СЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ул. Пушкина, 112, г. Пермь, 614068

e-mail: 17aas.info@arbitr.ru

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

№ 17АП-14510/2023-АК

г. Пермь

08 февраля 2024 года Дело № А60-15817/2023­­

Резолютивная часть постановления объявлена 07 февраля 2024 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 08 февраля 2024 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Герасименко Т.С.,

судей Васильевой Е.В., Якушева В.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Бронниковой О.М.,

при участии:

представителей заявителя, ФИО1, действующей по доверенности от 20.01.2024, предъявлены паспорт, диплом; ФИО2, действующего по доверенности от 04.05.2022, предъявлен паспорт;

представителей заинтересованного лица, Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Екатеринбурга, ФИО3, действующей по доверенности от 09.01.2024, предъявлены служебное удостоверение, диплом; ФИО4, действующей по доверенности от 09.01.2024, предъявлен паспорт;

представителя заинтересованного лица, Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области, ФИО3, действующей по доверенности от 21.06.2023, предъявлены служебное удостоверение, диплом;

(лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда)

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу заявителя, общества с ограниченной ответственностью «Русэнергострой»,

на решение Арбитражного суда Свердловской области

от 02 ноября 2023 года по делу № А60-15817/2023

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Русэнергострой» (ИНН <***>, ОГРН <***>)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Екатеринбурга (ИНН <***>, ОГРН <***>), Управлению Федеральной налоговой службы по Свердловской области (ИНН <***>, ОГРН <***>)

о признании недействительными решений,

установил:

общество с ограниченной ответственностью «Русэнергострой» (далее – заявитель, ООО «Русэнергострой», общество) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Екатеринбурга (далее – Инспекция, ИФНС по Кировскому району г. Екатеринбурга), Управлению Федеральной налоговой службы по Свердловской области (далее – Управление, УФНС по Свердловской области) (далее при совместном упоминании – заинтересованные лица) о признании недействительными решения от 28.11.2022 № 14, решения от 27.02.2023 №13-06/05480@.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 02 ноября 2023 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда и признать недействительными оспариваемые акты налоговых органов.

По мнению заявителя жалобы, судом при принятии оспариваемого судебного акта нарушены нормы материального и процессуального права. Апеллянт считает, что суд выразил общую позицию, не раскрывая детали правоотношений и не проводя анализ каждого договора и обстоятельств выполнения работ по каждому контрагенту, несмотря на то, что доказательственная база по каждому контрагенту различается, есть показания свидетелей по отдельным контрагентам, есть первичная документация; суд не проанализировал каждое правоотношение в его конкретных фактах и обстоятельствах, ограничился общим перечислением формальных доводов; суд не дал оценку фактам отсутствия подконтрольности действий налогоплательщика и контрагентов, отсутствия обналичивания денежных средств с расчетных счетов контрагентов, указанных в решении; материалами деле не доказано совпадение IP-адресов у налогоплательщика и у спорных контрагентов; судом не учтено, что все договоры общество заключало с организациями (спорными контрагентами) после соответствующей проверки, проявляя должную осмотрительность в отношении контрагентов для проверки добросовестности и благонадежности; судом не учтены фактические обстоятельства исполнения договоров с субподрядчиками. Настаивает, что в оспариваемом решении налоговой проверки не содержится неоспоримых доказательств отсутствия разумной экономической цели при заключении договоров, либо выполнения спорных работ силами налогоплательщика.

Инспекция с жалобой не согласилась по мотивам, указанным в письменном отзыве, решение суда первой инстанции считает законным, в удовлетворении жалобы просит отказать.

ООО «Русэнергострой» представлены дополнения к апелляционной жалобе, приобщенные к материалам дела на основании ст. 81 АПК РФ в качестве пояснений по делу.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители заявителя настаивали на удовлетворении требований апелляционной жалобы, представители налоговых органов возражали против позиции апеллянта по мотивам письменного отзыва.

Законность и обоснованность решения проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в соответствии со статьями 266, 268 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, Инспекцией в период с 30.09.2021 по 25.03.2022 проведена комплексная выездная налоговая проверка ООО «Русэнергострой» за период с 01.01.2018 по 31.12.2020.

Результаты проверки оформлены актом от 25.05.2022 №14 и дополнением к акту от 30.09.2022 №14.

По итогам рассмотрения материалов проверки и возражений инспекцией вынесено решение от 18.11.2022 №14, которым Обществу доначислены налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в общей сумме 17061988 руб., налог на прибыль организаций в общей сумме 1974596 руб., пени по НДС в сумме 7521579,16 руб., пени по налогу на прибыль организаций в сумме 459455,23 руб. Общество привлечено к ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафов в размере 333 379,64 руб.

Решением Управления от 27.02.2023 №13-06/05480@ апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения, решение Инспекции от 18.11.2022 № 14 утверждено.

Полагая, что решение Инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 18.11.2022 №14 и решение Управления от 27.02.2023 №13-06/05480@ не соответствуют положениям Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), нарушают права и законные интересы заявителя, последний обратился в арбитражный суд.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции исходил из доказанности выводов налоговой проверки об учете обществом для целей завышения расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС нереальных хозяйственных операций (сделок) со спорными контрагентами.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, обсудив доводы апелляционной жалобы и возражений на нее, проверив правильность применения судом норм материального права, соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Согласно статьей 198 АПК РФ, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с пунктом 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Из взаимосвязанного анализа положений части 1 статьи 198, части 4 статьи 200 и части 3 статьи 201 АПК РФ следует, что основанием для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц является наличие одновременно двух условий: их несоответствие закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов лица, обратившегося в суд с соответствующим требованием, в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. На наличие указанных обстоятельств при оценке ненормативных актов, действий (бездействия) обращено внимание в пунктах 1, 6 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 6, Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 8 от 01.07.1996 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации", вынесенных при разрешении публично-правовых споров постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.02.2010 N 13065/10, от 17.03.2011 N 14044/10.

Статьей 52 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

В Постановлении от 14.07.2005 N 9-П Конституционный Суд Российской Федерации указал, что конституционная обязанность платить законно установленные налоги и сборы имеет публично-правовой, а не частноправовой (гражданско-правовой) характер. Ее реализация в соответствующих правоотношениях предполагает субординацию, властное подчинение одной стороны другой, а именно: налогоплательщику вменяется в обязанность своевременно и в полном объеме уплатить суммы налога, а налоговому органу, действующему от имени государства, принадлежит полномочие обеспечить ее исполнение налогоплательщиком.

Налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью принадлежащего ему имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, соответствующие же органы публичной власти наделены правомочием в односторонне-властном порядке, путем государственного принуждения взыскивать с лица причитающиеся налоговые суммы, - иначе нарушались бы воплощенный в статье 57 Конституции Российской Федерации конституционно защищаемый публичный интерес и связанные с ним права и законные интересы налогоплательщиков, публично-правовых образований, государства в целом.

Согласно статье 143 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) общество является плательщиком НДС.

Пунктом 1 статьи 146 НК РФ определено, что объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Пункт 1 статьи 173 НК РФ устанавливает, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 настоящего Кодекса (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 настоящего Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса.

Пунктом 1 статьи 166 НК РФ предусмотрен порядок исчисления налога на добавленную стоимость, исходя из которого сумма налога при определении налоговой базы на основании статей 154 - 159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ и, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Вычетам подлежат, в частности, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (пункт 2 статьи 171 Кодекса).

Исходя из статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога на добавленную стоимость при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, названных в пунктах 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, документами, дающими право на налоговые вычеты, являются в совокупности счета-фактуры, выставленные продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) в соответствии с порядком, установленным пунктами 5, 6 статьи 169 НК РФ, и первичные документы, подтверждающие принятие товара на учет.

Одновременное соблюдение налогоплательщиком названных условий является необходимым и достаточным для предоставления ему права уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

В соответствии со статьями 171, 172 НК РФ обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), так как именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком.

В силу статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации. Положениями пункта 1 статьи 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Исходя из требования норм, установленных статьями 169, 171, 172, 252 НК РФ, статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" от 06.12.2011 г. N 402-ФЗ налоговые вычеты и расходы для целей налогообложения должны быть обоснованы и документально подтверждены, а сведения, содержащиеся в первичных документах, достоверны.

Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 20.02.2001 N 3-П и определениях от 25.07.2001 N 138-О, от 08.04.2004 N 168-О, N 169-О, право на возмещение НДС из бюджета предоставляется добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) представление в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В силу пункта 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков.

Следовательно, обязанности по доказыванию факта недобросовестности и представлению соответствующих доказательств возлагаются на Инспекцию.

В частности, если налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности контрагенты хозяйственных операций не осуществляли, в систему сделок и взаиморасчетов были вовлечены юридические лица, зарегистрированные по несуществующим адресам, схема взаимодействия контрагентов указывает на их цель получение необоснованной налоговой выгоды, судам не следует ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а необходимо оценить все доказательства по делу в совокупности и взаимной связи для исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета (пункт 1 Постановления N 53).

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в вышеупомянутом Постановлении указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Из разъяснений, данных в пункте 2 Постановления N 53, следует, что при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Из правовой позиции, изложенной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 04.03.2015 N 302-КГ14-3432, следует, что разрешение вопроса о добросовестности либо недобросовестности общества при совершении действий, имеющих своим результатом получение налоговой выгоды, связано с установлением и исследованием фактических обстоятельств и представленных доказательств, подлежащих оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи.

Таким образом, с учетом характера спора, предметом исследования арбитражного суда являются обстоятельства совершения спорных хозяйственных операцией, повлекших заявление налогоплательщиком налоговой выгоды, в том числе реальность и непротиворечивость представленных в обоснование выгоды документов (подтверждение факта совершения конкретных операций именно спорными контрагентами).

При этом суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Кодекса, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В пункте 2 статьи 54.1 НК РФ указано, что при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Запрет установленный в статье 54.1 НК РФ, касается искажения фактов о хозяйственных операциях, следовательно, при квалификации действий налогоплательщика необходимо учитывать критерии действительности сделок, установленные гражданским законодательством.

Судом первой инстанции установлено, материалами дела подтверждено и лицами, участвующими в деле, не опровергнуто следующее.

ООО «Русэнергострой» в проверяемом периоде осуществляло работы по расчистке трассы от древесно-кустарниковой растительности (ДКР) под воздушными линиями (ВЛ) электропередачи для нужд филиалов Заказчика - ПАО «Федеральная сетевая компания единой энергетической системы (далее - ПАО «ФСК ЕЭС»). Выполнение работы носит сезонный характер -работы проводятся с апреля по ноябрь.

Налоговым органом в ходе проверочных мероприятий установлены обстоятельства, указывающие на применение налогоплательщиком незаконных инструментов ухода от налогообложения, в том числе, свидетельствующие об отсутствии у спорных контрагентов объективных условий и реальной возможности для выполнения работ, а также обогащения за счет бюджета, поскольку документооборот и взаимоотношения с организациями - субподрядчиками ООО СК «ЭраСтрой», ООО «Черные металлы», ООО «Техноимидж», ООО «Лидер», ООО «Регион-Сервис», ООО «Стройснаб», ООО «Армада 77», ИП ФИО5, ООО «НК Сервис», ООО «ПГС», ООО «Уралцветмет», ООО «Аспект», ООО «Петра», ИП ФИО6 (далее - спорные контрагенты, технические организации) носили формальный характер и направлены не на ведение реальной хозяйственной деятельности, а на незаконную минимизацию налогообложения, что является нарушением положений статьи 54.1 НК РФ.

Так, по мнению инспекции, на неосуществление организациями реальной финансово-хозяйственной деятельности указывает совокупность следующих обстоятельств: создание незадолго до заключения с ними договоров (ООО «Техноимидж», ООО «НК-Сервис»); в ЕГРЮЛ внесены записи о недостоверности адреса, руководителя/учредителя (ООО «Армада 77»), либо об исключении из ЕГРЮЛ в связи наличием сведений о недостоверности (ООО «Черные металлы», ООО «Техноимидж», ООО «НК-Сервис», ООО «Аспект», ООО «Уралцветмет», ООО «Петра»); предметы заключенных со спорными контрагентами договоров не соответствуют видам деятельности, заявленным при регистрации; контрагенты не обладают материально-техническими и трудовыми ресурсами; платежи, характерные для субъектов, осуществляющих реальную хозяйственную деятельность, отсутствуют; установлен транзитный характер движения денежных средств по их счетам; присутствуют факты «обналичивания» денежных средств; особые формы расчетов (векселя, цессии); налоговая отчетность представляется с минимальными суммами налогов к уплате в бюджет либо с «нулевыми» показателями; реализация спорных работ в адрес ООО «Русэнергострой» (ООО «Аспект», ООО «Уралцветмет», ИП ФИО6, ООО «НК-Сервис») в книгах продаж не отражена; привлечение спорными контрагентами третьих лиц в целях выполнения работ не установлено; установлено несоответствие выбранных контрагентов особым требованиям, предъявляемым Заказчиком к исполнителям работ в сфере электроэнергетики, содержащимся в технической, закупочной документации (квалификация и группа по электробезопасности персонала, обучение в Центре подготовки персонала Заказчика или другом учебном центре, аттестация персонала в зависимости от выбранного способа расчистки, наличие допуска по электробезопасности, прохождение инструктажей и др.); расходы по оплате соответствующего обучения, аттестации, вакцинации работников у спорных контрагентов отсутствуют.

В ходе проверки налоговым органом было установлено, что работы, оформленные от имени 13 спорных контрагентов (за исключением контрагента ООО «Петра»), выполнены налогоплательщиком либо собственными силами, либо путем привлечения нетрудоустроенных физических лиц, что обусловило доначисление НДС (расходы по налогу на прибыль в отношении этих 13 контрагентов инспекцией при исчислении налога на прибыль не исключены в связи с доказанностью фактов выполнения работ). В отношении работ, оформленных от имени ООО «Петра» инспекция пришла к выводу о том, что работы вообще не выполнялись (установлен факт отсутствия выполнения работ), в связи с чем по взаимоотношениям с этим контрагентом доначислены как НДС, так и налог на прибыль.

Суд первой инстанции выводы налогового органа посчитал обоснованными.

Общество считает, что суд при этом не оценил порядок взаимоотношений с каждым из 13 контрагентов. В отношении доначислений по контрагенту ООО «Петра» основания оспаривания решения суда в апелляционной жалобе не приведены. В судебном заседании представители общества пояснили, что решение суда в соответствующей части общество также обжалует, на признает, что документы в подтверждение факта выполнения работ у него отсутствуют.

Оценив представленные в материалах дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи по правилам, установленным ст. 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции считает возможным согласиться с выводами суда первой инстанции о доказанности наличия оснований для доначисления налогов, пени и штрафов, при этом апелляционный суд учитывает следующее.

Как следует из материалов дела, между ООО «Русэнергострой» и ПАО «ФСК ЕЭС» заключены следующие договоры:

- Договор от 08.02.2018 № 501673 на оказание услуг по титулу «Программа по расширению просек ВЛ ЕНЭС филиала ПАО «ФСК ЕЭС» - МЭС Урала» (Лот № 2: Расширение просек ВЛ в 2018-2019 годы для нужд филиала ПАО «ФСК ЕЭС» -Пермское ПМЭС);

- Договор от 08.02.2018 № 501675 на оказание услуг по титулу «Программа по расширению просек ВЛ ЕНЭС филиала ПАО «ФСК ЕЭС» - МЭС Урала» (Лот № 2: Расширение просек В Л в 2018-2019 годы для нужд филиала ПАО «ФСК ЕЭС» - Южно[1]Уральское ПМЭС);

- Договор от 21.05.2018 № 509433 на выполнение работ по расчистке трасс ВЛ-220 -440 кВ нужд филиала ПАО «ФСК ЕЭС» - Карельское ПМЭС;

-Договор от 16.03.2018 № 06-СУПА-2018 на выполнение работ по расчистке от древесно-кустарниковой растительности трасс ВЛ филиала ПАО «ФСК ЕЭС» - Южное ПМЭС в 2018 году;

-Договор от 28.02.2019 №12-СУПА-2019 на выполнение работ по расчистке от древесно-кустарниковой растительности трасс ВЛ для нужд филиала ПАО «ФСК ЕЭС» -Южное ПМЭС;

Согласно данным книг продаж Общества доля ПАО «ФСК ЕЭС» в общем объеме продаж составляет 79,25%.

ПАО «ФСК ЕЭС» по взаимоотношениям с Обществом предоставило: договоры с приложениями и дополнительными соглашениями, технические задания к представленным договорам, технические акты сдачи-приемки выполненных работ, фотоматериалы, акты о приемке выполненных работ и справки о стоимости выполненных работ за период с 01.01.2018 по 31.12.2020.

По условиям договоров ООО «Русэнергострой» (Подрядчик) в соответствии с техническим заданием, обязано осуществить расчистку просек ВЛ от ДКР, и сдать Заказчику результат работ, а Заказчик обязуется принять результат работ и оплатить его в соответствии с условиями договора.

Работы Подрядчиком выполняются по месту нахождения ВЛ Заказчика, указанному в техническом задании. Сроки выполнения работ по договору на первый календарный год согласованы сторонами в графике выполнения работ.

Анализ заключенных договоров с ПАО «ФСК ЕЭС» с указанием наименования объекта, объемов, сроков выполнения работ, стоимости и условий привлечения субподрядных организаций приведен в таблице на стр. 130-135 решения от 18.11.2022 № 14.

В условиях договоров установлены обязанности Подрядчика:

- обеспечить выполнение работ с соблюдением необходимых требований по охране труда, пожарной безопасности, охране окружающей среды, зеленых насаждений и земли в соответствии с законодательством Российской Федерации (например, в п. 3.1.5 договора от 08.02.2018 г. № 501673).

- перед началом работ представить Заказчику список работников, которые имеют право выдачи нарядов, быть руководителями работ, членами бригады с указанием фамилии и инициалов, должности, группы по электробезопасности в соответствии с Правилами по охране труда при эксплуатации электроустановок, утв. Приказом Минтруда РФ от 24.07.2013 (например, в п. 3.1.14 договора от 08.02.2018 №501673).

Судом правомерно отмечено, что Правила по охране труда в лесозаготовительном, деревообрабатывающем производствах и при проведении лесохозяйственных работ, утв. Постановлением Минтруда России от 21.03.1997 № 15 отменены Приказом Минтруда России от 20.05.2016 № 248 в связи с принятием Правил по охране труда в лесозаготовительном, деревообрабатывающем производствах и при проведении лесохозяйственных работ, утв. Приказом Минтруда России от 02.11.2015 № 835н. В соответствии с указанным нормативным актом к выполнению работ допускаются работники, прошедшие обучение по охране труда и проверку знаний требований охраны труда в установленном порядке.

В соответствии с Правилами по охране труда при эксплуатации электроустановок (далее - Правила), утв. Приказом Минтруда России от 24.07.2013 №328н, работники обязаны проходить обучение безопасным методам и приемам выполнения работ в электроустановках, по оказанию первой помощи пострадавшему на производстве до допуска к самостоятельной работе. Из раздела XLVI «Охрана труда при организации работ командированного персонала» Правил следует, что организация, в электроустановках которой производятся работы командированным персоналом, несет ответственность за выполнение предусмотренных мер безопасности выполнения работ в электроустановках, обеспечивающих защиту работников от поражения электрическим током рабочего и наведенного напряжения электроустановки, и допуск к работам. Подготовка рабочего места и допуск командированного персонала к работам в электроустановках проводятся в соответствии с Правилами и осуществляются работниками организации, в электроустановках которой производятся работы. В приложении № 1 к указанным Правилам установлены группы по электробезопасности электротехнического (электротехнологического) персонала и условия их присвоения.

Общество необоснованно указывает в апелляционной жалобе, что Инспекцией не учтена специфика выполнения работ Обществом.

Так, Инспекцией приняты во внимание условия договоров обязанности Общества (Подрядчика): обеспечить выполнение работ с соблюдением необходимых требований по охране труда, пожарной безопасности, охране окружающей среды, зеленых насаждений и земли в соответствии с законодательством Российской Федерации (например, в п. 3.1.5 договора от 08.02.2018 г. № 501673); перед началом работ представить Заказчику список работников, которые имеют право выдачи нарядов, быть руководителями работ, членами бригады с указанием фамилии и инициалов, должности, группы по электробезопасности в соответствии с Правилами по охране труда при эксплуатации электроустановок, утв. Приказом Минтруда РФ от 24.07.2013 (например, в п. 3.1.14 договора от 08.02.2018 №501673).

В технических заданиях к договорам указано, что работы по расширению просек ВЛ выполняются Подрядчиком с учетом требований Правил по охране труда в лесозаготовительном, деревообрабатывающем производствах и при проведении лесохозяйственных работ (ПОТ РМ 001-97), Правил по охране труда при эксплуатации электроустановок, Правил использования лесов для строительства, реконструкции, эксплуатации линейных объектов, утв. приказом Рослесхоза от 10.06.2011 № 223 (п.1.8 технического задания к договору от 08.02.2018. № 501673).

Согласно п. 2.11 и п. 2.12 технического задания к договору от 08.02.2018 № 501673 работы по расширению просек выполняются собственным либо привлеченным квалифицированным руководящим административно-техническим (с правом выдачи нарядов-допусков, согласно СНиП 112-03-2001 и ПОТЭУ при работе в электроустановках до и свыше 1000 В) и вспомогательным персоналом, допущенным к работе в действующих электроустановках, при наличии всех необходимых ресурсов для выполнения работ в установленные сроки. Профессиональная подготовка персонала и проверка знаний должны проводиться в соответствии с требованиями государственных и отраслевых нормативных правовых актов по организации охраны труда и безопасной работы персонала. Работы по договору выполняются квалифицированным, обученным персоналом подрядной организации, имеющим удостоверения установленного образца и групп электробезопасности, соответствующих выполняемым работам (в соответствии с Правилами по охране труда при эксплуатации электроустановок). Документы, подтверждающие соответствие требований к персоналу у указанных в п. 2.12, в обязательном порядке предоставляются Подрядчиком на момент заключения договора.

Таким образом, учитывая условия сделок, Общество обязано было привлечь для выполнения работ квалифицированный персонал, о чем должен быть уведомлен Заказчик. Указанное обстоятельство принято во внимание при рассмотрении вопроса о проявлении должной осмотрительности Общества в выборе субподрядчиков.

Как установлено в ходе проверки для выполнения вышеуказанных работ Общество привлекало спорные организации в качестве субподрядчиков. С учетом условий договоров с Заказчиком, срокам, суммам, объектам Обществом субподрядным организациям передан полный объем работ по определенным объектам.

На основании предоставленных документов Инспекцией проведен анализ заключенных Обществом договоров с субподрядчиками в таблице на стр. 87-89 решения от 18.11.2022 № 14, в сопоставлении с заключенными договорами с ПАО «ФСК ЕЭС», в таблице на стр. 124-128 решения от 18.11.2022 № 14 с указанием наименования объекта, объемов, сроков выполнения работ, стоимости и условий по предоставлении списка работников.

Согласно условиям заключенных Обществом договоров, субподрядчики также должны предоставить Обществу до начала выполнения работ список сотрудников, допущенных к указанным работам с указанием фамилии и инициалов, должности, группы по электробезопасности в соответствии с «Правилами по охране груда при эксплуатации электроустановок (утверждены Приказом Минтруда России от 24.07.2013 № 328н, в ред. Приказа Минтруда России от 19.02.2016 № 74н).

Кроме того из материалов проверки следует, что по требованию от 23.08.2022 №17772 Инспекцией у Общества запрошена информация о физических лицах (с указанием информации, позволяющей идентифицировать лицо: ИНН, ФИО, дата рождения, паспортные данные), непосредственно выполняющих работы по договорам, заключенным с субподрядными организациями.

Между тем, в предоставленных Обществом письмах о допуске персонала привлекаемого субподрядчиками на объекты Заказчика, с приложением списков физических лиц, отсутствовала полная информация (ИНН, дата рождения, паспортные данные физических лиц) для идентификации физических лиц.

Таким образом, налоговым органом при вынесении решения учтены представленные ПАО «ФСК ЕЭС» списки работников по договорам с ООО «Русэнергострой», частично предоставлены журналы регистрации инструктажа для сторонних организаций на Демьянском участке, Ишимском участке, Тобольском участке, Беркутском участке.

На основании проведенной идентификации физических лиц в ходе проверки также получена информация от работодателей - физических лиц, указанных в предоставленных списках.

Из совокупности предоставленной информации налоговым органом установлено, что физические лица получали доход в иных организациях, при этом выполняя иные трудовые обязанности, не связанные с расчисткой просек от древесно-кустарниковой растительности по договорам с ООО «Русэнергострой».

Кроме того, Инспекцией в результате анализа представленных писем ООО «Русэнергострой» о допуске персонала привлекаемых субподрядчиков на объекты заказчика ПАО «ФСК ЕЭС» установлено, что физические лица не являются работниками спорных контрагентов по трудовым договорам и договорам гражданско-правового характера.

При этом, из журналов регистрации вводного инструктажа для сторонних организаций по охране труда на Демьянском участке, Ишимском участке, Тобольском участке, Беркутском участке, Урайском участке, представленных Заказчиком (ПАО «ФСК ЕЭС») следует, что от ООО «Русэнергострой» инструктаж проходили физические лица, указанные на стр.стр. 4-6 обжалуемого решения Инспекции.

Таким образом, в ходе проверки установлено, что указанные физические лица, фактически осуществляющие спорные работы, не являются работниками ООО «Русэнергострой», спорных контрагентов и организаций - субподрядчиков «по цепочке». Из анализа трудовой деятельности указанных физических лиц (работников) установлен ряд работодателей, у которых данные лица получали официальный доход. При этом работники выполняли иные трудовые обязанности, не связанные с расчисткой просек от древесно-кустарниковой растительности.

Указанные обстоятельства правомерно учтены судом как свидетельство формальности взаимоотношений заявителя и спорных контрагентов.

Также при оценке взаимоотношений налогоплательщика со спорными контрагентами судом правомерно учтены свидетельские показания.

Так, из анализа свидетельских показаний, допрошенных в ходе проверки физических лиц, установлено, что работы по расчистке просек от древесно-кустарниковой растительности в 2018-2021:

- не выполняли и официально трудоустроены нигде не были, при этом заявлены ООО «Русэнергострой» в качестве лесорубов для выполнения работ: ФИО7, ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11 Указанным лицам ни спорные контрагенты, ни ООО «Русэнергострой» не знакомы. Выплаты в адрес указанных лиц согласно банковским выпискам не производились;

- выполняли, но официально трудоустроены нигде не были: ФИО12, ФИО13 (заявлен сотрудником ООО «Армада-77), ФИО14, ФИО15, ФИО16, ФИО17, ФИО18, ФИО19, ФИО20, ФИО21, ФИО22, ФИО23 (заявлен сотрудником ООО «НК Сервис»). Выплаты в адрес указанных лиц производились наличными денежными средствами;

- выполняли и предполагают, что неофициально работали в ООО «Русэнергострой»: ФИО24, ФИО25 (заявлены в списке лиц от ООО «РегионСервис»), ФИО26 (позиционирует себя официально нетрудоустроенным работником Общества);

- выполняли и подтверждают свое участие в выполнении работ от организаций и ИП: ФИО27, ФИО28, ФИО29 (заявлен сотрудником ООО «ПГС»), ФИО5, ФИО30, ФИО31 (заявлен работником ООО «Уралцветмет»), Титов В А.

Таким образом, налогоплательщиком не приведены доводы опровергающие выводы налогового органа об отсутствии у спорных контрагентов возможности (трудовых ресурсов) осуществления спорных работ.

Допрошенные официально нетрудоустроенные лица подтверждают факт выполнения работ в составе бригад от 4 до 10 человек, являющихся безработными гражданами.

При этом, согласно показаниям, наименования спорных контрагентов свидетелям не знакомы.

Показаниями ряда сотрудников подтверждается, что сведения о вакансиях они получали от знакомых или на сайте «Авито».

При этом свидетели не являются работниками спорных контрагентов, а также их контрагентов «по цепочке» согласно сведениям из книг покупок деклараций по НДС и операций по расчетным счетам.

Указанные обстоятельства также правомерно учтены судом при вынесении судебного акта.

Кроме того, из свидетельских показаний налоговым органом установлено следующее.

Согласно показаниям ФИО24, ФИО25 бригадиром являлся ФИО32, он же выдавал заработную плату наличными денежными средствами. При этом, ФИО32 является штатным работником Общества, в представленных документах числится мастером ООО «Русэнергострой».

В то же время, названные свидетелями бригадир ФИО33, ФИО34 работниками спорных контрагентов и иных установленных организаций (предпринимателей) «по цепочке» не являлись.

ФИО13 знакома ООО «Русэнергострой», но не знакомы названия иных организаций - спорных контрагентов.

ФИО35, являющийся официально нетрудоустроенным работником Общества, показал, что зарплату ему выдавали наличными денежными средствами, зарплату привозил брат ФИО14 Также свидетель показал, что удостоверение по электробезопасности выдано ООО «Русэнергострой».

Таким образом, суд правомерно заключил, что, поскольку, удостоверение с отметкой о проверке знаний и группой по электробезопасности выдано работнику самим проверяемым налогоплательщиком ООО «Русэнергострой», то физических лиц к выполнению работ привлекало непосредственно Общество.

Иного из материалов дела не следует, апелляционному суду не доказано.

Более того из пояснений ряда свидетелей следует, что организация доставки работников до места вырубки, обеспечение работников питанием (продукты поставляются силами и за счет ООО «Русэнергострой»), обеспечение оборудованием для выполнения работ (кусторезы, бензопилы) осуществлялись непосредственно силами проверяемой организации.

Тем самым подтверждаются выводы суда о том, что проверяемым налогоплательщиком велся контроль за выполнением работ и полное материальное обеспечение исполнителей на объектах вырубки (расчистки) без привлечения и использования заявленных в книге покупок спорных контрагентов.

Вопреки доводам заявителя апелляционной жалобы, материалами проверки подтверждается сопричастность официально нетрудоустроенных физических лиц к деятельности проверяемого налогоплательщика.

Так, свидетели ФИО36, ИП ФИО5, сотрудник ООО «Статус» ФИО37 дали показания о присутствии на объектах работ спорных контрагентов и назвали их должностных лиц. В то же время названные лица сотрудниками указанных организаций не являлись. Например, со слов ФИО37, сотрудниками ООО «ПГС» являлись ФИО38, ФИО34, ООО Армада-77 - ФИО39, ООО «НК Сервис» - ФИО40 и ФИО41. Вместе с тем указанные лица доход от данных организаций не получали.

Таким образом, установлено, что физические лица, фактически осуществляющие работы по расчистке от ДКР под ВЛ электропередачи, работниками по трудовым договорам и договорам гражданско-правового характера с ООО «Русэнергострой» не являлись. Кроме того, они не являются и работниками технических организаций, заявленных в качестве поставщиков работ, услуг ООО «Русэнергострой» в книге покупок за проверяемый период, а также не являются работникам (сотрудниками) организаций - «по цепочке» контрагентов согласно сведениям из книг покупок, деклараций по НДС и по результатам анализа движения денежных средств по расчетным счетам всех участников «спорной» сделки.

Данные обстоятельства правомерно оценены судом первой инстанции как указывающие на технический характер взаимоотношений заявителя и спорных контрагентов.

Как было указано ранее, в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекцией запрошены документы (информация) о привлечении сотрудников ООО «Русэнергострой» для выполнения работ по договорам Заказчиками в проверяемом периоде.

Однако, обществом предоставлены списки своих работников без документального подтверждения нахождения указанных лиц в командировке на других объектах Заказчиков в проверяемый период.

Инспекцией установлено, что ООО «Русэнергострой» в проверяемом периоде имело квалифицированный персонал и специализированный транспорт (тракторы - 5 шт., автомобиль грузовой, прочие самоходные машины). В штате Общества числилось в 2018 году - 21 человек, в 2019 году - 25 человек, в 2020 году - 20 человек.

Учитывая изложенное, материалами проверки подтверждается вывод, что работы по расчистке просек от древесно-кустарниковой растительности в 2018-2021 годах выполнены как штатными работниками, так привлеченными Обществом нетрудоустроенными физическими лицами.

Указанное подтверждается представленными в дело доказательствами и налогоплательщиком надлежащим образом не опровергнуто.

В ходе проверки также установлено, что, например, ИП ФИО42 также не представлял отчетность о наемных работниках. Основной вид деятельности - предоставление услуг по перевозкам, что соответствует предоставленной в материалы дела выписке банка.

Среднесписочная численность ООО «Лидер» - 0 человек, налоговые декларации с минимальными суммами исчисленного налога предоставлены контрагентом только в период взаимоотношений с Обществом. При этом в книгах покупок ООО «Лидер» заявлены юридические лица, оплата в адрес которых не производилась и которые не могли предоставлять персонал для выполнения работ по расчистке трасс от ДКР. В остальных налоговых периодах отчетность ООО «Лидер» представлена с нулевыми показателями.

В ряде случаев реализация работ в адрес ООО «Русэнергострой» в книгах продаж у спорных контрагентов (ООО «Аспект», ООО «Уралцветмет», ИП ФИО6, ООО «НК-Сервис») не отражена, следовательно, не сформирован источник вычета для НДС.

В отношении ООО СК «ЭраСтрой» установлено, что организация не обладает необходимым количеством персонала для выполнения работ на объектах (допрос директора ФИО43), не соответствие актов передачи ООО «СК «Эрастрой» (26.11.2018) в качестве оплаты за выполненные работы, дате их оплаты банком конечному держателю ФИО44 (23.11.2018).

Директора ряда спорных контрагентов (протоколы допросов ФИО45, ФИО46 представлены в материалы деля) не подтверждают выполнение работ по расчистке трасс от ДКР.

Таким образом, вопреки доводам апелляционной жалобы, налогоплательщик располагал квалифицированным персоналом (либо привлекал нетрудоустроенных лиц), в то время как в штате спорных контрагентов такие работники отсутствовали.

Судом правомерно отклонен, как документально неподтверждённый, довод заявителя о выполнении работ в спорный период силами собственной бригады ООО «Русэнергострой» на других объектах и для других заказчиков.

Таким образом, налоговым органом установлено, материалами дела подтверждено и заявителем не опровергнуто, что спорные контрагенты не производили работы по заявленным контрактам. Общество, имея все необходимые ресурсы (работников, транспортные средства) самостоятельно осуществляло работы по расчистке трассы от ДКР под ВЛ электропередач, в том числе без привлечения спорных контрагентов.

Иного, вопреки доводам апелляционной жалобы, из материалов дела не следует, апелляционному суду не доказано.

Одновременно с этим апелляционный суд отмечает, что в решении от 18.11.2022 №14 отсутствует вывод Инспекции, что Обществу не требовалось привлечение субподрядных организаций для выполнения работ перед ПАО «ФСК ЕЭС». В оспариваемом Обществом судебном решении указанный вывод также не содержится. Суд лишь констатирует установленные Инспекцией в ходе проверки обстоятельства, характеризующие ведение Обществом финансово-хозяйственной деятельности в проверяемом периоде, а именно, наличие квалифицированного персонала и специализированного транспорта у Общества, не представление Обществом предусмотренных действующим законодательством документов, в подтверждение заявленных доводов о командировке персонала Общества на другие объекты заказчиков.

Таким образом, довод Общества о выполнении спорных работ исключительно силами привлеченных субподрядчиков опровергается совокупностью представленных в дело доказательств, из содержания которых следует, что работы выполнялись либо собственными силами, либо силами привлеченных обществом нетрудоустроенных физических лиц.

При это в ходе проверки установлено, что Обществу были известны фактические исполнители договоров. В результате умышленных действий должностных лиц налогоплательщика в целях незаконной минимизации налоговых обязательств организован фиктивный документооборот с участием организаций - спорных контрагентов.

Доводы заявителя о соблюдении должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов с учетом вышеизложенного во внимание приняты быть не могут.

Кроме того, апелляционный суд учитывает следующее.

В силу правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации, отраженных в определениях от 08.04.2004 N 168-0. N 169-0 недопустима ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются и применяются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, приводящие к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и к нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков.

Избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой экономии, является неправомерным поведением налогоплательщика, не совместимым с положениями статьи 3 НК РФ, поскольку приводит к возникновению у лица, обязанного к уплате налога, неоправданного преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса.

Если при рассмотрении налогового спора налоговым органом представлены доказательства того, что схема "взаимодействия" данных лиц указывает на недобросовестность, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия документов, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений.

Судом при рассмотрении настоящего спора и оценке доводов Общества и налогового органа учтено, что основанием получения налоговой экономии является не только формальная соотносимость действий налогоплательщика с нормами законодательства о налогах и сборах, регламентирующих порядок применения налоговых вычетов по НДС, но и представление достоверных доказательств, обосновывающих соблюдение условий для подтверждения права на вычеты по НДС.

Президиум ВАС РФ отметил, что согласно условиям делового оборота при осуществлении выбора контрагента субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта. Вывод о недостоверности счетов-фактур, подписанных не лицами, значащимися в учредительных документах поставщиков в качестве руководителей этих обществ, не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной. (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 20 апреля 2010 г. N 18162/09).

Налогоплательщик должен проверить у контрагентов наличие необходимого имущества, материальных и трудовых ресурсов, лицензий на выполнение соответствующих видов работ; доказать согласование характера и объема выполняемых работ, нахождения работников этих организаций на территории строительного объекта путем предоставления информации о пропусках, выданных заказчиком (Постановление Президиума ВАС РФ от 25 мая 2010 г. N 15658/09).

Проявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента предполагает проверку его правоспособности, то есть установление юридического статуса. При этом возникновение такого юридического статуса обусловлено не только государственной регистрацией юридического лица, но и установлением личности лица, выступающего от имени юридического лица, а также наличия у него соответствующих полномочий на совершение юридически значимых действий, подтверждающихся удостоверением личности, решением общего собрания участников общества либо доверенностью.

Недостаточная осмотрительность в выборе контрагента, не исполнившего свою обязанность, может влечь для налогоплательщика неблагоприятные последствия в налоговых правоотношениях (в частности, отказ в праве на льготу или в праве на налоговый вычет). Данная позиция подтверждается судебной практикой: Постановление Президиума ВАС РФ от 12.02.2008 N 12210/07 по делу N А40-33718/05-116-266.

Согласно позиции Конституционного Суда РФ, отраженной в определении от 25.07.2001 г. N 138-0, у налогоплательщика отсутствует право на налоговые вычеты, если установлена недобросовестность действий налогоплательщика, их направленность на необоснованное применение вычетов по НДС. Требования к порядку составления счета-фактуры относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности, полноте и непротиворечивости содержащихся в них сведений, объективной направленности на осуществление целей предпринимательской деятельности с учетом того, что налоговая экономия (минимизация налогов) не может рассматриваться в качестве надлежащей цели хозяйственных операций.

Взаимосвязанность и согласованность действий используется участниками спорных сделок в целях осуществления незаконного возмещения НДС путем неправомерного заявления вычетов по операциям с получающим необоснованную выгоду Заявителем, которые только формально соответствовали требованиям действующего налогового законодательства, а фактически прикрывали приобретение товара у лиц, которые не могли и не осуществляли поставку спорного товара Заявителю.

Оценка проявления налогоплательщиком должной осмотрительности не сводится к выявлению изъянов в эффективности и рациональности его хозяйственных решений. Согласно подходу, изложенному в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2010 N 15658/09, от 20.04.2010 N 18162/09, от 12.02.2008 N 12210/07, проявление надлежащей осмотрительности предполагает, что при выборе контрагента субъекты предпринимательской деятельности, как правило, оценивают не только условия сделки и их коммерческую привлекательность, но и деловую репутацию, платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта; а при совершении значимых сделок, например, по поводу дорогостоящих объектов недвижимости, изучают историю взаимоотношений предшествующих собственников и принимают тому подобные меры.

Поэтому значение имеют не только доказанные налоговым органом обстоятельства, порочащие исполнение поставщиками их налоговых обязанностей, но и то, должны ли данные обстоятельства быть ясны налогоплательщику-покупателю в конкретной ситуации совершения сделки с поставщиком с учетом характера и объемов деятельности покупателя (крупность сделки и регулярность совершения аналогичных сделок), специфики приобретаемых товаров, работ и услуг (наличие специальных требований к исполнителю, в том числе лицензий и допусков выполнению определенных операций), особенностей коммерческих условий сделки (наличие значимого отклонения цены от рыночного уровня, наличие у поставщика предшествующего опыта исполнения аналогичных сделок) и т.п.

Соответственно, критерии проявления должной осмотрительности не могут быть одинаковыми для случаев ординарного пополнения материально-производственных запасов и в ситуациях, когда налогоплательщиком приобретается дорогостоящий актив, либо привлекается подрядчик для выполнения существенного объема работ.

Как указано в определении Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.2020 N 307-ЭС19-27597 распределение бремени доказывания названных обстоятельств между налоговым органом и налогоплательщиком также не является одинаковым.

В условиях, когда экономический источник вычета (возмещения) НДС не создан, а поставщик (исполнитель) в период взаимодействия с налогоплательщиком-покупателем не имел экономических ресурсов (материальных, финансовых, трудовых и т.п.), необходимых для исполнения заключенного с покупателем договора, данные обстоятельства могут указывать на то, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности при выборе контрагента, пока иное не будет доказано налогоплательщиком.

Выше указано, что в ходе рассматриваемых мероприятий налогового контроля инспекцией установлено, что спорные контрагенты обладают признаками "технических" организаций, и, соответственно, экономический источник вычета (возмещения) НДС не создан, при том, что доля вычетов, приходящаяся на указанных контрагентов являлась значительной (как пояснили представители налогового органа в судебном заседании - около 80%), налогоплательщиком приобретались работы для осуществления основного вида деятельности.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции находит заслуживающими внимание доводы налогового органа о том, что спорные сделки имели значимое значение для хозяйственной деятельности налогоплательщика, и, соответственно, степень осмотрительности, проявленная при выборе данных юридических лиц в качестве контрагентов, не может быть признана достаточной.

Принимая во внимание тот факт, в основу оспариваемого решения налогового органа были положены, в том числе, и выводы о значимом характере сделок налогоплательщика со спорными контрагентами, свидетельствующие о непроявлении заявителем должной степени осмотрительности (пункт 10 Постановления Пленума N 53), суд апелляционной инстанции считает обоснованными выводы суда первой инстанции о том, что НДС доначислен правомерно.

Вопреки доводам апелляционной жалобы, судом исследованы обстоятельства дела относительно взаимоотношений налогоплательщика и ООО «Петра».

Как следует из материалов дела, проверкой установлено, что спорный контрагент осуществлял работы в рамках договора от 15.05.2020 № 17/ЮПМЭС на выполнение работ по расчистке от ДКР трасс В Л («расчистка трассы ВЛ 500кВ Нелым-Тобол») для нужд заказчика - филиала ПАО «ФСК ЕЭС» - Южное ПМЭС.

При этом, согласно акту выполненных работ по форме КС-2 от 31.07.2020 № 1 за отчетный период с 01.07.2020 по 31.07.2020 ООО «Петра» выполнены работы «Расчистка трассы ВЛ 500кВ Нелым - Тобол в пролетах 101-104,119-120,122-123,124-125, 128-129, 130-131, 134-135, 1363-37, 139-141, 142-145Ю, 146-157, 158-159, 161-163. 164-166, 168-170, 190-201, 203-233, 234-243, 244-254, 258-259, 264-287 в объеме -353,26 га. Стоимость выполненных работ составила 9 749 976 рублей, в том числе НДС 1 624 996 рублей.

Из акта выполненных работ по форме КС-2 от 31.08.2020 № 2 за отчетный период с 01.08.2020 по 31.08.2020 следует, что ООО «Петра» выполнило работы «Расчистка трассы ВЛ 500кВ Нелым-Тобол в пролетах 288-289, 290-293, 294-295, 299-300, 311-312, 315-316, 326-329, 330-339, 344-345, 356-357, 362-363, 366-369, 392-394, 402-403, ед. измерения 1Га, Кол-во - 76 га. Стоимость 2 097 600 рублей, в том числе НДС 349 600 рублей.

Вместе с тем, по условиям договора от 28.02.2019 № 12-СУПА-2019, заключенного Обществом с заказчиком ПАО «ФСК ЕЭС», работы на трассе ВЛ 500 кВ Нелым - Тобол выполнялись в пределах иных пролетов, площадь расчистки составила 291,72 га.

Таким образом, номера пролетов трассы ВЛ 500 кВ Нелым-Тобол, а также площадь расчистки, указанные в документах по взаимоотношениям ООО «Русэнергострой» с ООО «Петра» (приложении № 1 к техническому заданию по договору подряда от 15.05.2020 № 17/ЮПМС, актах выполненных работ по форме КС-2), не соответствуют номерам пролетов и общей площади расчистки, которые указаны в документах заказчика Общества - ПАО «ФСК ЕЭС».

Иного из материалов дела не следует, апелляционному суду не доказано.

Соответственно, инспекция в полном объеме подтвердила факт отсутствия выполнения работ, что налогоплательщиком не оспаривается.

Проверкой также подтверждено, что работы по расчистке от ДКР трасс ВЛ ООО «Петра» в адрес Общества не могли быть выполнены по причине того, что ООО «Петра» является «технической» организацией.

Учитывая, что Обществом налоговые обязательства не раскрыты, сведения документы, которые позволяют установить лицо, осуществившее фактическое выполнение работ в рамках легального хозяйственного оборота, Обществом не представлены, при таких обстоятельствах, заявленные Обществом расходы по взаимоотношениям с ООО «Петра», правомерно признаны Инспекцией необоснованными.

Оснований для иных вводов апелляционный суд не усматривает.

Исходя из изложенных обстоятельств, апелляционный суд приходит к вводу, что налоговым органом были выявлены обстоятельства, свидетельствующие о фиктивности взаимоотношений между проверяемым налогоплательщиком и спорными контрагентами.

Обществом не учтено, что налогами если и облагаются, то не сделки (ст.153 ГК РФ), а действия по их исполнению. Сама по себе сделка, без ее исполнения, ничего не меняет в экономическом положении совершившего ее лица, и, соответственно, не может являться экономическим основанием налога (п. 3 ст. 3 НК РФ).

Так, налоговым органом собрана совокупность взаимосвязанных доказательств, обосновывающих документальную неподтвержденность финансово-хозяйственных операций по заявляемым правоотношениям ООО «Русэнергострой» с ООО СК «ЭраСтрой», ООО «Черные металлы», ООО «Техноимидж», ООО «Лидер», ООО «Регион-Сервис», ООО «Стройснаб», ООО «Армада 77», ИП ФИО5, ООО «НК Сервис», ООО «ПГС», ООО «Уралцветмет», ООО «Аспект», ООО «Петра», ИП ФИО6, так как вывод налогового органа о невозможности исполнения работ спорными контрагентами базируется на совокупности и взаимной связи установленных обстоятельств (доказательств) таких как: отсутствие материальных, трудовых и технических ресурсов у контрагентов; систематическое уклонение от предоставления документов, сведений; согласованность действий между налогоплательщиком и контрагентами и т.д.

Таким образом, Обществом документально не опровергнуты доводы и письменные доказательства налогового органа, положенные в обоснование оспариваемого решения от 28.11.2022 № 14.

В ходе контрольных мероприятий инспекцией установлено, что все работы на объектах выполнены силами самого налогоплательщика, поскольку он располагал квалифицированными работниками, и специализированной техникой в объеме, необходимом для проведения всего комплекса работ на объектах заказчиков, при этом спорные контрагенты не обладают трудовыми и производственными ресурсами, необходимыми для выполнения работ, соответственно выполнить работы не могли.

Наличие признаков формальности отношений со спорными контрагентами подтверждено совокупностью представленных в дело доказательств и заявителем не опровергнуто.

Указанное позволило налоговому органу сделать обоснованный вывод о том, что спорные контрагенты оказание услуг (выполнение работ) не осуществляли, представленные обществом в обоснование права на налоговые вычеты НДС и учет расходов по налогу на прибыль первичные документы содержат недостоверные сведения, составлены формально и не подтверждают реальность поставки товара и оказания услуг (выполнения работ) заявленными в них контрагентами.

Спорные контрагенты в хозяйственных операциях участвовали лишь формально (посредством фиктивного документооборота), каких-либо затрат, влекущих увеличение стоимости товара, не несли, реальных действий, подтверждающих совершение операций, заявленных в первичных документах от своего имени, не осуществляли, оформление документов с этими номинальными контрагентом указывает на получение необоснованной налоговой выгоды.

По результатам проведенной проверки совокупность установленных обстоятельств позволила налоговому органу сделать обоснованный вывод о недобросовестном характере действий должностных лиц ООО «Русэнергострой», создании с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, схемы снижения своих налоговых обязательств по НДС и налогу на прибыль организаций по сделкам со спорными контрагентами.

Таким образом, Общество, в лице руководителя, знало, понимало и осознавало противоправный характер своих действий, сознательно допускало наступление вредных последствий в виде уменьшения налоговых обязательств.

Исходя из вышеизложенного, апелляционный суд считает обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что основной целью заключения обществом спорных сделок являлось не достижение результатов предпринимательской деятельности, а получение налоговой экономии в виде расходов и вычетов по НДС, налогу на прибыль, такие сделки (операции) не имеют какого-либо разумного объяснения с позиции хозяйственной необходимости их заключения и совершения, а преследуют цель уменьшения налоговых обязательств.

Оценив изложенные обстоятельства в их совокупности и взаимосвязи, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о доказанности материалами налоговой проверки правонарушения, допущенного ООО «Русэнергострой», как совершенного умышлено, так как оформление документов в целях уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и суммы подлежащего уплате налога носило формальный характер, должностные лица налогоплательщика искусственно создавали ситуацию, при которой основной целью взаимодействия данных лиц являлось создание условий для ухода от уплаты налогов.

Поскольку правомерность доначисления налоговых обязательств подтверждается материалами дела, исчисление пеней в связи с несвоевременностью уплаты налога, является обоснованным, а их размер является корректным.

Инспекция правомерно квалифицировала совершенное заявителем правонарушения по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

Размер примененных санкций не является чрезмерным, соответствует характеру допущенных правонарушений, степени вины заявителя, конституционным принципам справедливости, юридического равенства, пропорциональности и соразмерности ответственности конституционно значимым целям (Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 11.03.1998 N 8-П, от 12.05.1998 N 14-П, от 15.07.1999 N 11-П, от 14.07.2005 N 9-П), оснований признать назначенный в таком порядке штраф несправедливым применительно к фактическим обстоятельствам спора и деятельности заявителя не имеется.

Поскольку решением Управления от 27.02.2023 №13-06/05480@ решение инспекции от 28.11.2022 № 14 поддержано, оно само по себе не нарушает прав налогоплательщика, так как не уменьшает его права и не устанавливает для него новых обязанностей, основания для удовлетворения требований в указанной части также отсутствовали.

На основании изложенного суд пришел к верному выводу об отсутствии правовых оснований для удовлетворения заявленных требований о признании оспариваемых решений недействительными.

Всем доводам заявителя суд первой инстанции дал надлежащую оценку, верно установил фактические обстоятельства дела на основании совокупности доказательств, представленных в материалы дела лицами, участвующими в деле. Оснований для переоценки выводов суда первой инстанции у суда апелляционной инстанции не имеется.

Соответствующие доводы жалобы об обратном подлежат отклонению на основании вышеизложенного.

Апелляционный суд отмечает также, что отсутствие подробного изложения обстоятельств взаимоотношений налогоплательщика с каждым из спорных контрагентов не свидетельствует о том, что эти обстоятельства не исследовались судом.

С учетом изложенного оснований для отмены или изменения судебного акта у суда апелляционной инстанции не имеется.

В силу статьи 110 АПК РФ государственная пошлина по апелляционной жалобе относится на их заявителя. Излишне уплаченная государственная пошлина подлежит возврату заявителю из федерального бюджета в порядке ст. 104 АПК РФ.

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 АПК РФ, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Свердловской области от 02 ноября 2023 года по делу № А60-15817/2023 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью «Русэнергострой» (ИНН <***>, ОГРН <***>) из федерального бюджета 1500 рублей государственной пошлины, излишне уплаченной по платежному поручению от 01.11.2023 №714.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий Т.С. Герасименко

Судьи Е.В. Васильева

В.Н. Якушев