СЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

№ 17АП-19291/2017-АК

г. Пермь

5 февраля 2018 года                                                   Дело № ­­ А71-8882/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 29 января 2018 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 5 февраля 2018 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Васильевой Е.В.

судей Голубцова В.Г., Савельевой Н.М.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Державиной А.В.

при участии:

от общества с ограниченной ответственностью «Оптовик» – Желудова А.Г., доверенность от 29.03.2017;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Удмуртской Республике – Феоктистова Е.П. по доверенности от 08.08.2017 и Сунцова Т.И. по доверенности от 08.08.2017 (до перерыва); Петров П.Н. по доверенности от 01.09.2017 (после перерыва); Ильясова Г.А. по доверенности от 11.07.2017,

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Оптовик»

на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики

от 8 ноября 2017 года

по делу № А71-8882/2017,

принятое судьей Мосиной Л.Ф.

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Оптовик» (ИНН 1829014198, ОГРН 1031800460262)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Удмуртской Республике (ИНН 1829014293, ОГРН 1041801907652)

о признании недействительным решения от 31.03.2017 №08-01-18/3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Оптовик» (далее – общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Удмуртской Республике (далее налоговый орган, инспекция) от 31.03.2017 №08-01-18/3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 08 ноября 2017 года решение инспекции признано недействительным, как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации (далее – НК РФ, Кодекс), в части привлечения к ответственности на основании ст.119, 122, 123, 126, 126.1 НК РФ в виде штрафа в размере, превышающем 249 030,10 руб. На налоговый орган возложена обязанность устранить нарушение прав и законных интересов ООО «Оптовик». В удовлетворении остальной части заявления отказано.

Не согласившись с принятым решением, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в соответствии с которой просит названное решение отменить, принять по делу новый судебный акт.

Заявитель не согласен с вынесенным решением в части не исключения из состава доходов суммы аванса, возвращенного в 2013 году в адрес покупателя; исключения из расходов общества материальной помощи работникам к очередному отпуску, единовременных премий и дотаций на обеды, а также в части непринятия судом расчета обязательств по налогу на добавленную стоимость (далее – НДС), представленного обществом.

Налоговый орган представил отзыв на апелляционную жалобу, в соответствии с которым просит решение суда оставить без изменения, жалобу общества – без удовлетворения.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители заявителя и заинтересованного лица поддержали доводы жалобы и отзыва на нее соответственно.

На основании ст.163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) судом апелляционной инстанции в судебном заседании 24.01.2018 объявлен перерыв до 15 час. 15 мин. 29.01.2018. Информация о перерыве размещена также на официальном сайте суда в сети Интернет 24.01.2018, в связи с чем стороны считаются извещенными о времени продолжении судебного заседания надлежащим образом (статья 163 АПК РФ с учетом пункта 13 Постановления Пленума ВАС РФ от 25.12.2013 № 99 «О процессуальных сроках»).

После перерыва лица, участвующие в деле, поддержали доводы жалобы и отзыва на нее соответственно. Представитель инспекции заявил ходатайство об отмене обеспечительных мер, принятых определением суда от 14.06.2017.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, инспекцией в отношении заявителя проведена выездная налоговая проверка правильности исчисления и своевременности уплаты налогов за 2013-2015гг., а также удержания и перечисления налога на доходы физических лиц (далее – НДФЛ) за период с 01.01.2013 по 30.09.2016, по результатам которой составлен акт выездной налоговой проверки от 28.02.2017 и вынесено решение от 31.03.2017 №08-1-18/3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. На основании данного решения обществу доначислены:

НДС за 4 квартал 2013г. и 1-4 кварталы 2014г. в общей сумме 4 329 038 руб., налог на прибыль организаций за 2014 год в сумме 208 591 руб., соответствующие пени и штрафы по п.1 ст.119 и п.1 ст.122 НК РФ;

минимальный налог по УСН за 2013г. (9 месяцев) в сумме 530 080 руб. и за 2015 год в сумме 551 473 руб., а также пени в сумме 22 011,57 руб., начисленные с 25.10.2013 по 25.03.2014 за уплату в установленный срок налога по УСН за 2013г. в сумме 530 080 руб. (приложение №3 к акту проверки, приобщенное к делу судом апелляционной инстанции).

Кроме перечисленных налогов, пени и штрафов, обществу, как налоговому агенту, предъявлен также к уплате НДФЛ в сумме 3101 руб., пени за несвоевременное перечисление данного налога и штрафы по п.1 ст.126 и ст.123,126.1 НК РФ.

Решением УФНС России по Удмуртской Республике от 02.06.2017 №06-07/11394@ решение инспекции оставлено без изменения, а жалоба налогоплательщика – без удовлетворения.

Полагая, что решение инспекции является незаконным, нарушает права и интересы общества, заявитель обратился в арбитражный суд с соответствующими требованиями.

Суд первой инстанции отклонил доводы налогоплательщика о необоснованности произведенных доначислений, однако на основании ст.112,114 НК РФ снизил размер всех налоговых санкций в 10 раз (с 2 490 301 руб. до 249 030 руб. 10 коп.).

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте имеющимся в материалах дела доказательствам, обсудив доводы апелляционной жалобы и возражений на нее, проверив правильность применения судом норм материального права, соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Согласно акту проверки, общество в спорный период осуществляло оптовую и розничную торговлю продуктами питания, домашней утварью, сдачу недвижимого имущества в аренду; на основании уведомления от 01.02.2003 применяло упрощенную систему налогообложения с объектом «доходы, уменьшенные на величину расходов».

В соответствии со статьей 346.11 Кодекса упрощенная система налогообложения применяется организациями и индивидуальными предпринимателями наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

В силу пункта 1 статьи 346.15 НК РФ налогоплательщики, уплачивающие налог в связи с применением УСН, при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы: доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 настоящего Кодекса; внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 настоящего Кодекса.

Исходя из положений статьи 249 НК РФ, доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных в расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Согласно пункту 4 статьи 346.13 НК РФ если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 НК РФ, превысили 60 млн. рублей, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

Налогоплательщик, перешедший с упрощенной системы налогообложения на иной режим налогообложения, вправе вновь перейти на УСН не ранее чем через один год после того, как он утратил право на ее применение (пункт 7 статьи 346.13).

Проверкой установлено и обществом не оспаривается неотражение им в книге учета доходов и расходов выручки от реализации товаров (работ, услуг) в сумме 267 235,18 руб. С учетом указанной суммы общий размер доходов общества за 2013 год, облагаемых по УСН, составил 60 073 803,26 руб., то есть превысил предельный размер дохода, при котором возможно применение УСН. На этом основании налоговый орган доначислил обществу за 4 квартал 2013г. и 2014 год налоги по общей системе налогообложения.

В суде апелляционной инстанции общество факт занижения доходов за 2013 год на указанные выше 267 235,18 руб. не оспаривало, однако настаивало, что одновременно им завышены доходы за этот период на 293 476,99 руб. выручки, полученной от реализации товара в адрес Глазовского потребительского общества «Оптовик» (ИНН 1805009939, ПО «Оптовик»), в связи с чем превышения предельного размера дохода, при котором возможно применение УСН, не допущено. Как указывается обществом, предварительно оплаченный на эту сумму товар реализован не был, а предоплата в сумме 293476,99 руб. возращена им потребительскому обществу путем подписания акта зачета встречных требований от 31.12.2013.

Отклоняя доводы общества, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.17 Кодекса  в целях настоящей главы датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

В случае возврата налогоплательщиком сумм, ранее полученных в счет предварительной оплаты поставки товаров, выполнения работ, оказания услуг, на сумму возврата уменьшаются доходы того налогового (отчетного) периода, в котором произведен возврат.

Таким образом, для обоснования правомерности уменьшения доходов на сумму предварительной оплаты налогоплательщик должен доказать, что ранее им был учтен доход от реализации товара в сумме полученной предварительной оплаты, а затем эта оплата в отсутствие поставки товара возращена покупателю.

Суд первой инстанции сделал правильный вывод, что представленными в дело документами (книгами учета доходов и расходов за 2012-2013гг., платежными поручениями, счетами или иными документами) не подтверждается поступление от ПО «Оптовик» налогоплательщику предварительной оплаты и учет последним этой оплаты в доходах по УСН.

Договором поставки от 10.01.2012 (по которому поставщиком является ООО «Оптовик») предварительная оплата товара не предусмотрена (л.д.139 том 2). При анализе выписки банка ООО «Оптовик» за 2012 год налоговым органом установлено, что ему на расчетный счет от потребительского общества поступали денежные средства со следующим  назначением платежа: «заемные средства» – 1 277 000 руб.; «за аренду помещений» – 675 000 руб.; «за товары» – 548 382,19 руб., «возврат» – 280 000 руб., «кредиторская задолженность» – 245 671 руб. Перечислений в счет предоплаты товаров по договорам поставки не производилось.

Более того, на конец 2013 года именно потребительское общество являлось должником налогоплательщика: согласно акту сверки расчетов задолженность ПО «Оптовик» перед заявителем составила 1 857 306,60 руб. (л.д.34 том 19). По какому именно платежу потребительского общества и на основании какого условия договора (дополнительного соглашения к нему) налогоплательщик обязан был поставить, но не поставил потребительскому обществу в 2013 году товар, заявителем не поясняется.

Таким образом, из материалов дела не усматривается, что на конец 2013 года у налогоплательщика действительно имелись экономические (деловые) основания для возврата покупателю (Глазовскому потребительскому обществу «Оптовик») денежных средств в сумме 293 476,99 руб., ранее полученных от него в качестве предоплаты.

Как таковой возврат данных средств и не состоялся (соответствующие платежные документы отсутствуют). Из акта о зачете взаимных требований от 28.12.2013 следует лишь, что сторонами произведен зачет взаимных требований на 293 476,99 руб. по договорам от 10.01.2012 и 27.12.2012 (л.д.73 том 11). При этом операция по такому зачету не была отражена в бухгалтерском или налоговом учете общества.

То есть данный акт составлен формально, в отсутствие на то деловых причин, с целью избежания доначислений по общей системе налогообложения, что стало возможным в связи с взаимозависимостью сторон сделки: ПО «Оптовик» является учредителем налогоплательщика (л.д.46-47 том 20); руководителем и того, и другого юридического лица является Целоусова В.П.

Как разъяснено в пункте 9 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

На основании изложенного суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для переоценки вывода суда первой инстанции, которым отклонен довод общества о необходимости уменьшения его доходов за 2013 год на 293 476,99 руб.

При таких обстоятельствах доначисление обществу налогов по общей системе налогообложения следует признать правомерным.

Оспаривая произведенные доначисления, общество ссылается также на необходимость учета для целей налогообложения его расходов на выплаты в пользу работников, в том числе на выплату:

материальной помощи к очередному отпуску, юбилейным датам, в связи со смертью родственника в сумме 77550 руб. (стр.61 решения инспекции);

единовременной премии в сумме 93050 руб. (стр.67 решения),

дотаций на обеды работникам в сумме 88860,35 руб. (стр.68 решения).

Согласно последнему, приведенному в решении расчету (стр.72), общая сумма спорных расходов за 2014 год составила 248 082 руб., в том числе на выплату материальной помощи к очередному отпуску, юбилейным датам, в связи со смертью родственника – 75879 руб., единовременной премии – 88677 руб., дотаций на обеды работникам – 83526 руб.

В соответствии со ст.255 НК РФ  в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

К расходам на оплату труда в целях настоящей главы относятся, в частности, начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели (пункт 2 статьи 255).

При этом расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов), а также премии, выплачиваемые работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений, материальная помощь не учитываются при определении налоговой базы (пункты 21-23 статьи 270 НК РФ).

В постановлении Президиума ВАС РФ от 30.11.2010 № ВАС-4350/10 разъяснено, что к материальной помощи, не учитываемой в составе расходов согласно пункту 23 ст.270 НК РФ, относятся выплаты, которые не связаны с выполнением физическим лицом его трудовой функции и направлены на удовлетворение его социальных потребностей, обусловленных возникновением трудной жизненной ситуации или наступлением определенного события. К таким событиям, в частности, могут быть отнесены причинение вреда в связи со стихийным бедствием или другим чрезвычайным обстоятельством, смерть члена семьи, рождение или усыновление ребенка, тяжелое заболевание и т.п.

Судом первой инстанции установлено и заявителем не оспаривается, что спорные выплаты к очередному отпуску (юбилейным датам и в связи со смертью родственника) не были предусмотрены трудовыми договорами.

В обоснование таких выплат общество представило приложение №6 к разделу «социальная сфера» коллективного договора от 14.03.2011 и от 02.07.2014, согласно которому работодатель вправе оказывать материальную помощь работникам к отпуску на оздоровление в размере, не превышающем двух должностных окладов по личному заявлению работника. В обоснование выплат к юбилейным датам общество представило приложение №5 к разделу «социальная сфера» коллективного договора.

Из указанных приложений видно, что спорные выплаты носили социальный характер и не были связаны с выполнением работниками их трудовой функции.

На основании пункта 23 ст.270 НК РФ и с учетом постановления Президиума ВАС РФ от 30.11.2010 № ВАС-4350/10 суд пришел к верному выводу о том, что спорные выплаты не подлежат учету в расходах для целей налогообложения прибыли.

Ссылка заявителя на пункт 25 статьи 255 НК РФ отклоняется, так как установление Кодексом открытого перечня расходов для целей налогообложения прибыли не исключает применения пункта 23 ст.270 НК РФ, в котором прямо говорится, что при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде сумм материальной помощи работникам.

Относительно расходов на выплату единовременных премий необходимо указать следующее.

Согласно статье 129 Трудового кодекса Российской Федерации заработная плата (оплата труда работника) – вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера) и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты).

В силу ст.191 данного кодекса работодатель поощряет работников, добросовестно исполняющих трудовые обязанности (объявляет благодарность, выдает премию, награждает ценным подарком, почетной грамотой, представляет к званию лучшего по профессии). Другие виды поощрений работников за труд определяются коллективным договором или правилами внутреннего трудового распорядка, а также уставами и положениями о дисциплине.

Таким образом, как верно указано судом первой инстанции, расходы, связанные со стимулирующими выплатами и компенсациями работникам организации, осуществляемые на основании трудового договора, локального нормативного акта (положения о порядке оплаты труда), могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли при условии, что такие расходы соответствуют требованиям ст.252 НК РФ, то есть являются экономически обоснованными и документально подтвержденными.

Рассмотрев представленные обществом документы (положения об оплате труда работников ООО «Оптовик» (л.д.94 том 16), приказы о премировании) и учитывая показания бухгалтера по заработной плате, приведенные на стр.63-64 решения, суд пришел к обоснованному выводу, что спорные единовременные премии (в отличие от ежемесячных премий, которые учитывались обществом на счете «Расходы на оплату труда») нельзя признать стимулирующими, поскольку они не зависели от должностного оклада работника, фактических показателей деятельности организации, подтверждаемых бухгалтерской или статистической отчетностью, не выплачивались по согласованию с советом правления и профсоюзным комитетом организации. По словам бухгалтера, единовременные премии выдавались на основании приказа директора отдельной категории работников за увеличение объемов продаж. Однако доказательств того, что размер единовременной премии действительно зависел от конкретного роста рентабельности (объемов продаж), а не от произвольного усмотрения директора, в материалы дела не представлено.

При таких обстоятельствах оснований для переоценки вывода суда первой инстанции по расходам на единовременные премии также не имеется.

Что касается расходов в виде дотаций на обеды работников, то здесь суд справедливо руководствовался пунктом 4 статьи 255 НК РФ, согласно которому стоимость бесплатно предоставляемых работникам в соответствии с законодательством Российской Федерации коммунальных услуг, питания и продуктов, предоставляемого работникам налогоплательщика в соответствии с установленным законодательством Российской Федерации порядком бесплатного жилья (суммы денежной компенсации за непредоставление бесплатного жилья, коммунальных и иных подобных услуг).

В силу вышеизложенного абзаца первого статьи 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются также любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми или коллективными договорами.

Поскольку ни трудовыми, ни коллективными договорами общества со своими работниками дотации на обеды не предусмотрены (приказ директора от  30.04.2011 № 10 к таковым не относится), в признании для целей налогообложения прибыли спорных расходов обществу отказано правомерно.

Согласно апелляционной жалобе, общество не согласно также с доначислением ему налогов без учета того факта, что за 2014 год оно уплатило налог по УСН в сумме 525 659 руб., который признан инспекцией излишне уплаченным.

Довод общества не соответствует обстоятельствам дела.

В соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 25.09.2012 №4050/12, принятие налоговым органом в соответствии со статьей 101 Кодекса решения о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения не может включать в себя положения, направленные на осуществление фактического взыскания доначисленной недоимки. Указание в решении инспекции на предложение налогоплательщику уплатить недоимку по налогу без учета имеющейся на момент вынесения этого решения по лицевому счету налогоплательщика переплаты по этому или иным налогам не является нарушением прав налогоплательщика и не может служить основанием для признания решения налогового органа недействительным.

Как следует из резолютивной части решения налогового органа, одновременно с доначислением минимального налога по УСН за 2013г. (9 месяцев)  в сумме 530 080 руб. и за 2015г. в сумме 551 473 руб. инспекция уменьшает налог, исчисленный обществом в связи с применением УСН. За неуплату минимального налога общество к ответственности по п.1 ст.122 НК РФ не привлечено. Ему лишь начислены пени в сумме 22 011,57 руб., согласно приложению №3 к акту проверки (приобщенному к делу судом апелляционной инстанции) – на недоимку в сумме 530 080 руб. за период с 25.10.2013 по 25.03.2014.

На стр.34 решения инспекции указано и обществом документально не опровергнуто, что уплата налога по УСН за 2013 год произведена им в сумме 598 100 руб. платежными поручениями от марта-апреля 2014г., следовательно, начисление пени за период с 25.10.2013 по 25.03.2014 в сумме 22 011,57 руб. является правомерным.

Пени на минимальный налог за 2015г., как и штрафы по п.1 ст.122 Кодекса, налогоплательщику оспариваемым решением не начислены именно в связи с наличием переплаты по УСН за 2014-2015гг.

Оснований для учета переплаты налога по УСН за 2014 год в счет уплаты налога на прибыль организаций на момент вынесения оспариваемого решения не имелось (в том числе в соответствии с пунктом 2 статьи 78 Кодекса), поскольку это разные налоги, а факт излишней уплаты налога по УСН за 2014г. был установлен лишь оспариваемым решением, вынесенным по итогам выездной налоговой проверки.

На основании изложенного суд первой инстанции пришел к правильному выводу о соответствии доначислений по налогу на прибыль и минимальному налогу положениям НК РФ, в связи с чем обоснованно отказал налогоплательщику в признании их недействительными.

Вместе с тем решение суда подлежит частичной отмене в связи с необоснованным отклонением доводов заявителя о необходимости уменьшения доначисленного НДС на вычеты в сумме 18309,56 руб.

В силу пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе:

1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 ст.172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов (понятие которых приведено в статье 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»).

В соответствии со ст.169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

Таким образом, условиями принятия к вычету НДС являются: предъявление суммы НДС покупателю поставщиком, наличие соответствующего счета-фактуры; приобретение налогоплательщиком товаров (работ, услуг, имущественных прав) для осуществления операций, облагаемых НДС; принятие налогоплательщиком к учету товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Установив неправомерность применения обществом УСН с 4 квартала 2013г., определив налог, подлежащий уплате с выручки от реализации товаров, работ, услуг, в сумме 8 267 410 руб. и налоговые вычеты в сумме 3 938 372 руб. (с учетом доли выручки, облагаемой НДС, в размере 94,8% за 2013г. и 95,3% за 2014 год),  налоговый орган доначислил налогоплательщику НДС за 4 квартал 2013г., 1-4 кварталы 2014г. в сумме 4 329 038 руб.

Однако материалами дела подтверждается и налоговым органом не оспаривается, что заявитель 06.04.2017 представил дополнительно к возражениям на акт проверки в налоговый орган счета-фактуры и первичные документы в подтверждение налоговых вычетов (л.д.2 том 4). О недостоверности этих документов, ином несоответствии их установленным Кодексом условиям принятия налоговых вычетов, инспекцией не заявлено.

В заседании суда апелляционной инстанции 24.01.2018 представитель налогового органа на вопрос суда пояснил, что единственным основанием для непринятия спорной суммы налоговых вычетов явилось представление счетов-фактур после рассмотрения возражений на акт проверки.

В заявлении об оспаривании решения инспекции на стр.13 (л.д.18 том 1) налогоплательщик привел расчет подлежащих принятию налоговых вычетов (исчислив их в соответствии с долей выручки по УСН, указанной на стр.81-83 решения инспекции: 94,8% за 2013г. и 95,3% за 2014 год). Счета-фактуры и их перечень с указанием их даты, поставщика и суммы покупки представлены в материалы дела (том 4, л.д.66-150 том 20, л.д.1-81 том 21).

Суд отклонил указанные документы по той причине, что они не были указаны в возражениях на акт проверки и не представлены с апелляционной жалобой.

Однако, как уже указано в постановлении, налогоплательщик представил дополнительные счета-фактуры в налоговый орган 06.04.2017, то есть до рассмотрения апелляционной жалобы в вышестоящий налогового органа.

В пункте 78 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснено, что согласно положениям статей 88, 89, 100, 101, 139 НК РФ право налогового органа осуществлять сбор доказательств, равно как и право налогоплательщика знакомиться с этими доказательствами, представлять возражения против выводов налогового органа и подтверждающие такие возражения доказательства, предоставляются им на всех стадиях осуществления налогового контроля вплоть до вынесения вышестоящим налоговым органом решения по жалобе налогоплательщика.

В связи с этим судам необходимо исходить из того, что по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора.

В случае представления дополнительных доказательств суд по ходатайству лица, участвующего в деле, вправе в целях предоставления другой стороне возможности ознакомления с ними и представления опровергающих их доказательств объявить перерыв в судебном заседании или отложить судебное разбирательство. При этом в целях получения доказательств, опровергающих дополнительные доказательства, лицо, участвующее в деле, вправе заявлять ходатайство об истребовании судом необходимых доказательств с обоснованием причин невозможности самостоятельного получения этих доказательств.

Таким образом, суд не может отказать налогоплательщику в принятии доказательств по той лишь причине, что они не представлены до рассмотрения возражений на акт проверки.

В рассматриваемом случае инспекцией вследствие квалификации спорных операций как подлежащих обложению НДС подлежали установлению реальные налоговые обязательства общества, поскольку налоговые вычеты не заявлялись им в соответствующих декларациях по НДС в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Правовая позиция о необходимости определения в ходе налоговой проверки действительного размера налоговой обязанности при изменении налоговым органом режима налогообложения сформулирована Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлениях от 06.07.2010 №17152/09, от 25.06.2013 № 1001/13.

При таких обстоятельствах решение инспекции следовало признать недействительным в части доначисления НДС в сумме 18309,56 руб., соответствующих пени и штрафов по п.1 ст.119 и п.1 ст.122 НК РФ.

Таким образом, судебный акт следует отменить в части, апелляционную жалобу – удовлетворить частично.

В соответствии с пунктом 5 статьи 96 АПК РФ в случае отказа в удовлетворении иска, оставления иска без рассмотрения, прекращения производства по делу обеспечительные меры сохраняют свое действие до вступления в законную силу соответствующего судебного акта. После вступления судебного акта в законную силу арбитражный суд по ходатайству лица, участвующего в деле, выносит определение об отмене мер по обеспечению иска или указывает на это в судебных актах об отказе в удовлетворении иска, об оставлении иска без рассмотрения, о прекращении производства по делу.

Как указано в пункте 76 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 №57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», в случае отказа в удовлетворении заявления налогоплательщика резолютивная часть соответствующего решения должна содержать указание на отмену принятых обеспечительных мер с момента вступления в силу судебного акта.

На основании изложенного обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 14.06.2017, подлежат отмене.

В силу ст.110 АПК РФ судебные расходы общества по уплате государственной пошлины за подачу апелляционной жалобы относятся на налоговый орган.

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

        Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 8 ноября 2017 года по делу № А71-8882/2017 отменить в части.

Дополнительно признать недействительным, как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Удмуртской Республике о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 31.03.2017 №08-1-18/3 в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 18309,56 руб., соответствующих пени и штрафа по п.1 ст.119 и п.1 ст.122 НК РФ.

В остальной части решение арбитражного судаоставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Удмуртской Республике (ИНН 1829014293) в пользу Общества с ограниченной ответственностью «Оптовик» (ИНН 1829014198, ОГРН 1031800460262) расходы по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе в сумме 1500 рублей.

Отменить обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 14.06.2017.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного
производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Удмуртской Республики.