СЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

№ 17АП- 0 /2017-АК

г. Пермь

14 сентября 2017 года                                                   Дело № А60-619/2017­­

Резолютивная часть постановления объявлена 07 сентября 2017 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 14 сентября 2017 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Васильевой Е. В.

судей Борзенковой И.В., Щеклеиной Л.Ю.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Державиной А.В.,

при участии:

от заявителя общества с ограниченной ответственностью «Промышленный Перлит» – Попова С.Л., доверенность от 28.12.2016,

от заинтересованного лица Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 28 по Свердловской области – ФИО2,  доверенность от 27.03.2017, ФИО3, доверенность от 01.02.2017,

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу заявителя общества с ограниченной ответственностью «Промышленный Перлит»

на решение Арбитражного суда Свердловской области

от 16 мая 2017 года

по делу № А60-619/2017

принятое судьей И.В. Хачевым

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Промышленный Перлит» (ИНН <***>, ОГРН <***>)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 28 по Свердловской области

о признании ненормативных правовых актов недействительными

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Промышленный Перлит» (далее – заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 28 по Свердловской области (далее – налоговый орган, инспекция) от 09.08.2016 № 1729 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области от 28.10.2016 № 1266/16.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 16 мая 2017 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с указанным решением, заявитель обратился в суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда отменить, заявленные требования удовлетворить.

В обоснование апелляционной жалобы заявитель ссылается на отсутствие у него обязанности по восстановлению к уплате налога на добавленную стоимость (далее – НДС), поскольку на конец 2015 года остатков товарно-материальных ценностей (далее также – ТМЦ) у общества не имелось. Аналитические регистры бухгалтерского учета, первичные документы, подтверждающие достоверность показателей налоговой и бухгалтерской отчетности были представлены налоговому органу по каналам электронной связи; в подтверждение того, что в учете заявителя произошла ошибка, в материалы дела заявителем представлены бухгалтерская справка об ошибке, акт об исправлении ошибки, справка о движении упаковки.

В заседании суда апелляционной инстанции 03.08.2017 общество на жалобе настаивало, поясняло, что все первичные документы и регистры бухгалтерского учета (акты на списание сырья в производство, акты взаимозачетов, оборотно-сальдовые ведомости, анализ счетов, акты инвентаризации, приказы об отпускной цене) представлены частично налоговому органу, в материалы судебного дела – в полном объеме.

Представитель налогового органа против удовлетворения апелляционной жалобы возражал, заявив, что доказательств, имеющихся в деле, недостаточно, поскольку отсутствуют документы по оприходованию товара (товарные накладные), счета-фактуры на покупку материалов, а также отсутствует обобщающая таблица, из которой видно, какое количество материалов было закуплено в 2015году, из них сколько списано в производство и сколько реализовано в 2015году.

Поскольку стоимость ТМЦ, оставшихся у общества на конец 2015 года имеет определяющее значение для решения о вопроса о необходимости восстановления НДС к уплате, определением от 03.08.2017 апелляционный суд отложил судебное разбирательство и обязал налоговый орган проверить первичные и аналитические документы, представленные обществом в подтверждение товарных остатков по состоянию на 01.01.2016.

Определением от 29.08.2017 судом в порядке, предусмотренном п.2 ч.3 ст.18 АПК РФ, произведена замена судьи Савельевой Н.М. на судью Борзенкову И.В., судьи Гуляковой Г.Н. на судью Щеклеину Л.Ю., дело назначено к рассмотрению под председательством судьи Васильевой Е.В. После замены судей рассмотрение дела начато сначала.

В судебном заседании 31.08.2017 представитель заявителя на апелляционной жалобе настаивал, заявил ходатайство о приобщении к материалам дела дополнений с приложением документов, направленных в суд 28.08.2017; налоговый орган представил дополнения к отзыву от 25.08.2017.

Документы к делу приобщены, поскольку они представлены во исполнение определения суда.

Поскольку налоговый орган заявил об отсутствии информации о приобретении и оприходовании ТМЦ по 6 счетам-фактурам, заявитель просил приобщить к делу эти счета-фактуры и иные документы, приложенные к заявлению от 29.08.2017.

Для сопоставления инспекцией этих счетов-фактур с иными учетными документами налогоплательщика судом объявлен перерыв до 07.09.2014.

После перерыва в судебном заседании 07.09.2017 представитель общества заявил ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств, приложенных к заявлению от 01.09.2017.

Документы к делу приобщены, как и пояснения инспекции по этим документам от 06.09.2017.

Представитель заявителя в судебном заседании доводы жалобы поддержал, просит решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу – удовлетворить.

Представитель заинтересованного лица в судебном заседании поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, решение суда первой инстанции считает законным и обоснованным, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Законность и обоснованность судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном ст.266, 268 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, по результатам камеральной проверки декларации общества по НДС за 4 квартал 2015 года инспекцией составлен акт от 11.05.2016 года № 771 и вынесено решение от 09.08.2016 №1729 о привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Установив, что с 01.01.2016 общество переходит на упрощенную систему налогообложения (далее – УСН), а в период применения общей системы налогообложения (с 06.11.2013 по 31.12.2015) применяло налоговые вычеты по НДС (общая сумма заявленных вычетов составила 10  759 963 руб., в том числе за 2015 год – 4 654 144 руб.) и на конец 2015 году у налогоплательщика имеются неизрасходованные ТМЦ стоимостью 5329 тыс. руб. (строка «запасы» бухгалтерского баланса общества на 31.12.2015), налоговый орган пришел к выводу о наличии у общества обязанности восстановить НДС к уплате в сумме 959 220 руб. (5 329 000 руб. х 18%).

После неоднократного уточнения обществом данных бухгалтерского баланса инспекция доначислила ему НДС за 4 квартал 2015г. в сумме 922 608 руб., соответствующие пени в сумме 55505,12 руб. и штраф по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 184 521,60 руб.

Решением УФНС России по Свердловской области от 28.10.2016 года № 1266/16 решение Инспекции от 09.08.2016 года № 1729 оставлено без изменения.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований, пришел к выводу, что доводы заявителя, связанные с ошибкой программы 1С и отсутствии товарных запасов на момент перехода на УСН, судом не принимаются, так как не подтверждены надлежащими доказательствами.

Исследовав доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, а также заслушав в судебном представителей сторон, апелляционный суд пришел к следующим выводам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.11 НК РФ УСН организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Согласно пункту 2 статьи 346.11 организации, применяющие УСН, не являются налогоплательщиками НДС, за исключением случаев, установленных названной статьей.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам) в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг) для осуществления операций, указанных в пункте 2 названной статьи.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов – в размере  суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

При переходе налогоплательщика на специальные налоговые режимы суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам) в порядке, предусмотренном главой 21, подлежат восстановлению в налоговом периоде, предшествующем переходу на указанные режимы.

Как следует из материалов дела, ООО «Промышленный перлит» (ИНН: <***>) в период с 06.11.2013 года по 31.12.2015 года применяло общую систему налогообложения и в силу ст.143 НК РФ являлось плательщиком НДС. С 01.01.2016 года общество перешло на УСН и, таким образом, обязано восстановить к уплате НДС, ранее принятый к вычету.

После получения акта проверки общество представило в налоговый орган уточненную (№ 2) декларацию по налогу на прибыль организаций за 2015 год  (от 26.05.2015), заявив дополнительную сумму расходов на 5329 тысяч рублей, на эту же сумму увеличены убытки. Кроме того, представлен уточненный (№ 1) бухгалтерский баланс за 2015 год, в котором запасы равны нулю, непокрытый убыток увеличен на 5329 тыс. рублей.

В третьей уточненной декларации по налогу на прибыль за 2015 год (от 17.06.2016 общество вновь скорректировало расходы и убытки на 5329 тысяч рублей (уменьшило их), а в уточненном (№ 2) бухгалтерском балансе указало «прочие оборотные активы» на 3019 тысяч рублей (ранее этот показатель был равен нулю).

При таких обстоятельствах является обоснованным критичный подход суда первой инстанции к доводам общества о бухгалтерской ошибке.

Вместе с тем сами по себе данные бухгалтерского баланса не могут служить основанием для доначисления обществу НДС.

В материалы дела общество в подтверждение отсутствия остатков ТМЦ представило акты списания материалов, акт инвентаризации (л.д.28-44), распечатки оборотно-сальдовых ведомостей по счету 10, 20, а также счета-фактуры и первичные документы в подтверждение реализации товара (л.д.8-11 том 3).

Как указано в пункте 78 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 №57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» (далее – постановление №57), из положений статей 88, 89, 100, 101, 139 НК РФ следует, что право налогового органа осуществлять сбор доказательств, равно как и право налогоплательщика знакомиться с этими доказательствами, представлять возражения против выводов налогового органа и подтверждающие такие возражения доказательства, предоставляются им на всех стадиях осуществления налогового контроля вплоть до вынесения вышестоящим налоговым органом решения по жалобе налогоплательщика на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

При этом в силу пункта 8 статьи 101 Кодекса в названных решениях среди прочего должны быть изложены обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения и (или) обстоятельства, послужившие основанием для доначисления налога и пеней, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов.

В связи с этим судам необходимо исходить из того, что по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора.

В случае представления дополнительных доказательств суд по ходатайству лица, участвующего в деле, вправе в целях предоставления другой стороне возможности ознакомления с ними и представления опровергающих их доказательств объявить перерыв в судебном заседании или отложить судебное разбирательство. При этом в целях получения доказательств, опровергающих дополнительные доказательства, лицо, участвующее в деле, вправе заявлять ходатайство об истребовании судом необходимых доказательств с обоснованием причин невозможности самостоятельного получения этих доказательств.

Таким образом, проверяя обоснованность доначисления НДС, суд не мог ограничиваться лишь теми доказательствами, что представлены в ходе проверки.

После представления налогоплательщиком 16.08.2017 в налоговый орган развернутого реестра учета материалов по счету 10 «Материалы» налоговый орган установил, что в этом реестре отсутствуют сведения о товаре, по которому общество завило к вычету НДС по 6 счетам-фактурам на общую сумму 3 403 220 руб., в том числе НДС – 519 405,23 руб. (стр. 2 пояснений от 25.08.2017). То есть из документов не видно, что товар на эту сумму был реализован налогоплательщиком до конца 2015 года. Между тем принятие обществом к вычету НДС в сумме 519 405,23 руб. подтверждается данными книги покупок общества за 1-4 кварталы 2015г.

В ответ на эти доводы налогоплательщик с пояснениями от 29.08.2017 представил спорные счета-фактуры (универсальные передаточные документы, далее также –УПД). Из счетов-фактур от 08.05.2015, 21.07.2015, 30.09.2015 и 05.10.2015 видно, что фактически налогоплательщиком по ним приобретены работы, услуги и оборудование, которые оприходованы на счет 20 «Основное производство».

Налоговый орган факт списания стоимости товаров (работ, услуг), заявленных в счетах-фактурах от 08.05.2015, 21.07.2015, 30.09.2015 и 05.10.2015, в основное производство и, таким образом, использование их в деятельности, облагаемой НДС, не оспорил.

По оставшимся двум счетам-фактурам от 02.11.2015 и 03.12.2015 (на приобретение вспученного перлитового песка у ООО «Промышленный Перлит» ИНН <***>) налогоплательщик пояснил, что товар не был оприходован на счет 10, а сразу списывался на счет 43 «Готовая продукция».

Суд апелляционной инстанции предложил обществу представить доказательства перепродажи товара, указанного в счетах-фактурах от 02.11.2015 и 03.12.2015 на 333 254,24 руб. и 360 067,80 руб. соответственно (без учета НДС).

После перерыва налогоплательщик вместе с пояснениями от 01.09.2017 представил выписку со счета 43, а также счета-фактуры (УПД) за период с 29.10.2015 по 01.12.2015 в подтверждение реализации вспученного перлитового песка в адрес двух покупателей (перечень УПД приведен на стр.4 пояснений налогового органа от 06.09.2017).

Налоговый орган заявил о недостоверности представленной обществом копии УПД от 30.10.2015 №1341 и представил в дело копию этого же УПД, полученную от покупателя общества.

Сравнив указанные копии, суд признал обоснованными доводы инспекции о том, что фактически товар по УПД от 30.10.2015 №1341 передан  налогоплательщиком покупателю 30.10.2015 (в соответствии с датой, проставленной в графе 16 УПД).

В соответствии со ст.9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.

Первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным – непосредственно после его окончания (пункт 3 статьи 9).

В первичном учетном документе допускаются исправления, если иное не установлено федеральными законами или нормативными правовыми актами органов государственного регулирования бухгалтерского учета. Исправление в первичном учетном документе должно содержать дату исправления, а также подписи лиц, составивших документ, в котором произведено исправление, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц (пункт 7 статьи 9).

С учетом изложенного и в отсутствие заверенных двусторонних исправлений в представленных УПД апелляционный суд пришел к выводу, что приобретенный обществом 02.11.2015 и 03.12.2015 (на 333 254,24 руб. и 360 067,80 руб. соответственно) не мог быть реализован им на основании УПД, передача товара по которым состоялась ранее указанных дат. При этом на начало отчетного периода у общества имелся остаток вспученного перлитового песка.

При таких обстоятельствах выводы инспекции о наличии у общества на конец 2015 года ТМЦ, не использованных в деятельности, облагаемой НДС, следует признать обоснованными в части стоимости таких ТМЦ в сумме 818 120 руб., в том числе НДС – 124 797,96 руб.

На основании изложенного решение суда следует отменить, требования общества удовлетворить частично, признав недействительным решение инспекции в части НДС в размере, превышающем 124 797 руб. 96 коп., соответствующих пени и штрафов. В остальной части требования заявителя удовлетворению не подлежат.

По общему правилу (исходя из результата рассмотрения настоящего дела), расходы заявителя по уплате государственной пошлины в сумме 4500 руб. подлежат отнесению на налоговый орган, решение которого признано частично недействительным (ст.110 АПК РФ, пункт 5 информационного письма Президиума ВАС РФ от 13.03.2007 № 117 «Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации»).

Между тем частью 1 ст.111 АПК РФ предусмотрено, что в случае, если спор возник вследствие нарушения лицом, участвующим в деле, претензионного или иного досудебного порядка урегулирования спора, предусмотренного федеральным законом или договором, арбитражный суд относит на это лицо судебные расходы независимо от результатов рассмотрения дела.

Как уже указано в решении, по общему правилу, сбор и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора.

В случае представления в суд дополнительных доказательств, не раскрытых в ходе досудебного разрешения налогового спора, суд независимо от результатов рассмотрения дела может применительно к части 1 статьи 111 АПК РФ отнести судебные расходы по делу полностью или в части на сторону, представившую в суд такие доказательства, при отсутствии объективных препятствий к их своевременному представлению (пункт 78 постановления №57).

Из решения инспекции следует (стр.8) и заявителем документально не опровергнуто, что аналитические регистры бухгалтерского учета, первичные документы в подтверждение показателей отчетности налогоплательщиком в ходе проверки не представлены. Между тем основанием для признания решения инспекции недействительным явилось представление заявителем в материалы настоящего дела первичных и иных документов, подтверждающих остатки ТМЦ общества на конец 2015 года.

Поскольку спор возник вследствие нарушения налогоплательщиком предусмотренного Кодексом досудебного порядка урегулирования спора, на основании ст.111 АПК РФ суд относит судебные расходы заявителя по уплате государственной пошлины в сумме 4500 руб. на него.

Руководствуясь статьями  110, 176, 258, 266, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 16 мая 2017 года по делу № А60-619/2017 отменить.

Заявленные требования удовлетворить частично.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 28 по Свердловской области от 09.08.2016 № 1729 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации, в части доначисления НДС в размере, превышающем 124797 руб. 96 коп., соответствующих пени и штрафов.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 28 по Свердловской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью «Промышленный Перлит».

В остальной части заявленные требования оставить без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.