СЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
П О С Т А Н О В Л Е Н И Е
№17АП-19510/2017-АК
г. Пермь Дело №А60-36943/2017
30 января 2018 года
Резолютивная часть постановления объявлена 30 января 2018 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 30 января 2018 года.
Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Васевой Е. Е.
судей Васильевой Е. В., ФИО1,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания
ФИО2,
при участии:
от заявителя – акционерного общества «Уральская фольга» (ОГРН <***>, ИНН <***>): ФИО3, предъявлен паспорт, доверенность от 17.10.2017, ФИО4, предъявлен паспорт, доверенность от 24.04.2017, ФИО5, предъявлен паспорт, доверенность от 30.03.2017
от заинтересованного лица – Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Свердловской области (ОГРН <***>, ИНН <***>): ФИО6, предъявлено удостоверение, доверенность от 08.06.2017, ФИО7, предъявлено удостоверение, доверенность от 01.02.2017
лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу заявителя акционерного общества «Уральская фольга»
на решение Арбитражного суда Свердловской области
от 31 октября 2017 года по делу №А60-36943/2017,
принятое судьей Гнездиловой Н. В.,
по заявлению акционерного общества «Уральская фольга»
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Свердловской области
о признании незаконным решения,
установил:
Акционерное общество «Уральская фольга» (далее – заявитель, АО «Уральская фольга», общество) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Свердловской области (далее – заинтересованное лицо, налоговый орган, Межрайонная ИФНС России №2 по Свердловской области) №1534 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 16.01.2017 о завышении налога на добавленную стоимость, заявленного к возмещению из бюджета за 4 квартал 2014 года в сумме 2 144 320 руб.
В судебном заседании суда первой инстанции 24.10.2017 заявитель уточнил требования: просит признать недействительным решение налогового органа №1534 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 16.01.2017 о завышении налога на добавленную стоимость, заявленного к возмещению из бюджета за 4 квартал 2014 года в сумме 2 102 692 руб. (протокольное определение от 24.10.2017 - т. 2 л.д. 81). Уточнение принято судом в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ).
Решением Арбитражного суда Свердловской области от 31 октября 2017 года по делу №А60-36943/2017, принятым судьей Гнездиловой Н. В., в удовлетворении заявленных требований отказано.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, АО «Уральская фольга» обжаловало его в апелляционном порядке, просит отменить решение суда. В апелляционной жалобе общество приводит доводы о правомерном отражении в дополнительном листе к книге покупок за 4 квартал 2014 г., представленном к уточненной налоговой декларации №2 за 4 квартал 2014 г., вычетов НДС на сумму 2 102 692 руб., выявленную по итогам проведения годовой инвентаризации по счету 68.04. В связи с программной ошибкой в 4 квартале 2014 г. сумма вычетов НДС в обозначенном размере была определена из расчета с использованием экспортного коэффициента и отражена в бухгалтерском учете по счету 68.04, при этом, в книге покупок не отразилась. При обнаружении ошибки, обществом представлен дополнительный лист к книге покупок за указанный период, где отражены остатки незадекларированного вычета по НДС. В качестве доказательств искажения заполнения декларации и правомерности исправлений АО «Уральская фольга» ссылается на следующие документы: дополнительный лист книги покупок за 4 квартал 2014 года, в котором отражены незадекларированные остатки вычетов НДС, не попавшие в книгу покупок в сумме 2 102 692 руб.; анализ счета 68.04 – сальдо по счету на конец периода сформировано с учетом вычета НДС, неотраженного в книге покупок в размере 2 102 692 руб. (приложение №2); выписки книги покупок по контрагентам за период 01.01.2014 по 30.05.2016, подтверждающие, что суммы вычетов НДС по полученным счетам-фактурам не отражались в книгах покупок за 2014 год в полном объеме.
Инспекция в отзыве на апелляционную жалобу просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.
Представители заявителя в судебном заседании доводы апелляционной жалобы поддержали, просили решение отменить, принять новый судебный акт.
Представители инспекции в судебном заседании возражали против удовлетворения апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве, просили решение оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.
Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 АПК РФ.
Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России №2 по Свердловской области проведена камеральная налоговая проверка второй уточненной налоговой декларации общества по налогу на добавленную стоимость (далее – НДС) за 4 квартал 2014 года, представленной АО «Уральская фольга» 01.08.2016, по результатам которой составлен акт от 16.11.2016 №18961 (т. 1 л.д. 12-19) и вынесено решение от 16.01.2017 №1534 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
В соответствии с решением налогового органа №1534 от 16.01.2017 инспекцией установлено завышение НДС, заявленного к возмещению из бюджета за 4 квартал 2014 года в сумме 2 144 320 руб. (в том числе, в связи с неправомерным заявлением к возмещению НДС в сумме 41 628 руб., ранее отказанного к возмещению по камеральной проверке первичной налоговой декларации, результаты которой отражены в акте №13814 камеральной налоговой проверки от 12.05.2015, решении об отказе в возмещении №35 от 03.07.2015, не оспоренных налогоплательщиком - т. 1 л.д. 109-118, 119-126; а также недоказанности правомерности корректировки налоговых вычетов по НДС в размере 2 102 692 руб.).
Не согласившись с вынесенным инспекцией решением от 16.01.2017 №1534, заявитель обжаловал его в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Свердловской области.
Решением УФНС России по Свердловской области №357/17 от 03.04.2017 апелляционная жалоба АО «Уральская фольга» от 22.02.2017 №3007-19 на решение Межрайонной ИФНС России №2 по Свердловской области от 16.01.2017 №1534 оставлена без удовлетворения; решение инспекции об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 16.01.2017 №1534 утверждено вышестоящим налоговым органом (т. 1 л.д. 34-42).
Не согласившись с решением инспекции от 16.01.2017 №1534 в части выводов о завышении налога на добавленную стоимость, заявленного к возмещению из бюджета за 4 квартал 2014 года в сумме 2 102 692 руб. (с учетом уточнения требований, принятого судом), АО «Уральская фольга» обратилось в арбитражный суд с настоящими требованиями.
Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении требований заявителя, исходил из законности и обоснованности принятого налоговым органом в оспариваемой части решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
В соответствии с пунктами 1 и 2 ст. 171 Налогового кодекса РФ, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Налогового кодекса РФ, на установленные ст. 171 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи либо для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 названного Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 Налогового кодекса РФ.
Согласно п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ вычетам подлежат, если иное не установлено этой статьей, только суммы налога, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.
Пунктом 3 ст. 172 Налогового кодекса РФ установлен особый порядок применения налоговых вычетов в отношении операций, облагаемых по ставке 0 процентов. Согласно данному порядку вычеты сумм налога, предусмотренных п.п. 1 - 8 ст. 171 Налогового кодекса РФ в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в п. 1 ст. 164 Налогового кодекса РФ, производятся на момент определения налоговой базы, установленный ст. 167 Налогового кодекса РФ.
В соответствии с п. 10 ст. 165 Налогового кодекса РФ порядок определения суммы НДС, относящейся к товарам (работам, услугам), приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются по налоговой ставке 0 процентов, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.
В случае осуществления налогоплательщиком операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых налогом как по ставкам 18 (10) процентов, так и по ставке 0 процентов, в целях соблюдения норм Налогового кодекса РФ налогоплательщик должен обеспечить ведение раздельного учета сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым при осуществлении таких операций.
Поскольку нормами Налогового кодекса РФ порядок ведения такого раздельного учета не установлен, данный порядок разрабатывается налогоплательщиком самостоятельно и отражается в приказе об учетной политике.
В соответствии с п. 4 раздела I Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденного Приказом Минфина РФ от 15.10.2009 №104н (действовавшего в спорный период), налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость составляется на основании книг продаж, книг покупок и данных регистров бухгалтерского учета налогоплательщика (налогового агента), а в случаях, установленных Налоговым кодексом РФ, - на основании данных регистров налогового учета налогоплательщика (налогового агента).
В силу ст. 169 Налогового кодекса РФ налогоплательщик обязан составить счет-фактуру, вести книги покупок и книги продаж. Форма счета-фактуры и порядок его заполнения, формы и порядок ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж устанавливаются Правительством Российской Федерации.
На основании пункта 1 раздела II Правил ведения книги покупок, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 №1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость», покупатели ведут книгу покупок, применяемую при расчете по НДС, предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами, в целях определения суммы НДС, предъявляемой к вычету (возмещению) в установленном порядке.
В книге покупок подлежат регистрации счета-фактуры, полученные от продавцов и зарегистрированные в журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур, по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном статьей 172 НК РФ (пункт 2 раздел II Правил).
За каждый налоговый период (квартал) в книге покупок подводятся итоги по графам 7 - 12 , которые используются при составлении налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (пункт 7 раздела II Правил).
Согласно пункту 13 раздела II Правил при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются по различным налоговым ставкам и (или) не подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость, регистрация счета-фактуры в графе 16 книги покупок производится на сумму, на которую налогоплательщик имеет право на вычет и которая определяется с учетом положений пункта 10 статьи 165 и пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса РФ. Регистрация исправленного счета-фактуры (корректировочного счета-фактуры, исправленного корректировочного счета-фактуры), полученного от продавца, производится в книге покупок на сумму, определяемую с учетом той же пропорции, по которой производилась регистрация счета-фактуры
Таким образом, счета-фактуры по товарам (работам, услугам), которые используются и для облагаемых, и для не облагаемых налогом на добавленную стоимость операций, регистрируются в книге покупок только на ту сумму налога, которая может быть предъявлена к вычету в данном налоговом периоде на основании расчета, произведенного согласно утвержденной учетной политике организации, и данных раздельного учета (абз. 4 п. 4 ст. 170 Налогового кодекса РФ, п. 13 Правил ведения книги покупок).
Согласно п. 4 Правил ведения книги покупок при необходимости внесения изменений в книгу покупок (после окончания текущего налогового периода) аннулирование записи по счету-фактуре, корректировочному счету-фактуре производится в дополнительном листе книги покупок за налоговый период, в котором были зарегистрированы счет-фактура, корректировочный счет-фактура, до внесения в них исправлений.
В соответствии с разъяснениями, изложенными в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 №93-О, буквальный смысл абзаца 2 пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ позволяет сделать однозначный вывод о том, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике – покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.
В ходе проверки налоговым органом установлено, что в первичной налоговой декларации заявителя по НДС за 4 квартал 2014 года по строке 220 раздела 3 «Общая сумма НДС, подлежащая вычету» заявлена сумма налоговых вычетов в размере 106 917 543 руб. В представленной заявителем уточненной №2 налоговой декларации за указанный налоговой период сумма вычетов увеличена на сумму 2 102 692 руб. и составила 109 020 235 руб.
В ходе проверки налогоплательщиком был представлен дополнительный лист книги покупок №1 за 4 квартал 2014 года, составленный 31.03.2015 (т. 1 л.д. 65-77), в котором отражены счета-фактуры с суммой НДС (по ставке 18 %) 2 102 692 руб.
Как указывает налогоплательщик, данная сумма в связи с программной ошибкой не попала в книгу покупок при формировании, но отражена по счету 68.04 по дебету и представляет собой незадекларированные остатки вычетов НДС.
По мнению общества, правомерность отражения в уточненной №2 декларации по НДС за 4 квартал 2014 года налоговых вычетов в размере 2 102 692 руб. подтверждают представленные им в налоговый орган дополнительный лист книги покупок за 4 квартал 2014 года; анализ счета 68.04; выписки из книги покупок по контрагентам за период с 01.01.2014 по 30.05.2016.
Согласно письменной расшифровке к анализу счета 68.04 (т. 2 л.д. 62) остаток незадекларированного вычета по НДС, по данным налогоплательщика, составляет 2 102 692 руб. и складывается следующим образом: 148 374 309,84 руб. (оборот по дебету счета 68.04) минус 1 729 665,18 руб. (внутренняя проводка, т.е. обороты отражены как по дебету, так и по кредиту счета) минус 1 231 383,45 рубля (счет 51) минус 53 118,21 руб. (не проведенный отказ в возмещении НДС) минус 143 257 451 руб. (сумма книги покупок по первичной декларации за 4 квартал 2014 года).
Инспекцией проанализирована учетная политика налогоплательщика, утвержденная Приказом от 27.12.2013 №УФ-13-П063 (т. 2 л.д. 29-34).
Установлено, что общество ведет раздельный учет по товарам, реализуемым на внутренний рынок и на экспорт. Сумма налога на добавленную стоимость по товарно-материальным ценностям (работам, услугам), распределяется на внутренний рынок и экспорт пропорционально коэффициенту экспорта, который рассчитывается как соотношение выручки от продажи продукции на экспорт (в том числе от реализации работ, услуг по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки на таможенной территории) в отчетном периоде и облагаемой по ставке 0 %, к общей сумме выручки от продажи всей продукции (за исключением товаров), реализованной в текущем налоговом периоде и облагаемой НДС. Сумма НДС, предъявленная к вычету по деятельности, облагаемой налогом по ставке 0 процентов, распределяется между «подтвержденным» и «неподтвержденным» экспортом пропорционально выручке, относящейся к соответствующим операциям по реализации товаров (работ, услуг).
Распределению на экспорт по коэффициенту экспорта подлежат суммы НДС по материально-производственным запасам (за исключением товаров), работам и услугам, полученным в текущем налоговом периоде.
В расчете обществом «экспортного НДС» за 4 квартал 2014 года, фактически коэффициент экспорта составил 32,18 %, соответственно, коэффициент для входного НДС по реализации на внутренний рынок составил 67,82 % (т. 1 л.д. 130).
Налоговым органом и судом первой инстанции установлено и налогоплательщиком не оспаривается, что уточненный расчет входного НДС за 4 квартал 2014 года не производился, экспортный коэффициент не пересчитывался, поскольку за 4 квартал 2014 года общество не получало корректировочные счета-фактуры, которые могли бы повлиять на изменение расчета экспортного НДС и его коэффициента.
При этом, как следует из решения налогового органа, в дополнительных листах книги покупок за 4 квартал 2014 года налогоплательщиком отражены остатки НДС по счетам-фактурам, которые были отражены в книге покупок, представленной налогоплательщиком к основной (первоначальной) декларации, с суммами НДС согласно проценту распределения, т.е. в части распределения реализации на внутренний рынок и подтвержденного экспорта; дополнительные (корректировочные) счета-фактуры не отражены.
При проведении инспекцией камеральной проверки первичной декларации по НДС за 4 квартал 2014 года правильность отражения входного НДС в книге покупок и налоговой декларации подтверждена.
Исходя из того, что процент распределения входного НДС не изменился, суд, как и налоговый орган не усмотрел оснований для увеличения входного НДС в книге покупок за 4 квартал 2014 года и, как следствие, увеличения налоговых вычетов по НДС в уточненной декларации по НДС за 4 квартал 2014 года на сумму 2 102 692 руб.
Не усматривая оснований для переоценки выводов суда по существу спора, а также удовлетворения апелляционной жалобы, апелляционный суд исходит из того, что заявителем не доказано соблюдение всех условий, необходимых для возникновения права на налоговый вычет.
Представленные АО «Уральская фольга» в обоснование своей позиции документы не могут быть приняты в подтверждение права налогоплательщика на применение налоговых вычетов в сумме 2 102 692 руб., поскольку в силу прямого указания п. 2 ст. 172 Налогового кодекса РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), и вычисление остатков НДС, в частности, посредством анализа счета 68.04 тем допустимым и достаточным доказательством для получения вычета по НДС не является. Какими-либо первичными документами право общества на заявленный им в уточненной №2 декларации по НДС вычет по суммам, участвующим в расчете остатка незадекларированного вычета по НДС в размере 2 102 692 руб., не подтверждено. Программная ошибка при заполнении книги покупок также не находит документального подтверждения материалами дела.
Более того, в дополнительном листе книги покупок за 4 квартал 2014 года нашли свое отражение, так называемые заявителем, остатки незадекларированного входного НДС по счетам-фактурам за 4 квартал 2013 года и 1 квартал 2014 года, которые, согласно пояснениям налогового органа, уже были отражены в книгах покупок и налоговых декларациях согласно процентам распределения экспортного и входного НДС за соответствующие налоговые периоды. Правомерность заявления входного НДС за 4 квартал 2014 года на основании счетов-фактур за 4 квартал 2013 года и 1 квартал 2014 года налогоплательщиком не подтверждена. Доводы, приводимые суду первой инстанции в возражениях на отзыв заинтересованного лица (т. 2 л.д. 73-74), а также озвученные в судебном заседании апелляционного суда о том, что при подаче первичной декларации за 4 квартал 2014 года коэффициент для входного НДС по реализации на внутренний рынок ошибочно рассчитан исходя из 64,38 % при необходимости учета из 67,82% безосновательны. Соответствующие выводы налогоплательщик делает лишь из анализа данных бухгалтерского учета, предъявляя сумму 2 102 692 руб. в качестве незадекларированных остатков входного НДС по счетам-фактурам за предыдущие налоговые периоды, не имеющие отношения к декларируемому 4 кварталу 2014 года. Тогда как, бухгалтерский учет должен соответствовать фактическим хозяйственным отношениям юридического лица, а право на вычеты по НДС, относящегося к внутреннему рынку, подтверждаться первичными документами соответствующего налогового периода.
При совокупности изложенного, АО «Уральская фольга» не доказало обоснованность представления уточненной налоговой декларации и увеличения вычетов по НДС на сумму 2 102 692 руб. Тем самым, правильными являются выводы суда первой инстанции о том, что основания увеличения налоговых вычетов по НДС в уточненной №2 декларации по НДС за 4 квартал 2014 года и возмещения из бюджета на сумму 2 102 692 руб. отсутствуют. Решение инспекции в оспариваемой части является правомерным.
С учетом изложенного решение суда первой инстанции является законным и обоснованным. Судом апелляционной инстанции не установлены нарушения норм материального или процессуального права, которые в силу ст. 270 АПК РФ являются основанием для отмены или изменения решения суда первой инстанции. В удовлетворении апелляционной жалобы надлежит отказать.
В соответствии со ст. 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе в сумме 1 500 руб. относятся на заявителя.
Руководствуясь статьями 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд
ПОСТАНОВИЛ:
Решение Арбитражного суда Свердловской области от 31 октября 2017 года по делу №А60-36943/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.
Председательствующий Е.Е. Васева
Судьи Е.В. Васильева
ФИО1
