СЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ул. Пушкина, 112, г. Пермь, 614068
e-mail: 17aas.info@arbitr.ru
П О С Т А Н О В Л Е Н И Е
№ 17АП-7204/2023-АК
г. Пермь
Резолютивная часть постановления объявлена 05 марта 2024 года. Постановление в полном объеме изготовлено 06 марта 2024 года.
Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Герасименко Т.С.,
судей Трефиловой Е.М., Якушева В.Н.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Бронниковой О.М.,
при участии в судебном заседании, проведенного посредством
видеоконференц - связи с Арбитражным судом Свердловской области:
представителя заявителя, ФИО1, действующего по доверенности от 27.04.2023, предъявлено удостоверение адвоката;
представителей заинтересованного лица, ФИО2, по доверенности от 18.02.2022, предъявлено служебное удостоверение; ФИО3, по доверенности от 26.01.2023, предъявлено служебное удостоверение; ФИО4, по доверенности от 26.12.2022, предъявлено служебное удостоверение;
после перерыва представители лиц, участвующих в деле, в судебное заседание не явились, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда)
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу заявителя, общества с ограниченной ответственностью "Эталон",
на решение Арбитражного суда Свердловской области от 13 декабря 2023 года
по делу № А60-23915/2023
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Эталон" (ИНН <***>, ОГРН <***>)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 31 по Свердловской области (ИНН <***>, ОГРН <***>)
о признании недействительным решения № 19-01/5867/1 от 30.08.2022,
установил:
общество с ограниченной ответственностью "Эталон" (далее – заявитель, ООО «Эталон», Общество) обратилось в суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 31 по Свердловской области (далее – заинтересованное лицо, МИФНС № 31 по Свердловской области, Инспекция) о признании недействительным решения № 19-01/5867/1 от 30.08.2022.
Решением Арбитражного суда Свердловской области от 13 декабря 2023 года в удовлетворении заявленных требований отказано.
Не согласившись с принятым судебным актом, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда полностью и принять по делу новый судебный акт, которым требования ООО «Эталон» удовлетворить; считает решение суда незаконным, принятым с нарушением норм процессуального права, неправильным применением норм материального права, при неполно выясненных обстоятельствах, имеющих значение для дела, их недоказанностью и несоответствием материалам дела.
В апелляционной жалобе ее заявитель приводит доводы о том, что, вопреки позиции суда формальность документооборота в смысле, придаваемом ему судебной практикой, не может устанавливаться только в связи с негативными характеристиками контрагента как хозяйствующего субъекта. В настоящем деле суд уклонился от выяснения значимого вопроса об осведомленности общества о нарушении контрагентами своих налоговых обязательств и вовлеченности налогоплательщика в создание схемы по уклонению от уплаты налогов; судом не учтены доказательства того, что налогоплательщик не располагал сведениями о недобросовестности контрагентов. Заявитель также указывает на то, что вывод суда о «формальном» оформлении работников у контрагентов-поставщиков, не входит в зону ответственности налогоплательщика, является тенденциозным и основан выборочном анализе допросов некоторых свидетелей, все сотрудники контрагентов допрошены не были. Также ошибочным апеллянт считает вывод суда о подконтрольности и согласованности действий налогоплательщика с ООО «ГУДСР». Отмечает, что в отсутствие спецификаций, стороны при осуществлении поставок не лишены возможности согласовывать условие о товаре иным способом, то есть путем совершения конклюдентных действий. По мнению налогоплательщика, выводы суда об оформлении товарных накладных ООО «Строй Сервис» «задним числом» не подтверждены материалами дела; а ошибки в адресных полях счетов-фактур не влияют на возможность идентифицировать продавца, а, следовательно, не препятствуют учету вычета по НДС; отсутствие у налогоплательщика сертификатов на товар, полученный от ООО «Техрезерв» не свидетельствует об отсутствии самого товара. Также отмечает, что доначисление Обществу недоимки только за 2017 год при
идентичности хозяйственных операций между ООО «Эталон» и ООО «ГУДСР» в течение всего проверяемого трёхлетнего периода свидетельствует о противоречивости выводов инспекции и разной оценки одних и тех же фактических обстоятельств. Заявитель не согласен с выводом суда о том, что получение заявителем двух вариантов акта налоговой проверки от 18.05.2021 № 19-01/5867 разного содержания: 26.11.2021 и по ТКС - 19.11.2021 не нарушает нормативных предписаний.
В письменных дополнениях к апелляционной жалобе заявитель приводит доводы о необоснованном отказе суда в привлечении к участию в деле ООО «ГУДСР».
Инспекция с апелляционной жалобой, дополнениям к ней не согласна, представила письменный отзыв на жалобу, решение суда первой инстанции считает законным, в удовлетворении жалобы просит отказать.
В заседании суда апелляционной инстанции 05.03.2024, проведенном посредством видеоконференц - связи с Арбитражным судом Свердловской области, представитель заявителя настаивал на доводах апелляционной жалобы, просил решение суда отменить; представители налогового органа возражали против позиции апеллянта по мотивам письменного отзыва, просили решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.
В порядке ст. 163 АПК РФ в судебном заседании суда объявлен перерыв до 05.03.2024.
Инспекцией и Обществом представлены дополнительные пояснения, принятые судом на основании ст. 81 АПК РФ.
Апелляционным судом в порядке ст. 159 АПК РФ рассмотрены представленные заявителем и заинтересованным лицом дополнительные доказательства, и, учитывая необходимость их оценки в совокупности с другими имеющимися доказательствами, а также, исходя из того, что неприобщение представленных в суд апелляционной инстанции документов может привести к принятию необоснованного судебного акта (пункт 29 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 30 июня 2020 № 12 «О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции»), в целях полного и всестороннего исследования обстоятельств настоящего спора, руководствуясь частью 1, 2 статьи 268 АПК РФ, все дополнительные документы приобщены к материалам дела.
После перерыва лица, участвующие в деле, представителей в судебное заседание суда апелляционной инстанции не направили, что на основании части 3 статьи 156 АПК РФ не является препятствием для рассмотрения дела.
Законность и обоснованность решения проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в соответствии со статьями 266, 268 АПК РФ.
Как следует из материалов дела, МИФНС России № 31 по Свердловской области проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО «Эталон» за период с 01.01.2017 по 31.12.2019. Результаты проверки отражены в акте выездной налоговой проверки от 18.05.2021 № 19-01/5867 и дополнении к акту налоговой проверки от 28.06.2022 № 53. По результатам рассмотрения материалов проверки, дополнительных мероприятий налогового контроля, возражений налогоплательщика от 26.12.2021 № 1 и от 15.07.2022 № 2, в порядке ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) вынесено решение от 30.08.2022 № 19-01/5867/1 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение от 30.08.2022 № 19-01/5867/1), которым заявителю доначислены: налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 18 695 266 рублей и пени в сумме 13 324 161,60 рублей; налог на прибыль организаций в сумме 22 571 713 рублей и пени в сумме 15 602 637,12 рублей. В связи с истечением сроков давности меры налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ не применялись.
Решением УФНС России по Свердловской области от 09.02.2023 № 1306/03943@ решение Инспекции от 30.08.2022 № 19-01/5867/1 оставлено без изменения, апелляционная жалоба ООО «Эталон» без удовлетворения.
Основанием для доначисления Обществу налога на прибыль организаций в сумме 22 571 713 руб., НДС в сумме 18 695 266,00 рублей, соответствующих сумм пени послужил вывод налогового органа о завышении расходов и налоговых вычетов по НДС по документам, оформленным от ООО «Селлтон» ИНН <***>, ООО «СтройСервис» ИНН <***>, ООО «Техрезерв» ИНН <***>, ООО «Элтехстрой» ИНН <***>, ООО «Технология» ИНН <***>, ООО «Сервисстрой» ИНН <***>, ООО «Корпус-А» ИНН <***>, ООО «СтройАрсенал» ИНН <***> (далее по тексту - спорные контрагенты).
Не согласившись с принятым решением Инспекции, заявитель обратился с заявлением в Арбитражный суд Свердловской области.
Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции исходил из доказанности выводов налоговой проверки об учете обществом для целей завышения расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС нереальных хозяйственных операций (сделок) со спорными контрагентами.
Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, обсудив доводы апелляционной жалобы и возражений на нее, проверив правильность применения судом норм материального права, соблюдения норм процессуального права, апелляционный суд приходит к следующим выводам.
Согласно статье 198 АПК РФ, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий
(бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
В соответствии с пунктом 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Из взаимосвязанного анализа положений части 1 статьи 198, части 4 статьи 200 и части 3 статьи 201 АПК РФ следует, что основанием для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц является наличие одновременно двух условий: их несоответствие закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов лица, обратившегося в суд с соответствующим требованием, в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. На наличие указанных обстоятельств при оценке ненормативных актов, действий (бездействия) обращено внимание в пунктах 1, 6 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 6, Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 8 от 01.07.1996 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации", вынесенных при разрешении публично-правовых споров постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.02.2010 N 13065/10, от 17.03.2011 N 14044/10.
Статьей 52 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.
В Постановлении от 14.07.2005 N 9-П Конституционный Суд Российской Федерации указал, что конституционная обязанность платить законно установленные налоги и сборы имеет публично-правовой, а не частноправовой (гражданско-правовой) характер. Ее реализация в соответствующих правоотношениях предполагает субординацию, властное подчинение одной стороны другой, а именно: налогоплательщику вменяется в обязанность своевременно и в полном объеме уплатить суммы налога, а налоговому органу,
действующему от имени государства, принадлежит полномочие обеспечить ее исполнение налогоплательщиком.
Налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью принадлежащего ему имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, соответствующие же органы публичной власти наделены правомочием в односторонне-властном порядке, путем государственного принуждения взыскивать с лица причитающиеся налоговые суммы, - иначе нарушались бы воплощенный в статье 57 Конституции Российской Федерации конституционно защищаемый публичный интерес и связанные с ним права и законные интересы налогоплательщиков, публично-правовых образований, государства в целом.
Согласно статье 143 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) общество является плательщиком НДС.
Пунктом 1 статьи 146 НК РФ определено, что объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
Пункт 1 статьи 173 НК РФ устанавливает, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 настоящего Кодекса (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 настоящего Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса.
Пунктом 1 статьи 166 НК РФ предусмотрен порядок исчисления налога на добавленную стоимость, исходя из которого сумма налога при определении налоговой базы на основании статей 154 - 159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.
В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ и, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.
Вычетам подлежат, в частности, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (пункт 2 статьи 171 Кодекса).
Исходя из статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога на добавленную стоимость при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату
сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, названных в пунктах 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.
Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
Таким образом, документами, дающими право на налоговые вычеты, являются в совокупности счета-фактуры, выставленные продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) в соответствии с порядком, установленным пунктами 5, 6 статьи 169 НК РФ, и первичные документы, подтверждающие принятие товара на учет.
Одновременное соблюдение налогоплательщиком названных условий является необходимым и достаточным для предоставления ему права уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.
В соответствии со статьями 171, 172 НК РФ обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), так как именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком.
В силу статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.
Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ. Положениями пункта 1 статьи 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Исходя из требования норм, установленных статьями 169, 171, 172, 252 НК РФ, статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" от 06.12.2011 г. N
Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 20.02.2001 N 3-П и определениях от 25.07.2001 N 138-О, от 08.04.2004 N 168-О, N 169-О, право на возмещение НДС из бюджета предоставляется добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг).
В соответствии с пунктом 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) представление в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В силу пункта 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков.
Следовательно, обязанности по доказыванию факта недобросовестности и представлению соответствующих доказательств возлагаются на Инспекцию.
В частности, если налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности контрагенты хозяйственных операций не осуществляли, в систему сделок и взаиморасчетов были вовлечены юридические лица, зарегистрированные по несуществующим адресам, схема взаимодействия контрагентов указывает на их цель получение необоснованной налоговой выгоды, судам не следует ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а необходимо оценить все доказательства по делу в совокупности и взаимной связи для исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.
Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета (пункт 1 Постановления N 53).
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в вышеупомянутом Постановлении указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена
налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Из разъяснений, данных в пункте 2 Постановления N 53, следует, что при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.
Из правовой позиции, изложенной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 04.03.2015 N 302-КГ14-3432, следует, что разрешение вопроса о добросовестности либо недобросовестности общества при совершении действий, имеющих своим результатом получение налоговой выгоды, связано с установлением и исследованием фактических обстоятельств и представленных доказательств, подлежащих оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи.
Таким образом, с учетом характера спора, предметом исследования арбитражного суда являются обстоятельства совершения спорных хозяйственных операцией, повлекших заявление налогоплательщиком налоговой выгоды, в том числе реальность и непротиворечивость представленных в обоснование выгоды документов (подтверждение факта совершения конкретных операций именно спорными контрагентами).
При этом суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Кодекса, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.
Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.
В пункте 2 статьи 54.1 НК РФ указано, что при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:
Запрет установленный в статье 54.1 НК РФ, касается искажения фактов о хозяйственных операциях, следовательно, при квалификации действий налогоплательщика необходимо учитывать критерии действительности сделок, установленные гражданским законодательством.
Судом первой инстанции установлено, материалами дела подтверждено и лицами, участвующими в деле, не опровергнуто, что в проверяемом периоде общество выполняло работы для ООО «ГУДСР».
Исходя из представленных при проведении проверки документов обществом оформлено привлечение для выполнения работ и поставки материалов спорных контрагентов, по взаимоотношениям с которыми учтены расходы по налогу на прибыль и заявлены вычеты по НДС.
Налоговым органом в ходе проверочных мероприятий установлены обстоятельства, указывающие на применение налогоплательщиком незаконных инструментов ухода от налогообложения, в том числе, свидетельствующие об отсутствии у спорных контрагентов объективных условий и реальной возможности для поставки товара и выполнения работ, а также обогащения за счет бюджета, поскольку документооборот и взаимоотношения с организациями ООО «Селлтон», ООО «СтройСервис», ООО «Техрезерв», ООО «Элтехстрой», ООО «Технология», ООО «Сервисстрой», ООО «Корпус-А», ООО «СтройАрсенал» носили формальный характер и направлены не на ведение реальной хозяйственной деятельности, а на незаконную минимизацию налогообложения, что является нарушением положений статьи 54.1 НК РФ.
Так, в ходе проверки налоговый орган установил, что фактически товар у вышеуказанных спорных контрагентов не приобретался, работы и услуги для единственного заказчика в лице ООО «ГУДСР» были выполнены налогоплательщиком из материалов, поступивших от иных реальных поставщиков, расходы по которым учтены налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль и НДС.
Суд первой инстанции соответствующие выводы налогового органа посчитал правомерными.
Оценив представленные в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи по правилам, установленным ст. 71 АПК РФ, апелляционный суд оснований для иных выводов не усматривает, при этом учитывает следующее.
В рамках проверки установлено, что у группы компаний принадлежащих и управляемых ФИО5, Козловских А.Б., ФИО6, ФИО7 имелось достаточно материальных и производственных ресурсов, и реальные контрагенты, способные поставить ТМЦ, однако, налогоплательщиком по согласованию с группой лиц введены в оборот
организации, обладающие признаками номинальных.
В подтверждение обоснованности принятия расходов и применения налоговых вычетов по НДС по операциям со спорными контрагентами налогоплательщиком представлены: договоры, счета-фактуры и товарные накладные.
В тоже время, как верно указал суд, ни в ходе проведения выездной налоговой проверки, ни к апелляционной жалобе в УФНС России по Свердловской области не представлены спецификации, являющиеся неотъемлемой частью договора и обуславливающие наименование, количество, цену поставляемого товара, а также условия поставки, транспортные документы (товарно - транспортные накладные, путевые листы, договоры транспортной экспедиции привлеченного транспорта и др.), подтверждающие факт перемещения товара от поставщика до покупателя.
Как следует из материалов проверки, налоговый орган неоднократно истребовал спецификации, являющиеся неотъемлемой частью договоров (требование №№ 4573, № 4574, № 4572 от 11.02.2021).
Также в ходе рассмотрении материалов проверки 03.08.2022 руководителю ООО «Эталон» ФИО8 были заданы вопросы относительно непредставления спецификаций и получены пояснения о том, что документы возможно имеются, необходимо время для предоставления в налоговый орган. Однако, документы не были представлены.
Указанные обстоятельства правомерно учтены судом.
Таким образом, налогоплательщик документально не подтвердил факт транспортировки и доставки материалов от спорных поставщиков, а также наличие в составе сопроводительных документов сертификатов соответствия и паспортов качества на материалы.
Иного из материалов дела, вопреки доводам Общества, не следует.
Также судом обоснованно принято во внимание, что материалами проверки подтверждено отсутствие ООО «Селлтон», ООО «СтройСервис», ООО «Техрезерв», ООО «Элтехстрой», ООО «Технология», ООО «Сервисстрой», ООО «Корпус-А», ООО «СтройАрсенал» по месту регистрации с момента создания организаций.
Кроме того, как следует из материалов дела, ООО «Эталон» не представлены документы, подтверждающие ведение деловой переписки со спорными контрагентами, сведения о представителях, присутствующих при заключении договоров, сведения о контактных адресах и номерах телефонов, по которым осуществлялась связь с контрагентами, информация об официальных источниках, которыми ООО «Эталон» пользовалось при выборе данных поставщиков, информация о результатах мониторинга рынка соответствующих товаров, проведенного при выборе спорных контрагентов.
Указанные обстоятельства также правомерно учтены судом при вынесении решения.
Также материалами проверки подтверждено, что спорные контрагенты не
имеют необходимых материально-технических и кадровых ресурсов.
Так, налоговым органом произведен анализ справок формы 2-НДФЛ, представленных контрагентами, и свидетельских показаний, в результате которого установлено «формальное» оформление работников в спорных организациях.
Иного из материалов дела не следует, апелляционному суду не доказано.
Кроме того, Инспекцией установлено, что у спорных организаций отсутствуют ресурсы для ведения финансово-хозяйственной деятельности; движение по расчетным счетам контрагентов-поставщиков носит транзитный характер; в дальнейшем денежные средства обналичиваются.
Доводы апелляционной жалобы об обратном подлежат отклонению, как неподтвержденные материалами дела.
Следует также отметить, что Обществом в материалы дела не представлены документы, подтверждающие транспортировку ТМЦ, соответствующие ст.9 Закона «О бухгалтерском учете», при этом безвозмездная поставка товара также не подтверждена. Материалы дела не содержат данных о способе доставки товара, в том числе исходя из количества и габаритов подлежащего поставке товара.
Документов, подтверждающих исполнение третьими лицами договоров транспортировки и (или) оказания транспортно-экспедиционных услуг по смыслу Федерального закона от 30.06.2003 № 87-ФЗ "О транспортно-экспедиционной деятельности" (далее - Закон № 87-ФЗ), Постановления Правительства РФ от 08.09.2006 № 54 "Об утверждении Правил транспортно-экспедиционной деятельности", в материалы дела также не представлено.
Указанные обстоятельства также правомерно учтены судом.
Кроме того, Инспекцией в ходе налоговой проверки детально исследована деятельность ООО «Строй Сервис», ООО «Техрезерв» и установлено, что у указанных контрагентов отсутствуют транспортные средства, в том числе соответствующей грузоподъемности на праве собственности или на ином вещном праве, доказательств аренды ТС с экипажем в материалы дела также не представлены.
Согласно представленному договору поставки от 20.01.2017 № 020.01.2017 ООО «Строй Сервис» (Поставщик) обязуется поставить ООО «Эталон» (Покупатель) товар и оборудование (далее-товар) в порядке, установленном договором. Товар поставляется в сроки, указанные в спецификации и/или заказе (заявке Покупателя (п.5.1, договора). Количество, ассортимент, комплектность и стоимость товара, а также сроки поставки отдельных партий определяются в приложениях к Договору: накладных или протоколах согласования цен (п.1.1, 1.3 договора). Поставка осуществляется непосредственно на склад Покупателя (п.2.2.). Принятый Покупателем Товар должен быть проверен Покупателем в течение 10 дней с момента поступления на склад Покупателя (п.3.4, договора).
Согласно представленным товарным накладным следует, что ООО «Строй
Сервис» является не только поставщиком, но и грузоотправителем.
Согласно товарным накладным от 25.01.2017 № 12 от 26.01.2017 № 13, следует, что в качестве отгрузки товара указан: <...> Б.
Наличие складских помещений по данному адресу не установлено. Иные места отгрузки товара (в том числе от производителей) не указаны.
Согласно товарным накладным от 05.07.2017 № 91, от 11.07.2017 № 98, от 14.07.2017 № 102, от 20.07.2017, от 24.07.2017 № 113, от 31.07.2017 № 117, от 02.08.2017 № 122, от 07.08.2017 № 126, от 17.08.2017 № 135, от18.08.2017 № 137, от 08.09.2017 № 152, от 11.09.2017 № 153, от 15.08.2017 № 155, от 25.09.2017 № 160, от 29.09.2017 № 162, от 30.10.2017 № 172, от 17.11.2017 № 184, от 30.11.2017 № 200 в качестве адреса места нахождения ООО «Строй Сервис» как поставщика и грузоотправителя указан адрес: <...>, секция 7, офис 222.
При этом, согласно учетным данным регистрирующего органа (выписка из досье налогоплательщика ООО «Строй Сервис»), ООО «Строй Сервис» в проверяемый период заявлен адрес места нахождения: <...> Б в период с 28.12.2016 по 30.11.2017; <...>, секция 7, офис 222. в период с 01.12.2017 по 12.11.2019 (дата исключения из ЕГРЮЛ).
Таким образом, вопреки доводам апелляционной жалобы, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу, что в вышеуказанных документах имеется неустранимое хронологическое противоречие, поскольку от имени ООО «Строй Сервис» вышепоименованные документы оформлены не ранее 1 декабря 2017 года, а не в даты с 5 июля 2017 по 30 ноября 2017 года в них указанные, и, соответственно, не подтверждают факт отгрузки и факты получения ТМЦ в указанные в подтверждающих документах даты.
Иного из материалов дела не следует, апелляционному суду не доказано.
Также Инспекцией установлено, что ФИО9 заявлен в ЕГРЮЛ в качестве руководителя ООО «СтройСервис». Между тем, являясь единственным сотрудником Общества, при допросе воспроизводил неактуальные сведения о месте нахождения Общества, при этом, если бы он являлся реальным директором, то он не мог бы не знать о том, что ООО «СтройСервис» освободило занимаемое помещение и заключило договор аренды офиса, расположенного по адресу <...>, секция 7, офис 222; при том, что договор аренды по новому адресу оформлен за его подписью и его рабочее место также должно было располагаться по новому адресу; таким образом, ФИО9 о деятельности возглавляемой им организации имеет поверхностное представление,
Вышеизложенные обстоятельства свидетельствуют о том, что в рамках проведенной налоговой проверки налоговым органом добыта совокупность доказательств, свидетельствующих об отсутствии реальной поставки товара и, соответственно, оснований, предусмотренных статьями ст.252 НК РФ в части
учета расходов по налогу на прибыль и ст.171, 172, 176 НК РФ для применения вычетов по НДС.
Как установлено п.7.1 договора поставки, заключенного с ООО «Техрезерв», поставщик обязуется одновременно с передачей товар передать документы, необходимые при использовании товара по его назначению и при его реализации (технический паспорт, сертификат качества, инструкцию по эксплуатации на русском языке и т.п.).
Документов, подтверждающих качество и соответствие приобретаемых ТМЦ предъявляемых к ним требованиям, в том числе оформляемых производителями, материалы дела не содержат, в товарных накладных их наличие не указано.
Например, исходя из товарных накладных от ООО «Техрезерв» от 21.08.2017 № 199, от 25.08.2017 № 201, от 31.08.2017 № 204, от 20.10.202017 № 239/1 заявитель приобретает трубу полиэтиленовую питьевую различных диаметров, предназначенную для трубопроводов, транспортирующих воду, в том числе для хозяйственно-питьевого водоснабжения и подлежащей сертификации в соответствии с ГОСТ 18599-2001.
При этом, заявитель в проверяемый период являлся основным подрядчиком у ООО «ГУДСР» при выполнении работ по капитальному ремонту улиц г.Екатеринбурга (договоры подряда), где перечень материалов, заявленный как полученный от ООО «Техрезерв» в ходе выполнения работ даже формально не предъявлялся.
Инспекцией 31.10.2017 в присутствии управляющей бизнес-центра «Парковый» ФИО10 проведен осмотр объекта недвижимости, расположенного по адресу: <...>, о чем составлен протокол осмотра № 17-26/4605 от 31.10.2017. В ходе осмотра установлено, что в здании офиса № 244Б не существует. ООО «Техрезерв» договор аренды не заключало. ФИО11 не знаком» (протоколы осмотра - п.26 приложения, приобщенного к материалам дела).
Согласно п.5.1.- 5.3 договора следует, что приемка поставляемого товара по количеству и качеству производится на складе Покупателя (Грузополучателя).
Согласно реквизитам покупателя в договоре и всем товарным накладным от имени ООО «Техрезерв» следует, что адрес грузополучателя ООО «Эталон» <...>. Иных адресов ООО «Эталон» отгрузки товара материалы дела не содержат. Материалами дела подтверждено, что склад у ООО «Эталон» отсутствует.
Также из показаний ФИО8 (протокол 31/3305 от 15.10.2018) следует, что идея создания в 2015 году ООО «Эталон» принадлежит бывшему учредителю ФИО12, который в 2016 году пригласил на должность директора ФИО8, с ФИО12 познакомились на стройке лет 10 назад, склад у организации отсутствует, зимой арендуют в ООО "ГУДСР" площадку 50-100 кв. м. по договору аренды, а также офис по юридическому адресу.
Таким образом, апелляционный суд считает заслуживающим внимания выводы суда о том, что отгрузка товара по адресу места нахождения ООО «Эталон» не только документально не подтверждена, но и отрицается директором Заявителя, таким образом, следует, что условия п.5.1 .-5.3 договора с ООО «Техрезерв» также формальны.
Также Инспекцией установлено, что значительная часть лиц, на которых за 2017 год ООО «Техрезерв» были представлены сведения 2-НДФЛ не только являлись жителями иного субъекта Российской Федерации (код 74 - Челябинская область), но и в проверяемый период осуществляли трудовую деятельность по месту жительства в Челябинской области.
Судом правомерно учтено содержание свидетельских показаний, которые показали, что работали в салонах одежды в торговых центрах в г.Миасс Челябинской области и в г.Челябинск в качестве продавцов-консультантов. Свидетели или отрицали факт известности им ООО «Техрезерв», или указывали на формальное трудоустройство из различных организаций в ООО «Техрезерв» на непродолжительный период времени, без фактической смены рабочего места и трудовых обязанностей. Руководитель ООО «Техрезерв» ФИО11 им не знаком (стр.90-94 решения инспекции, допросы ФИО13
Кроме того, Инспекцией проведен сравнительный анализ оплаты Заявителем за приобретаемый ТМЦ в адрес ООО «Техрезерв» и установлено, что оплата осуществляется за иной товар, нежели приобретаемая согласно представленным в материалы дела первичным документам.
Так, материалами проверки подтверждено, что, исходя из представленных подтверждающих документов (ТН ф.ТОРГ-12), ООО «Техрезерв» поставлял в адрес Заявителя товар, предназначенный для возведения (ремонта) коммуникационных систем зданий и сооружений (трубы «КОРСИС», муфты «КОРСИС», трубы полиэтиленовые питьевые различных диаметров, опоры неподвижные различных диаметров и т.д.).
При этом, оплата осуществляется за строительные материалы (кирпич, тротуарную плитку, бордюры, гранитный паребрик, щебень и т.д.) и металлоконструкции, поставка которых ООО «Техрезерв» не заявлена.
Указанные обстоятельства также справедливо учтены судом как свидетельствующие о формальных взаимоотношениях налогоплательщика и спорных контрагентов.
В части правоотношений с ООО «Селлтонн» судом учтено, что заявителем представлен договор поставки от 08.11.2016 № 17, согласно которому ООО «Селлтонн» (Поставщик) принимает на себя обязательства поставить в адрес ООО «Эталон» (Покупатель) строительные материалы (Товар). В силу п.1.2, договора, наименование, ассортимент, количество, цена Товара устанавливаются сторонами в Спецификации, являющейся неотъемлемой частью договора.
В части правоотношений с ООО «СервисСтрой» представлены договор
поставки от 15.01.2017 № 7.
В части правоотношений с ООО «Технология» судом установлено, что условия договора поставки от 28.2016 № 2016/28/09 с ООО «Технология» и подтверждающие документы полностью идентичны договору поставки с ООО «Сервисстрой». В реквизитах ООО «Технология» товарных накладных ф.ТОРГ-12 указан адрес: <...> А
Вместе с тем, заявок ООО «Эталон» с доказательствами их вручения поставщикам, Спецификаций, устанавливающих условия поставки Товара в ходе налоговой проверки, а также в материалы дела не представлено.
Более того, в качестве первичного документа представлены только товарные накладные (ф.ТОРГ-12), где в качестве адреса ООО «Технология» как организации- грузоотправителя указан адрес: г.Екатеринбург, ул.Щорса, д.7, кв.244А; в качестве адреса ООО «СервисСтрой» как организации- грузоотправителя указан адрес: <...>.
Доказательств выборки, в том числе единовременной крупногабаритного ТМЦ в значительном весе с адреса, указанного в качестве места отправления груза от поставщиков-грузоотправителей материалы дела не содержат.
Сертификатов соответствия в виде заверенных копий документов, выданных заводом-изготовителем материалов, также не содержат. При неустановленных сроках исполнения обязательств положения об ответственности сторон при их нарушении также формальны.
В качестве судебных инстанции по разрешению споров указан несуществующий Арбитражный суд г.Тюмени.
Указанные обстоятельства также правомерно учтены судом.
Согласно справок по форме 2-НДФЛ ФИО11 в 2017 году получил доход от ООО «Технология» в сумме 180000,00 руб.; от других организаций справки по форме 2-НДФЛ в налоговые органы не поступали.
Фактически, согласно выписке по расчетному счету в банке организации, ФИО11 перечислялись денежные средства в период с января по сентябрь 2017г. в размере 5000 руб. в общей сумме за год 45000,00 руб. При этом заявленный «оставшийся доход» в размере 135 тыс.руб. в адрес ФИО11 в проверяемый период не перечислен.
Кроме того, судом верно приняты во внимание выводы Инспекции, сделанные на основании анализа книг покупок спорных контрагентов, о товарной «закольцованности», в том числе совпадение контрагентов по книгам покупок и продаж.
Как было указано ранее, в ходе выездной налоговой проверки у проверяемого налогоплательщика неоднократно запрашивались документы, подтверждающие списание ТМЦ в производство: требования № 20739 от 24.07.2020, № 4572 от 11.02.2021, № 4573 от 11.02.2021, № 4574 от 11.02.2021, № 4292 от 09.02.2021, № 9870 от 19.03.2021. Данные документы и информация ООО «Эталон» не представлена.
Инспекцией осуществлен анализ карточки сч.10, который показал, что
оприходование ТМЦ от «спорных» контрагентов произведено (бухгалтерский регистр представлен в стоимостном выражении).
Списание ТМЦ в бухгалтерском учете производится с субсчета 10.01 на сч.20.01 как «Строительный участок Списание материалов Материальные расходы» без указания объекта при производстве работ, на котором данные материалы использованы.
Списание по счету 20 производится пообъектно, но при отсутствии какой-либо дифференциации по наименованиям и количеству, обобщенные в понятие «Нерудные материалы», при этом невозможно установить ни наименование материалов типа дорожное ограждение, бордюрный камень и т.д., ни по их количеству на каждый объект, ни в разрезе счетов и субсчетов на которых учитываются соответствующие затраты; вместе с тем факт передачи данных материалов в Актах выполненных работ в адрес ООО «ГУДСР» документально не подтвержден по причине их отсутствия как в ходе налоговой проверки, так и в материалах дела.
Анализ оборотно-сальдовой ведомости по счету 20 за 2017 год также показал отсутствие записей по статье затрат 10.01. Основная доля затрат отражена по статье субподрядные работы.
Кроме того, как установлено налоговым органом, в 2017 году по статье затрат «материальные расходы» списаны затраты в сумме 157 760,22 руб. без указания счета/субсчета на котором данные затраты учтены.
Инспекцией также произведен Анализ карточки счета 10 в разрезе номенклатуры принимаемых к учету ТМЦ, который выборочно показал следующее.
Номенклатура «Бордюр БР 100.30.15 1000 * 300 * 150 серый» принята к учету как от «спорных» контрагентов ООО «Селлтон», ООО «Строй Сервис», так и от реального поставщика ООО «Стройконтэнт» ( скрин из карточки счета 10 за 2017 год).
Номенклатура «Опора освещения ТП-1000-9,0/11,5-01 гор.цинк, прямостоечные трубчатые» принята к учету как от «спорного» контрагента ООО «Строй Сервис», так и от реального поставщика ООО «Уральская огнеупорная компания».
Номенклатура «Брусчатка гранитная» принята к учету как от «спорных» контрагентов ООО «Стройарсенал», ООО «Селлтон» так и от реальных поставщиков ООО «ГУДСР», ООО СК «Стройфорум», ИП ФИО14
Номенклатура «Муфта...» (различных размеров от Э.С. д.110 до Э.С. д.315) принята к учету как от «спорных» контрагентов ООО «Техрезерв», ООО «Технология» так и от реальных поставщиков ООО «Виртген-Интернациональ- Сервис» (муфты в ассортименте), ООО «Агроторг» (муфты в ассортименте), ООО «Уралспринт» (муфты в ассортименте).
Доказательств того, что материалы, приобретенные у «спорных» контрагентов использовались при проведении работ по строительству (ремонту) дорог либо для собственных нужд, Обществом апелляционному суду
не представлено.
Таким образом, отсутствие актов выполненных работ в рамках выездной налоговой проверки и непредставление заявителем в суд не подтверждает необходимость приобретения ТМЦ у спорных контрагентов в проверяемый период.
Основания для иных выводов у апелляционного суда отсутствуют.
Доводы общества об обратном материалами дела не подтверждены. Представленные апелляционному суду с письменными пояснениями после объявления перерыва выводы налогового органа не опровергают. При этом апелляционный суд учитывает, что документы, подтверждающие выполнение обязательств перед заказчиком, которые позволили бы установить какие именно материалы были использованы при проведении работ, общество ни при проведении проверки, ни в ходе судебного заседания не представило.
Также апелляционный суд учитывает следующее.
Как следует из материалов проверки, функции ведения бухгалтерского учета и хранения документов проверяемой организации и ее контрагентов-поставщиков осуществляло ООО Аудиторская Фирма "МАГНАТ" ИНН <***>.
Доверенными лицами контрагентов проверяемой организации являются одни и те же лица: ФИО15 и ФИО16, которые являются сотрудниками ООО «Юридическая компания «Магнат» ИНН <***>.
IP-адрес, с которого происходило управление расчетными счетами всех вышеуказанных организаций - 79.172.12.72. Указанный IP-адрес принадлежит ООО Юридическая финансовая компания «Магнат» ИНН <***>.
Указанные обстоятельства также свидетельствуют о согласованности действий налогоплательщика и спорных контрагентов.
Также судом верно учтено, что контрагенты - поставщики зарегистрированы на непродолжительный период времени, налоговую и бухгалтерскую отчетность не предоставляли, либо предоставляли с минимальными показателями, и в дальнейшем исключены из ЕГРЮЛ.
Иного из материалов дела не следует.
Таким образом, суд обоснованно пришел к выводу о том, что Обществом с целью необоснованного завышения налоговых вычетов по НДС в книги покупок вышеуказанных организаций включены счета-фактуры по организациям, которые фактически не осуществляли реальную финансово-хозяйственную деятельность, взаимосвязаны между собой и проверяемым лицом, а также контролируются группой компаний «Магнат» (ООО Аудиторская Фирма «МАГНАТ» ИНН <***>, ООО «Юридическая группа «Магнат» ИНН <***>, ООО «Юридическая компания «Магнат» ИНН <***>, ООО Юридическая финансовая компания «Магнат» ИНН <***>).
Более того, при изучении Интернет-ресурсов официальных сайтов спорных контрагентов не установлено.
Доказательств обратного апелляционному суду не представлено.
Кроме того, апелляционным судом приняты во внимание пояснения Инспекции о том, что выездные налоговые проверки ООО «Эталон» и ООО «ГУДСР» проводились параллельно. Подконтрольность и согласованность действий между ООО «Эталон» и ООО «ГУДСР», выступающего генподрядчиком на строительстве дорог по муниципальным и государственным контрактам была рассмотрена в рамках дела № А60-64059/2022. Доказательств двойного налогообложения в рамках настоящего дела и по делу № А6064059/2022, налогоплательщиком не только не подтверждено, но и не заявлено.
Таким образом, налоговым органом установлено, материалами дела подтверждено и заявителем не опровергнуто, что спорные контрагенты не осуществляли поставок по заявленным контрактам. Иного, вопреки доводам апелляционной жалобы, из материалов дела не следует, апелляционному суду не доказано.
Учитывая, что Обществом налоговые обязательства не раскрыты, Инспекцией установлены сведения, которые позволяют установить лицо, осуществившее фактическое выполнение работ в рамках легального хозяйственного оборота, при таких обстоятельствах, заявленные Обществом вычеты (и расходы по налогу на прибыль), правомерно признаны Инспекцией необоснованными.
Оснований для иных вводов апелляционный суд не усматривает.
Также судом правомерно принято во внимание, что в производстве Следственной части Главного следственного управления ГУ МВД России по Свердловской области находится уголовное дело № 12101650081000059, возбужденное 02.03.2021 по признакам преступления, предусмотренного ч.1 ст. 172 УК РФ.
В ходе расследования изъяты печати организаций, используемых для оформления формального документооборота, а также минимизации налоговых обязательств, в том числе печати перечисленных «спорных» контрагентов.
В совокупности материалами выездной налоговой проверки, письменными пояснениями и документами, представленными правоохранительными органами, подтвержден факт оформления заявителем со спорными поставщиками бестоварного документооборота с целью завышения расходов и налоговых вычетов по НДС по документам, оформленным от имени ООО «Селлтонн», ООО «СтройСервис», ООО «Техрезерв», ООО «Элтехстрой», ООО «Технология», ООО «Сервисстрой», ООО «КорпусА» и ООО «СтройАрсенал».
Апелляционный суд считает, что указанные обстоятельства безусловно свидетельствуют о согласованности действий налогоплательщика и контрагентов.
Кроме того, апелляционный суд находит обоснованными выводы суда первой инстанции о невозможности применения расчетного метода по вопросу доначисления налога на прибыль организаций, исходя из положений п.8
Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", согласно которому в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов.
Согласно правовому подходу, изложенному в определении Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981, в порядке толкования применения подпункта 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, указано, что цель противодействия налоговым злоупотреблениям при применении указанной нормы реализуется за счет исключения возможности извлечения налоговой выгоды налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием компаний, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени («технические» компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект. Если цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием «технических» компаний преследовалась непосредственно налогоплательщиком или, по крайней мере, при его осведомленности об обстоятельствах, характеризующих его контрагента как «техническую» компанию, применение расчетного способа определения налоговой обязанности в такой ситуации не отвечало бы предназначению данного института, по сути, уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со всей очевидностью не является одинаковым: налогоплательщиков, допустивших причинение потерь казне для получения собственной налоговой выгоды, и налогоплательщиков, не обеспечивших должное документальное подтверждение осуществленных ими операций.
Довод об отсутствии у общества умысла на искажение налоговой базы противоречит установленным судами фактам (оформление фиктивного документооборота со спорными контрагентами; включение в бухгалтерский и налоговый учет недостоверной информацию по несуществующим сделкам; перечисление денежных средств на расчетные счета спорных контрагентов, которые в дальнейшем обналичивались), свидетельствующим об умышленных действиях налогоплательщика в лице его руководителя, направленных на минимизацию налоговой нагрузки с привлечением организаций, не
осуществляющих реальную финансово-хозяйственную деятельность.
Исходя из изложенных обстоятельств, апелляционный суд приходит к выводу, что налоговым органом были выявлены обстоятельства, свидетельствующие о фиктивности взаимоотношений между проверяемым налогоплательщиком и спорными контрагентами.
Обществом не учтено, что налогами если и облагаются, то не сделки (ст.153 ГК РФ), а действия по их исполнению. Сама по себе сделка, без ее исполнения, ничего не меняет в экономическом положении совершившего ее лица, и, соответственно, не может являться экономическим основанием налога (п. 3 ст. 3 НК РФ).
Так, налоговым органом собрана совокупность взаимосвязанных доказательств, обосновывающих документальную неподтвержденность финансово-хозяйственных операций по заявляемым правоотношениям с ООО «Селлтон», ООО «СтройСервис», ООО «Техрезерв», ООО «Элтехстрой», ООО «Технология», ООО «Сервисстрой», ООО «Корпус-А», ООО «СтройАрсенал», так как вывод налогового органа о невозможности поставки товара спорными контрагентами базируется на совокупности и взаимной связи установленных обстоятельств (доказательств) таких как: отсутствие материальных, трудовых и технических ресурсов у контрагентов; систематическое уклонение от предоставления документов, сведений; согласованность действий между налогоплательщиком и контрагентами и т.д.
Таким образом, Обществом документально не опровергнуты доводы и письменные доказательства налогового органа, положенные в обоснование оспариваемого решения № 19-01/5867/1 от 30.08.2022.
Наличие признаков формальности отношений со спорными контрагентами подтверждено совокупностью представленных в дело доказательств и заявителем не опровергнуто. Доказательств необходимости товаров не представлено, сто уже отмечено выше.
Указанное позволило налоговому органу сделать обоснованный вывод о том, что спорные контрагенты оказание услуг не осуществляли, представленные обществом в обоснование права на налоговые вычеты НДС и учет расходов по налогу на прибыль первичные документы содержат недостоверные сведения, составлены формально и не подтверждают реальность поставки товара заявленными в них контрагентами.
Спорные контрагенты в хозяйственных операциях участвовали лишь формально (посредством фиктивного документооборота), каких-либо затрат, влекущих увеличение стоимости товара, не несли, реальных действий, подтверждающих совершение операций, заявленных в первичных документах от своего имени, не осуществляли, оформление документов с этими номинальными контрагентами указывает на получение необоснованной налоговой выгоды.
По результатам проведенной проверки совокупность установленных обстоятельств позволила налоговому органу сделать обоснованный вывод о
недобросовестном характере действий должностных лиц ООО «Эталон», создании с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, схемы снижения своих налоговых обязательств по НДС и налогу на прибыль организаций по сделкам со спорными контрагентами.
Таким образом, Общество, в лице руководителя, знало, понимало и осознавало противоправный характер своих действий, сознательно допускало наступление вредных последствий в виде уменьшения налоговых обязательств.
Исходя из вышеизложенного, апелляционный суд считает обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что основной целью заключения обществом спорных сделок являлось не достижение результатов предпринимательской деятельности, а получение налоговой экономии в виде расходов и вычетов по НДС, налогу на прибыль, такие сделки (операции) не имеют какого-либо разумного объяснения с позиции хозяйственной необходимости их заключения и совершения, а преследуют цель уменьшения налоговых обязательств.
Доводы о проявлении должной степени осмотрительности не опровергают выводы налогового органа о нереальности и формальности финансово-хозяйственных отношений со спорными контрагентами и, соответственно, о наличии оснований для доначисления НДС по взаимоотношениям с данными контрагентами.
В силу правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации, отраженных в определениях от 08.04.2004 N 168-0. N 169-0 недопустима ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются и применяются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, приводящие к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения и к нарушению конституционных прав и свобод других налогоплательщиков.
Избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой экономии, является неправомерным поведением налогоплательщика, не совместимым с положениями статьи 3 НК РФ, поскольку приводит к возникновению у лица, обязанного к уплате налога, неоправданного преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса.
Если при рассмотрении налогового спора налоговым органом представлены доказательства того, что схема "взаимодействия" данных лиц указывает на недобросовестность, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия документов, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений.
Судом при рассмотрении настоящего спора учтено, что основанием получения налоговой экономии является не только формальная соотносимость действий налогоплательщика с нормами законодательства о налогах и сборах, регламентирующих порядок применения налоговых вычетов по НДС, но и
представление достоверных доказательств, обосновывающих соблюдение условий для подтверждения права на вычеты по НДС.
Президиум ВАС РФ отметил, что согласно условиям делового оборота при осуществлении выбора контрагента субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта. Вывод о недостоверности счетов-фактур, подписанных не лицами, значащимися в учредительных документах поставщиков в качестве руководителей этих обществ, не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной. (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 20 апреля 2010 г. N 18162/09).
Налогоплательщик должен проверить у контрагентов наличие необходимого имущества, материальных и трудовых ресурсов, лицензий на выполнение соответствующих видов работ; доказать согласование характера и объема выполняемых работ, нахождения работников этих организаций на территории строительного объекта путем предоставления информации о пропусках, выданных заказчиком (Постановление Президиума ВАС РФ от 25 мая 2010 г. N 15658/09).
Проявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента предполагает проверку его правоспособности, то есть установление юридического статуса. При этом возникновение такого юридического статуса обусловлено не только государственной регистрацией юридического лица, но и установлением личности лица, выступающего от имени юридического лица, а также наличия у него соответствующих полномочий на совершение юридически значимых действий, подтверждающихся удостоверением личности, решением общего собрания участников общества либо доверенностью.
Недостаточная осмотрительность в выборе контрагента, не исполнившего свою обязанность, может влечь для налогоплательщика неблагоприятные последствия в налоговых правоотношениях (в частности, отказ в праве на льготу или в праве на налоговый вычет). Данная позиция подтверждается судебной практикой: Постановление Президиума ВАС РФ от 12.02.2008 N 12210/07 по делу N А40-33718/05-116-266.
Согласно позиции Конституционного Суда РФ, отраженной в определении от 25.07.2001 г. N 138-0, у налогоплательщика отсутствует право на налоговые вычеты, если установлена недобросовестность действий налогоплательщика, их направленность на необоснованное применение вычетов по НДС. Требования к порядку составления счета-фактуры относятся не только к полноте заполнения
всех реквизитов, но и к достоверности, полноте и непротиворечивости содержащихся в них сведений, объективной направленности на осуществление целей предпринимательской деятельности с учетом того, что налоговая экономия (минимизация налогов) не может рассматриваться в качестве надлежащей цели хозяйственных операций.
Взаимосвязанность и согласованность действий используется участниками спорных сделок в целях осуществления незаконного возмещения НДС путем неправомерного заявления вычетов по операциям с получающим необоснованную выгоду Заявителем, которые только формально соответствовали требованиям действующего налогового законодательства, а фактически прикрывали приобретение товара у лиц, которые не могли и не осуществляли поставку спорного товара Заявителю.
Оценка проявления налогоплательщиком должной осмотрительности не сводится к выявлению изъянов в эффективности и рациональности его хозяйственных решений. Согласно подходу, изложенному в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2010 N 15658/09, от 20.04.2010 N 18162/09, от 12.02.2008 N 12210/07, проявление надлежащей осмотрительности предполагает, что при выборе контрагента субъекты предпринимательской деятельности, как правило, оценивают не только условия сделки и их коммерческую привлекательность, но и деловую репутацию, платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта; а при совершении значимых сделок, например, по поводу дорогостоящих объектов недвижимости, изучают историю взаимоотношений предшествующих собственников и принимают тому подобные меры.
Поэтому значение имеют не только доказанные налоговым органом обстоятельства, порочащие исполнение поставщиками их налоговых обязанностей, но и то, должны ли данные обстоятельства быть ясны налогоплательщику-покупателю в конкретной ситуации совершения сделки с поставщиком с учетом характера и объемов деятельности покупателя (крупность сделки и регулярность совершения аналогичных сделок), специфики приобретаемых товаров, работ и услуг (наличие специальных требований к исполнителю, в том числе лицензий и допусков выполнению определенных операций), особенностей коммерческих условий сделки (наличие значимого отклонения цены от рыночного уровня, наличие у поставщика предшествующего опыта исполнения аналогичных сделок) и т.п.
Соответственно, критерии проявления должной осмотрительности не могут быть одинаковыми для случаев ординарного пополнения материально-производственных запасов и в ситуациях, когда налогоплательщиком приобретается дорогостоящий актив, либо привлекается подрядчик для выполнения существенного объема работ.
Как указано в определении Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.2020 N 307-ЭС19-27597 распределение бремени доказывания названных обстоятельств между налоговым органом и налогоплательщиком также не является одинаковым.
В условиях, когда экономический источник вычета (возмещения) НДС не создан, а поставщик (исполнитель) в период взаимодействия с налогоплательщиком-покупателем не имел экономических ресурсов (материальных, финансовых, трудовых и т.п.), необходимых для исполнения заключенного с покупателем договора, данные обстоятельства могут указывать на то, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности при выборе контрагента, пока иное не будет доказано налогоплательщиком.
Выше указано, что в ходе рассматриваемых мероприятий налогового контроля инспекцией установлено, что спорные контрагенты обладают признаками "технических" организаций, и, соответственно, экономический источник вычета (возмещения) НДС не создан, при том, что доля вычетов, приходящаяся на указанных контрагентов являлась значительной, что апеллянтом не опровергнуто, налогоплательщиком приобреталась продукция (работы) для осуществления основного вида деятельности.
При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции находит заслуживающими внимание доводы налогового органа о том, что спорные сделки имели значимое значение для хозяйственной деятельности налогоплательщика, и, соответственно, степень осмотрительности, проявленная при выборе данных юридических лиц в качестве контрагентов, не может быть признана достаточной.
Оценив изложенные обстоятельства в их совокупности и взаимосвязи, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о доказанности материалами налоговой проверки правонарушения, допущенного ООО «Эталон», как совершенного умышлено, так как оформление документов в целях уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и суммы подлежащего уплате налога носило формальный характер, должностные лица налогоплательщика искусственно создавали ситуацию, при которой основной целью взаимодействия данных лиц являлось создание условий для ухода от уплаты налогов.
Поскольку правомерность доначисления налоговых обязательств подтверждается материалами дела, исчисление пеней в связи с несвоевременностью уплаты налога, является обоснованным, а их размер является корректным.
Доводы апеллянта о допущенных инспекцией существенных нарушениях при вынесении оспариваемого решения в силу п.14 ст.101 НК РФ, выразившихся в получении заявителем двух вариантов акта налоговой проверки от 18.05.2021 № 19-01/5867 разного содержания: 26.11.2021 и по ТКС - 19.11.2021 был предметом исследования судом первой инстанции и правомерно отклонен.
Так суд верно указал, что акт налоговой проверки предназначен для оформления результатов такой проверки и сам по себе не порождает изменений в правах и обязанностях налогоплательщиков, данная правовая позиция изложена и в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 27.05.2010 № 766-0-0.
В ходе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки налогоплательщику в соответствии с положениями статьи 101 НК РФ предоставлена возможность реализации всех предусмотренных НК РФ прав, в том числе права знакомиться с материалами проверок, давать объяснения и представлять возражения.
Заявителем реализовано право на предоставление возражений на акт выездной налоговой проверки № 19-01/5867 от 18.05.2021 путем предоставления возражений № 1 от 26.12.2021 (вх. № 67513 от 27.12.2021), из содержания которых следует, что он владеет сведениями о выявленных нарушениях, кроме того Общество участвовала в рассмотрении материалов проверки.
Также судом учтено, что в ходе судебного разбирательства налоговым органом были внесены соответствующие изменения в оспариваемое решение в части начисления пени в силу Постановления Правительства Российской Федерации от 28.03.2022 № 497 "О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами" в совокупности с пунктом 1 статьи 9.1 Федерального закона от 26.10.2002 № 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)".
На основании изложенного суд пришел к верному выводу об отсутствии правовых оснований для удовлетворения заявленных требований о признании оспариваемого решения недействительным.
Оснований оспаривания доначислений в иной части в апелляционной жалобе не приведено.
Относительно доводов заявителя о необоснованном отказе в привлечении ООО «ГУДСР» к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, апелляционный суд отмечает следующее.
Согласно части 1 статьи 51 АПК РФ третьи лица, не заявляющие самостоятельных требований относительно предмета спора, могут вступить в дело на стороне истца или ответчика до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела в первой инстанции арбитражного суда, если этот судебный акт может повлиять на их права или обязанности по отношению к одной из сторон. Они могут быть привлечены к участию в деле также по ходатайству стороны или по инициативе суда.
Таким образом, основанием для вступления в процесс третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, является возможность судебного акта по рассматриваемому делу повлиять на их права или обязанности по отношению к одной из сторон, другими словами, у
данного лица имеются материально-правовые отношения со стороной по делу, на которые может повлиять судебный акт по рассматриваемому делу в будущем. Целью участия третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, является предотвращение неблагоприятных для них последствий.
При решении вопроса о допуске лица в процесс в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований, суд обязан исходить из того, какой правовой интерес имеет данное лицо. Материальный интерес третьего лица возникает в случае отсутствия защиты его субъективных прав и охраняемых законом интересов в данном процессе, возникшем по заявлению истца к ответчику. Для того чтобы быть привлеченным к участию в процессе, лицо должно иметь очевидный материальный интерес на будущее, то есть после разрешения дела судом у такого лица должны возникнуть, измениться или прекратиться материально-правовые отношения с одной из сторон.
Из материалов дела следует, что предметом рассмотрения настоящего спора является решение Инспекции, которое вынесено в отношении ООО «Эталон» по результатам выездной налоговой проверки.
Выездная налоговая проверка была проведена в отношении ООО «Эталон», ее результаты определили реальные налоговые обязательства Общества.
То есть спор, рассматриваемый в настоящем деле, вытекает из публичных правоотношений, возникших между ООО «Эталон» и налоговым органом.
Выводы, сделанные инспекцией в оспариваемом решении, касаются исключительно прав и обязанностей ООО «Эталон» по уплате в бюджет налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, а также и пени.
Поскольку доказательств, свидетельствующих о том, что вынесением судебного акта по настоящему делу у ООО «ГУДСР» возникают, изменяются или прекращаются материально-правовые отношения с одной из сторон, не представлено, оснований для привлечении ООО «ГУДСР» к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельные требования относительно предмета спора, у суда первой инстанции не имелось.
То обстоятельство, что суд первой инстанции не привлек к участию в деле ООО «ГУДСР» не привело к принятию судом ошибочного судебного акта.
Апеллянтом не приведено аргументов относительно того, каким образом привлечение указанного лица к участию в деле, повлияло бы, во-первых, на права указанного лица, во-вторых, на результат рассмотрения настоящего дела.
Всем доводам заявителя суд первой инстанции дал надлежащую оценку, верно установил фактические обстоятельства дела на основании совокупности доказательств, представленных в материалы дела лицами, участвующими в деле. Оснований для переоценки выводов суда первой инстанции у суда апелляционной инстанции не имеется.
Соответствующие доводы жалобы об обратном подлежат отклонению на основании вышеизложенного.
С учетом изложенного оснований для отмены или изменения судебного
акта у суда апелляционной инстанции не имеется.
В силу статьи 110 АПК РФ государственная пошлина по апелляционной
жалобе относится на их заявителя.
Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 АПК РФ,
Семнадцатый арбитражный апелляционный суд
ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда Свердловской области от 13 декабря 2023 года по делу № А60-23915/2023 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.
Председательствующий Т.С. Герасименко
Судьи Е.М. Трефилова
В.Н. Якушев
