ул. Пушкина, 112, г. Пермь, 614068
e-mail: 17aas.info@arbitr.ru
П О С Т А Н О В Л Е Н И Е
№ 17АП-11799/2023-АК
г. Пермь
13 ноября 2023 года Дело № А60-29091/2023
Резолютивная часть постановления объявлена 08 ноября 2023 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 13 ноября 2023 года.
Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Васильевой Е.В.,
судей Муравьевой Е.Ю., Шаламовой Ю.В.
при ведении протокола судебного заседания секретарем Шляковой А.А.
при участии с использованием системы веб-конференции информационной системы «Картотека арбитражных дел»:
от общества с ограниченной ответственностью «Диамант» - ФИО1, паспорт, доверенность от 25.05.2023, диплом;
от Инспекции Федеральной налоговой службы по Верх-Исетскому району г. Екатеринбурга – ФИО2, паспорт, доверенность от 22.12.2022, диплом;
лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,
рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Верх-Исетскому району г. Екатеринбурга
на решение Арбитражного суда Свердловской области
от 31 августа 2023 года
по делу № А60-29091/2023
по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Диамант» (ИНН <***>, ОГРН <***>)
к Инспекции Федеральной налоговой службы по Верх-Исетскому району г.Екатеринбурга (ИНН <***>, ОГРН <***>)
об оспаривании решения от 09.01.2023 № 35 в части доначисления налога в сумме 26 000 руб. и начисления штрафа в сумме 5200 руб.,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью «Диамант» (далее – заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Верх-Исетскому району г. Екатеринбурга (далее – инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 09.01.2023 № 35 в части доначисления налога в сумме 26 000 руб. и начисления штрафа в сумме 5200 руб.
Решением Арбитражного суда Свердловской области от 31 августа 2023 года заявленные требования удовлетворены, оспариваемое решение признано недействительным в полном объеме (в части доначисления налога в сумме 26000 рублей и начисления штрафа в сумме 5200 рублей). С инспекции в пользу общества взыскано 3000 рублей в возмещение судебных расходов по уплате государственной пошлины.
Налоговый орган с решением суда не согласен, обжаловал его в порядке апелляционного производства, в жалобе просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт, отказав обществу в удовлетворении заявленных требований.
По мнению налогового органа, выплаты, произведенные обществом в пользу ФИО3 по договору аренды квартиры под офис, противоречат смыслу и нормам Федерального закона от 27.11.2018 № 422-ФЗ «О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима «Налог на профессиональный доход». Согласно положениям статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) подлежат обложению налогом на доходы физических лиц (НДФЛ). Помещение предоставлено физическим лицом обществу в целях, не отвечающих назначению жилого помещения, а закон связывает право на уплату налога на профессиональный доход (НПД) именно со сдачей в аренду жилых помещений. Формулировка, отраженная в договоре аренды: «для проживания сотрудников и осуществления трудовых функций» - является формальной и указана с целью получения налоговой экономии.
В судебном заседании представитель инспекции на доводах жалобы настаивал.
Заявитель с доводами апелляционной жалобы не согласен по мотивам, указанным в отзыве, просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 АПК РФ.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена камеральная проверка представленного обществом расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма № 6-НДФЛ) за 2020 год, по результатам которой составлен акт налоговой проверки от 09.11.2022 и вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 09.01.2023 № 35.
Указанным решением общество, как налоговый агент, привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 123 НК РФ в виде штрафа в размере 5200 рублей за неправомерное неудержание и неперечисление НДФЛ (13%) в сумме 26000 руб. с доходов, выплаченных своему директору ФИО3. Помимо штрафа, обществу предложено перечислить в бюджет указанную сумму налога, а также уплатить пени.
Решением УФНС России по Свердловской области № 13-06/08101@ от 21.03.2023 апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения, обжалуемое решение утверждено и вступило в силу с даты его утверждения.
Не согласившись с решением инспекции в части доначисления налога и штрафа, общество обратилось в арбитражный суд с рассматриваемыми требованиями.
Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции пришел к выводу, что законодательством не предусмотрено ограничение обложения налогом на профессиональный доход арендной платы, получаемой физическим лицом за передачу в аренду жилых помещений лицу, которое одновременно является (либо являлось менее двух лет назад) его работодателем.
Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, обсудив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 208 НК РФ к доходам от источников в Российской Федерации относятся доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использования имущества, находящегося в Российской Федерации.
Частью 1 статьи 210 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 названного Кодекса.
Согласно статьям 24, 226 НК РФ общество является налоговым агентом в отношении доходов, выплачиваемых физическим лицам, и в связи с этим обязано исчислять, удерживать у налогоплательщика и перечислять в бюджет налог на доходы физических лиц. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. При невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан не позднее одного месяца с даты окончания налогового периода, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме налога
В соответствии с пунктом 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.
Согласно части 7 статьи 2 Федерального закона от 27.11.2018 № 422-ФЗ «О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима «Налог на профессиональный доход» (далее – Закон № 422-ФЗ») профессиональный доход – доход физических лиц от деятельности, при ведении которой они не имеют работодателя и не привлекают наемных работников по трудовым договорам, а также доход от использования имущества.
Частью 1 статьи 4 Закона № 422-ФЗ установлено, что налогоплательщиками НПД признаются физические лица, в том числе индивидуальные предприниматели, перешедшие на специальный налоговый режим в порядке, установленном настоящим Федеральным законом.
В силу части 8 статьи 2 Закона № 422-ФЗ физические лица, применяющие указанный специальный налоговый режим, освобождаются от налогообложения НДФЛ в отношении доходов, являющихся объектом налогообложения НПД.
В соответствии с частью 1 статьи 6 Закон №422-ФЗ объектом налогообложения НПД признаются доходы от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав).
Ограничения на применение данного специального налогового режима установлены частью 2 статьи 4 и частью 2 статьи 6 Закона № 422-ФЗ.
Так, согласно части 2 статьи 6 Закона № 422-ФЗ не признаются объектом налогообложения НПД:
доходы, получаемые в рамках трудовых отношений;
доходы от передачи имущественных прав на недвижимое имущество (за исключением аренды (найма) жилых помещений) (пункт 3);
доходы от оказания (выполнения) физическими лицами услуг (работ) по гражданско-правовым договорам, при условии, что заказчиками услуг (работ) выступают работодатели указанных физических лиц или лица, бывшие их работодателями менее двух лет назад (пункт 8).
В соответствии со статьей 10 Закона № 422-ФЗ налоговые ставки устанавливаются в следующих размерах:
4 процента в отношении доходов, полученных налогоплательщиками от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) физическим лицам;
6 процентов в отношении доходов, полученных налогоплательщиками от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) индивидуальным предпринимателям и юридическим лицам.
В ходе проверки установлено, что ФИО3 состоит на налоговом учете в качестве налогоплательщика НПД с 08.09.2020, одновременно находится в трудовых отношениях с ООО «Диамант» (является его директором с 09.08.2017 по настоящее время, а также единственным участником). В частности, в 2020 году ее доход по трудовому договору составил 226 700 руб.
С сентября по декабрь 2020 года обществом в пользу ФИО3 на основании чеков, сформированных в мобильном приложении «Мой налог», перечислены денежные средства в общей сумме 200 000 руб. (по 50 000 руб. за каждый из 4 месяцев).
В обоснование освобождения доходов в сумме 200 000 руб. от НДФЛ общество представило в ходе камеральной проверки договор «аренды квартиры под офис» от 09.09.2020, согласно которому ФИО3 (арендодатель) передает обществу (арендатору) в пользование квартиру, расположенную по адресу: <...> кв.658 (юридический адрес ООО «Диамант»). За пользование помещением наниматель оплачивает арендодателю плату в размере 50 000 рублей в месяц (пункт 4.1 договора).
Признавая применение в отношении этого дохода режима НПД неправомерным, налоговый орган обоснованно исходил из того, что в силу пункта 3 части 2 статьи 6 Закона № 422-ФЗ физическое лицо вправе применять специальный налоговый режим в виде НПД в отношении доходов, получаемых им от сдачи в аренду жилого помещения, а от сдачи в аренду иного недвижимого имущества – нет.
Из договора аренды от 09.09.2020, приложенного к нему акта «приема-передачи квартиры под офис» от 09.09.2020 (л.д.28), сведений Единого государственного реестра юридических лиц (ЕГРЮЛ) следует, что квартира по вышеуказанному адресу передана ФИО3 своему обществу под офис, а именно: для государственной регистрации юридического лица по месту жительства своего учредителя.
В соответствии со статьей 671 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) по договору найма жилого помещения одна сторона – собственник жилого помещения или управомоченное им лицо (наймодатель) – обязуется предоставить другой стороне (нанимателю) жилое помещение за плату во владение и пользование для проживания в нем (пункт 1).
Юридическим лицам жилое помещение может быть предоставлено во владение и (или) пользование на основе договора аренды или иного договора. Юридическое лицо может использовать жилое помещение только для проживания граждан (пункт 2).
Однако, как предусмотрено пунктом 4 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 61 «О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с недостоверностью адреса юридического лица», учитывая, что адрес юридического лица определяется местом нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, а в случае отсутствия постоянно действующего и исполнительного органа – иного органа или лица, имеющих право действовать от имени юридического лица без доверенности (пункт 2 статьи 54 ГК РФ), и может отличаться от адреса, по которому осуществляется непосредственная деятельность юридического лица, в том числе хозяйственная (производственный цех, торговая точка и т.п.), регистрирующий орган не вправе отказывать в государственной регистрации на основании того, что помещение или здание, адрес которого указан для целей осуществления связи с юридическим лицом, непригодно для осуществления деятельности юридического лица в целом либо вида деятельности, который указан в документах, представленных для государственной регистрации. В то же время регистрация по адресу жилого объекта недвижимости допустима только в тех случаях, когда собственник объекта дал на это согласие; согласие предполагается, если названный адрес является адресом места жительства учредителя (участника) или лица, имеющего право действовать от имени юридического лица без доверенности.
Таким образом, вышеуказанная квартира предоставлена ФИО3 своему обществу для внесения в ЕГРЮЛ адреса государственной регистрации юридического лица.
Фактическое проживание в данной квартире работников общества ничем не подтверждается. Одно лишь указание на это в пункте 2.4 договора опровергается противоположным условием, указанным в акте приема-передачи квартиры. Вопреки доводам общества, этот акт является неотъемлемой частью договора аренды, поэтому не может признаваться менее значимым при толковании условий договора.
Кроме того, как установлено инспекцией, среднесписочная численность общества в 2020-2021гг. составляет 1 человек, то есть единственным работником общества является ФИО4, предоставление которой квартиры в пользование лишено смысла либо означает получение ею от работодателя дохода в виде материальной выгоды, который также подлежат обложению НДФЛ.
Из пояснительной записки к проекту федерального закона «О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима «Налог на профессиональный доход» следует, что льготный режим в виде НПД предназначен для физических лиц, получающих доходы от деятельности при осуществлении которой они не имеют работодателя и не привлекают наемных работников по трудовым договорам.
Применяющие режим налогообложения налогоплательщики освобождаются от уплаты НДФЛ в отношении доходов, являющихся объектом налогообложения НПД, налога на добавленную стоимость. Кроме того, плательщикам налога дано право уплачивать страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в добровольном порядке с ограничением максимального размера таких взносов (в то время как работодатели уплачивают с доходов в пользу физических лиц страховые взносы по общей ставке 30%, пункт 2 статьи 425 НК РФ).
Целью принятия законопроекта являлось увеличение числа физических лиц, ведущих деятельность в правовом поле, а соответственно и поступления от них дохода в бюджет. В частности, к льготному режиму отнесено получение дохода от сдачи в аренду (найм) собственных жилых помещений.
Поскольку жилое помещение, указанное в договоре аренды от 09.09.2020, предоставлено ФИО3 обществу в целях, не отвечающих договору аренды (найма) жилого помещения (статья 671 ГК РФ), а закон связывает право на уплату НПД именно со сдачей в аренду (найм) жилых помещений, постольку выплаты в рамках договора от 09.09.2020 не могут быть отнесены к объекту налогообложения НПД и, следовательно, подлежат налогообложению НДФЛ.
Заключение договора аренды между обществом и ФИО3 не имело целью использование последней своего жилья для получения дохода от сдачи его в аренду. Спорный доход полученФИО3 от общества, единственным участником и директором которого она является, что явно не соответствует целям введения НПД.
Выводы апелляционного суда подтверждаются также сложившейся судебной практикой (№А60-62971/2021).
На основании изложенного решение суда следует отменить, заявителю в признании недействительным доначисления НДФЛ в размере 26000 руб. отказать.
В соответствии с пунктом 1 статьи 123 НК РФ неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.
Поскольку инспекцией установлено неправомерное неудержание и неперечисление обществом в бюджет НДФЛ в сумме 26000 руб., привлечение его к ответственности по пункту 1 статьи 123 НК РФ является законным и обоснованным.
Однако статьей 112 НК РФ предусмотрены обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.
Подпунктом 3 пункта 1 статьи 112 Кодекса регламентировано, что обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются и иные обстоятельства (помимо указанных в подпунктах 1 и 2 пункта 1 статьи 112 НК РФ), которые могут быть признаны судом смягчающими ответственность.
Обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговой санкции.
На основании пункта 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ.
Таким образом, в соответствии с изложенными нормами налоговый орган при рассмотрении вопроса о привлечении налогоплательщиков к налоговой ответственности обязан выяснять наличие обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика, предлагать ему представить соответствующие документы, и учитывать данные обстоятельства при определении суммы штрафа.
Арбитражный суд при оценке обоснованности и законности оспариваемого решения налогового органа вправе проверять соразмерность примененной меры ответственности, и с учетом установленных в судебном порядке обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность, вправе изменить оспариваемое решение налогового органа в части определения размера налоговой санкции.
В силу положений статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.
Как следует из материалов дела, общество привлекается к налоговой ответственности впервые, не исчислило и не удержало НДФЛ со спорных доходов в 2020 году, то есть когда практика применения Закона № 422-ФЗ только стала формироваться.
При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции пришел к выводу о необходимости снижения штрафа по пункту 1 статьи 123 НК РФ в четыре раза (до 1300 рублей).
Таким образом, заявленные требования следует удовлетворить частично, признав недействительным решение инспекции в части привлечения к ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в сумме, превышающей 1300 рублей.
В соответствии с пунктом 3 части 4 статьи 201 АПК РФ в резолютивной части решения по делу об оспаривании ненормативных правовых актов, решений органов, осуществляющих публичные полномочия, должно содержаться указание на признание оспариваемого акта недействительным или решения незаконным полностью или в части и обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя либо на отказ в удовлетворении требования заявителя полностью или в части.
В силу статьи 110 АПК РФ судебные расходы заявителя по уплате госпошлины в размере 3000 руб. относятся на налоговый орган, в том числе при частичном удовлетворении заявленных требований, в связи с чем оснований для изменения пункта 3 резолютивной части решения суда у апелляционного суда не имеется.
Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд
ПОСТАНОВИЛ:
Решение Арбитражного суда Свердловской области от 31 августа 2023 года по делу № А60-29091/2023 отменить в части, изложив пункты 1-2 резолютивной части решения в следующей редакции:
«1. Заявленные требования удовлетворить частично.
Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Верх-Исетскому району г. Екатеринбурга № 35 от 09.01.2023 в части привлечения ООО «Диамант» к ответственности за совершение налогового правонарушения по статье 123 НК РФ в виде штрафа в сумме, превышающей 1300 рублей.
Обязать Инспекцию Федеральной налоговой службы по Верх-Исетскому району г. Екатеринбурга устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью «Диамант».
2. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказать».
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного
производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.
Председательствующий
Е.В. Васильева
Судьи
Е.Ю. Муравьева
Ю.В. Шаламова
