СЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ул. Пушкина, 112, г. Пермь, 614068

e-mail: 17aas.info@arbitr.ru

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

№ 17АП-7580/2023-АК

г. Пермь

17 августа 2023 года Дело № А60-3115/2023­­

Резолютивная часть постановления объявлена 17 августа 2023 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 17 августа 2023 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Герасименко Т.С.,

судей Муравьевой Е.Ю., Трефиловой Е.М.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Бронниковой О.М.,

при участии в судебном заседании, проведенном в режиме веб-конференции посредством использования системы Картотека арбитражных дел:

представителя заявителя, ФИО1, действующего по доверенности №09/2023 от 26.01.2023, предъявлены паспорт, диплом;

представителей заинтересованного лица, ФИО2, действующей по доверенности № 03-17/00760 от 27.01.2023, предъявлены паспорт, диплом; ФИО3, действующей по доверенности № 03-17/02327 от 21.03.2023, предъявлены паспорт, диплом;

иные лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу заявителя, общества с ограниченной ответственностью "Производственно-торговое предприятие "Лесной Урал",

на решение Арбитражного суда Свердловской области

от 25 мая 2023 года

по делу № А60-3115/2023

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Производственно-торговое предприятие "Лесной Урал" (ИНН <***>, ОГРН <***>) к Межрайонной ИФНС России № 26 по Свердловской области (ИНН <***>, ОГРН <***>)

третьи лица: индивидуальный предприниматель ФИО4 (ИНН <***>, ОГРНИП <***>), индивидуальный предприниматель ФИО5 (ИНН <***>, ОГРНИП <***>)

о признании незаконным решения МИФНС России по Свердловской области № 10-13/1022 от 23.09.2022,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Производственно-торговое предприятие "Лесной Урал" (далее – заявитель, Общество, ООО «ПТП Лесной Урал») обратилось в суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 26 по Свердловской области (далее – заинтересованное лицо, МИФНС России №26 по СО, Инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения № 10-13/1022 от 23.09.2022.

На основании ст. 51 АПК РФ к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены индивидуальный предприниматель ФИО4, индивидуальный предприниматель ФИО5.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 25 мая 2023 года заявленные требования удовлетворены частично: признано недействительным решение МИФНС России №26 по СО № 10-13/1022 от 23.09.2022 в части начисления пени за период с 01.04.2022 по 01.10.2022; в остальной части в удовлетворении требований отказано; на МИФНС России №26 по СО возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

Не согласившись с вынесенным решением, заявитель обратился в суд апелляционной инстанции с жалобой, просит решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт, требования заявителя удовлетворить. В апелляционной жалобе отмечает, что судом не дана оценка обстоятельствам о том, что согласно данным ЕГРИП статус индивидуального предпринимателя ФИО5 приобрел в 2010 году, т.е. за 4 года до заключения спорного договора, ФИО4 статус индивидуального предпринимателя приобрела в 2010 году, т.е. за 8 лет до заключения спорного договора, между тем налоговым органом сделан вывод о том, что ИП ФИО5 и ИП ФИО4 до заключения договора №1 и №2 о передаче полномочий предпринимательской деятельностью не занимались. Также заявитель жалобы указывает на то, что управление обществом ФИО5 производилось удаленно при совмещении деятельности грузоперевозок; ИП ФИО4 также имела доход от предпринимательской деятельности отличный от управления обществом. ООО «ПТП Лесной Урал» считает, что судом неправомерно оставлено без внимания, что налоговым органом не производилось сравнение данных о размере трат иных субъектов предпринимательской деятельности, аналогичных по размеру валовой выручки и иным хозяйственным показателям, на содержание единоличного исполнительного органа, что говорит о недоказанности завышенного размера вознаграждения управляющим. По мнению апеллянта, суд в основу судебного акта положил свидетельские показания работников иной организации. Общество считает, что отсутствие операций по расчетным счетам ФИО5 и ФИО4 не свидетельствует о том, что они не несли затрат.

Налоговый орган с доводами апелляционной жалобы не согласен по мотивам, указанным в письменном отзыве, просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

В судебном заседании, проведенном в режиме веб-конференции посредством использования системы Картотека арбитражных дел, представитель заявителя на доводах апелляционной жалобы настаивал, представители инспекции поддержали доводы, изложенные в отзыве.

Третьи лица, о месте и времени рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в судебное заседание не явились, представителей не направили, что в силу частей 3 и 5 статьи 156 АПК РФ не является препятствием для рассмотрения дела.

Согласно ч. 5 ст. 268 АПК РФ, в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Поскольку лицами, участвующими в деле не заявлены возражения в пересмотре судебного акта в обжалуемой части, апелляционный суд проверяет законность и обоснованность определения суда в части отказа в удовлетворении требований о признании незаконным решения МИФНС России по Свердловской области № 10-13/1022 от 23.09.2022.

Законность и обоснованность решения проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в соответствии со статьями 266, 268 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, МИФНС России № 26 по СО на основании решения от 29.12.2021 № 10-13/3 проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО «ПТП Лесной Урал» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты в бюджет налогов (сборов) за период с 01.01.2018 по 31.12.2020.

По результатам проверки составлен акт от 05.08.2022 № 10-13/4627, вынесено решение от 23.09.2022 №10-13/1022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение от 23.09.2022 №10-13/1022 оспариваемое решение), которым обществу доначислены страховые взносы в размере 3 568 633 руб., пени за несвоевременную уплату страховых взносов в сумме 2435039 руб., НДФЛ в размере 2927910 руб., заинтересованное лицо привлечено к налоговой ответственности в соответствии с пунктом 3 статьи 122, статьей 123 и пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в общем размере 34 899 рублей.

Не согласившись с оспариваемым решением, Общество обратилось с апелляционной жалобой в Управление ФНС России по Свердловской области (далее по тексту - Управление).

Решением от 26.12.2022 № 13-06/38872@ Управления, решение Межрайонной ИФНС России № 26 по Свердловской области от 23.09.2022 №10-13/1022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения отменено в части, инспекции поручено произвести перерасчет налоговых обязательств ООО «ПТП Лесной Урал» в соответствии с принятым Управлением решением.

Не согласившись с решением от 23.09.2022 №10-13/1022 в оспариваемой части, заявитель обратился в суд с требованием о признании его недействительным и отмене.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции исходил из того, что в ходе ВНП инспекцией установлены и налогоплательщиком в ходе арбитражного рассмотрения дела не опровергнуты обстоятельства, свидетельствующие о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды посредством преднамеренного создания фиктивного документооборота со спорными контрагентами, применяющими упрощенный режим налогообложения; при этом судом усмотрены основания для признания недействительным решение налогового органа в части начисления пени за период с 01.04.2022 по 01.10.2022.

Заявитель жалобы настаивает на признании решения налогового органа недействительным в полном объеме.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе, отзыве на нее, суд апелляционной инстанции оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта не установил в силу следующего.

Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации, пункту 1 статьи 3, подпункту 1 пункта 1 статьи 23 и статье 45 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

В соответствии с пунктом 1 статьи 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налогов, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Статьей 52 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с указанными положениями статьи 3 Кодекса, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества в сравнении с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса.

Согласно части 1 статьи 56 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ) трудовой договор - соглашение между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами и данным соглашением, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию, соблюдать правила внутреннего трудового распорядка, действующие у данного работодателя. Сторонами трудового договора являются работодатель и работник.

Вместе с тем, статьей 779 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) определено, что по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик - их оплатить.

Из смысла и содержания указанных норм права следует, что договорно-правовыми формами, опосредующими выполнение работ и оказание услуг, могут быть как трудовой договор, так и гражданско-правовые договоры (подряда, поручения, возмездного оказания услуг и т.д.). Предметом трудовых правоотношений является сам процесс труда работника по определенной трудовой функции (профессии, специальности или должности) в данной организации.

Предметом же гражданских правоотношений является конечный результат - продукт труда. В трудовых правоотношениях обязанность по организации труда и его охране лежит на работодателе; в гражданских правоотношениях, связанных с трудом, исполнитель сам организует свой труд и его охрану. Трудовым правоотношениям присущ длящийся характер, они, как правило, не прекращаются после завершения работником какого-либо действия (рабочей операции) или трудового задания, поскольку работник вступает в указанные правоотношения для выполнения определенной работы как процесса. Гражданско-правовые отношения, связанные с трудом, прекращаются по окончании выполнения конкретной работы (задания) и получения определенного результата труда.

Согласно статье 11 ТК РФ, в тех случаях, когда судом в процессе рассмотрения спора о характере договоров установлено, что договором гражданского-правового характера регулируются трудовые отношения между работником и работодателем, к таким отношениям применяются положения трудового законодательства и иных актов, содержащих нормы трудового права.

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлены обстоятельства, свидетельствующие о применении налогоплательщиком схемы минимизации налоговых обязательств в виде оформления с руководителями общества, зарегистрированными в качестве ИП и ранее трудоустроенными по трудовым договорам в проверяемой организации, договоров управления конструкции «Управляющий ИП».

Налоговым органом в ходе проведенной проверки установлены следующие обстоятельства.

Генеральным директором, осуществляющим руководство ООО «ПТП Лесной Урал» с 08.02.2008 по 03.12.2014 являлся ФИО5.

21.11.2014 между ООО «ПТП «Лесной Урал» и ИП ФИО5 заключен договор от 24.11.2014 № 1, в соответствии с которым Общество, в лице председателя общего собрания участников Общества ФИО6 передает осуществление полномочий (прав и обязанностей) единоличного исполнительного органа Общества, определенных в соответствии с настоящим договором, Уставом Общества и решениями Общих собраний Общества индивидуальному предпринимателю ФИО5 (Управляющему). На основании дополнительного соглашения от 24.11.2017 № 01/2017 срок действия, указанного выше договора, установлен до 24.11.2019.

Из содержания имеющегося в материалах дела договора оказания услуг по управлению юридическим лицом от 24.11.2014 № 1 следует, что Управляющий осуществляет управление всей текущей деятельностью Общества и решает все вопросы, отнесенные Уставом Общества и действующим законодательством к компетенции единоличного исполнительного органа общества; без доверенности действует от имени Общества; издает приказы о назначении на должности работников Общества, об их переводе и увольнении, применяет меры поощрения и налагает дисциплинарные взыскания, заключает договоры, имеет право первой подписи финансовых документов, распоряжается денежными средствами и иными активами Общества (в том числе средствами фондов Общества). Пунктом 1.3. договора от 24.11.2014 определено, что целями договора являются: повышение эффективности и рентабельности деятельности Общества, обеспечение конкурентоспособности продукции среди покупателей, увеличение прибыли Общества, обеспечение рационального использования материальных, трудовых ресурсов Общества.

В обоснование выполнения функций ФИО10 Заявитель в рамках выездной налоговой проверки представил акты на оказание услуг, отчеты о результатах финансово-хозяйственной деятельности.

Налоговым органом в ходе проверки установлено, что представленные отчеты не содержат информации о заключенных договорах и какой-либо иной проделанной Управляющим работе за проработанный период, а также не позволяют определить эффективность деятельности Общества и ФИО10.

Общая сумма дохода по Договору от 24.11.2014 № 1 за проверяемый период (выплаты осуществлялись в 2018 году), которую получил ИП ФИО5 от ООО «ПТП «Лесной Урал» составила 8 997 913,26 рублей.

13.06.2018 согласно Протоколу № 02/2018 Общего собрания учредителей ООО «ПТП «Лесной Урал», на основании личного заявления ФИО5 выходит из состава учредителей общества, доли владения в уставном капитале перераспределены между оставшимися участниками, собранием принято решение о прекращении полномочий по управлению обществом, договор о передаче полномочий управления расторгнут.

В соответствии с Уставом ООО ПТП «Лесной Урал» полномочия единоличного органа управления Обществом переданы ИП ФИО4 (Управляющий) на 3 года, то есть до 13.06.2021. В этой связи между Обществом и ИП ФИО4 заключен договор от 13.06.2018 № 2 о передаче полномочий единоличного исполнительного органа Управляющему. Впоследствии Обществом с ИП ФИО4 также заключено Дополнительное соглашение № 1 от 13.06.2018 к указанному выше договору, согласно которому Управляющему назначено вознаграждение за выполнение услуг по управлению Обществом, предусмотренных договором.

ФИО4 являясь учредителем общества, работала в ООО «ПТП Лесной Урал» с 2005 года секретарём, затем технологом. 15.07.2010 зарегистрировалась в качестве индивидуального предпринимателя с видами деятельности в области права, бухгалтерского учета, система налогообложения УСН, с объектом налогообложения - доходы. ИП ФИО4 оказывала услуги по управлению Обществом до февраля 2022 года, затем назначена директором Общества согласно заключенному с ней трудовому договору.

По условиям договора от 13.06.2018 № 2 общество передает, а Управляющий принимает и осуществляет закрепленные Уставом Общества, решениями Общего собрания участников Общества и действующим законодательством Российской Федерации полномочия единоличного исполнительного органа (далее – Генерального директора) Общества в порядке и на условиях, указанных в настоящем Договоре. Целями настоящего Договора являются повышение эффективности и рентабельности деятельности Общества, обеспечение конкурентоспособности продукции среди покупателей, увеличение прибыли Общества, обеспечение рационального использования материальных, трудовых ресурсов. Управляющий осуществляет переданные ему полномочия Генерального директора Общества лично. Права и обязанности сторон сделки определены в разделах 2 и 3 Договора. В соответствии с разделом 4 Договора за надлежащее исполнение Управляющим своих обязательств по настоящему Договору Общество обязуется выплачивать Управляющему вознаграждение в порядке и на условиях, предусмотренных настоящим Договором. Согласно Актам выполненных работ ИП ФИО4 оказала услуги по управлению ООО «ПТП «Лесной Урал» на общую сумму 17 950 000 рублей, в том числе: в 2018 году на сумму 4 400 000 рублей; в 2019 году на сумму 6 850 000 рублей; в 2020 году на сумму 6 700 000 рублей.

В рамках Договора ООО «ПТП Лесной Урал» за проверяемый период перечислило Управляющему ИП ФИО4 на расчетный счет денежные средства с назначением платежа: «Оплата по договору о передаче полномочий № 2 от 13.06.2018» в общей сумме 13 524 473 рубля, в том числе: 2018 год - 3 289 000 рублей; 2019 год - 4 586 140 рублей; 2020 год - 5 649 333 рубля.

Инспекцией установлено, что перечисления денежных средств по Договорам о передаче полномочий, либо соответствовали датам выдачи заработной платы иным работникам ООО «ПТП «Лесной Урал», либо производились за 1-2 дня до выплаты заработной платы (стр. 97 Решения).

Налоговым органом отдельно отмечено, что деятельность по управлению ООО «ПТП «Лесной Урал» для Управляющих ИП ФИО5 и ИП ФИО4 являлась основной, поскольку услуги иным клиентам (по данному виду деятельности) не оказывались. Согласно штатному расписанию в проверяемый период в организации работали два человека: главный бухгалтер по совместительству, заместитель директора по лесовосстановлению. Однако в штате организации в указанный период отсутствовала должность генерального директора.

Так, из протокола допроса от 17.05.2022 ФИО5 следует, что в ООО «ПТП Лесной Урал» он с момента основания общества являлся директором и учредителем, обстоятельства принятия решения о передаче полномочий по управлению обществом не помнит, так как прошло много лет, в обязанности по управлению входило руководство компанией, управление транспортом, рабочий день был ненормированным, имелся обеденный перерыв, предоставлялись отпуска, ездил в командировки. Рабочее место находилось по адресу переулок Хасановцев,14, в кабинете вместе с ФИО6, ФИО7 Сумма в актах выполненных работ устанавливалась на общем собрании учредителей, была фиксированной и не зависела от финансово-хозяйственной деятельности предприятия. Отчёты о проделанной работе на собраниях не обсуждались, отчеты для выплаты вознаграждения не составлялись, бухгалтерский учет в обществе вели сначала ФИО8, затем ФИО9

Из содержания протокола допроса от 17.05.2022 ФИО4 следует, что в ООО ПТП Лесной Урал» она работала с 2005 года секретарём, затем технологом, обстоятельства регистрации в качестве ИП не помнит, поскольку зарегистрировалась как ИП и продолжала работать технологом. Когда ФИО5 вышел из состава учредителей, на общем собрании ФИО4 предложено стать ФИО10 организацией, цель заключения договора неизвестна. Став Управляющим руководителем, занималась той же самой работой, что и ранее. Когда была ИП ФИО10 и сейчас, работая генеральным директором, функции не поменялись, рабочее место находится по адресу переулок Хасановцев,14, в кабинете вместе с юристом. Акты выполненных работ подписывались один раз в месяц, перечень выполненных работ не прописывался, сумма по договору была фиксированной, не зависела от производственно-хозяйственной деятельности, отчеты о проделанной работе составляла бухгалтер ФИО9, она же составляла отчетность и сдавала, а ФИО4 подписывала (стр. 35-51 решения).

Данные доказательства правомерно приняты во внимание судом первой инстанции.

На основании вышеизложенного довод апеллянта о неисследовании судом обстоятельств регистрации ИП - Управляющих в качестве индивидуальных предпринимателей является несостоятельным. Вопреки доводам заявителя, данный довод оценен судом, о чем имеются соответствующие выводы, со ссылкой на конкретные материалы проверки.

Довод о неисследовании судом обстоятельств выплаты вознаграждения (заработной платы) ИП - Управляющим также подлежит отклонению.

Как установлено налоговым органом согласно п. 4.1. Договоров № 1, 2 о передаче полномочий Общество обязуется выплачивать Управляющему вознаграждение в порядке и на условиях, предусмотренных Договором. Согласно п. 4.2. Договоров № 1, 2 сумма вознаграждения Управляющему, за услуги, предусмотренные договором, устанавливается в размере, определенном дополнительным соглашением к договору, право на вознаграждение возникает у ФИО10 по истечении каждого месяца. Управляющему устанавливается вознаграждение в размере 20 000 (двадцать тысяч) рублей за каждый календарный день оказания услуг в рамках настоящего договора, НДС не предусмотрен. Управляющий самостоятельно осуществляет учет количества дней оказания услуг. Размер оплаты услуг ФИО10 не зависит от того оказывалась ли услуги в нерабочий, рабочий или праздничный день.

Согласно ст. 720 ГК РФ вознаграждение по гражданско-правовому договору выплачивается на основании акта или иного документа, который подтверждает выполнение работ (оказание услуг). Сумма вознаграждения определяется на основании расчета, который прилагается к акту выполненных работ (услуг).

Вознаграждение по трудовому договору определяется исходя из условий договора и норм труда (должностных обязанностей). Должностные обязанности должны быть перечислены в соответствующей должностной инструкции. При невыполнении работником норм труда, неисполнении трудовых, должностных обязанностей по вине работодателя оплата труда производится в соответствии со ст. 155 ТКРФ.

Фактически оплата обществом за оказанные услуги производилась Управляющим ежемесячно, без привязки к актам выполненных работ, без составления расчета оказанных услуг (стр. 47 - 50 решения налогового органа), вследствие чего, квалифицирована в совокупности с иными обстоятельствами как оплата за выполнение трудовых обязанностей.

При этом, ссылки заявителя жалобы на привлечение к административной ответственности за несвоевременную оплату оказанных услуг, нарушение прав работника на своевременную оплату труда, в данном случае носит предположительный характер, не опровергает вывод налогового органа о наличии фактических сложившихся трудовых правоотношений.

Довод о не проведении налоговым органом сравнения размера трат иных субъектов предпринимательской деятельности, аналогичных по размеру валовой выручки на содержание исполнительного органа, как критерий недоказанности завышенного размера вознаграждения управляющим не может быть принят во внимание, поскольку инспекцией цифровые показатели расходов приведены на основании данных самого налогоплательщика, при этом, инспекцией не указывается на завышенный размер расходов, а приводятся сравнительные данные по расходам, в случае, если в расходы включены затраты по заработной плате директора общества по трудовому договору и, соответственно, вознаграждение ФИО10 по договору гражданско - правового характера, во втором случае, размер расходов для общества является более значительным.

Таким образом, вознаграждение Управляющему выплачивалось систематически, а не по факту оказания услуги, без привязки к объемам оказанных услуг, степени их эффективности для Общества.

Представитель налогоплательщика в судебном заседании суда апелляционной инстанции данные обстоятельства подтвердил.

Так, например, согласно актам оказанных услуг ФИО4 с июля 2018 года установлено увеличение вознаграждения (в июне - 500 000 рублей; с июля по декабрь - 650 000 рублей), с августа 2019 года установлено увеличение вознаграждения (с января по июль - 550 000 рублей; с августа по декабрь - 600000 рублей). В марте 2020 года установлена самая низкая сумма вознаграждения – 300 000 рублей, в апреле - мае 2020 года - 500 000 рублей, (с января по февраль - 600 000 рублей; с июня по декабрь - 600 000 рублей). Показателями работы Общества в проверяемом периоде, отраженными в отчетах ФИО10 ИП ФИО4, были следующие: величина денежного потока (валовая выручка) (в 2019г); заготовлено древесины; количество реализованной древесины (в 2019г); осмотрено лесосек; проведено встреч с контролирующими органами; проведено встреч с контрагентами; произведено лесовосстановление; общество привлечено к ответственности раз; количество работающих; стоимость основных средств на балансе общества; количество основных средств свободных от аренды; проведено противопожарных мероприятий в лесах; проведено проверок использования имущества арендаторами; остаток нереализованной древесины (отсутствуют покупатели) и др.

Из анализа представленных Отчетов Управляющих налоговый орган заключил и суд справедливо поддержал то, что они не отражают достигнутые показатели финансово-хозяйственной деятельности общества за отчетный период (выручка, дебиторская задолженность, кредиторская задолженность, прибыль и др).

Например, заготовка древесины в мае и июне 2018 года равна - 0 м3, а сумма вознаграждения в июне увеличилась; в декабре 2018 года заготовка уменьшилась, а сумма вознаграждения осталась в той же сумме. В ноябре-декабре 2019 года валовая выручка уменьшается, при этом сумма вознаграждения не меняется. Количество заготовленной древесины в октябре 2019 года равно - 0 м3. Сумма вознаграждения не меняется. Количество реализованной древесины в августе 2019 года равно - 0 мЗ. Сумма вознаграждения не меняется. Заготовка древесины в июне, октябре, декабре 2020 года уменьшается, а сумма вознаграждения с июня увеличилась и больше не изменилась, несмотря на имеющиеся показатели.

В этой связи Инспекцией сделан вывод о том, что по характеристикам вознаграждение ФИО10 фактически является заработной платой.

Довод о неисследовании судом форм отчетов ИП -Управляющих также противоречит материалам дела.

Согласно пункту 4.4. договора Управления обществом учет оказанных в течение календарного месяца услуг и составление Акта об оказанных услугах осуществляется Управляющим. Акт об оказанных услугах представляется Обществу для подписания (утверждения, одобрения) в письменной форме в двух экземплярах, подписанных Управляющим и скрепленных печатью, любым доступным способом (через курьера, нарочным, по факсу, заказным письмом с уведомлением) не позднее 10 числа месяца, следующего за отчетным. Утверждение (одобрение) акта Обществом может быть осуществлено в любой форме, позволяющей с определенностью установить его волю.

Согласноп. 5.1 договора управления управляющий обязан отчитываться о своей деятельности письменно и устно непосредственно перед Обществом путем представления соответствующего отчета, по следующим позициям : характеристика хозяйственной деятельности общества, основные финансовые показатели деятельности общества (величина денежного потока, размер чистой прибыли, дебиторской и кредиторской задолженности, маржинального дохода, расходов на оплату труда, показателей оборачиваемости товара и т. п.), их динамика, сведения о результатах мер, принятых управляющим в целях развития бизнеса общества, в том числе повышения его конкурентоспособности, оптимизации управления обществом, информация о движении персонала, экономическое обоснование необходимости изменения величины вознаграждения управляющего. Ежегодный отчет предоставляется Управляющим не позднее 31 марта года, следующего за отчетным годом.

Обязанность управляющих по составлению актов об оказанных услугах и отчетов Управляющих об оказанных услугах корреспондируют условиям договора и его главной цели - повышению эффективности деятельности общества. Вследствие чего, является вполне объяснимым условием договора, в перечисленных документах отражать всю исполненную управляющим работу, проведенную в данном направлении.

Между тем, материалами проверки установлено, что акты об оказанных услугах содержат только одну строчку «Услуги по договору управления, наименование месяца», отчеты согласно показаниям Управляющих вообще не составлялись, (стр.76-79 решения налогового органа).

Так, суд первой инстанции справедливо указал на допросы от 17.05.2022 ФИО5 и ФИО4, которые показали, что отчёты о проделанной работе на собраниях не обсуждались, отчеты для выплаты вознаграждения не составлялись, акты выполненных работ подписывались один раз в месяц, перечень выполненных работ не прописывался, сумма по договору была фиксированной, не зависела от производственно-хозяйственной деятельности, отчеты о проделанной работе составляла бухгалтер ФИО9, она же составляла отчетность и сдавала, а ФИО4 их только подписывала.

Вышеуказанные обстоятельства также подтверждаются показаниями сотрудниками Общества ФИО11, ФИО9

Так, ФИО11 (заместитель директора по лесовосстановлению в ходе допроса протокол от 19.05.2022 № 10-13/178) - супруг ФИО4 - пояснил, что супруга является его непосредственным руководителем, ее рабочее место находится по адресу: переулок Хасановцев, 14, в кабинете юриста; режим работы с 8.00 до 17.00, 5-дневная рабочая неделя, отпуска, больничные - всё в соответствии с трудовым законодательством. Директоры предприятий, в том числе ФИО4, используют служебный транспорт для решения производственных вопросов (стр. 50- 51 Решения).

ФИО9 в ходе допроса (протокол от 16.05.2022 № 10-13/172) пояснила, что работает бухгалтером в ООО «Лесной Урал Сбыт» с 2009 года; по ООО «ПТП Лесной Урал» (ИНН <***>) формирует все документы, звонит Управляющему, который приезжает, просматривает и подписывает отчетность, которая затем отправляется через оператора связи СКБ-Контур; рабочее место Управляющих оборудовано по адресу: <...>.

Аналогичные пояснения представили свидетели ФИО12, ФИО13, ФИО14, ФИО15, ФИО16, ФИО17 (стр. 51-52 решения налогового органа ).

Статья 90 НК РФ регламентирует участие свидетеля в мероприятиях налогового контроля, закрепляет полномочие налогового органа вызывать граждан в качестве свидетелей для дачи показаний в установленном порядке. Данная статья прямо предусматривает, что в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля, при этом перед получением показаний должностное лицо налогового органа предупреждает свидетеля об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний, о чем делается отметка в протоколе, которая удостоверяется подписью свидетеля (пункт 5). Таким образом, довод общества о том, что перечисленные в материалах проверки свидетели являются работниками иной организации, которые информацией о взаимоотношениях общества и предпринимателя не обладали, и как следствие, при данном условии не могли давать пояснения, несостоятельны, как противоречащий вышеприведенному положению ст.90 НК РФ.

Также апелляционный суд учитывает следующее.

Гражданское законодательство регулирует отношения между лицами, осуществляющими предпринимательскую деятельность, или с их участием, исходя из того, что предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг (ст.2 Гражданского кодекса Российской Федерации.)

То есть основной признак для признания деятельности предпринимательской - это систематичность получения дохода. Между тем, налоговое законодательство устанавливает право предпринимателя при ведении предпринимательской деятельности уменьшать полученные доходы, на сумму произведенных расходов, связанной с данной деятельностью .

Согласно п.3.1.3. Договоров № 1, 2 о передаче полномочий общество обязано предоставить Управляющему помещение для размещения и обеспечить его необходимой оргтехникой (компьютерами, множительной техникой), всеми видами средств связи, другим оборудованием, необходимыми для организации и осуществления нормального рабочего процесса по выполнению функций управляющего, предусмотренных договором.

Как установлено материалами проверки по расчетному счету ИП ФИО5, как и по расчетному счету ИП ФИО4 нет расходов на аренду офиса, на покупку канцелярии, на бухгалтера, интернет, телефонию, коммунальные расходы, бензин и т.п.

Изложенное свидетельствует о том, что управляющие индивидуальные предприниматели полностью осуществляли свою деятельность за счет предприятия, включая не только те расходы которое несло общество для организации рабочего места, но и расходы, связанные с исполнением управленческих функций, например, бухгалтерские услуги по составлению отчетов управляющих, актов выполненных работ, которые производила бухгалтер предприятия без оплаты от предпринимателя, использование служебного транспорта, без оформления договора аренды автомобиля с водителем, расходов на бензин и т.д.

Оплата наличными денежными средствами расходов, материалами налоговой проверки не установлено, поскольку кроме расчетных счетов, иные формы оплаты отсутствуют.

Проанализировав представленные в материалы дела документы, допросив свидетелей, Инспекция пришла к правомерному выводу о том, что фактически между Обществом, ФИО5, ФИО4 имели место не гражданско-правовые, а трудовые правоотношения.

Иного из материалов дела не следует, вопреки доводам апелляционной жалобы не доказано.

Следует отметить, что отсутствие расходов, связанных с предпринимательской деятельностью оценен инспекцией как один из критериев, совокупности обстоятельств, свидетельствующих об осуществлении деятельности полностью за счет общества, и в интересах общества. Таким образом, вывод о том, что при заключении с физическими лицами договоров предприятие фактически вступило с ними в трудовые отношения, где предметом являлся непосредственный процесс труда работников по определенной трудовой функции, носящий длящийся характер является правомерным.

Инспекцией при проведении выездной налоговой проверки установлено, что передача полномочий единоличного исполнительного органа ИП- Управляющему ФИО5, ФИО4 является искусственной конструкцией, направленная на минимизацию налоговых обязательств, что в свою очередь является формой злоупотребления правом. Ключевыми обстоятельствами в вопросе применения ООО «ПТП Лесной Урал» схемы минимизации налоговых обязательств «Управляющий - ИП» являются следующие обстоятельства: договор оказания услуг по управлению с ИП-управляющим содержал признаки трудовых отношений (в частности, по договору ООО приняло на себя обязанности по организации рабочего места ИП-управляющего - помещение, мебель, оргтехника, связь, транспорт и др.), при неизменности функций руководством обществом установлено многократное возрастание (вознаграждение ИП ФИО10 ФИО5 относительно заработной платы директора ФИО5 увеличилось примерно в 43 раза) в сравнению с доходами, полученными в рамках трудовых отношений, отсутствовали иные клиенты, кроме ООО « ПТП Лесной Урал», ИП-управляющий подчинялся режиму и графику работы, установленному для сотрудников ООО, что подтверждается допросами сотрудников, вознаграждение управляющему выплачивалось систематически, а не по факту оказания услуги, без привязки к объемам оказанных услуг, степени их эффективности для общества, доходы управляющих проверяемый период складывались преимущественно из денежных средств, полученных от ООО «ПТП Лесной Урал».

Исходя из совокупности перечисленных обстоятельств, налоговым органом сделан вывод, что замена директора на ИП-управляющего не имела иной экономически оправданной цели, помимо минимизации налоговой нагрузки, в том числе в виде минимизации налоговых обязательств по исчислению и перечислению в бюджет НДФЛ и страховых взносов. ООО «ПТП Лесной Урал» допущено уменьшение налоговых обязательств в связи с искажением сведений о совершенной хозяйственной операции по передаче полномочий единоличного исполнительного органа управляющим, отсутствие обоснованной экономической цели на заключение указанной сделки.

В связи с установленными обстоятельствами, вознаграждения, выплаченные Управляющим ИП по Актам оказанных услуг в соответствии с Договором о передаче полномочий, являются заработной платой, денежные средства, перечисленные на расчетные счета ФИО5, ФИО4 в проверяемом периоде признаны налоговым органом скрытой формой оплаты труда указанным лицам, с которой общество как страхователь не исчислило и не уплатило страховые взносы, а как налоговый агент - не исчислило, не удержало и не перечислило в установленный законодательством срок НДФЛ.

ФНС России в письме от 27.12.2019 № БС-3-11/11131@ отмечает, что если по договору гражданско-правового характера (ГПД) физическое лицо фактически будет выполнять трудовую функцию, то он может быть переквалифицирован в трудовой договор. Основные критерии для признания отношений трудовыми являются:

- постоянная заработная плата;

- указана трудовая функция (работа по должности, профессии, специальности);

- систематическое выполнение одной и той же работы;

- неустановленные сроки исполнения договора.

Отклоняя доводы заявителя о том, что акты по оказанным услугам составлены по унифицированной форме и дополняются отчетами управляющего, которые признаны участниками общества достоверными и утверждены, суд правомерно исходил из того, что предпринимателями выполнялась однотипная работа длительный период, акт выполнения работ составлялся единожды в месяц, а не после каждой оказанной услуги. Денежные средства поступали ежемесячно, что говорит о постоянном получении дохода и относится к характеристикам трудового договора.

Согласно пункту 77 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 23.06.2015 № 25 «О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» при установлении в ходе налоговой проверки факта занижения налоговой базы вследствие неправильной юридической квалификации налогоплательщиком совершенных сделок и оценки налоговых последствий их исполнения налоговый орган, руководствуясь подпунктом 3 пункта 2 статьи 45 НК РФ, вправе самостоятельно осуществить изменение юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика и обратиться в суд с требованием о взыскании доначисленных налогов.

Если суд на основании оценки доказательств, представленных налоговым органом и налогоплательщиком, придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения не учел операции либо учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания данной операции или совокупности операций в их взаимосвязи.

Вопреки позиции заявителя жалобы, приведенные заявителем обстоятельства не свидетельствуют об ошибочности выводов инспекции в целом, поскольку налоговым органом во внимание принята совокупность доказательств.

Совокупность установленных в ходе выездной налоговой проверки обстоятельств, таких как взаимозависимость и подконтрольность ФИО5 и ФИО4; осуществление ИП ФИО5, ИП ФИО4 только текущей деятельности Общества, отсутствие иных контрагентов и источников получения дохода, собственных расходов, связанных с ведением предпринимательской деятельности; длительный характер деятельности управляющего, которая не исчерпывалась оказанием разовых услуг по заданиям Общества; неизменности функций управляющего в рамках договора оказания услуг и генерального директора в рамках трудового договора, при значительном росте вознаграждения; отсутствие привязки размера вознаграждения к объемам оказанных услуг, степени их эффективности для Общества; отсутствие полного раскрытия заявленных в первичных учетных документах заявленных операций и формальность составления первичных учетных документов, не содержащих количественных показателей, позволяющих определить эффективность работы управляющего; отсутствие расходов ИП, связанных с выполнением договора управления, полное обеспечение деятельности ИП Обществом, что так же отразилось на размере расходов Общества; формирование бухгалтерской отчетности работниками Общества в рамках трудовых отношений; прекращение деятельности ФИО5 и ФИО4 в качестве индивидуальных предпринимателей и заключение впоследствии трудового договора, свидетельствует о формальном использовании Обществом конструкции договора оказания услуг в целях получения налоговой выгоды, в том числе в виде минимизации налоговых обязательств по исчислению и перечислению в бюджет НДФЛ и страховых взносов.

При этом апелляционный суд учитывает, что при расчете суммы доначисленных обязательств инспекцией были учтены произведенные контрагентами платежи.

При таких обстоятельствах, является правильным вывод суда первой инстанции, что оспариваемое решение инспекции соответствует закону, оснований для признания его незаконным и отмены не имеется.

Указания жалобы на период регистрации контрагентов в качестве ИП, осуществление ими иных видов деятельности выводы суда первой инстанции не опровергает.

Доказательства осуществления деятельности по управлению юридическими лицами контрагентами в материалы дела не представлено.

Все иные доводы апелляционной жалобы заявителя, аналогичны доводам, изложенным при подаче заявления, выражают несогласие с выводами суда первой инстанции и по существу направлены на иную оценку представленных заинтересованным лицом в материалы дела доказательств в обоснование заявленных требований, которые были полно и всесторонне исследованы судом первой инстанции и им дана надлежащая правовая оценка. Оснований для иной оценки собранных по делу доказательств у суда апелляционной инстанции не имеется.

Иное толкование заявителем положений законодательства, а также иная оценка обстоятельств спора не свидетельствуют о неправильном применении судом первой инстанции норм материального права.

Самостоятельных доводов в части признания не действительным решения МИФНС России по СО № 10-13/1022 от 23.09.2022 в части начисления пени за период 01.04.2022 по 01.10.2022 заявителем жалобы не приведено, выводы суда первой инстанции соответствуют представленным в материалы дела доказательствам.

Доводы апелляционной жалобы не опровергают выводы суда первой инстанции, не свидетельствуют о неправильном применении и нарушении им норм материального и процессуального права.

Неправильного применения либо нарушения норм материального и процессуального права, влекущих отмену судебного акта, по данному делу не установлено. Учитывая изложенное, у суда апелляционной инстанции не имеется правовых оснований, предусмотренных статьей 270 АПК РФ, для отмены или изменения решения суда первой инстанции.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ государственная пошлина по апелляционной жалобе относится на заявителя апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 АПК РФ, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Свердловской области от 25 мая 2023 года по делу № А60-3115/2023 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий

Судьи

Т.С. Герасименко

Е.Ю. Муравьева

Е.М. Трефилова