СЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

№ 17АП- 7 /2022-АК

г. Пермь

07 июля 2022 года                                                                  Дело № А60-4278/2022­­

Резолютивная часть постановления объявлена 06 июля 2022 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 07 июля 2022 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Гуляковой Г.Н.,

судей Трефиловой Е.М., Шаламовой Ю.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Кривощековой С.В.,

при участии:

от заявителя ООО «БЕЛОКОПИ» (ИНН <***>, ОГРН <***>) – не явились, извещены надлежащим образом;

от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС № 29 по Свердловской области (ИНН 6683000011, ОГРН 1126603000017) - Александрова А.О. удостоверение, доверенность от 09.01.2020, диплом;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заявителя ООО «БЕЛОКОПИ»

на решение Арбитражного суда Свердловской области от 31 марта 2022 года

по делу № А60-4278/2022,

принятое судьей Ивановой С.О.

по заявлению ООО «БЕЛОКОПИ»

кМежрайонной ИФНС № 29 по Свердловской области

о признании недействительными решений,

установил:

ООО «БЕЛОКОПИ» (далее – заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением к Межрайонной ИФНС № 29 по Свердловской области (далее – заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании недействительными решения инспекции от 12.10.2021 № 2569 и от 08.11.2021 №2940 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения».

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 31.03.2022 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в соответствии с которой просит решение суда первой инстанции отменить, заявленные требования удовлетворить. Заявитель полагает, что выводы суда первой инстанции не соответствуют обстоятельствам дела, также судом не полно выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела. Так, отмечает, что согласно оспариваемым решениям, добытым полезным ископаемым инспекция считает щебень. Поскольку налоговый орган рассматривает в качестве вида полезного ископаемого щебень, то налоговая база по НДПИ подлежит определению через стоимость, количество добытого (произведенного) и реализованного щебня. В нарушении статей 338, 339, 340 НК РФ налоговая база по НДПИ рассчитана налоговым органом через количество добытого строительного камня, то есть минерального сырья, в отношении которого в налоговом периоде не завершен комплекс технологических операций (дробление и грохочение) и не получена конечная товарная продукция (щебень). В отношении строительного камня не окончены все предусмотренные разработкой месторождения горно-добычные операции, предусмотренные проектной документацией, что в соответствии с пунктом 7 статьи 339 НК РФ исключает возможность признания полезным ископаемым для целей налогообложения породу горную скальную - строительный камень. Таким образом, налоговый орган нарушил принцип использования сопоставимых показателей при определении налогозначимых обстоятельств. Произведенные на основании ошибочной методики доначисления налогов, пеней и штрафов и соответствующие решения о привлечении к налоговой ответственности подлежат признанию недействительными.

Заинтересованное лицо представило письменный отзыв на апелляционную жалобу, в соответствии с которым просит решение суда оставить без изменения, жалобу ООО «БЕЛОКОПИ»  – без удовлетворения.

В заседании суда апелляционной инстанции представитель налогового органа поддержала доводы отзыва.

Заявитель о месте и времени рассмотрения апелляционной жалобы извещен надлежащим образом, в судебное заседание представителей не направил, что в силу части 2 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) не является препятствием для рассмотрения дела в его отсутствие.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведены камеральные налоговые проверки первичной налоговой декларации по налогу на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) за март 2021 года и уточненной налоговой декларации по НДПИ за апрель 2021 года, представленных ООО «Белокопи».

 По результатам проведения камеральных проверок составлены акты от 13.08.2021 № 3038, от 14.09.2021 № 3432; приняты решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 12.10.2021 № 2569, от 08.11.2021 № 2940.

Решением от 12.10.2021 № 2569 обществу начислен НДПИ в сумме 905 218 руб., пени в размере 55 308,82 руб., общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), в виде штрафа в размере 181 043,60 руб.

 Решением от 08.11.2021 № 2940 обществу начислен НДПИ в сумме 1 014 327 руб., пени в размере 65 440,99 руб., общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 50 716,35 руб.

Основанием для доначисления НДПИ послужил вывод налогового органа о том, что для целей исчисления налога общество неправомерно применяло способ оценки добытых полезных ископаемых из расчетной стоимости добытого полезного ископаемого (строительный камень) в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 340 НК РФ вместо применения способа оценки исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого - щебень различных фракций в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 340 НК РФ, что привело к занижению налоговой базы при исчислении НДПИ за март - апрель 2021 года.

Решением УФНС России № 29 по Свердловской области от 09.12.2021 № 13- 06/41299@ НДПИ за март 2021 года уменьшен до 561 762 руб. и размер соответствующих пеней до 25 848,45 руб., штрафные санкции снижены с учетом смягчающих обстоятельств до 56 137,20 руб.

Решением УФНС России № 29 по Свердловской области от 29.12.2021 № 13- 06/43741@ НДПИ за апрель 2021 года уменьшен до 658 973 руб. и размер соответствующих пеней, штрафные санкции снижены с учетом смягчающих обстоятельств до 32 948,65 руб.

Не согласившись с решениями налогового органа  от 12.10.2021 № 2569, от 08.11.2021 № 2940, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Признав оспариваемые решения законными и обоснованными, суд первой инстанции отказал заявителю в удовлетворении его требований.

Суд апелляционной инстанции, оценив представленные в дело доказательства, доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, приходит к следующим выводам.

В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 2 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

По смыслу статей 200 и 201 АПК РФ для удовлетворения требования заявителя о признании недействительным ненормативного правового акта, незаконными действий (бездействия) необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие оспариваемого акта, действий (бездействия) нормам действующего законодательства и нарушение ими прав и законных интересов заявителя.

В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации, статьями 3, 23 НК РФ каждый налогоплательщик обязан платить законно установленные налоги.

Согласно правовой позиции, отраженной в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.1996 № 20-П налог - необходимое условие существования государства, поэтому обязанность платить налоги, закрепленная в статье 57 Конституции Российской Федерации, распространяется на всех налогоплательщиков в качестве безусловного требования государства; налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью своего имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, и обязан регулярно перечислять эту сумму в пользу государства, так как иначе были бы нарушены права и охраняемые законом интересы других лиц, а также государства.

Правовое регулирование отношений, связанных с взиманием налога на добычу полезных ископаемых, осуществляется на основании норм главы 26 «Налог на добычу полезных ископаемых» Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

По мнению заявителя жалобы, поскольку минеральное сырье (строительный камень) не признается полезным ископаемым, то при определении налоговой базы по НДПИ в отношении щебня налоговый орган неправомерно рассчитал количество добытого полезного ископаемого через объем добычи минерального сырья (строительного камня). Признавая, что щебень является полезным ископаемым, получаемым в результате осуществления операций по первичной обработке, дроблению и измельчению строительного камня, заявитель в то же время полагает, что в нарушение статей 338, 339, 340 НК РФ налоговую базу по НДПИ инспекция рассчитала через количество добытого строительного камня, то есть минерального сырья, в отношении которого в налоговом периоде не завершен комплекс технологических операций (дробление и грохочение) и не получена конечная товарная продукция (щебень).

Между тем, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что доводы жалобы общества основаны на неверном толковании норм права и не соответствуют фактическим обстоятельствам.

При этом суд руководствуется следующим.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 336 Кодекса объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются полезные ископаемые, добытые из недр на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 337 Кодекса в целях главы 26 Кодекса изъятые из недр полезные ископаемые именуются добытыми полезными ископаемыми. При этом, полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации.

Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

ООО «Белокопи» выдана лицензия СВЕ 18159 ТР для геологического изучения, включающего поиски и оценку месторождений полезных ископаемых, разведки и добычи полезных ископаемых в 8 км к востоку от города Асбест на территории Асбестовского городского округа (10.10.2019-15.07.2032).

В соответствии с Приложением 6 к лицензии СВЕ 08159 ТР, «полезная толща сложена серпентинитами, перидотитами, габбро, тальк-карбонатными породами, диоритами, пригодными для использования в качестве сырья для производства строительного щебня».

На странице 15 Технического проекта «Разработка Южной части Восточного отвала вмещающих пород и отходов обогащения асбестовых руд Баженовского месторождения хризотил - асбеста для добычи строительного камня в Асбестовском районе Свердловской области 1-ый этап» (Том 1. Пояснительная записка 22-09/2017-1 ПЗ), утвержденного в 2018 году (далее - Технический проект) указано: «До начала разработки настоящего Технического проекта, выполнено геологическое изучение отвалов, разведка и подсчет запасов камня, пригодного для производства щебня, с постановкой запасов на учет ТКЗ». На добычу иных видов полезных ископаемых месторождение не оценивалось.

Согласно пункту 4 Заключения Комиссии по запасам общераспространенных полезных ископаемых Свердловской области № 16/14 от 19.09.2014г. (далее - ТКЗ № 16/14) принято решение: «Утвердить для подсчета запасов строительного камня (техногенных пород) южной части Восточного отвала Баженовского месторождения следующие временные разведочные кондиции:

- качество щебня из пород отвала должно отвечать требованиям ГОСТ 826793 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ» для дорожных работ;

Результатом оценочных работ в разделе 2.6 Технического проекта по качественным характеристикам установлено соответствие полезного ископаемого требованиям ГОСТа 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ». При этом, «...массив пород представлен перидотитами, пироксенитами, дунитами, серпентинитами и другими метаморфическими породами. Кроме того, на месторождении встречаются диориты, диабазы, пироксениты и другие породы, являющиеся потенциально полезными ископаемыми. Перечисленные породы отвечают требованиям действующих стандартов на кондиционное сырье при производстве щебня для строительных работ».

Согласно Техническому проекту при ведении горных работ на поле южной части Восточных отвалов отработке подлежат скальные породы объемным весом 2,5-3,3 т/мЗ (в среднем 2,8 т/мЗ). Работы ведутся без буро-взрывной подготовки с отгрузкой камня из тела отвала валовым способом.

Работы ведутся тупиковым забоем с шириной заходки, обеспечивающей безопасную работу горного оборудования и автомобильного транспорта.

Горная масса из забоя отгружается в автосамосвалы. Затем вывозится на ДСК. Товарным является продукт фракции +5 мм. Песчано-щебеночная смесь (ПЩС) фракции -5 мм вывозится на внешние и внутренние отвалы. Породы «безрудного» блока отгружаются в автосамосвалы экскаватором, затем вывозятся на внешние или внутренние отвалы. Отвалообразование бульдозерное периферийное.

Горная масса из забоя доставляется к приемному бункеру ДСК, после чего производится сортировка массы на мобильном роликовом грохоте FlexRoRo 8/2- 16 производительностью 500 т/час, данная сортировочная установка служит для отбора фракции +60 мм, продукт фракции -60 мм поступает на мобильный грохот Chiftain 2100Х (+25-60 мм, +10-25 мм, +5-10 мм, +0-5 мм). Продукт фракции +60 мм подлежит дальнейшему двухстадиальному дроблению (щековая и конусная дробилки). Более подробно схема переработки сырья приведена в разделе «Технологическая схема первичной переработки» Технического проекта.

Погрузка сырья в загрузочный бункер ДСК, перемещение продукции из конусов на склады производятся фронтальными погрузчикамиНуипёа1НГ757-98 с емкостью ковша 2,6 мЗс производительностью 800 мЗ/см, на вспомогательных работах привлекается бульдозер Т-330.

Следовательно, дробление габбро, перидотитов, серпентинитов, дунитов, диоритов до щебня соответствует ГОСТу 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных пород», входит в единую технологическую схему разработки Баженовского месторождения.

Согласно ОК 034-2014 (КПЕС 2008) «Общероссийский классификатор продукции по видам экономической деятельности», утвержденному Приказом Госстандарта от 31.01.2014 № 14-ст, щебень, камень природный дробленый отнесены к разделу 08 «Продукция горнодобывающих производств прочая».

В соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности ОК 029-2014 (КДЕС Ред.2), утвержденным Приказом Госстандарта от 31.01.2014 № 14-ст, раздел «В» «Добыча полезных ископаемых» включает: добычу полезных ископаемых, встречающихся в природе в виде твердых пород, а также дополнительные виды деятельности с целью подготовки сырья к реализации: дробление, измельчение, сортировка. Перечисленные виды работ выполняются хозяйствующими субъектами, которые сами занимаются добычей полезных ископаемых и/или расположены в районе добычи полезных ископаемых. По ОК 029-2014 Добыча скальных пород отнесена также к разделу 08 «Добыча прочих полезных ископаемых».

Таким образом и в соответствии с подпунктом 10 пункта 2 статьи 337 НК РФ видом добытого полезного ископаемого, добываемого недропользователем ООО «Белокопи», следует считать строительный камень, соответствующий государственному стандарту ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ».

Доводы жалобы о том, что дробление не является добычным процессом, а относится к операциям по переработке, является необоснованным в силу следующего.

Согласно статье 337 Кодекса «полезным ископаемым» признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого ПИ - стандарту организации. При этом, не может быть признана ПИ продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) ПИ, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

В пункте 3 Постановления ВАС РФ от 18.12.2007 № 64 разъяснено, что согласно пункту 7 статьи 339 Кодекса при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 этой статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь). При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

В связи с этим при определении объекта НДПИ следует иметь в виду, что в силу абзаца 2 пункта 1 статьи 337 Кодекса не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого и являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности, не признается по общему правилу полезным ископаемым и продукция, в отношении которой были осуществлены предусмотренные соответствующими стандартами технологические операции, не являющиеся операциями по добыче (извлечению) полезного ископаемого из минерального сырья (например, операции по очистке от примесей, измельчению, насыщению и т.д.).

Аналогичная позиция по определению добытого полезного ископаемого для целей НДПИ содержится в определении Конституционного Суда РФ от 25.06.2019 № 1517-0, где суд указал, что правовое содержание понятия полезного ископаемого может определяться законодателем неодинаково в зависимости от специфики правового регулирования отношений, связанных с использованием природных ресурсов, содержащихся в недрах.

В статье 337 Кодекса термин «полезное ископаемое» используется для целей налогообложения в специальном значении - как полезное ископаемое, соответствующее определенному стандарту качества. Из совокупности норм статей 337, 339 Кодекса возникновение объекта обложения НДПИ связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения всех технологических операций по извлечению из него полезного ископаемого и доведению его качества до определенного стандарта.

Исходя из вышеизложенного, процесс добычи ООО «Белокопи» щебня является циклом добычных работ, предусмотренных Проектной документацией на разработку месторождения, и щебень является для целей исчисления НДПИ добытым полезным ископаемым. Для этих же целей следует учесть нормы «Методических указаний по контролю за технической обоснованностью расчетов платежей при пользовании         недрами», утвержденных постановлением Госгортехнадзора РФ от 10.12.1998 № 76 (№ РД-07-261 -98) (далее - Методические указания).

Согласно пункту 9 Методических указаний для твердых полезных ископаемых под первичной обработкой полезных ископаемых понимаются технологические операции по доведению до требуемого стандартами и техническими условиями качества, предусмотренными проектом ведения работ по добыче полезных ископаемых и осуществляемыми, как правило, в границах горного отвода, включая селективную выемку, усреднение, породовыборку, дробление негабаритов, производство кондиционных блоков, сортировку и доставку до склада готовой продукции или на перерабатывающие производства (обогатительные или брикетные фабрики, дробильносортировочные комплексы, химические или металлургические заводы и др.).

В силу пункта 10 Методических указаний к первичной переработке относятся операции по переработке получаемого из недр минерального сырья по технологическим схемам. Под технологической схемой понимаются проектные решения, предусмотренные технологической частью проекта предприятия по переработке минерального сырья, определяющие последовательность процессов и операций по обогащению и переделу добытых полезных ископаемых.

Методические указания устанавливают требования к порядку определения геолого-маркшейдерских и горнотехнических исходных данных для расчетов платежей при пользовании недрами, а также к осуществлению контроля за достоверностью этих данных применительно к добыче различных видов минерального сырья. При этом, Методические указания предназначены для органов государственного горного надзора, государственных налоговых инспекций. Соответственно, с учетом положений Методических рекомендаций, содержания лицензии на право пользования недрами, наличия операций по переработке, предусмотренных Проектной документацией, с выходом продукции, соответствующей ГОСТу 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ», работы по переработке щебня являются первичной переработкой полезных ископаемых, входящих в общий цикл добычных работ.

Таким образом, как до доставки на дробильно-сортировочной установку, так и после дробления и грохочения на дробильно-сортировочной установке, добытый гранит для производства строительного камня на щебень соответствует ГОСТу 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительства работ. ТУ», изменяется лишь его размерность (гранулометрический состав). При этом физико-механические свойства (прочность, пористость, плотность), химический и минеральный состав, кристаллическая структура, технологические свойства после обработки на дробильно-сортировочной установке остаются прежними. Таким образом, дробление и сортировка на дробильно-сортировочной установке входит в единый технологический процесс и не меняет качества гранодиорита.

В случае если техническим проектом разработки месторождения предусмотрено получение щебня в результате осуществления операций по первичной обработке, дроблению и измельчению строительного камня, которые в соответствии с ОКВЭД относятся к операциям по добыче строительного камня, то для целей налогообложения НДПИ добытым полезным ископаемым будет признаваться строительный камень - щебень.

Дробление горной массы на дробильно-сортировочной установке в пределах карьера - часть технологического процесса добычи полезного ископаемого, щебень, полученный в результате дробления и сортировки в границах карьера, не является продукцией обрабатывающей промышленности, следовательно, признается добытым полезным ископаемым и объектом обложения НДПИ.

Таким образом, полезным ископаемым инспекцией правомерно признана продукция, первая по своему качеству, соответствующая государственному стандарту ГОСТ 8267 - 93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ».

Заявитель полагает, что инспекцией неверно определены действительные налоговые обязательства налогоплательщика по НДПИ.

В части определения налоговой базы исходя из расчетной стоимости строительного камня, а не щебня, необходимо руководствоваться следующим.

В целях определения полезного ископаемого для целей обложения НДПИ, Конституционный суд РФ в Определении от 25.06.2019 № 1517-О разъяснил, что термин «полезное ископаемое» используется в целях налогообложения НДПИ в специальном значении - как полезное ископаемое, соответствующее определенному стандарту качества, возникновение объекта обложения НДПИ связывается с моментом завершения всех технологических операций по извлечению из него ПИ и доведению его качества до определенного стандарта.

Указанный вид ПИ камень строительный, добытый недропользователем, соответствует ГОСТу 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ». Это первичная продукция разработки Баженовского месторождения, первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту. При этом, этот вид добытого полезного ископаемого предусмотрен подпунктом 10 пункта 2 статьи 337 Кодекса.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 338 Кодекса налоговая база определяется в отношении каждого добытого ПИ как стоимость добытых ПИ, рассчитанная в соответствии со ст. 340 Кодекса.

Оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно одним из следующих способов: исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета субсидий; исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого; исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых (пункт 1 статьи 340 Кодекса).

Если налогоплательщик применяет способ оценки, указанный в подпункте 1 пункта 1 настоящей статьи, то оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится исходя из выручки, определяемой с учетом сложившихся в текущем налоговом периоде (а при их отсутствии - в предыдущем налоговом периоде) у налогоплательщика цен реализации добытого полезного ископаемого, без учета субсидий из бюджета на возмещение разницы между оптовой ценой и расчетной стоимостью. (в ред. Федерального закона от 29.11.2007 N 284-ФЗ)

При этом выручка от реализации добытого полезного ископаемого определяется исходя из цен реализации (уменьшенных на суммы субсидий из бюджета), определяемых с учетом положений статьи 105.3 настоящего Кодекса, без налога на добавленную стоимость (при реализации на территории Российской Федерации и в государства - участники Содружества Независимых Государств) и акциза, уменьшенных на сумму расходов налогоплательщика по доставке в зависимости от условий поставки.

Оценка производится отдельно по каждому виду добытого полезного ископаемого исходя из цен реализации соответствующего добытого полезного ископаемого.

Абзац 7 пункта 2 статьи 340 НК РФ устанавливает порядок определения стоимости добытого полезного ископаемого. Она (стоимость) признается равной произведению количества добытого полезного ископаемого и стоимости единицы добытого полезного ископаемого. Стоимость единицы добытого полезного ископаемого рассчитывается как отношение выручки от реализации добытого полезного ископаемого, к количеству реализованного добытого полезного ископаемого.

С 1 января 2014 года вступил в силу абзац 9 пункта 2 статьи 340 НК РФ, который был введен в действие Федеральным законом от 30.09.2013 № 268-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер налогового и таможенно-тарифного стимулирования деятельности по добыче углеводородного сырья на континентальном шельфе Российской Федерации» (далее - Закон № 268-ФЗ).

Новый абзац предписывает рассчитанную стоимость единицы добытого полезного ископаемого округлять до второго знака после запятой в соответствии с действующим порядком округления.

Учитывая соответствие добываемого полезного ископаемого требованиям и качественным характеристикам, предусмотренным ГОСТом 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ», и его последующую реализацию покупателям, налоговую базу по НДПИ в отношении полезного ископаемого Баженовского месторождения следует исчислять в соответствии с положениями подпункта 2 пункта  1 статьи 340 Кодекса исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого.

В соответствии с вышеизложенными нормами Кодекса, Инспекцией в своем расчете полезным ископаемым признана продукция, первая по своему качеству, соответствующая государственному стандарту ГОСТ 8267 - 93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ».

Количество добытого полезного ископаемого принято инспекцией в количестве, заявленном Обществом в налоговой отчетности и актах контроля маркшейдерского замера остатков строительного камня с учетом коэффициента разрыхления.

Так, согласно представленной декларации за март 2021 года количество добытого полезного ископаемого, подлежащего налогообложению (код налогообложения 4000), отражено в размере 35 550 м3 с учетом коэффициента разрыхления Кр в размере 1,5. Стоимость единицы добытого полезного ископаемого составляет 64,60 руб.; налоговая база исчислена в размере 2 296 530 руб., сумма НДПИ - 126 309 руб., т.е. стоимость единицы добытого полезного ископаемого рассчитана исходя из расчетной стоимости строительного камня.

Реализация полезного ископаемого осуществляется обществом в тоннах, что следует из представленных счетов-фактур на реализацию полезного ископаемого (щебня, строительного камня) за март 2021 года.

Так, согласно представленным счетам-фактурам за март 2021 года ООО «Белокопи» осуществлена отгрузка щебня покупателям в количестве 16 812,55 тонн (6 004,48 куб.м (насыпная плотность – 2,8т/куб.м)

Поскольку в налоговой декларации объем добытого полезного ископаемого отражен в кубических метрах, а согласно счетам-фактурам реализация строительного камня в виде щебня осуществлялась в тоннах, то необходим перевод из массовых показателей в метрические в целях определения цены реализации ПИ за 1 куб. метр.

Согласно Техническому проекту среднее значение объемной массы скальных пород и щебня составляет 2,8 т/м3, коэффициент разрыхления 1,5.

По данным инспекции объем реализованного строительного камня в марте 2021 года согласно счетам-фактурам составил 16 812,55 тн., что соответствует 6 004,48 куб.

Выручка от реализации щебня и строительного камня по данным инспекции составила 3 167 795,50 руб.

Стоимость единицы добытого ПИ по данным инспекции (цена реализации щебня и строительного камня) составила 527,57 руб. (3 167 795,50 руб./6 004,48 м3).

Сумма НДПИ за март 2021 года по данным инспекции составила 1 031 531 руб. (35 550 м3 х 527,57 руб. х 5,5%), что привело к доначислению налога на добычу полезных ископаемых по данным проверки в сумме 905 218 руб.

Решением УФНС России по Свердловской области от 09.12.2021 № 13- 06/41299@ НДПИ за март 2021 года уменьшен до 561 762 руб.

При этом Управление исходило из следующего.

При расчете цены единицы добытого полезного ископаемого его количество и цена реализации единицы полезного ископаемого должны быть сопоставимы, что требует использования коэффициента перевода метрических единиц в единицы объема. При этом, поскольку, продукция реализуется покупателям в разрыхленном состоянии, показатель количества полезного ископаемого необходимо применять в расчете с коэффициентом разрыхления (Определение Верховного суда РФ от 19.06.2015 № 302- КГ15-6117).

Согласно приложению № 6 к Распоряжению МПР России от 05.06.2007 №37-р «Об утверждении Методических рекомендаций по применению Классификации запасов месторождений и прогнозных ресурсов твердых полезных ископаемых» при переводе единиц в метрической системе для получения тоннажа необходимо умножить объем на объемную массу.

Техническим проектом организации коэффициент объемной массы установлен 2,8, коэффициент разрыхления - 1,5.

С учетом вышеуказанных технических данных объем реализованного строительного камня в марте 2021 года согласно счетам-фактурам должен составить с учетом коэффициента разрыхления и коэффициента объемной массы 9006,72 м3 (16 812,55тн. / 2,8 х 1,5).

Стоимость единицы добытого ПИ по данным Управления (цена реализации щебня и строительного камня) составит 351,71 руб./м3 (3 167 795,50 руб./ 9006,72 м3).

Сумма налога составит 687 681 рубль ((35 550 м3 х 351,71 руб. х 5,5%), а не 1 031 531 руб. как указано в решении инспекции.  В связи с чем, доначисленная сумма налога должна составить 561 372 руб.

Аналогичным образом Управлением изменена сумма НДПИ, начисленного решением инспекции от 08.11.2021 № 2940.

Заявитель жалобы указывает на то, что при определении количества добытого полезного ископаемого инспекцией допущена ошибка в расчетах, а именно: в рассматриваемый период (периоды) следует учитывать количество реализованного обществом щебня, а не количество добытого строительного камня, мотивируя это тем, что по смыслу норм главы 26 Кодекса во взаимосвязи с положениями Закона Российской Федерации от 21.02.1992 № 2395- 1 «О недрах», возникновение объекта обложения НДПИ связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения технологических операций, включенных в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых.

Между тем указанные доводы признаются судом неверными.

Так, в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 336 Кодекса объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 337 Кодекса в целях исчисления НДПИ указанные в пункте 1 статьи 336 Кодекса полезные ископаемые именуются добытым полезным ископаемым. При этом, полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту.

В Определении от 11.03.2021 №375-0 Конституционный суд РФ связывая момент налогообложения НДПИ полезного ископаемого с моментом завершения технологических операций по его добыче, включенных в технический проект разработки месторождения, дал разъяснения об определении вида добытого полезного ископаемого, которое является объектом налогообложения по НДПИ. Поскольку, для целей НДПИ полезное ископаемое только именуется добытым полезным ископаемым, то для определения его вида в целях налогообложения Конституционный суд придал «полезному ископаемому» специальное значение, как продукция горнодобывающей промышленности, первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту. При этом, Конституционный суд не сделал никаких выводов об определении его количества.

Порядок определения количества добытого полезного ископаемого регламентируется нормами статьи 339 Кодекса. В пункте 1 статьи 339 Кодекса установлено, что количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. Согласно пункту 2 статьи 339 Кодекса количество добытого полезного ископаемого определяется прямым или косвенным методом. Приоритетным является прямой метод подсчета количества добытого полезного ископаемого, поскольку, применение косвенного метода возможно только в случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно.

Прямой метод - это определение количества путем применения измерительных средств и устройств непосредственно к добытому полезному ископаемому. При прямом методе определения налоговой базы количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого. Фактическими потерями полезного ископаемого считается разница между количеством погашенных в недрах запасов полезных ископаемых и количеством добытого полезного ископаемого, определяемого после завершения технологического процесса по добыче полезного ископаемого, предусмотренного техническим проектом разработки месторождения (пункт 3 статьи 339 Кодекса).

Количество добытого полезного ископаемого определяется по данным геолого - маркшейдерского учета, а также учета, ведущегося в соответствии с отраслевыми методическими указаниями по учету добычи полезного ископаемого.

Принимая во внимание вышеизложенные положения законодательства, при налогообложении НДПИ учитывается количество не реализованного полезного ископаемого, а добытого (изъятого) из недр. Обложив количество добытого полезного ископаемого в размере 35 550 м3 и 31 500 м3, налоговый орган верно руководствовался вышеуказанными нормами и данными справки маркшейдерского замера о добыче строительного камня на Баженовском месторождении за март, апрель 2021 года.

Исходя из указанных положений и фактических обстоятельств, отнесение налоговым органом в своем расчете к полезному ископаемому строительного камня (щебень), учет его количественного объема, и расчет по этому виду полезного ископаемого стоимости единицы и общей стоимости добытого полезного ископаемого (налоговой базы) с применением цены реализации строительного камня - щебня произведено правомерно. Данная позиция согласуется с Определением Верховного Суда РФ от 19.10.2021 №309-ЭС21-18458.

Учитывая изложенное, оснований для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется.

В силу статьи 110 АПК РФ государственная пошлина по апелляционной жалобе относится на ее заявителя.

Поскольку заявителем при подаче апелляционной жалобы государственная пошлина уплачена в размере 3 000 руб., излишне уплаченная государственная пошлина в размере 1 500 руб. подлежит возврату обществу из федерального бюджета в силу статьи 333.40 НК РФ.

Руководствуясь статьями 104, 110, 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 31 марта 2022 года по делу № А60-4278/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Возвратить ООО «БЕЛОКОПИ» (ИНН <***>, ОГРН <***>) из федерального бюджета госпошлину по апелляционной жалобе в размере 1 500 (Одна тысяча пятьсот) руб., излишне уплаченную по платежному поручению от 29.04.2022 № 526.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.