СЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ул. Пушкина, 112, г. Пермь, 614068

e-mail: 17aas.info@arbitr.ru

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

№ 17АП-11562/2023-АК

г. Пермь

10 ноября 2023 года Дело № А60-55913/2022­­

Резолютивная часть постановления объявлена 02 ноября 2023 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 10 ноября 2023 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Васильевой Е.В.

судей Муравьевой Е.Ю., Шаламовой Ю.В.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Тауафетдиновой О.Р.

при участии:

от общества с ограниченной ответственностью «Девайс» - ФИО1, паспорт, доверенность от 06.09.2021, диплом;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Свердловской области – ФИО2, паспорт, доверенность от 22.12.2022, диплом; ФИО3, паспорт, доверенность от 14.08.2023; ФИО4, паспорт, доверенность от 07.08.2023 (с использованием системы веб-конференции информационной системы «Картотека арбитражных дел»);

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу заявителя, общества с ограниченной ответственностью «Девайс»,

на решение Арбитражного суда Свердловской области

от 23 августа 2023 года по делу № А60-55913/2022

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Девайс» (ИНН <***>, ОГРН <***>)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 27 по Свердловской области (ИНН <***>, ОГРН <***>)

о признании недействительным решения от 27.05.2022 № 14-07/3 в части,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Девайс» (далее – заявитель, ООО «Девайс», общество) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 27 по Свердловской области (далее – инспекция, налоговый орган) с заявлением о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 27.05.2022 № 14-07/3 в части доначисления налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость (далее – НДС), налога на доходы физических лиц (НДФЛ), страховых взносов, соответствующих сумм пени и штрафов.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 23 августа 2023 года в удовлетворении требований общества отказано.

Не согласившись с решением суда, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, принять новый судебный акт, которым заявленные требования удовлетворить.

В обоснование апелляционной жалобы заявитель ссылается на то, что приступил к исполнению договора субподряда №25-С от 19.06.2017 в 2019г., иного налоговым органом не доказано. Налоговому органу предоставлена таблица, где помесячно указаны виды, наименование работ, выполняемых в рамках вышеуказанных договоров. Работники ООО «Девайс», его транспортные средства – все задействованы для выполнения обязательств, принятых по указанным в таблице договорам. У ООО «Девайс» не было ресурсов для выполнения в 2017-2018 гг. договора субподряда №25-С от 19.06.2017. Вывод налогового органа о том, что общество имело достаточно трудовых, денежных, транспортных ресурсов для выполнения работ в пользу ООО «Стройинвестгарант» по договорам субподряда №25-С от 19.06.2017, №С1/2019 от 09.01.2019, №С2/2019 от 22.04.2019, доказательно не подкреплен и не соответствует фактическим обстоятельствам. Показания ФИО5 и ФИО6 получены за рамками дополнительных мероприятий налогового контроля, в связи с этим являются недопустимыми доказательствами и не могли быть использованы при вынесении оспариваемого решения. ООО «Девайс» не может нести ответственность за неправильное отражение ООО «Стройинвестгарант» в отчетности фактов перечисления денег в адрес ООО «Девайс». При этом обществом «Стройинвестгарант» исчислен и уплачен НДС по работам, выполненным в рамках государственного контракта ГК №18-Р/2304000 от 05.06.2018. Доначисляя НДС заявителю, налоговый орган осуществляет двойное налогообложение. Договор субподряда №С/2-2019 от 22.04.2019 обществами «Девайс» и «Стройинвестгарант» не заключался, акты о приемке выполненных работ, справки о стоимости работ не оформлялись и не подписывались. Оплат по договору субподряда № С/2-2019 от 22.04.2019 в адрес ООО «Девайс» не осуществлялось. В нарушение статьи 92 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ, Кодекс) осмотр документов произведен в отсутствие мотивированного постановления должностного лица налогового органа, утвержденного руководителем налогового органа, в отсутствие налогоплательщика, в присутствии одного понятого, который является заинтересованным лицом (работает водителем в Межрайонной ИФНС России №27 по Свердловской области). Ни налоговым органом, ни судом первой инстанции при вменении обществу доходов в размере 108 202 008 руб. от выполнения работ по договорам субподряда от 19.06.2017 (в 2017-2018гг.), от 09.01.2019 и 22.04.2019 (в 2018-2019 гг.) не учтены расходы, связанные с производством работ по указным контрактам. Сумма расходов, полученная с учетом применения положения статей 31, 247, 252 НК РФ и разъяснения, содержащиеся в пункте 8 Постановления Пленума ВАС РФ № 57 от 30.07.2013. При отказе обществу в признании расходов и налоговых вычетов не учтено, что им выполнены все необходимые условия для принятия НДС к вычету, а именно: суммы НДС предъявлены при приобретении товара (работ, услуг) у ООО «Компания Стройтэкс», ООО «Корпорация дорожной механизации», ООО «Металлстрой», ООО «Промресурс», ООО «ТК ФИО7»; приобретенные товары (работы, услуги) приняты к учету, что подтверждено первичной документацией, оформленной в соответствии с требованиями действующего законодательства; товары (работы, услуги) приобретены для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС. Налоговым органом не опровергнут факт совершения хозяйственных операций между налогоплательщиком и указанными контрагентами, не доказан факт создания обществом формального документооборота. Также налоговым органом неправомерно доначислены НДФЛ и страховые взносы на подотчетные денежные средства в размере 3 732 310,31 руб., соответствующие суммы штрафа и пени.

В судебном заседании представитель заявителя на доводах жалобы настаивал.

Заинтересованное лицо заявило ходатайство о процессуальном правопреемстве, представив копию приказа ФНС России от 12.07.2023 №ЕД-7-12/1068@ о том, что Межрайонная ИФНС России №27 по Свердловской области реорганизована путем присоединения к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №14 по Свердловской области. Сведения о реорганизации внесены в Единый государственный реестр юридических лиц (ЕГРЮЛ) 30.10.2023.

На основании части 1 статьи 48 АПК РФ суд производит замену заинтересованного лица по делу с Межрайонной ИФНС России №27 по Свердловской области на ее правопреемника – Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 14 по Свердловской области.

Инспекция с доводами апелляционной жалобы не согласна по мотивам, указанным в отзыве, просит в удовлетворении апелляционной жалобы отказать. В судебном заседании представители налогового органа на доводах отзыва настаивали.

Законность и обоснованность решения проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в соответствии со статьями 266, 268 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества за период с 01.01.2017 по 30.12.2019, по результатам которой составлен акт от 28.03.2021 № 14-07/2, дополнение к акту от 11.04.2022 № 14-07/2Д и принято решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 27.05.2022 № 14-07/3.

Указанным решением в оспариваемой его части обществу доначислены НДС за 3-4 кварталы 2017г., 1-4 кварталы 2018-2019гг. в сумме 25 995 412 руб., налог на прибыль организаций за 2017-2019гг. в сумме 27 376 923 руб., страховые взносы за 2017-2019гг. в сумме 1 119 693,05 руб., соответствующие пени на основании статьи 75 НК РФ. За неуплату НДС за 1-4 кварталы 2019г., налога на прибыль за 2018-2019гг. общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в общем размере 15 239 307 руб., за неуплату страховых взносов – по пункту 1 статьи 122 Кодекса в виде штрафа в размере 106 523 руб. (снижен в 2 раза с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность).

Кроме того, общество привлечено к ответственности по пункту 2 статьи 120 НК РФ в виде штрафа в размере 15000 руб., по пункту 1 статьи 123 НК РФ в виде штрафа в размере 43 620 руб., по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в размере 9100 руб. (штрафы снижены в 2 раза с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность).

Как налоговому агенту, обществу предложено удержать НДФЛ с доходов 16 работников (перечислены в резолютивной части) в общей сумме 485 201 руб. и перечислить его в бюджет.

Решением УФНС России по Свердловской области от 08.09.2022 № 13-06/26886@ решение инспекции от 27.05.2022 № 14-07/3 изменено в части примененных налоговых санкций: с учетом смягчающих ответственность обстоятельств все штрафы снижены в 8 раз. В остальной части решение инспекции оставлено без изменения, жалоба общества – без удовлетворения.

Общество, полагая, что решение в указанной выше части не соответствует Кодексу, нарушает его права и интересы, обратилось в арбитражный суд.

До окончания рассмотрения дела по существу инспекцией представлено решение от 01.08.2023 № 14-07/2изм об изменении решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 27.05.2022 № 14-07/3 в части начисления пени за период моратория (л.д.14 том 8).

Суд первой инстанции в признании решения инспекции недействительным отказал, придя к выводу о его соответствии НК РФ.

Суд апелляционной инстанции, оценив представленные в дело доказательства, доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, приходит к следующим выводам.

Основанием для доначисления обществу НДС (18/118 за 2017-2018г., 20/120 с 1 квартала 2019г.) в сумме 24 730 349 руб. и налога на прибыль (20%) за 2017-2019гг. в сумме 26 024 475 руб. явились выводы налогового органа о занижении обществом доходов (выручки) на доходы, полученные от выполнения работ в пользу ООО «Стройинвестгарант» по договорам субподряда №25-С от 19.06.2017, №С1/2019 от 09.01.2019, №С2/2019 от 22.04.2019 (всего – 130 122 321 руб.) (стр.178-183 решения инспекции).

К доначислению НДС в сумме 1 265 063 руб. привело непринятие налоговых вычетов по документам ООО «Компания Стройтэкс» (45016,66 руб.), ООО «Корпорация Дорожной Механизации» (605 715,25 руб.), ООО «Металлстрой» (484 263,39 руб.), ООО «Промресурс» (130 066,66 руб.).

Вопреки доводам апелляционной жалобы, вычеты по счету-фактуре ООО «ТК ФИО7» в сумме 49 933,33 руб. признаны налоговым органом правомерными по результатам рассмотрения возражений налогоплательщика.

Непринятие соответствующих расходов по документам ООО «Компания Стройтэкс», ООО «Корпорация Дорожной Механизации», ООО «Металлстрой», ООО «Промресурс» привело к доначислению налога на прибыль организаций в сумме 1 352 457 рублей.

В соответствии со статьей 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В целях пунктов 1 и 2 настоящей статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В силу пункта 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Согласно пункта 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 Кодекса.

При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

В соответствии со статьей 167 НК РФ моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В силу статьи 168 НК РФ в случае получения налогоплательщиком сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, реализуемых на территории Российской Федерации, налогоплательщик обязан предъявить покупателю этих товаров (работ, услуг) сумму налога, исчисленную в порядке, установленном пунктом 4 статьи 164 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 3 статьи 169 НК РФ при совершении операций, признаваемых объектом налогообложения по НДС, налогоплательщик обязан вести журналы полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж. Порядок ведения вышеуказанных документов устанавливается Правительством Российской Федерации (пункт 8 статьи 169 НК РФ).

В силу пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе:

1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, условиями принятия к вычету НДС являются: предъявление суммы НДС покупателю поставщиком, наличие соответствующего счета-фактуры; приобретение налогоплательщиком товаров (работ, услуг, имущественных прав) для осуществления операций, облагаемых НДС; принятие налогоплательщиком к учету товаров (работ, услуг, имущественных прав) при наличии достоверных первичных учетных документов.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы, являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В целях настоящей главы доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (пункт 1 ст.249 НК РФ).

В силу статьи 252 Кодекса расходы – это обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пунктам 1 статей 271, 272 НК РФ доходы (расходы) для целей налогообложения признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место (к которому они относятся), независимо от времени фактического поступления (выплаты) денежных средств (метод начисления).

В соответствии со статьей 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по налогу на прибыль организаций по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.

Как установлено проверкой, общество умышленно занизило выручку (доходы) для целей исчисления НДС и налога на прибыль, неправомерно не выставив счета-фактуры и не отразив в налоговой и бухгалтерской отчетности выручку от выполнения работ в пользу взаимозависимого лица ООО «СтройИнвестГарант» (ИНН <***>), которое в спорный период применяло упрощенную систему налогообложения (УСН).

Так, материалами проверки подтверждается, что между заказчиками - Государственным казенным учреждением Свердловской области «Управление автомобильных дорог» и Администрацией Ивдельского городского округа, и генподрядчиком ООО «СтройИнвестГарант» заключены соответственно государственные контракты от 19.06.2017 № 25-С, от 05.06.2018 № 18-Р/2304000, муниципальный контракт от 04.09.2018 № 0162300003418000031-0162745-01.

Из полученных от заказчиков актов выполненных работ (КС-2) следует, что для выполнения большей части работ ООО «СтройИнвестГарант» привлекло в качестве подрядчика ООО «Девайс». На последней странице сводных актов (файлы-приложения №№ 144-184 к ходатайству от 07.11.2022) отражена стоимость выполненных им работ. Фактическое выполнение работ налогоплательщиком подтверждается также путевыми листами, которые согласуются с графиками выполнения работ по вышеуказанным контрактам.

Привлечение ООО «Девайс» в качестве подрядчика подтверждается также проектом производства работ по содержанию автомобильных дорог общего пользования регионального значения Свердловской области и искусственных сооружений, расположенных на них. На стр.3 проекта указаны субподрядчики – ООО «Девайс» и ООО «ТК Полюс». На стр. 5 проекта «Информация о субподрядных организациях и перечень автодорог, закрепленных за ними» также утверждена субподрядная организация ООО «Девайс», где указана информация о генеральном директоре ООО «Девайс» ФИО8, его контактный телефон; о начальнике участка п. Сосьва ФИО9, его контактный телефон.

Из свидетельских показаний сотрудников Государственного казенного учреждения Свердловской области «Управление автомобильных дорог» налоговым органом установлено, что ООО «Девайс» в 2017-2019 гг. заполняло журналы производства работ в электронном виде и выгружало акты о приемке выполненных работ (КС-2) (простые) в ценах базовых без НДС, а сотрудники казенного учреждения проводили осмотры выполненных работ. На основании данных, разнесенных субподрядчиком ООО «Девайс» и генподрядчиком ООО «СтройИнвестГарант», сумму по субподрядчикам делила программа; суммы по субподрядчикам заверены подписями сотрудников казенного учреждения.

Из сводных актов инспекцией установлено, что общая стоимость работ, выполненных подрядчиком ООО «Девайс» в рамках вышеуказанных государственных и муниципальных контрактов, составила за спорные налоговые периоды 154 852 679,87 руб. (стр.161-165 решения инспекции).

На расчетный счет ООО «Девайс» в 2018 году поступили платежи от ООО «СтройИнвестГарант» на сумму 34 267 419,15 руб. с назначением платежа «Оплата по договору субподряда от 19.06.2017 № 25-С за выполненные работы по содержанию автодорог, том числе НДС 18 %».

С января по октябрь 2019 года на счет налогоплательщика поступили денежные средства от ООО «СтройИнвестГарант» в сумме 66 597 963,34 руб. с назначением платежа «оплата по договору субподряда от 09.01.2019 №С1/2019, том числе НДС 20%».

Во исполнение муниципального контракта с Администрацией Ивдельского городского округа генподрядчик ООО «СтройИнвестГарант» заключило с ООО «Девайс» (субподрядчик) договор субподряда от 22.04.2019 № С2/2019 на выполнение работ по капитальному ремонту автомобильных дорог общего пользования местного значения в г. Ивделе.

Наличие договора субподряда зафиксировано протоколом осмотра документов от 10.03.2021 № 27, приложенными к нему фотоснимками.

Из выписок банков по расчетным счетам установлено, что Администрация Ивдельского городского округа перечислила с 2018 по 2020 гг. на счет ООО «СтройИнвестГарант» денежные средства в сумме 49 725 840,48 руб. за капитальный ремонт автомобильных дорог по муниципальному контракту на выполнение работ от 04.09.2018 № 0162300003418000031-0162745-01. Далее ООО «СтройИнвестГарант» с января по октябрь 2019 года перечисляло налогоплательщику в качестве оплаты по договору субподряда от 22.04.2019 №С2/2019 денежные средства. Общая сумма перечислений по указанному основанию составила 40 933 000 руб., в том числе, НДС 20%.

Более того, проверкой установлено, что для выполнения работ по договору субподряда от 22.04.2019 №С2/2019 (в части фрезерования асфальтобетонного покрытия на объекте «Капитальный ремонт автомобильной дороги общего пользования местного значения по ул. 60 лет ВЛКСМ в городе Ивделе») налогоплательщик привлек ООО «Феникс», которое в ответ на требование налогового органа представило договор подряда от 17.09.2018 № 13, счет-фактуру от 24.09.2018 № 44 на работы в сумме 416 271,19 руб., в том числе НДС. Работы по фрезерованию асфальтобетонного покрытия по договору подряда от 17.09.2018 № 13 выполнены ООО «Феникс» в полном объеме. ООО «Девайс» частично оплатило работы ООО «Феникс». Задолженность в сумме 391 000 руб. взыскана ООО «Феникс» через службу судебных приставов на основании решения Арбитражного суда Пермского края от 13.03.2019 по делу № А50-606/2019.

На основании изложенных обстоятельств и совокупности представленных в дело доказательств суд первой инстанции пришел к правильному выводу об умышленном занижении налогоплательщиком налоговой базы по НДС на 154 852 679,87 руб. (в том числе НДС) и доходов для целей исчисления налога на прибыль (от реализации работ в адрес ООО «СтройИнвестГарант» на 130 122 321 руб. (без НДС) (стр.178-183 решения).

Приведенный на стр.161-165 решения инспекции расчет доначисленного НДС в общей сумме 24 730 349 руб. (по ставкам 18/118 за 2017-2018г., 20/120 с 1 квартала 2019г.) налогоплательщиком не оспорен. Документов в подтверждение налоговых вычетов не представлено. Счет-фактура ООО «Феникс» и так учтена налогоплательщиком в вычетах по НДС.

В ходе проверки был направлен запрос в отдел ЗАГС г. Лесного Свердловской области. Из ответа ЗАГС установлено, что учредитель и директор ООО «Девайс» ФИО8 является отцом ФИО10, матерью которой является учредитель ООО «СтройИнвестГарант» ИНН <***> ФИО11

Неправомерное сокрытие налогоплательщиком выручки от выполнения работ в пользу взаимозависимого лица ООО «СтройИнвестГарант», применяющего УСН, в результате невыставления в его адрес счетов-фактур привело к неуплате в бюджет НДС в сумме 24 730 349 руб. (налога со стоимости созданных налогоплательщиком работ). При этом, вопреки доводам апелляционной жалобы, ООО «СтройИнвестГарант» выставляло счета-фактуры в адрес заказчиков без предъявления НДС (файлы-приложения №№ 191-202 к ходатайству от 07.11.2022).

Как следует из приведенных выше положений ст.169,171-172 НК РФ обязательным условием для применения покупателем налоговых вычетов является выставление поставщиком счета-фактуры.

В пункте 8 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» (далее – Постановление № 57) разъяснено, что на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налогоплательщику не могут быть предоставлены налоговые вычеты по НДС, поскольку положениями пункта 1 статьи 169 и пункта 1 статьи 172 Кодекса установлены специальные правила приобретения налогоплательщиком права на указанные вычеты.

Таким образом, с учетом того, что обязанность по доказыванию налоговых вычетов лежит на налогоплательщике, а он счетов-фактур в подтверждение приобретения товаров (работ, услуг), связанных с выполнением спорных работ в пользу ООО «СтройИнвестГарант», не представил, оснований для признания недействительным доначисления НДС в сумме 24 730 349 руб., соответствующих пени и штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ у суда не имеется. В этой части суд первой инстанции правомерно отказал налогоплательщику в удовлетворении заявленных требований.

В части доначисления обществу налога на прибыль организаций (20%) за 2017-2019гг. в сумме 26 024 475 руб., соответствующих пени и штрафа суд апелляционной инстанции не может прийти к аналогичным выводам.

Как уже указано в постановлении, объектом обложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком (пункт 1 статьи 247 НК РФ). Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Пунктом 1 статьи 252 Кодекса установлено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Федеральным законом от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» установлена обязанность организаций непрерывно, в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации, вести документальный учет всех хозяйственных операций.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Применяя названную норму, судам необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы.

Изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими (пункт 8Постановления № 57).

Между тем, установив занижение обществом выручки от выполнения работ в пользу ООО «СтройИнвестГарант» на 130 122 321 руб. (без НДС), налоговый орган исчислил налог на прибыль по ставке 20% именно с этой выручки, то есть полученного дохода, не уменьшенного на величину произведенных расходов.

Настаивая на правильности произведенного расчета (исчисления налога на прибыль с дохода, не уменьшенного на величину расходов), налоговый орган указывает лишь на то, что ООО «Девайс» имеет производственные мощности и трудовые ресурсы, которыми были произведены работы по ремонту дороги, что затраты на приобретение товарно-материальных ценностей и выплату заработной оплаты и так отражены обществом в расходах по налогу на прибыль.

Однако само по себе наличие у налогоплательщика собственных имущественных и трудовых ресурсов для выполнения работ не исключает необходимость применения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

В спорном случае налоговым органом установлено занижение налогоплательщиком дохода от выполнения работ именно в связи с неотражением им операций по выполнению работ в своем бухгалтерском (налоговом) учете. То есть налогоплательщик в принципе не учитывал для целей налогообложения прибыли хозяйственные операции, связанные с выполнением работ в пользу ООО «СтройИнвестГарант» (как доходные, так и расходные). Иного налоговым органом не доказано.

В решении инспекции (или акте проверки) не указано, что общество учитывало (накапливало на бухгалтерских счетах) в спорный период какие-либо расходы, не связанные с получением дохода от реализации (дохода, который отражен в декларациях по налогу на прибыль). Более того, в решении отсутствует и анализ финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, который бы позволил суду прийти к выводу, что учтенные обществом суммы расходов и так максимально приближены к доходам, а рентабельность деятельности (продаж, затрат) значительно ниже, чем соответствующие показатели иных аналогичных налогоплательщиков.

При этом, вопреки доводам представителей инспекции, дополнительно вмененный налогоплательщику доход лишь частично получен от выполнения работ по содержанию автомобильных дорог общего пользования. Это касается только контракта от 19.06.2017 № 25-С, где стоимость работ по актам КС-2, действительно, в большей части, но не исключительно, формируется за счет трудовых ресурсов. Из актов КС-2, составленных в рамках контракта от 05.06.2018 № 18-Р/2304000, следует, что стоимость работ в значительной степени образуется за счет стоимости ТМЦ (скальный грунт, щебень, бетон, асфальтобетонные смеси дорожные, арматурная сталь и др. (файл-приложение «акт КС-2» к ходатайству от 14.11.2022). Самим налоговым органом указаны показания работника, согласно которым «машины заправлялись на городской заправке <...>. Отсыпали дорогу скальным грунтом и утрамбовывали катком, засыпали щебнем (фракции 40-70 мм, 20-40 мм) и снова утрамбовывали катком» (стр.89-90 оспариваемого решения). По муниципальному контракту на выполнение работ от 04.09.2018 №0162300003418000031-0162745-01 общество также выполняло работы по капитальному ремонту автомобильной дороги общего пользования местного значения по ул. 60 лет ВЛКСМ в г. Ивделе, что предполагает существенные расходы на материалы, а также связанные с использованием дорожной техники.

Поскольку налоговый орган не использовал предоставленные ему полномочия по исчислению налога на прибыль расчетным путем, рассчитал указанный налог с полученной налогоплательщиком выручки (что явно не соответствует сути налога на прибыль и реальным налоговым обязательствам общества), оспариваемое решение в части доначисления налога на прибыль в сумме 26 024 475 руб., соответствующих пени и штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ следует признать недействительным, как противоречащее положениям НК РФ.

Кроме того, привлекая налогоплательщика к ответственности одновременно по пункту 3 статьи 122 и по пункту 2 статьи 120 НК РФ, налоговый орган не учел следующее.

В соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 120 Кодекс грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода, влечет наложение штрафа в размере пяти тысяч рублей, а если эти деяния повлекли занижение налоговой базы – штраф в размере десяти процентов от суммы неуплаченного налога, но не менее пятнадцати тысяч рублей.

Согласно пункту 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет штраф в размере двадцати процентов от неуплаченных сумм налога.

Как определено Конституционным Судом РФ (определение от 18.01.2001 № 6-О по запросу Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа о проверке конституционности пунктов 1 и 3 статьи 120 и пункта 1 статьи 122 НК РФ), положения пунктов 1 и 3 статьи 120 и пункта 1 статьи 122 НК РФ, определяющие недостаточно разграниченные между собой составы налоговых правонарушений, не могут применяться одновременно в качестве основания привлечения к ответственности за совершение одних и тех же неправомерных действий, что не исключает возможности их самостоятельного применения на основе оценки судом фактических обстоятельств конкретного дела и с учетом конституционно-правового смысла составов налоговых правонарушений, выявленного Конституционным Судом РФ.

Из решения УФНС России по Свердловской области от 08.09.2022 № 13-06/26886@ (л.д.83-91 том 2) следует, что общество привлечено к ответственности по пункту 2 статьи 120 НК РФ за невыставление в адрес ООО «СтройИнвестГарант» счетов-фактур на стоимость выполненных в его пользу работ и неотражение в бухгалтерском учете соответствующей выручки. Однако за это же нарушение (неуплату НДС в результате невыставления счетов-фактур) общество привлечено к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

Так как повторное привлечение к налоговой ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения не допускается (пункт 2 статьи 108 НК РФ), оспариваемое решение в части привлечения общества к ответственности по пункту 2 статьи 120 НК РФ следует признать недействительным, как не соответствующее положениям НК РФ.

В остальной части суд правомерно отказал налогоплательщику в удовлетворении заявленных требований.

Как уже указано в постановлении, основанием для доначисления обществу НДС в сумме 1 265 063 руб. и налога на прибыль организаций в сумме 1 352 457 рублей явилось непринятие инспекцией налоговых вычетов и расходов по документам ООО «Компания Стройтэкс» (45016,66 руб.), ООО «Корпорация Дорожной Механизации» (605 715,25 руб.), ООО «Металлстрой» (484 263,39 руб.), ООО «Промресурс» (130 066,66 руб.).

В силу положений ст.169,171-172 НК РФ условиями принятия к вычету НДС являются: предъявление суммы НДС покупателю поставщиком, наличие соответствующего счета-фактуры; приобретение налогоплательщиком товаров (работ, услуг, имущественных прав) для осуществления операций, облагаемых НДС; принятие налогоплательщиком к учету товаров (работ, услуг, имущественных прав) при наличии достоверных первичных учетных документов.

Согласно правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление №53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, – достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и(или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, то в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ (пункт 2 Постановления №53).

По мнению налогового органа, правомерно поддержанного судом первой инстанции, ООО «Девайс» создало формальный документооборот с участием организаций, имеющих признаки «номинальных»: ООО «Компания Стройтэкс» (ИНН <***>), ООО «Корпорация Дорожной Механизации» (ИНН <***>), ООО «МЕТАЛЛСТРОЙ» (ИНН <***>), ООО «ПРОМРЕСУРС» (ИНН <***>). В нарушение пунктов 1-2 статьи 54.1 НК РФ налогоплательщик умышленно исказил сведения о фактах хозяйственной жизни по сделкам с перечисленными контрагентами.

В подтверждение вычетов и расходов по ООО «Компания Стройтэкс» (затрат на оплату работ экскаватора (хендай) в сумме 270 100 руб., в том числе НДС – 45 016,66 руб.) налогоплательщиком представлены договор от 12.07.2019 № 61/21, УПД, акт сверки. Путевые листы и акты выполненных работ не представлены.

Анализ движения денежных средств по расчетному счету ООО «Компания Стройтэкс» показал отсутствие расходных операций, присущих обычной хозяйственной деятельности организации, в том числе за аренду транспортных средств, спецтехники, необходимой для погрузки и разгрузки товарно-материальных ценностей.

В ходе анализа расчетных счетов и книг покупок ООО «Компания Стройтэкс» и последующих контрагентов по цепочке не установлены организации, которые могли оказывать услуги по работе экскаватора. Фактически денежные средства перечисляются на расчетные счета физических лиц, индивидуальных предпринимателей, не осуществляющих финансово-хозяйственную деятельность, с последующим «обналичиванием».

Согласно налоговой отчетности ООО «Компания Стройтэкс», сумма произведенных расходов максимально приближена к полученным доходам; суммы налога к уплате минимальны.

В книге продаж ООО «Компания Стройтэкс» за 4 квартал 2019г. не отражены счета-фактуры за реализацию услуг экскаватора в адрес ООО «Девайс» (от 01.10.2019 № 348 на сумму 116 000 руб., от № 321 от 01.10.2019 на сумму 154 100 руб.).

При этом имело место совпадение IP-адреса ООО «Компания Стройтэкс» с IP-адресом ООО «Девайс» - 31.173.101.136 (банк ОАО «Газпромбанк), а также с IР-адресами другого спорного контрагента – ООО «Металлстрой» (31.173.100.7; 178.176.113.95).

В ходе осмотра 01.03.2021 офисного помещения и документов в бухгалтерии ООО «Девайс» по адресу: <...>, налоговым органом путевые листы ООО «Компания Стройтэкс» не обнаружены (протокол осмотра от 01.03.2021 № 14-07/15).

ООО «Компания Стройтэкс» исключено из ЕГРЮЛ 05.03.2021 в связи наличием сведений о нем, в отношении которых внесена запись о недостоверности.

Указанное выше позволило инспекции прийти к правильному выводу, что спорные услуги фактически контрагентом ООО «Компания Стройтэкс» не выполнялись. На самом деле, согласно путевым листам, работы экскаватора выполнены самим налогоплательщиком с использование своего экскаватора R260LC-9S ЭКСКАВАТОР HYUNDAI.

По ООО «Корпорация Дорожной Механизации» ИНН <***> общество включило в состав вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль затраты на услуги гудронатора, битумную эмульсию на общую сумму 3 950 000 руб., в том числе НДС – 605 715 руб. Договор по взаимоотношениям с контрагентом ООО «Девайс» не представлен.

ООО «Корпорация Дорожной механизации» не находится по месту регистрации, в учредительных документах указаны недостоверные сведения; у контрагента отсутствуют трудовые ресурсы, транспорт, имущество, соответственно, данная организация не могла самостоятельно оказать спорные услуги, поставить товар.

Согласно счетам-фактурам от 08.08.2017 № 2556, от 16.09.2017 № 3902, от 08.11.2017 № 5236 контрагент в спорный период купил у ООО ТПО «Екатеринбургский асфальтовый завод» 6,45 тонн битумной эмульсии.

Однако ООО «Девайс» заявило расходы (налоговые вычеты) на покупку у спорного контрагента битумной эмульсии объемом 352,05 тонн.

По требованию налогового органа ООО ТПО «Екатеринбургский асфальтовый завод» представило реестры товарно-транспортных накладных с указанием перевозчика и места доставки асфальтобетонной и битумной продукции. В данном документе в графе «адрес доставки» указаны разные районы Екатеринбурга, на которых ООО «Девайс» работы не выполняло.

Из представленных обществом путевых листов установлено, что работы с использованием битумной эмульсии (розлив) производились силами ООО «Девайс».

При этом имело место совпадение IP-адреса ООО «Корпорация дорожной механизации» с IP-адресом еще одного контрагента – ООО «Металлстрой».

В 2019 году ООО «Девайс» включены в состав вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль затраты по договору подряда от 01.09.2018 № МС-5/2018 с ООО «Металлстрой» на общую сумму 3 006 046,43 руб., в том числе НДС –484 263,39 руб.

Вместе с тем ООО «Металлстрой» не находится по месту регистрации, в учредительных документах указаны недостоверные сведения; отсутствуют работники, фактически выполнившие спорные работы согласно актам выполненных работ за 2019 год по установке бортовых камней, тротуаров (розлив вяжущих материалов, устройство покрытия асфальтобетоном и т.д.). Таким образом, у указанного контрагента отсутствовали условия для фактического осуществления обязательств, принятых на себя по договору подряда от 01.09.2018 № МС-5/2018.

Денежные средства, перечисленные ООО «Девайс» на расчетный счет ООО «Металлстрой» с назначением платежа «оплата по договору от 01.09.2018 № МС-5/2018 за строительно-монтажные работы, в том числе НДС» выведены из оборота через счета физических лиц.

Счет-фактура от 16.08.2019 № 12, в соответствии с которым заявлен налоговый вычет со стороны налогоплательщика в книге продаж за 3 квартал 2019 года, контрагентом не отражен.

Имели место совпадение IP-адресов ООО «Металлстрой» с IP-адресами спорного контрагента ООО «Компания Стройтэкс», вышеупомянутого взаимозависимого лица ООО СтройИнвестГарант ИНН <***>.

Таким образом, инспекция пришла к обоснованному выводу, что затраты по договору подряда с ООО «Металлстрой» включены в состав вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль неправомерно, лишь с целью получения незаконной налоговой экономии.

Также в 2019 году обществом включены в состав вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль затраты по договору с ООО «Промресурс» на выполнение работ экскаватора HYUNDAI 170W7 (с оказанием услуг по управлению и технической эксплуатации) от 13.09.2019 № 62/22 на общую сумму 780 400 руб., в том числе НДС – 130 067 руб.

В отношении ООО «Промресурс» ИНН <***> налоговым органом установлено, что оно не находится по месту регистрации, в учредительных документах указаны недостоверные сведения. В собственности у контрагента отсутствуют транспортные средства, имущество, земельные участки, отсутствуют трудовые ресурсы.

При анализе выписок банка ООО «Промресурс» установлено, что перечисления ООО «Девайс» денежных средств в адрес ООО «Промресурс» «за работу экскаватора» имеют разовый (единичный) характер. Далее денежные средства ООО «Промресурс» перечисляются на расчетные счета физических лиц (ФИО12, ФИО13, у которых в собственности отсутствуют экскаваторы), ООО «Оазис-Цветок» за товар «цветы» с последующим «обналичиванием».

ООО «Промресурс» в книге продаж не заявлена реализация услуг в адрес ООО «Девайс».

При этом IP-адрес ООО «Промресурс» совпадает с IP-адресом еще одного контрагента ООО «Металлстрой» - 31.173.120.62.

Обществом в подтверждение факта выполнения работ представлены путевые листы HYUNDAI 170 с отметками АБЗ ДРСУ г. Волчанск, в которых не указаны год выполнения работ, отсутствуют отметки о прибытии и выбытии экскаватора HYUNDAI 170 к месту работы в ООО «Девайс», адрес и вид выполненных работ.

В счетах-фактурах ООО «Промресурс» указан «экскаватор Хундай» без идентификационных данных. Таким образом, первичными документами факт выполнения работ спорных контрагентом ООО «Промресурс» не подтвержден.

В то же время проверкой установлено, что услуги экскаватора по объектам ДРСУ г. Волчанск фактически выполнены самим налогоплательщиком на принадлежащем ему экскаваторе R260LC-9S HYUNDAI, что подтверждается представленными путевыми листами на указанный экскаватор.

Таким образом, инспекцией доказано, что действия ООО «Девайс» по заключению сделок со спорными контрагентами направлены на неправомерное подтверждение права на налоговые вычеты по НДС и учет расходов по налогу на прибыль.

В ходе выездной проверки установлено также неправомерное неисчисление и неудержание обществом, как налоговым агентом, НДФЛ с сумм денежных средств, выданных своим работникам под отчет, но по которым в отчетном периоде не представлены оправдательные документы.

В соответствии со статьями 24, 226 НК РФ общество является налоговым агентом в отношении доходов, выплачиваемых физическим лицам, и в связи с этим обязано исчислять, удерживать у налогоплательщика и перечислять в бюджет налог на доходы физических лиц.

Согласно статье 210 Кодекса при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

Налоговым периодом признается календарный год (статья 216 НК РФ).

В силу пункта 1 статьи 223 Кодекса в целях настоящей главы, если иное не предусмотрено пунктами 2-6 настоящей статьи, дата фактического получения дохода определяется как день:

выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме (подпункт 1);

зачета встречных однородных требований (подпункт 4);

прекращения полностью или частично обязательства налогоплательщика по уплате задолженности в связи с признанием такой задолженности в установленном порядке безнадежной к взысканию (подпункт 5)

последний день месяца, в котором утвержден авансовый отчет после возвращения работника из командировки (подпункт 6).

Согласно пункту 1 статьи 226 Кодекса российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 225 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.

Исчисление сумм и уплата налога в соответствии с настоящей статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, с зачетом ранее удержанных сумм налога (пункт 2 статьи 226).

В силу пункт 4 статьи 226 налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Исчисление сумм налога производится налоговыми агентами на дату фактического получения дохода, определяемую в соответствии со статьей 223 настоящего Кодекса, нарастающим итогом с начала налогового периода применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 или 3.1 статьи 224 настоящего Кодекса, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.

При невозможности в течение налогового периода удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан в срок не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог, о суммах дохода, с которого не удержан налог, и сумме неудержанного налога (пункт 5 статьи 226).

Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода (пункт 6 статьи 226).

В соответствии с пунктом 1 статьи 123 НК РФ неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

В таблице на стр.186 решения налоговый орган привел перечень физических лиц, которым в спорный период выданы (перечислены) денежные средства в общей сумме 3 732 310,31 руб., с которой не был исчислен и удержан НДФЛ в сумме 485 201 руб.

Оспаривая доначисление страховых взносов и предъявление к удержанию НДФЛ с доходов 16 работников, общество ссылается на то, что представило в материалы судебного дела первичные документы, подтверждающие приобретение физическими лицами товаров, использованных в деятельности общества.

Статьей 41 НК РФ установлено, что доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами «Налог на доходы физических лиц», «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса Российской Федерации.

В постановлении Президиума ВАС РФ от 03.02.2009 №11714/08 приведена позиция о том, что не являются объектом обложения НДФЛ денежные суммы, выданные работникам организации под отчет для приобретения товарно-материальных ценностей, при условии, что работники документально подтвердили понесенные расходы, а ТМЦ приняты организацией на учет.

В соответствии с правовой позицией, изложенной в постановлениях Президиума ВАС РФ от 05.03.2013 № 14376/12 и № 13510/12, при отсутствии доказательств, подтверждающих расходование подотчетных денежных средств, полученных подотчетным лицом, а также оприходование организацией товарно-материальных ценностей в установленном порядке, указанные денежные средства считаются доходом подотчетного лица.

В соответствии с пунктом 6.3 Указания Банка России от 11.03.2014 № 3210-У «О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства» для выдачи наличных денег работнику под отчет (далее – подотчетное лицо) на расходы, связанные с осуществлением деятельности юридического лица, индивидуального предпринимателя, расходный кассовый ордер 0310002 должен оформляться согласно распорядительному документу юридического лица, индивидуального предпринимателя либо письменному заявлению подотчетного лица.

Подотчетное лицо обязано в срок, установленный руководителем юридического лица, индивидуальным предпринимателем, предъявить авансовый отчет с прилагаемыми подтверждающими документами. Проверка авансового отчета главным бухгалтером или бухгалтером (при их отсутствии – руководителем), его утверждение руководителем и окончательный расчет по авансовому отчету осуществляются в срок, установленный руководителем.

Документами, подтверждающими материальные затраты подотчетного физического лица, могут служить товарные чеки, накладные с приложением кассовых чеков или квитанции к приходным ордерам, подтверждающие оплату данного товара (работы, услуги).

Поскольку работники общества не представили в спорные налоговые периоды первичные документы в подтверждение расходования денежных средств на приобретение товаров (работ, услуг) для общества, налоговый орган правомерно признал выданные денежные суммы (3 732 310,31 руб.) доходами физических лиц, полученными от общества, исчислил с них НДФЛ и страховые взносы, соответствующие пени и штрафы по пункту 1 статьи 122, пункту 1 статьи 123 НК РФ.

Представленные обществом суду документы не имеют отношения к спорным периодам, в связи с чем не могут быть приняты во внимание.

На основании изложенного заявленные требования следует удовлетворить частично, признать оспариваемое решение недействительным в части доначисления обществу налога на прибыль в сумме, превышающей 1 352 457 рублей, соответствующих пени и штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ, а также в части привлечения к ответственности по пункту 2 статьи 120 НК РФ. Решение суда в этой части подлежит отмене в связи с неверным применением норм материального права. В остальной части решение суда следует суда оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ расходы, понесенные заявителем по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе, относятся на налоговый орган. Излишне уплаченная государственная пошлина в размере 1500 руб. подлежит возврату обществу из федерального бюджета в силу статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 48, 104, 110, 176, 258, 266, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

1.Произвести процессуальное правопреемство, заменить Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 27 по Свердловской области (ИНН <***>, ОГРН <***>) на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 14 по Свердловской области (ИНН <***>, ОГРН <***>).

2.Решение Арбитражного суда Свердловской области от 23 августа 2023 года по делу № А60-55913/2022 отменить в части.

3.Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 27 по Свердловской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 27.05.2022 № 14-07/3 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме, превышающей 1 352 457 рублей, соответствующих пени и штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ, а также в части привлечения к ответственности по пункту 2 статьи 120 НК РФ.

4.В остальной части решение арбитражного суда оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

5.Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Свердловской области (ИНН <***>, ОГРН <***>) в пользу общества с ограниченной ответственностью «Девайс» (ИНН <***>, ОГРН <***>) судебные расходы по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе в сумме 1500 (одна тысяча пятьсот) рублей.

6.Возвратить обществу с ограниченной ответственностью «Девайс»(ИНН <***>, ОГРН <***>) из федерального бюджета государственную пошлину по апелляционной жалобе в сумме 1500 (одна тысяча пятьсот) рублей, излишне уплаченную платежным поручением от 22.09.2023 № 3529.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного
производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий

Е.В. Васильева

Судьи

Е.Ю. Муравьева

Ю.В. Шаламова