашается с выводами суда первой инстанции о том, что установленная инспекцией по результатам проведенной выездной проверки совокупность обстоятельств подтверждает тот факт, что налогоплательщиком был создан формальный документооборот в отсутствие реальных взаимоотношений с ООО «Славхорс», ООО «СМУ-220», ООО ТД «Комплектация и Снабжение» в целях получения необоснованной налоговой выгоды в виде неправомерного применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и расходов по налогу на прибыль организаций.
Доводы апелляционной жалобы налогоплательщика о том, что условие о способе доставки товарно-материальных ценностей не является существенным условием договора поставки, поэтому отсутствие такого условия в договоре не опровергает факта реальности поставки товарно-материальных ценностей, что договорами поставки не предусмотрено составление транспортных накладных и путевых листов, что указание в универсальных передаточных документах сведений о перевозке товара не является обязательным, судом апелляционной инстанции отклоняются по следующим основаниям.
В соответствии с указаниями по применению и заполнению товарно-транспортных накладных формы 1-Т, утвержденными постановление Госкомстата РФ от 28.11.1997 № 78 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте», товарно-транспортная накладная предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом. Товарно-транспортная накладная состоит из двух разделов: 1. Товарного, определяющего взаимоотношения грузоотправителей и грузополучателей и служащего для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителей и оприходования их у грузополучателей; 2.Транспортного, определяющего взаимоотношения грузоотправителей заказчиков автотранспорта с организациями - владельцами автотранспорта, выполнившими перевозку грузов, и служащего для учета транспортной работы и расчетов грузоотправителей или грузополучателей с организациями - владельцами автотранспорта за оказанные им услуги по перевозке грузов.
Товарно-транспортная накладная выписывается в четырех экземплярах: первый - остается у грузоотправителя и предназначается для списания товарно-материальных ценностей; второй, третий и четвертый экземпляры, заверенные подписями и печатями (штампами) грузоотправителя и подписью водителя, вручаются водителю; второй - сдается водителем грузополучателю и предназначается для оприходования товарно-материальных ценностей у получателя груза; третий и четвертый экземпляры, заверенные подписями и печатями (штампами) грузополучателя, сдаются организации - владельцу автотранспорта. Третий экземпляр, служащий основанием для расчетов, организация - владелец автотранспорта прилагает к счету за перевозку и высылает плательщику - заказчику автотранспорта, а четвертый - прилагается к путевому листу и служит основанием для учета транспортной работы и начисления заработной платы водителю. Товарно-транспортная накладная на перевозку грузов автомобильным транспортом составляется грузоотправителем для каждого грузополучателя отдельно на каждую ездку автомобиля с обязательным заполнением всех реквизитов.
Пунктами 14 и 20 статьи 2 Федерального закона № 259-ФЗ от 08.11.2007 «Устав автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта» определено, что путевой лист - это документ, служащий для учета и контроля работы транспортного средства и водителя, транспортная накладная - перевозочный документ, подтверждающий заключение договора перевозки груза.
На основании пункта 9 Правил перевозок грузов автомобильным транспортом, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 15.04.2011 №272 «Об утверждении Правил перевозок грузов автомобильным транспортом», транспортная накладная, если иное не предусмотрено договором перевозки груза, составляется на одну или несколько партий груза, перевозимую на одном транспортном средстве, в 3 экземплярах (оригиналах) соответственно для грузоотправителя, грузополучателя и перевозчика. Транспортная накладная подписывается грузоотправителем и перевозчиком или их уполномоченными лицами. Любые исправления заверяются подписями как грузоотправителя, так и перевозчика или их уполномоченными лицами.
Согласно пунктам 14 и 15 Инструкции Минфина СССР №156, Госбанка СССР №30, ЦСУ СССР №354/7, Минавтотранса РСФСР № 10/998 от 30.11.1983 «О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом» основным первичным документом учета работы грузового автомобиля является путевой лист. Путевой лист является документом строгой отчетности, изготавливается типографским способом с учетной серией и типографским номером. Все государственные, кооперативные и общественные предприятия, организации и учреждения, имеющие как собственные, так и арендованные грузовые автомобили, обязаны при выпуске автомобиля на линию выдавать водителю путевой лист соответствующей формы. Выпуск грузового автомобиля на линию без путевого листа утвержденной формы категорически запрещается.
Таким образом, транспортировка товара должна оформляться путевыми листами, товарно-транспортными накладными или иными документами, представляющими собой перевозочные документы. В связи с чем, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что отсутствие перевозочных документов и отсутствие сведений, позволяющих установить и проверить факт доставки товарно-материальных ценностей, в том числе и не заполнение соответствующих реквизитов универсальных передаточных документов, в совокупности с иными обстоятельствами дела, опровергает реальность хозяйственных операций по поставке товарно-материальных ценностей заявителю.
Доводы апелляционной жалобы заявителя о том, что идентичность договоров со спорными контрагентами обусловлена тем, что условия спорных договоров, в отличие от договоров поставки с иными контрагентами, были разработаны налогоплательщиком, а не контрагентами, что документы по качеству товара не являются первичными документами, необходимыми для получения налоговых вычетов, апелляционный суд отклоняет, так как предоставление поставщиками в адрес заявителя документов по качеству товара прямо предусмотрено спорными договорами поставки. Соответственно, отсутствие у заявителя указанных документов опровергает реальность поставки. Доводы налогоплательщика о том, что условия договоров совпадают, так как они разработаны заявителем, противоречат пояснениям руководителя общества, зафиксированных протоколом допроса от 24.12.2021, согласно которому установлено, что типовые договоры у общества отсутствуют, каждый договор рассматривается индивидуально. Кроме того, совпадение договоров именно по контрагентам, в отношении которых установлена совокупность признаков фиктивности документооборота, косвенно также подтверждает обоснованность выводов суда первой инстанции и налогового органа о получении заявителем необоснованной выгоды.
Доводы апелляционной жалобы заявителя, что документы по качеству товарно-материальных ценностей спорных контрагентов предоставлены налогоплательщиком, но ошибочны не учтены налоговым органом по причине заверения указанных документов производителями товара, а не самими контрагентами, апелляционным судом отклоняются, поскольку предоставленные в материалы дела документы, исходя из их содержания, не могут быть идентифицированы в качестве документов спорных контрагентов. Заявитель не предоставил доказательств, что спорные контрагенты передавали заявителю какие-либо документы по качеству товарно-материальных ценностей. Из показаний свидетеля В.И. Прокопенко (руководитель заявителя), зафиксированных в протоколе от 24.12.2021, следует, что он не может пояснить, предоставлялись ли документы по качеству товарно-материальных ценностей от имени спорных контрагентов.
Доводы апелляционной жалобы общества о том, что суд первой инстанции неверно установил объекты, на которых в спорный период осуществлялись работы обществом, так работы выполнялись на объекте - жилой комплекс «Снегири», указанные в бухгалтерском учете налогоплательщика объекты «Наружка», «Наружка Л» обозначают лишь отдельные виды строительно-монтажных работ на объекте - жилой комплекс «Снегири», являются ошибочными, так как судом первой инстанции на странице девять обжалуемого решения указано, что «Снегири», «Снегири Л», «Наружка Л» и «Наружка» являются объектами строительства по данным бухгалтерского счета 10 «Материалы».
Налогоплательщиком также заявлено, что в рассматриваемый период строительно-монтажные работы также выполнялись на иных объектах строительства, для выполнения работ на которых также требовались товарно-материальные ценности, однако суд первой инстанции перечень указанных объектов не определил и не учел. Указанные доводы суд апелляционной инстанции отклоняет, поскольку согласно материалам дела суд первой инстанции и налоговый орган исходили из перечня объектов строительства, на которых налогоплательщик осуществлял работу, именно в период взаимоотношений со спорными контрагентами. Общество в ответ на требование инспекции от 31.08.2021 № 6858 не раскрыло конкретных заказчиков и адреса выполнения работ, на которых использовались товарно-материальные ценности, приобретенные у спорных контрагентов.
Доводы налогоплательщика о том, что назначение почерковедческой экспертизы было осуществлено с существенными нарушениями, поскольку ознакомление заявителя с постановлением о назначении экспертизы не произведено, имеющиеся права обществу не разъяснены, подпись руководителя или представителя об ознакомлении с протоколом и правами налогоплательщика отсутствует, апелляционным судом отклоняются, поскольку, как следует из материалов дела, налоговым органом принято решение от 05.04.2022 № 21 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля в срок до 05.05.2022, которое получено заявителем по ТКС - 13.04.2022. В связи с чем, 27.04.2022 должностным лицом инспекции, осуществляющим выездную проверку, вынесено постановлением № 2 о назначении экспертизы, которое направлено в адрес заявителя почтовой связью. Согласно отчету о почтовом отправление письмо от 29.04.2022 № 2.14-10/06172 было получено обществом 06.05.2022. Кроме того, постановление от 27.04.2022 № 2, а также протокол от 29.04.2022 № 2 об ознакомлении с постановлением от 27.04.2022 № 2 вручены лично сотруднику общества Р.Э. Анисимову - 05.05.2022. Факт получения постановления от 27.04.2022 № 2, протокола от 29.04.2022 № 2 подтверждается также письмом общества от 11.05.2022 № 92, из которого следует, что налогоплательщику понятны его права при проведении экспертизы (права процитированы в письме), отводов эксперту не заявлено. В постановлении от 27.04.2022 № 2 отражены основания для назначения экспертизы, фамилия эксперта и наименование организации, в которой должна быть произведена экспертиза, вопросы, поставленные перед экспертом, материалы, предоставляемые в распоряжение эксперта. Постановление от 27.04.2022 № 2 и протокола от 29.04.2022 № 2 соответствуют формам, утвержденным Приказом ФНС России от 07.11.2018 № ММВ-7-2/628@. Следовательно, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что существенных нарушений при назначении экспертизы налоговым органом не было допущено, возможность реализации своих прав налогоплательщику предоставлена.
Отсутствие в постановлении от 27.04.2022 № 2 ссылок на пункт 6 статьи 101 НК РФ и указанные заявителем отличия между протоколами от 29.04.2022 № 2, врученным представителю и полученным по почте (на отправленном по почте протоколе отсутствует дата в правом верхнем углу, в разделе подписей в одном случае указана только подпись директора, тогда как в другом протоколе указана подпись директора/представителя, а фамилия уже отсутствует) не свидетельствуют о существенном нарушении процедуры назначения почерковедческой экспертизы (статья 95 НК РФ).
Ссылки заявителя на представленную им в материалы дела экспертизу, а также на заключение специалиста № 06/2022, которое, по мнению налогоплательщика, опровергает выводы экспертизы, проведенной в ходе выездной налоговой проверки, отклоняются, так как представленное инспекцией экспертное заключение содержит полные, конкретные, ясные ответы на вопросы, не допускающие противоречивых выводов и неоднозначного толкования, выводы следуют из исследовательской части экспертизы. Представленная налогоплательщиком рецензия № 06/2022 на заключение эксперта не опровергает выводы экспертизы. Поскольку законодательство об экспертной деятельности не предусматривает рецензирование экспертных заключений. Составленная по заказу общества рецензия является субъективным мнением специалиста, составление специалистом критической рецензии на заключение эксперта одинаковой с ним специализации без наличия на то существенных оснований не может расцениваться как доказательство, опровергающее выводы эксперта инспекции. Рецензия не содержит мотивированного описания каких-либо существенных недостатков экспертизы (замечания касаются порядка оформления экспертного заключения, в рецензии отражены субъективные выводы специалиста о том, что проанализированных экспертом признаков и иллюстраций недостаточно, рецензия не позволяет сделать вывод, что указанные недостатки повлияли на выводы эксперта).
Представленное заявителем заключение эксперта № 09/2022 также не опровергает выводов экспертизы, проведенной налоговым органом, поскольку экспертиза проведена налогоплательщиком, осведомленным о претензиях инспекции и заинтересованным в определенном результате экспертизы, в одностороннем порядке, что ставит под сомнение происхождение документов, которые были исследованы экспертом. Кроме того, рецензия и экспертиза составлены одним и тем же специалистом, то есть экспертиза проведена лицом, которое на момент ее проведения уже дало отрицательный отзыв на выводы о подписании документов иным лицом, а не К.Н. Ершовым, указанным в соответствующих документах, что позволяет сомневаться в объективности результатов экспертизы.
Доводы апелляционной жалобы общества о необоснованности выводов эксперта, изложенных в экспертном заключении, составленным в ходе налоговой проверки, а также доводы о том, что экспертиза была проведена по копиям документов, апелляционный суд отклоняет, поскольку законом не запрещено проведение почерковедческой экспертизы по копии документа. Вопросы о достаточности и пригодности материалов, предоставленных для исследования, а также о методике проведения экспертизы, относятся к компетенции лица, проводящего соответствующую экспертизу (пункт 9 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 4 (2020) от 23.12.2020).
Доводы апелляционной жалобы налогоплательщика, что экспертиза налогового органа была закончена за пределами срока проведения дополнительных мероприятий, отклоняются, поскольку постановление о назначении экспертизы вынесено налоговым органом в пределах срока, установленного пунктом 6 статьи 101 НК РФ (в течение одного месяца после вынесения решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 05.04.2022). Получение экспертного заключения по истечении указанного срока не свидетельствует о нарушении установленного законодательством о налогах и сборах порядка получения и использования доказательств, что следует из пункта 27 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации».
Доводы апелляционной жалобы общества о том, что в спорных договорах не указан конкретный способ оплаты товарно-материальных ценностей, отклоняются, поскольку из разделов 2 спорных договоров поставки следует, что оплата товара должна производиться путем внесения денежных средств на расчетные счета поставщиков.
Доводы апелляционной жалобы общества о том, что заявитель не обязан проверять основания, по которым векселя переданы третьим лицам, имелись или нет у третьих лиц денежные средств для покупки векселей, апелляционным судом отклоняются, поскольку налоговым органом установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих как о формальном характере выдачей векселей, так и отсутствии фактический оплаты векселей и товарно-материальных ценностей в соответствии с указанными векселями.
Доводы апелляционной жалобы, что показания свидетелей, на которые ссылается налоговый орган, недостоверны, апелляционный суд отклоняет ввиду того, что пояснения свидетелей соотносятся с иными доказательствами по делу.
Ссылки на свидетельские показания А.Н. Крашенинникова, Р.Э. Анисимова, Е.В. Конашевича, С.Н. Слонова, А.А. Шакурова и К.Н. Ершова, а также доводы общества о том, что свидетельские показания подтверждают оплату векселей и подписание спорных документов С.Н. Слоновым, А.А. Шакуровым и К.Н. Ершовым, что наличие у заявителя необходимых для оплаты векселей денежных средств подтверждается карточкой счета 50, отклоняются, поскольку свидетельские показания, тем более работников общества и лица, которое, как следует из вышеописанных обстоятельств дела, связано со всеми тремя спорными контрагентами, с учетом установленной совокупности обстоятельств дела, не опровергают обоснованности выводов налогового органа. Пояснения данных физических лиц противоречат результатам почерковедческой экспертизы. Ссылки на карточку счета 50 являются необоснованными, поскольку согласно показаниям главного бухгалтера (протокол допроса от 27.11.2021) в кассе общества в среднем хранилось меньше 200 000 руб. Через нее в кассу поступали только деньги, полученные от покупателей квартир, проданных обществом. Все остальные денежные суммы, которые поступали в кассу, она не видела. Прокопенко В.И. приходил и сообщал, что якобы он положил деньги в кассу и нужно провести эту операцию на 50 счете, самих денег свидетель не видела. Оснований сомневаться в показаниях свидетеля из материалов дела не усматривается.
Доводы апелляционной жалобы о том, что спорные организации были созданы задолго до хозяйственных операций, признаков взаимозависимости между заявителем и контрагентами не было выявлено, признаков транзитных платежей также не установлено, поставка не носила разовый характер, апелляционным судом отклоняются, как не свидетельствующие об ошибочности выводов суда первой инстанции исходя из вышеизложенных фактических обстоятельств дела.
Доводы апелляционной жалобы заявителя о том, что отказ в принятии вычетов и расходов неправомерен, так как налоговый орган установил факт наличия товарно-материальных ценностей, их использование в строительстве и не выявил иное лицо, которое поставило товарно-материальные ценности, апелляционным судом отклоняются, поскольку согласно пункту 39 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 3 (2021), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 10.11.2021, налогоплательщик, использующий формальный документооборот с участием компаний, заведомо не ведущих реальной экономической деятельности («технических» компаний), вправе учесть фактически понесенные расходы при исчислении налога на прибыль организаций в случае предоставления им (наличия у налогового органа) сведений и документов, позволяющих вывести фактически совершенные хозяйственные операции из не облагаемого налогами оборота. Расчетный способ определения суммы налога в указанных случаях не применяется.
На основании разъяснений, изложенных в пункте 34 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 2 (2021), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 30.06.2021, применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость не допускается, если налогоплательщик участвовал в согласованных с иными лицами действиях, направленных на неправомерное уменьшение налоговой обязанности за счет искусственного наращивания стоимости товаров (работ, услуг) без формирования источника вычета (возмещения) налога, или во всяком случае, если ему было известно о действиях иных лиц, уклоняющихся от уплаты налога на добавленную стоимость в процессе обращения товаров (работ, услуг).
Применительно к операциям налогоплательщика, совершенным с использованием «технических» компаний, возможность применения «налоговой реконструкции», в том числе в условиях действия статьи 54.1 НК РФ, определяется не формальными, а материальными условиями - установлением по результатам налоговой проверки, в том числе при содействии самого налогоплательщика, лица, которое фактически производило исполнение по сделке, таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из «теневого» (не облагаемого налогами) оборота и осуществить их полное налогообложение (Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 № 309-ЭС20-23981).
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, обществом со спорными контрагентами организован формальный документооборот, направленный на умышленное искажение сведений о фактах хозяйственной жизни. Факт необоснованного уменьшения обществом своих налоговых обязательств подтверждаются совокупностью представленных в дело доказательств. Сведения и документы о фактических источниках происхождения спорных товарно-материальных ценностей налогоплательщик ни в ходе выездной налоговой проверки, ни в ходе судебного разбирательства не предоставил, а у налогового органа они отсутствуют. Собранные в ходе выездной проверки доказательства, а также складской, бухгалтерский учет общества не позволяют установить истинное лицо, которое осуществляло поставку товарно-материальных ценностей. Налогоплательщик, в свою очередь, настаивает на поставке товаров именно спорными контрагентами. В связи с чем, у инспекции отсутствовали основания для реконструкции налоговых обязательств налогоплательщика, применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и принятия расходов по налогу на прибыль организаций.
В данной связи, суд первой инстанции правильно указал, что провести анализ принадлежности номенклатуры товарно-материальных ценностей, установленных при инвентаризации, с товарами, документальное приобретение которых оформлено от имени спорных организаций, не представляется возможным, так как налогоплательщик не ведет складской учет товарно-материальных ценностей по каждому поставщику, что следует из письма заявителя от 02.12.2021 в ответ на требование от 15.11.202 № 9064. Невозможно проследить движение конкретного товара, приобретенного заявителем у определенного поставщика, после оприходования товаров на склад заявителя.
Доводы апелляционной жалобы налогоплательщика о том, что налоговый орган нарушил срок вынесения решения по выездной налоговой проверки, апелляционный суд отклоняет, поскольку нарушение налоговым органом сроков рассмотрения материалов налоговой проверки не препятствует ему в принятии того или иного итогового решения и не может само по себе предрешать его законность, что не позволяет признать такое процессуальное нарушение в качестве безусловного основания для отмены итогового решения налогового органа по смыслу пункта 14 статьи 101 НК РФ (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 20.04.2017 № 790-О).
Доводы апелляционной жалобы налогоплательщика о том, что заявителем была проявлена должная осмотрительности при выборе контрагентов, отклоняются, поскольку в рассматриваемом случае установлено отсутствие реальных хозяйственных операций между налогоплательщиком и спорными контрагентом, что само по себе исключает какую-либо должную осмотрительность.
Ссылки заявителя на отказ в возбуждении уголовного дела апелляционным судом также отклоняются, поскольку указанное обстоятельство не препятствуют арбитражному суду прийти к выводу об обоснованности выводов налогового органа, в том числе в части расчета размера недоимок, пеней и налоговых санкций.
Таким образом, обжалуемое решение является законным и обоснованным в части выводов о наличии оснований для доначисления налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость, привлечения к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ за нарушение сроков оплаты указанных налогов, а также начисления пени по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль организаций.
Вместе с тем, в суде апелляционной инстанции при проверке расчетов налогового органа установлено, что инспекция допустила ошибку при определении суммы налоговых вычетов за 1 квартал 2018 года по спорным контрагентам. Согласно книге покупок за 1 квартал 2018 года налогоплательщиком заявлены вычеты на сумму 1 396 397,38 руб., но в оспариваемом решении налоговый орган ошибочно указал 1 789 517,62 руб. Данный факт не отрицается налоговым органом и подтверждается, в том числе, решением инспекции № 1 от 20.09.2023 о внесении изменений в решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Указанная ошибка в расчетах привела к необоснованному доначислению налога на добавленную стоимость в размере 393 121 руб. (1 789 518 руб. (доначислено за 1 квартал 2018 года) – 1 396 397 руб. (фактически было неправомерно заявлено за 1 квартал 2018 года) = 393 121 руб.), а также начислению пени по налогу в размере 237 244,10 руб., исходя из расчета: 6 449 316,76 руб. (первоначально начислено пени) - 858 064,30 руб. (отменено решением от 09.06.2023 № 211-28/11068@) – 5 354 008,36 руб. (подлежало начислению согласно расчету пени к решению инспекции № 1 от 20.09.2023)).
Штраф за 1 квартал 2018 года обществу не начислялся.
Расчет налога на прибыль организаций повторно проверен апелляционным судом, каких-либо ошибок в расчетах не обнаружено. Налоговый орган установил, что общество по спорным контрагентам необоснованно учло расходы на сумму 55 682 637,47 руб., что послужило основанием для доначисления налога на прибыль организаций в размере 11 136 527 руб. Расчеты заинтересованного лица подтверждены материалами дела и следуют из оспариваемого решения инспекции (страницы 158-161).
Доводы заявителя о том, что налоговый орган затраты по спорным поставщикам на сумму 22 076 370,19 руб. не исключил из состава расходов, апелляционный суд признает необоснованными, поскольку, во-первых, указанное обстоятельство прав заявителя каким-либо образом не нарушает, во-вторых, это обстоятельство обусловлено тем, что товарно-материальные ценности на указанную сумму не были списаны в производство.
Доводы заявителя о том, что в ходе проведения экспертизы в рамках уголовного дела была рассчитана иная сумма недоимки по налогу на прибыль организаций, являются необоснованными, так как правильность расчетов инспекции подтверждена первичными документами, материалами налогового и бухгалтерского учета. Сам по себе факт того, что в рамках уголовного дела сумма недоимки была рассчитана иным образом, правильность расчетов налогового органа не опровергает. Следует также отметить, что заявитель каких-либо контррасчетов в материалы дела в апелляционный суд не представил и не указал на наличие конкретных ошибок в расчетах налогового органа.
Следовательно, расчеты налогового органа, кроме расчетов недоимки и пени по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2018 года, являются правильными, каких-либо иных ошибок в расчетах апелляционным судом не выявлено.
Иные доводы налогоплательщика, приведенные в апелляционной жалобе, а также в дополнениях к апелляционной жалобе, также отклоняются апелляционным судом, так как заявленные доводы, исходя из выше установленных обстоятельств дела и приведенного правового регулирования, не опровергают выводов суда первой инстанции.
При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции подлежит изменению на основании положений статьи 270 АПК РФ с принятием по существу спора нового судебного акта о признании решения от 15.08.2022 № 35 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 09.06.2023 № 2.11-28/11068@ недействительным в части налога на добавленную стоимость в размере 393 121 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в размере 237 244,10 руб.
В остальной части обжалуемое решение не подлежит отмене.
При этом апелляционный суд отклоняет ходатайство инспекции о прекращении производства по делу в связи с принятием решения № 1 от 20.09.2023, отменяющего часть решения от 15.08.2022 № 35. Так в силу пункта 25 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 28.06.2022 № 21 «О некоторых вопросах применения судами положений главы 22 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации и главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации» суд вправе прекратить производство по делу об оспаривании решения, действия (бездействия) органа или лица, наделенных публичными полномочиями, если оспариваемое решение отменено или пересмотрено, совершены необходимые действия (прекращено оспариваемое бездействие) и перестали затрагиваться права, свободы и законные интересы административного истца (заявителя) (пункт 1 части 1 статьи 150 АПК РФ). Производство по делу не может быть прекращено при наличии оснований полагать, что оспариваемым решением, действием (бездействием) нарушены права, свободы, законные интересы административного истца (заявителя), которые могут быть защищены посредством предъявления другого требования в рамках данного или иного дела, основанного на незаконности оспоренного решения, действия (бездействия).
Как следует из материалов дела, на основании решения инспекции от 15.08.2022 № 35 налоговым органом было принято решение о принятии обеспечительных мер № 35 от 13.09.2022, исходя из сумм, указанных в первоначальной редакции решения от 15.08.2022 № 35. Также налоговым органом была инициирована процедура внесудебного взыскания сумм, доначисленных на основании решения инспекции от 15.08.2022 № 350, в частности выставлено требование от 23.11.2022 № 15727 и принято решение от 21.12.2022 № 4720 о взыскании задолженности за счет денежных средств. Заявитель, как следует из пояснений по существу спора, не согласен с прекращением производства по делу, настаивает на том, что требования подлежат полному удовлетворению, ссылается на нарушение своих прав и законных интересов принятием решения от 15.08.2022 № 35.
Таким образом, имеются основания полагать, что принятием частично незаконного решения от 15.08.2022 № 35 нарушены права и законные интересы заявителя, которые могут быть защищены посредством предъявления другого требования в рамках иного дела, основанного на незаконности решения от 15.08.2022 № 35 (возможно предъявление требований об отмене решения о принятии обеспечительных мер, решений и требования, принятых в рамках внесудебного взыскания задолженности, о взыскании убытков и (или) процентов), потому производство по делу прекращению не подлежит.
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 АПК РФ основаниями для безусловной отмены судебного акта, при рассмотрении дела судом апелляционной инстанции не установлено.
Расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение заявления общества и апелляционной жалобы подлежат отнесению на инспекцию (пункт 23 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2014 № 46 «О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах») с учетом возврата обществу излишне уплаченной за рассмотрение апелляционной жалобы государственной пошлины в сумме 1 500 руб.
Руководствуясь статьями 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд
ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда Красноярского края от 20.06.2023 по делу № А33-527/2023 изменить.
Изложить резолютивную часть решения в следующей редакции.
Признать недействительным, как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации, решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району г. Красноярска о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 15.08.2022 № 35 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю об отмене частично решения нижестоящего налогового органа от 09.06.2023 № 2.11-28/11068@ в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 393 121 руб., начисления пени по налогу на добавленную стоимость в размере 237 244,10 руб.
Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 27 по Красноярскому краю устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью «Сибпромстрой».
В остальной части заявленных требований отказать.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 27 по Красноярскому краю в пользу общества с ограниченной ответственностью «Сибпромстрой» расходы по оплате государственной пошлины в размере 4 500 руб.
Возвратить обществу с ограниченной ответственностью «Сибпромстрой» из федерального бюджета Российской Федерации излишне уплаченную платежным поручением от 29.06.2023 № 163 государственную пошлину в размере 1 500 руб.
Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.
Председательствующий
М.Ю. Барыкин
Судьи:
О.А. Иванцова
Д.В. Юдин
