СЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ул. Пушкина, 112, г. Пермь, 614068

e-mail: 17aas.info@arbitr.ru

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

№ 17АП-9565/2023-АК

г. Пермь

02 октября 2023 года Дело № А60-7261/2023­­

Резолютивная часть постановления объявлена 25 сентября 2023 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 02 октября 2023 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Васильевой Е.В.,

судей Муравьевой Е.Ю., Якушева В.Н.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Кривощековой С.В.

при участии:

от ООО «Дуниты Северного Урала» - ФИО1 паспорт, по доверенности от 20.12.2022, диплом; ФИО2 паспорт, по доверенности от 15.02.2023; ФИО3 паспорт, по доверенности от 15.02.2023, диплом;

от Межрайонной ИФНС России № 14 по Свердловской области – ФИО4 удостоверение, по доверенности от 04.04.2023; ФИО5 удостоверение, по доверенности от 04.04.2023, посредством веб-конференции –ФИО6 паспорт, по доверенности от 26.12.2022, диплом (до объявления перерыва); ФИО7 паспорт, по доверенности от 2.12.2022, диплом;

(лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда)

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу заявителя, общества с ограниченной ответственностью «Дуниты Северного Урала»,

на решение Арбитражного суда Свердловской области

от 10 июля 2023 года

по делу № А60-7261/2023

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Дуниты Северного Урала» (ИНН <***>, ОГРН <***>)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Свердловской области (ИНН <***>, ОГРН <***>)

о признании недействительным решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 06.09.2022 № 1019,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Дуниты Северного Урала» (далее – заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Свердловской области (далее – налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 1019 от 06.09.2022 в части, в которой проверяющими не приняты для целей исчисления налога на прибыль организаций расходы общества в сумме 21 442 252 руб. и предписано уменьшить убытки в сумме 21 020 116 руб.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 10 июля 2023 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с судебным актом, заявитель обратился в суд апелляционной инстанции с жалобой, в которой просит решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт.

В обоснование апелляционной жалобы заявитель приводит доводы о том, что ни в акте проверки, ни в решении налоговым органом не приведено никаких нормативных обоснований, позволяющих ему исключить из состава расходов налого­плательщика документально подтвержденные расходы, прямо предусмотренные Налоговым кодексом Российской Федерации (далее – НК РФ, Кодекс) в качестве расходов, учитываемых при налогообложении прибыли. В требованиях инспекции о представлении документов указания на необходимость представить документы или налоговые регистры, на основании которых была составлена какая-либо из предыдущих налоговых деклараций по налогу на прибыль за 2018 год, не было. Инспекция ни в одном из требований, выставленных в установленный Кодексом период камеральной проверки, не запрашивала аналитические данные налогового учета, на основании которых была сформирована какая-либо из предыдущих деклараций по налогу на прибыль за 2018 год. К тому же отсутствие регистров налогового учета, на основании которых была сфор­мирована предыдущая налоговая декларация, не препятствует проведению налого­вой проверки уточненной налоговой декларации. Обществом был представлен полный объем затребованных в периоде проверки документов, достаточных для того, чтобы налоговый орган мог провести проверку всего состава расходов, учтенных в уточненной налоговой декла­рации по налогу на прибыль за 2018 год (корректировка № 3). Нарушений при исчислении обществом суммы амортизации, исчисление ее в завы­шенном размере, инспекцией в ходе проверки установлено не было, не зафиксировано ни в акте, ни в решении. Инспекция и суд не указывают реквизиты ни одного документа, расходы по которому не относятся к 2018 году. Все до единого первичные документы, расходы на основании которых были признаны обществом для целей налогообложения, оформляют хозяйственные операции, совершенные в 2018 году, и не относятся к более поздним периодам. Суд первой инстанции неверно истолковал положение статьи 313 НК РФ, не учтя, что первичные документы, которыми оформлены хозяйственные операции ООО «ДСУ» в 2018 году, имеются в полном объеме.

В судебном заседании представители заявителя на доводах жалобы настаивали.

Инспекция по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу, просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

В судебном заседании представители налогового органа доводы отзыва на жалобу поддержали.

На основании статьи 163 АПК РФ судом апелляционной инстанции объявлен перерыв в судебном заседании до 15 час. 30 мин. 25.09.2023. Информация о перерыве размещена на официальном сайте суда в сети Интернет 19.09.2023, в связи с чем стороны считаются извещенными о времени продолжении судебного заседания надлежащим образом (статья 163 АПК РФ с учетом пункта 13 Постановления Пленума ВАС РФ от 25.12.2013 № 99 «О процессуальных сроках»).

25.09.2023 в 16 час.10 мин. судебное заседание продолжено в том же составе суда, в присутствии от заявителя тех же представителей, от налогового органа (в онлайн-режиме посредством использования информационной системы «Картотека арбитражных дел») – ФИО4 удостоверение, по доверенности от 04.04.2023; ФИО5 удостоверение, по доверенности от 04.04.2023; ФИО7 паспорт, по доверенности от 2.12.2022, диплом; ФИО8 паспорт, по доверенности от 27.03.2023, диплом.

От инспекции поступило ходатайство о приобщении к материалам дела пояснений к отзыву на апелляционную жалобу, которые приобщены к материалам дела на основании статьи 81, части 2 статьи 268 АПК РФ.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в соответствии со статьями 266, 268 АПК РФ.

Как установлено судом и следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России № 14 по Свердловской области проведена камеральная проверка уточненной декларации по налогу на прибыль организаций (корректировка №3) за 2018 год, представленной ООО «Дуниты Северного Урала» 29.03.2021.

По результатам проверки в акте № 1101 от 02.06.2022 проверяющими предложено доначислить обществу налог на прибыль организаций в размере 251 373 рублей, уменьшить убытки на сумму 49 818 432 руб., а также начислить пени и штраф за несвоевременную уплату налога на прибыль.

Обществом на акт поданы возражения, по результатам рассмотрения которых инспекцией вынесено решение № 1019 от 06.09.2022 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в котором возражения общества частично удовлетворены, в целях налогообложения прибыли приняты расходыв общей сумме 30 055 179 руб.:

- на оплату труда и страховых взносов за 2018 год в общей сумме 19 138 301 руб.;

- в виде суммы налогов и сборов за 2018 год в общей сумме 1 660 691 руб.;

- на ГСМ в общей сумме 9 256 187 руб.

В признании для целей налогообложения остальных расходов, заявленных обществом в декларации по налогу на прибыль за 2018 год, решением налогового органа отказано, в решении указано на завышение расходов на 21 442 252 руб.

Установлено также завышение внереализационного дохода на 422 136 руб.

В результате произведенного перерасчета налоговой базы решением №1019 от 06.09.2022 обществу предписано уменьшить убытки по налогу на прибыль за 2018 год в сумме 21 020 116 руб.

Не согласившись с решением налогового органа, общество обжаловало его в вышестоящий налоговый орган.

Решением УФНС России по Свердловской области № 13-06/36589@ от 07.12.2022 отказано в удовлетворении апелляционной жалобы общества. Решение инспекции № 1019 от 06.09.2022 оставлено без изменения и утверждено.

Не согласившись с вынесенным решением, заявитель обратился в арбитражный суд с настоящими требованиями о признании решения недействительным, полагая, что решение нарушает права и законные интересы налогоплательщика в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Проверив оспариваемый ненормативный правовой акт на соответствие закону, суд первой инстанции признал выводы налоговой проверки обоснованными.

Исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства, рассмотрев доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях настоящей главы признается для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов (пункт 1 статьи 247).

Согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 НК РФ).

В соответствии со статьей 315 НК РФ расчет налоговой базы за отчетный (налоговый) период составляется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с нормами, установленными настоящей главой, исходя из данных налогового учета нарастающим итогом с начала года.

Из пунктов 1-4 указанной статьи следует, что налогоплательщик определяет сумму доходов от реализации и сумму расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, исходя из низ – прибыль (убыток) от реализации, в том числе прибыль от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства, а также прибыль (убыток) от реализации имущества, за исключением прибыли (убытка), указанной в подпунктах 2, 3, 4 и 5 настоящего пункта.

Затем, с учетом внереализационных доходов и расходов, определяется налоговая база за отчетный (налоговый) период (пункт 8 статьи 315).

Для определения суммы прибыли, подлежащей налогообложению, из налоговой базы исключается сумма убытка, подлежащего переносу в порядке, предусмотренном статьей 283 настоящего Кодекса (пункт 9 статьи 315).

Таким образом, НК РФ допускает возможность получения налогоплательщиком по итогам налогового периода (календарного года) убытка, который может быть перенесен им на следующие налоговые периоды в порядке, предусмотренном статьей 283 НК РФ.

Налогоплательщику не может быть отказано в признании расходов (в оценке их как экономически оправданных) только по причине возникновения убытка по итогам налогового периода.

В соответствии с пунктом 1 статьи 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей.

При этом уточненная налоговая декларация, представленная после истечения установленного срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока (абзац второй пункта 1 статьи 81).

Праву налогоплательщика на представление уточненной налоговой декларации корреспондирует право (полномочие) налогового органа на проведение камеральной или выездной налоговой проверки с целью контроля за соблюдением налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах (статьи 87-89 НК РФ).

Как следует из материалов дела, общество представило первичную декларацию по налогу на прибыль за 2018 год 04.03.2019, то есть в установленный Кодексом срок. Согласно указанной декларации обществом по итогам 2018 года получена прибыль (1 256 863 руб.), налог исчислен к уплате в бюджет в сумме 251 373 руб.

18.12.2020 обществом представлена уточненная декларация по налогу на прибыль за 2018 год (корректировка № 1), в которой заявлено о получении в этом году убытка в сумме 38 074 319 руб.

29.03.2021 обществом представлена уточненная декларация по налогу на прибыль за 2018 год (корректировки №№ 2,3). Согласно последней корректировке обществом заявлен убыток за 2018 год в сумме 49 818 432 руб. Соответственно, налог к уплате в бюджет отсутствует.

На основании пункта 2 статьи 88 НК РФ (если до окончания камеральной нало­говой проверки налогоплательщиком представлена уточненная налоговая декларация, ка­меральная налоговая проверка прекращается и начинается новая камеральная налоговая проверка на основе представленной налоговой декларации) инспекцией предыдущие камеральные проверки прекращены и начата новая камеральная проверка уточненной декларации по налогу на прибыль за 2018 год (корректировка № 3).

В соответствии с пунктом 3 статьи 88 НК РФ при проведении камеральной налоговой проверки налоговой декларации (расчета), в которой заявлена сумма полученного в соответствующем отчетном (налоговом) периоде убытка, налоговый орган вправе требовать у налогоплательщика представить в течение пяти дней необходимые пояснения, обосновывающие размер полученного убытка.

Согласно пункту 4 указанной статьи налогоплательщик, представляющий в налоговый орган пояснения относительно выявленных ошибок в налоговой декларации (расчете), размера полученного убытка, вправе дополнительно представить в налоговый орган выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию (расчет).

В соответствии со статьей 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.

Налоговый учет – система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным настоящим Кодексом.

Подтверждением данных налогового учета являются:

1) первичные учетные документы (включая справку бухгалтера);

2) аналитические регистры налогового учета;

3) расчет налоговой базы.

Аналитические регистры налогового учета – сводные формы систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый) период, сгруппированных в соответствии с требованиями настоящей главы, без распределения (отражения) по счетам бухгалтерского учета (ст.314 НК РФ).

В ответ на требования инспекции № 418 от 12.03.2021 и № 464 от 18.03.2021 налогоплательщик представил в налоговый орган приказ генерального директора общества от 06.08.2020 о восстановлении налогового, бухгалтерского учета (в связи с тем, что за 2018-2020гг. он не велся надлежащим образом и регистры налогового учета отсутствуют); карточки счетов 01, 02, 10, 20, 23, 25, 60, 62, 76 за 2018-2019гг.; договоры, счета-фактуры, акты выполненных работ (оказанных услуг) за 2018-2019гг., иные документы и пояснения (файлы-приложения №№ 16-20 от 15.02.2023 к заявлению об оспаривании решения налогового органа).

Из протокола допроса нового главного бухгалтера общества ФИО9 от 26.05.2021 следует, что она пояснила о причинах представления уточненных деклараций по налогу на прибыль (налоговый учет полностью исправлен, поскольку предыдущий бухгалтер неправильно отражала расходы на счете 08).

Таким образом, налоговому органу были представлены документы и пояснения, необходимые для проведения камеральной проверки уточненной декларации общества по налогу на прибыль за 2018 год. Непринятие проверяющими всех возможных мер для проведения представленных документов является их собственным решением и не могло служить основанием для отказа в исследовании и оценке документов, представленных в доказательство расходов при рассмотрении спора в суде.

Однако суд первой инстанции не дал оценки всем доводам заявителя и представленным в дело доказательствам, согласившись с неправомерными формальными выводами инспекции о невозможности признания для целей налогообложения расходов, которые первоначально (до исправления налогового учета) отражались налогоплательщиком на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», а также об обязательности представления налогоплательщиком аналитических регистров налогового учета, на основании которых была сформирована первичная декларация по налогу на прибыль.

По сути налогоплательщику отказано в праве на исправление данных налогового учета и в представлении уточненной налоговой декларации (пункт 1 статьи 81 НК РФ).

При этом, как верно указывает заявитель, применение в спорном случае пункта 8.3 статьи 88 НК РФ является необоснованным.

Согласно данной норме при проведении камеральной налоговой проверки на основе уточненной налоговой декларации (расчета), представленной по истечении двух лет со дня, установленного для подачи налоговой декларации (расчета) по соответствующему налогу за соответствующий отчетный (налоговый) период, в которой уменьшена сумма налога, подлежащая уплате в бюджетную систему Российской Федерации, или увеличена сумма полученного убытка по сравнению с ранее представленной налоговой декларацией (расчетом), налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика первичные и иные документы, подтверждающие изменение сведений в соответствующих показателях налоговой декларации (расчета), и аналитические регистры налогового учета, на основании которых сформированы указанные показатели до и после их изменений.

В соответствии с пунктом 4 статьи 289 (в редакции, действовавшей до 01.01.2023) декларации по налогу на прибыль по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Следовательно, установленный Кодексом срок представления декларации по налогу на прибыль за 2018 год – 28.03.2019.

Два года с указанного момента истекает 29.03.2021 (в силу пункта 7 статьи 6.1 НК РФ, поскольку 28.03.2021 является выходным днем).

Рассматриваемая уточненная декларация подана обществом 29.03.2021, то есть до истечения двух лет со дня, установленного для подачи декларации по налогу на прибыль за 2018 год, поэтому и основания для применения пункта 8.3 статьи 88 НК РФ отсутствовали.

Более того, первая уточненная декларация, в которой заявлены спорные расходы и убыток в сумме 38 074 319 руб., представлена обществом 18.12.2020.

В связи с чем требование о представлении аналитических регистров налогового учета, на основании которых сформирован убыток до и после внесения изменений, если и подлежало направлению налогоплательщику, то в период с 19.12.2020 по 19.03.2021 (в течение трех месяцев, предусмотренных пунктом 2 статьи 88 НК РФ на проведение камеральной налоговой проверки, с учетом пункта 27 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации»).

Налоговый орган не направил налогоплательщику такое требование ни с 19.12.2020 по 19.03.2021, ни с 30.03.2021 по 30.06.2021 (три месяца после представления корректировки № 3).

Требованиями № 418 от 12.03.2021 и № 464 от 18.03.2021, направленными обществу с соблюдением указанных сроков, у него не запрашивались аналитические регистры налогового учета, на основании которых была сформирована первичная декларация налогу на прибыль за 2018 год.

Данные требования инспекции исполнены обществом (все регистры налогового учета, на основании которых сформирована уточненная налоговая декларация, представлены на проверку), что подтверждается материалами камеральной налоговой проверки, направленными в дело самим налоговым органом с ходатайствами от 05.04.2023.

Требование же № 2137 от 07.04.2022 выставлено с су­щественным нарушением сроков на проведение камеральной налоговой проверки, в связи с чем его неисполнение не могло являться основанием для отказа в признании расходов (убытков).

Кроме того, как уже указано в постановлении, уточненные декларации по налогу на прибыль за 2018 год с заявленными расходами и убытком представлены обществом 18.12.2020 и 29.03.2021, то есть до истечения двух летсо дня, установленного для подачи декларации по налогу на прибыль за 2018 год. Если бы налоговый орган проводил камеральные проверки и истребовал документы с соблюдением срока, установленного пунктом 2 статьи 88 НК РФ, у него не было бы никаких препятствий для полноценной проверки всех заявленных обществом расходов.

Более того, налоговый орган был вправе провести выездную налоговую проверку общества за 2018 год, назначив ее до 31.12.2021, даже если ранее она уже была проведена (на основании пункта 4, подпункта 2 пункта 10 статьи 89 НК РФ).

Неосуществление налоговым органом всех имеющихся у него полномочий не может влечь негативные последствия для налогоплательщика.

В материалы судебного дела представлены (в электронном виде с тремя ходатайствами от 05.04.2023) как имеющиеся в материалах камеральной проверки налоговые регистры, карточки по всем бухгалтерским счетам, первичные документы (представленные налоговому органу в ответ на требования № 418 от 12.03.2021, № 464 от 18.03.2021 с сопроводительными письмами № 18 от 09.04.2021, № 21 от 23.04.2021), так и дополнительные документы общества в доказательство правомерности учета спорных расходов (с ходатайствами от 23.05.2023, 19.06.2023, 30.06.2023).

Из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, отраженной в Постановлении от 28.10.1999 № 14-П и определении от 18.04.2006 № 87-О, следует, что гарантируемая статьями 35 и 46 Конституции Российской Федерации судебная защита прав и законных интересов налогоплательщиков не может быть обеспечена, если суды при принятии решения о правомерности отказа в предоставлении заявленных налоговых вычетов исходят из одного только отсутствия у налогового органа документов, подтверждающих правильность их применения, без установления, исследования и оценки всех имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств, в частности, счетов-фактур и иных документов, подтверждающих уплату налога, а также других фактических обстоятельств, которые в соответствии с налоговым законодательством должны учитываться при решении вопросов о возможности предоставления налоговых вычетов и привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

Как разъяснено в пункте 78 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора.

В случае представления дополнительных доказательств суд по ходатайству лица, участвующего в деле, вправе в целях предоставления другой стороне возможности ознакомления с ними и представления опровергающих их доказательств объявить перерыв в судебном заседании или отложить судебное разбирательство. При этом в целях получения доказательств, опровергающих дополнительные доказательства, лицо, участвующее в деле, вправе заявлять ходатайство об истребовании судом необходимых доказательств с обоснованием причин невозможности самостоятельного получения этих доказательств.

Согласно налоговым регистрам (оборотно-сальдовым ведомостям) общества за 2018 год (файл «Налоговые регистры за 2018г.» от 05.04.2023, 14:00 МСК), им в составе расходов, связанных с производством и реализацией, отражены затраты по счету 20 «Основное производство» на общую сумму 48 982 961,58 руб. и по счету 26 «Общехозяйственные расходы» на сумму 7 130 760,23 руб.

По результатам камеральной налоговой проверки инспекцией признаны обоснованными для целей исчисления налога на прибыль следующие расходы общества: на оплату труда и страховых взносов с сумм заработной платы – 19 138 301 руб.; на уплату налогов и сборов – 1 660 691 руб.; на ГСМ – 9 256 187 руб. (итого – 30 055 179 руб.).

Отказывая заявителю в признании расходов по статье «Амортизация» (счет 20) в сумме 5 745 969,14 руб., суд первой инстанции исходил из того, что обществом не представлены карточки счета 08 (в разрезе объектов основных средств), карточки счетов 20, 23, 25, 26, на основании которых сформированы показатели первичной и уточненной деклараций, дефектные ведомости, инвентарные карточки учета объектов основных средств.

Однако, как обоснованно указывает заявитель, балансовый счет 08 «Вложения во внеоборотные активы», дефектные ведомости в исчислении амортизации не участвуют в принципе.

Карточки счетов 20, 23, 25, 26, на основании которых сформированы показатели первичной декларации по налогу на прибыль не истребовались у общества в сроки, установленные Кодексом для проведения камеральной налоговой проверки.

Карточки счета 02 «Амортизация основных средств», счета 20 «Основное производство», счета 26 «Общехозяйственные расходы» за 2018 год, на основании которых сформированы показатели спорной декларации по налогу на прибыль, представлены обществом в ходе налоговой проверки, что подтверждается сопроводительным письмом общества № 21 от 23.04.2021 с отметкой инспекции о приеме его с приложениями 26.04.2021 (файл «18. Ответ на требование исх.№21 от 23.04.2021 - 2л.pdf» от 15.04.2023, файл «Налоговые регистры за 2018г.» от 05.04.2023, 14:00 МСК», файл «2.2. Карточка счета 02 за 2018 г. - 6л.pdf» от 26.04.2023).

Этим же письмом подтверждается, то заявитель представил по требованию налогового органа инвентарную книгу учета объектов основных средств.

В соответствии с пунктом 1 статьи 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях настоящей главы признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности и используются им для извлечения дохода. Амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 рублей.

Из указанной выше карточки счета 02 «Амортизация основных средств» следует, что заявитель ежемесячно списывал на расходы (счет 20) амортизационные отчисления по автомобилям УАЗ-ССА, бульдозер Komatsu, подъездному пути к карьеру (автомобильной дороге), кабелю 6 кВ для электроснабжения дробильно-сортировочного комплекса, бытовке строительной; на общехозяйственные расходы (счет 26) – амортизационные отчисления по ноутбуку, автомобилю Toyota Fortuner.

Данные объекты (их остаточная стоимость на начало и конец 2018г.) отражены на счете общества 01 «Основные средства»).

Фактическое наличие у общества перечисленных основных средств, их использование в производственной и иной экономической деятельности налоговым органом не оспорено, каких-либо нарушений при исчислении амортизационных отчислений в ходе проверки не установлено, в акте проверки или оспариваемом решении не отражено. Об амортизации в сумме 69 500 руб. (по счету 26 «Общехозяйственные расходы») вообще не упоминается.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции пришел к выводу о неправомерности отказа обществу в признании расходов в сумме 5 815 469,14 руб. (5 745 969,14 руб. по счету 20 + 69500 руб. по счету 26).

Отказывая заявителю в признании расходов по статье «Буро-взрывные работы» в сумме 1 138 775,89 руб., суд вслед за налоговым органом указал, что не представлены карточки счетов 20, 23, 25, 26 (до и после изменений), дефектные ведомости, приказы руководителя, сметы, договор с субподрядной организацией, акты выполненных работ (оказанных услуг).

Как уже указано в настоящем постановлении, карточки счетов 20, 25, 26 представлены в ответ на требование инспекции с сопроводительным письмом общества № 21 от 23.04.2021. Карточки счетов до внесения исправлений инспекцией в ходе проверки не запрашивались и для проверки полной суммы затрат не требуются, поскольку инспекция запросила, а общество представило, все акты выполненных работ за 2018 год.

Так, в материалах проверки имеются акты выполненных работ и счета-фактуры от 20.02.2018 и 13.09.2018, выставленные ООО «АВТ-Уралсервис» на 1 067 072,50 руб.; акты выполненных работ и счета-фактуры от 18.01.2018, 12.02.2018, 27.02.2018 и 27.04.2018, выставленные ООО «Гидротехресурс» (страницы 8, 123, 138 файла «Первичные документы 1 кв. 2018 ч.1.pdf» от 05.04.2023 14:00 МСК; страница 29 файла «Первичный документы 2 кв. 2018 ч.1.pdf» и страница 48 файла «Первичные документы 3 кв. 2018 ч.2.pdf» от 05.04.2023 13:11 МСК).

Таким образом, вывод суда об отсутствии необходимых для проверки первичных документов не соответствует имеющимся в деле доказательствам.

Отказывая заявителю в признании расходов по статье «Списание материалов» (счет 20) в сумме 10 969 109,96 руб., а равно иных расходов, налоговый орган никаких оснований не привел, помимо того, что не представлены карточки счетов 20, 23, 25, 26, на основании которых сформированы показатели первичной декларации по налогу на прибыль. Указанное основанием признано незаконным по мотивам, приведенным выше.

Вместе с тем по требованию № 464 об­щество с сопроводительным письмом № 21 от 23.04.2021 представило карточки счета 10 «Материалы», уже упомянутые карточки счетов 20, 26, договоры и первичные докумен­ты на приобретение материалов (файлы-приложения к ходатайствам инспекции от 05.04.2023). Вопреки доводам инспекции, все первичные документы представлены в хронологическом порядке, в связи с чем могли быть проверены налоговым органом).

Аналогичным образом, на проверку представлены договоры аренды, акты и счета-фактуры в доказательство принятых в расходы арендных платежей.

Договоры аренды земельного и лесного участков, заключенные обществом с городским округом Карпинск и Департаментом лесного хозяйства Свердловской области, представлены с приложениями, которые содержат помесячные графики платежей на каждый год, в связи с чем отсутствие помесячных актов об оказании услуг аренды не препятствовало проверке обоснованности расходов (241 490,39 руб.). Акты приема-передачи имущества приложены к договорам (файл «3. Договоры аренды и акты приема-передачи - 137л.pdf» от 19.06.2023). Факт перечисления обществом арендных платежей в бюджеты соответствующего уровня налоговым органом не оспорен.

Представление налогоплательщиком на проверку договоров, счетов-фактур и актов на аренду транспортных средств (Артель старателей «Урал-Норд», ИП ФИО10) материалами дела также подтверждается и налоговым органом не оспаривается (ссылки на конкретные страницы файлов приведены на стр.13-15 апелляционной жалобы).

Вопреки доводам налогового органа и выводам суда в деле имеются также акты приема-передачи арендованного имущества, представленные обществом вместе с договорами аренды в ответ на требование № 464. Инспекция не представила суду договоры аренды, поэтому общество само представило их суду с возражениями от 19.06.2023 (файл «3. Договоры аренды и акты приема-передачи - 137л.pdf»).

Путевые листы представлены обществом и исследованы инспекцией, что отражено в акте и в решении (стр.21) по эпизоду с ГСМ. Расхо­ды на ГСМ признаны инспекцией на основании именно путевых листов.

Таким образом, законных оснований для непринятия расходов общества на аренду транспортных средств по договору с Артелью старателей «Урал-Норд» налоговым органом не приведено.

Вместе с тем апелляционный суд полагает возможным (с учетом пункта 78 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57) учесть доводы налогового органа в части непринятия расходов в сумме 9 229 500 руб., связанных с получением услуг аренды транспортных средств от индивидуального предпринимателя ФИО10 (8 149 500 руб. по счету 20 + 1 080 000 руб. по счету 26).

В пояснениях от 21.09.2023 инспекцией указано и обществом не оспорено, что ФИО10 является супругой ФИО11 – одного из участников ООО «Дуниты Северного Урала» с долей 10%, то есть взаимозависимым с обществом лицом. Оплата за аренду транспортных средств обществом в спорный период не произведена. В доходах ФИО10 за 2018-2020гг. выручка от сдачи обществу имущества в аренду не отражалась (предприниматель применяет упрощенную систему налогообложения, учитывает доходы кассовым методом). При этом перевозка реализованного в 2018 году дунита (5109 тонн) возможна на 5 арендованных КАМАЗах в течение 2 месяцев. Аренда транспорта в остальное время не является экономически обоснованной.

В решении УФНС России по Свердловской области, принятом по жалобе, также указано, судом установлено и заявителем не опровергнуто отсутствие у него доказательств несения расходов, заявленным по счету 20 в строках «Госпошлина» на сумму 51615,09 руб., «Командировочные расходы» на сумму 61080 руб. и строке без наименования на сумму 8322,2 руб. (итого – на 121 017,29 руб.).

Таким образом, налоговым органом обосновано и доказано неправомерное включение обществом в состав расходов, связанных с реализацией, затрат в сумме 9 350 517,29 руб. (9 229 500 + 121 017,29).

Из решения инспекции также следует, что налогоплательщику отказано в признании внереализационных расходов на сумму 723 972 руб., но одновременно уменьшены внереализационные доходы на 179 450 руб. То есть убыток от внереализационных операций составил 544 522 руб.

По смыслу статьи 315 НК РФ, итоговая налоговая база за отчетный (налоговый) период образуется в результате сложения суммы прибыли (убытка) от реализации и суммы прибыли (убытка) от внереализационных операций, что исключает возможность уменьшения доходов от реализации на внереализационные расходы, равно как и уменьшение внереализационных доходов на расходы, связанные с производством и реализацией (Определение Конституционного Суда РФ от 24.11.2005 № 412-О).

Из представленных в дело налоговых регистров судом установлено, что общество включило в состав внереализационных расходов проценты по долговым обязательствам. Однако расчет указанных процентов, договоры, на основании которых у общества возникли долговые обязательства, в материалы дела не представлены. При этом, вопреки доводам общества, налоговый орган требованием от 12.03.2021 № 418 запрашивал расчет процентов по долговым обязательствам.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции пришел к выводу о наличии у налогового органа законных оснований для отказа в признании убытка в сумме 9 895 039,29 руб. (9 350 517,29 + 544 522).

В отношении убытка в остальной сумме (11 125 076,71 руб.) таких оснований не установлено, поскольку отказ налогового органа в принятии иных расходов обусловлен лишь формальными требованиями к ведению бухгалтерского учета и представлению налоговых регистров, на основании которых составлена первичная налоговая декларация.

Как уже указано в постановлении, представление обществом уточненной декларации по налогу на прибыль за 2018 год обусловлено восстановлением налогового и бухгалтерского учета общества в 2020 году, в соответствии с абзацем вторым пункта 1 статьи 81 НК РФ является правом налогоплательщика. В связи с восстановлением налогового и бухгалтерского учета полностью общество представило на проверку налоговые регистры, карточки по всем бухгалтерским счетам, а также договоры и первичные документы по всем расходам (заявленным как в первичной, так и на дополнительную сумму в уточненной декларации). Поскольку в первичной декларации расходы были заявлены в незначительной сумме (4 103 270 руб.), у налогового органа не имелось никаких препятствий для полной проверки и оценки всех расходов. К тому же уточненная декларация была представлена до истечения срока, предусмотренного пунктом 8.3 статьи 88 НК РФ.

Применение статьи 283 НК РФ «Перенос убытков на будущее» в рассматриваемом случае также является необоснованным, так как спорные расходы (убытки) имели место в 2018 году и заявлены в декларации за 2018 год, то есть за текущий, а не предыдущие налоговые периоды.

Если налогоплательщик действительно перенесет возникшие убытки на следующие налоговые периоды, налоговый орган сможет вновь проверить правильность учета расходов. В силу пункта 4 статьи 283 НК РФ налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков.

Нарушение обществом положений бухгалтерского учета является основанием для привлечения к административной ответственности или к налоговой ответственности (при наличии грубого нарушения правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения), но не для отказа в принятии документально подтвержденных расходов для целей исчисления налога на прибыль, поэтому ссылки налогового органа на нарушение обществом положений ПБУ 22/2010 подлежат отклонению. Доначисляя налог на прибыль (отказывая в признании убытка), налоговый орган не может ограничиваться ссылкой на нарушение налогоплательщиком какого-либо из положений бухгалтерского учета, а должен установить, что это нарушение привело к неправильному определению доходов или расходов.

На основании изложенного в связи с неверным применением норм материального права и неполным исследованием доказательств решение суда следует в части отменить, требования общества удовлетворить частично, признав недействительным оспариваемое решение инспекции в части отказа в признании убытка в сумме 11 125 076,71 руб. В остальной части решение суда следует оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

В силу пункта 3 части 4 статьи 201 АПК РФ на инспекцию возлагается обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ расходы, понесенные заявителем по уплате государственной пошлины по заявлению и апелляционной жалобе, относятся на налоговый орган.

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

1.Решение Арбитражного суда Свердловской области от 10 июля 2023 года по делу № А60-7261/2023 отменить в части.

2.Заявленные требования удовлетворить частично.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №14 по Свердловской области от 06.09.2022 № 1019 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации, в части отказа в признании убытка в сумме 11 125 076 руб.71 коп.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы №14 по Свердловской области (ИНН <***>, ОГРН <***>) устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью «Дуниты Северного Урала» (ИНН <***>, ОГРН <***>).

3.В остальной части решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

4.Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №14 по Свердловской области (ИНН <***>, ОГРН <***>) в пользу общества с ограниченной ответственностью «Дуниты Северного Урала» (ИНН <***>, ОГРН <***>) судебные расходы по уплате государственной пошлины по заявлению и апелляционной жалобе в сумме 4500 (четыре тысячи пятьсот) руб.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий

Е.В. Васильева

Судьи

Е.Ю. Муравьева

В.Н. Якушев