СЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

№ 17АП- 5 /2015-АК

г. Пермь

02 июля 2015 года                                                   Дело № А60-55792/2014­­

Резолютивная часть постановления объявлена 02 июля 2015 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 02 июля 2015 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Гуляковой Г. Н.,

судей Васевой Е.Е., Голубцова В.Г.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Шабалиной А.В.,

при участии:

от заявителя иностранной организации "Андритц МЭРЦ ГмбХ" – Каган Е.В., паспорт, доверенность от 05.12.2014;

от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России № 16 по Свердловской области  (ОГРН 1046601240773, ИНН 6623000850) – Рыбакова Е.Л., удостоверение, доверенность от 12.01.2015, Глушенко Н.В., удостоверение, доверенность от 20.02.2015;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России № 16 по Свердловской области

на решение Арбитражного суда Свердловской области от 15 апреля 2015 года

по делу № А60-55792/2014,

принятое судьей Ивановой С.О.,

по заявлению иностранной организации "Андритц МЭРЦ ГмбХ"

кМежрайонной ИФНС России № 16 по Свердловской области

о признании ненормативного акта недействительным в части,

установил:

Иностранная организация "Андритц МЭРЦ ГмбХ" (далее – заявитель, налогоплательщик, организация) обратилась в арбитражный суд Свердловской области с заявлением к Межрайонной ИФНС России № 16 по Свердловской области (далее – заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) о признании  недействительным решение инспекции от 16.06.2014 №11337/14 в части установления завышения расходов на сумму 105 179 105,29 руб., доначисления налога на прибыль за 2010 год в размере 21 035 821,06 руб. и зачета имеющейся переплаты налога на прибыль за 2010 год в счет доначисленного по указанному решению налога на прибыль за 2010 год в сумме 21 035 821,06 руб.

Решением арбитражного суда Свердловской области от 15.04.2015 заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с принятым решением, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в соответствии с которой просит названное решение отменить и принять по делу новый судебный акт. Заявитель жалобы полагает, что решение арбитражного суда подлежит отмене, поскольку принято при неполном исследовании фактических обстоятельств. Налоговая инспекция настаивает на том, что определение доходов постоянного представительства иностранной организации на территории РФ, подлежащих налогообложению в РФ, производится с учетом выполняемых в РФ функций, используемых активов и принимаемых экономических (коммерческих) рисков, при определении налоговой базы постоянного представительства учитываются расходы, понесенные для нужд такого представительства, независимо от места их возникновения; при вынесении решения налоговым органом было учтено, что Методические рекомендации по применению отдельных положений главы 25 НК РФ, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций, утвержденные приказом МНС России от 28.03.2003 № БГ-3-23/150@ (далее – Методические рекомендации), отменены приказом Минфина РФ от 19.12.2012 № ММВ-7-3/980@, кроме того, указывает на то, что налоговым органом установлено, что акт о передаче произведенных расходов датирован 31.12.2010, при том, что уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль на 2010 год с учетом расходов, отраженных в данном акте, была представлена только 07.05.2013; также заявитель жалобы полагает, что часть расходов в 2008, 2009, 2010 г.г., в т.ч. по статье «Услуги специалистов, привлеченных для работы по договорам» и по статье «Услуги третьих организаций, направленные на выполнение обязательств по проекту в РФ» не подтверждены документально.

Заявитель представил письменный отзыв на апелляционную жалобу, в соответствии с которым просит решение оставить без изменения, жалобу – без удовлетворения.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители заинтересованного лица и заявителя поддержали доводы апелляционной жалобы и письменного отзыва на нее соответственно.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, иностранная организация «Андритц МЭРЦ ГмбХ» Акционерное является юридическим лицом, созданным и действующим по законодательству Федеративной Республики Германия, расположенным в Германии.

В 2008 году организация, ранее имевшая наименование «МЭРЦ-ГАУЧИ ИНДУСТРИОФЕНАНЛАГЕН ГМБХ», поставлена на учет в МИФНС РФ №16 по Свердловской области в связи с открытием отделения иностранной организации для выполнения услуг по надзору и проектному менеджменту, строительно-монтажным работам, пусконаладочным работам, шеф-монтажу и обучению по заключенному с ОАО «Нижнетагильский металлургический комбинат» контрактам №Д1845/07, №D1847/07.

Заинтересованным лицом проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2010 год, представленной заявителем 07.05.2013.

При этом основанием для подачи указанной декларации явилась необходимость учета расходов, переданных от головного офиса организации по акту передачи расходов от 31.12.2010, в котором среди прочего были учтены расходы, понесенные головным офисом в 2008-2010 годах.

Результаты проверки оформлены актом от 20.01.2014 №17507/15, которым установлены факты  занижения налоговой базы по налогу на прибыль за 2010 год ввиду необоснованного завышения расходов.

Налоговым органом вынесено решение от 16.06.2014 №11337/14, которым организации доначислен к уплате налог на прибыль в сумме 21 338 083 руб. и произведен зачет имеющийся переплаты по налогу на прибыль в счет доначисленного по решению налога на прибыль за 2010 год в указанной сумме.

Управление ФНС России по Свердловской области своим решением от 05.09.2014 №1128/14 указанное решение налоговой инспекции оставило без изменения и утвердило.

Не согласившись с решением налогового органа в части выводов о завышении расходов на сумму 105 179 105,29 руб. доначисления налога на прибыль за 2010 год в размере 21 035 821,06 рублей и зачета имеющейся переплаты налога на прибыль за 2010 год в счет доначисленного по указанному решению налога на прибыль за 2010 год в сумме 21 035 821,06 рублей., заявитель обратился в арбитражный суд с соответствующими требованиями.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из того, что заявитель правомерно отнес в расходы 2010 года затраты за 2008-2010 годы, переданные головным офисом отделению иностранной организации на основании акта от 31.12.2010 с учетом требований Методических рекомендаций.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом  судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, обсудив доводы апелляционной жалобы и возражений на нее, проверив правильность применения судом норм материального права, соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

В силу п. 1 ст. 246 НК РФ плательщиками налога на прибыль признаются иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства.

Согласно п. 2 ст. 306 НК РФ под постоянным представительством иностранной организации в Российской Федерации для целей налогообложения понимается филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации, через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации, связанную, в том числе с проведением предусмотренных контрактами работ по строительству.

В отношении налогообложения иностранных организаций, осуществляющих свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, ст. 307 НК предусмотрено уменьшение доходов, полученных названными налогоплательщиками в результате осуществления деятельности на территории Российской Федерации через постоянные представительства, на величину произведенных этими постоянными представительствами расходов.

В соответствии со ст. 7 НК если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Согласно п. 3 ст. 7 "Соглашения между Российской Федерацией и Федеративной Республикой Германия об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество" от 29.05.1996, ратифицированного Федеральным законом от 18.12.1996 N 158-ФЗ (далее - Соглашение), при исчислении прибыли постоянного представительства расходы, понесенные для нужд такого постоянного представительства, включая управленческие и общеадминистративные расходы, подлежат вычету независимо от того, возникли ли они в государстве, в котором расположено постоянное представительство, или где-либо в другом месте.

В силу п. 6 ст. 7 Соглашения для целей налогообложения прибыли от предпринимательской деятельности прибыль, относящаяся к постоянному представительству, определяется ежегодно одним и тем же методом, если только не будет веской и достаточной причины для его изменения.

При этом глава 25 НК РФ не содержит специальных норм о порядке учета отделением иностранной организации расходов, понесенных головным офисом.

Судом установлено, что являясь иностранным юридическим лицом, заявитель на территории Российской Федерации действует через отделение в г.Нижний Тагил Свердловской области.

При этом, в соответствии с учетной политикой организации на 2008-2010 годы, утвержденной финансовым директором иностранной организации 31.12.2007 приказом №1, налоговый учет в организации ведется по методу начисления с учетом требований Методических рекомендаций, утвержденных приказом МНС России от 28.03.2003 № БГ-3-23/150@.

В целях своей деятельности заявитель нес затраты, в том числе в связи с исполнением контрактов с ОАО «Нижнетагильский металлургический комбинат», которые состояли из расходов по статье «услуги третьих организаций, направленные на выполнение обязательств по проекту в РФ», расходов по статье «услуги специалистов, привлеченных для работы по договорам №№1845/07 и D1847/07 от 23.11.2007, транспортных расходов, расходов на консультационные услуги.

Поскольку деятельность компании связана с несением головным офисом затрат для нужд обособленного подразделения, постольку определенная доля понесенных головным офисом затрат на основании принятой заявителем Методики распределения управленческих и общехозяйственных расходов, понесенных для нужд постоянного представительства в РФ от 01.01.2008, утвержденная коммерческим директором Т.Франком, распределялась с учетом затрат данного представительства и в соответствии с порядком, предусмотренном данной методикой, в которую включены такие затраты как услуги сторонних организаций, направленные на выполнение обязательств по проекту в РФ, услуги специалистов, привлеченных для работы по договорам №№1845/07 и D1847/07 от 23.11.2007, транспортные расходы, расходы на консультационные услуги.

Согласно указанной методике  все вышеуказанные расходы должны быть подсчитаны и переданы для учета в подразделение не позднее 31.12.2010.

Судом установлено, что по итогам 2010 года головной офис Компании произвел расчет расходов головного офиса и на основании акта от 31.12.2010 данные расходы, относящиеся к деятельности Компании в Российской Федерации,  переданы отделению Компании с приложением документов с переводом, что подтверждается имеющимся в материале дела актом передачи расходов для учета в обособленном подразделении, понесенных в связи с исполнением контрактов от 23.11.2007  №№1845/07 и D1847/07 с ОАО «Нижнетагильский металлургический комбинат» по проведению строительно-монтажных работ по адресу: г.Н.Тагил, ул.Металлургов,д1., а также приложенными к нему документами, в том числе с переводом.

Указанные документы позволяют установить их относимость к деятельности представительства.

При этом, как верно отметил суд первой инстанции, каких-либо специальных требований к документации, подтверждающей передачу головным офисом расходов в пользу своего иностранного представительства  ни Налоговым кодексом Российской Федерации, ни Методическими рекомендациями не установлено.

Из буквального толкования пункта 2 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н и пунктов 4.1.1, 5.3 Методических рекомендаций, действующих в период возникновения и передачи расходов, следует, что филиалы и представительства иностранных организаций, находящихся на территории Российской Федерации, могут вести бухгалтерский учет исходя из установленных в стране нахождения иностранной организации правил; а передаваемые головным офисом российскому представительству расходы должны исчисляться на основе принятой иностранной организацией учетной политики; для учета доли расходов российскому представительству должен быть представлен документ головного офиса; передаваемые головным офисом расходы считаются произведенными в том периоде, когда они были фактически переданы.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции обоснованно указал на то, что доводы налогового органа о том, что указанные в акте передачи расходов от 31.12.2010 расходы не могли быть заявлены в расходах 2010 года, противоречат названным правовым нормам и не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

Доводы апелляционной жалобы о правомерности принятого налоговым органом решения, поскольку названные Методические рекомендации отменены Приказом Министерства финансов РФ от 19.12.2012 как несоответствующие НК РФ, судом апелляционной инстанции отклоняются, т.к., как отмечено ранее, спор в настоящем деле относится к периоду 2010 г., т.е. до издания Приказа Минфина.

Кроме того суд апелляционной инстанции соглашается с выводами арбитражного суда о том, что заинтересованным лицом неверно истолкованы положения решения ВАС РФ от 27.04.2012 № 1896/12.

Так, указанным решением абзац шестой пункта 5.3 Методических рекомендаций признан не соответствующим Конвенции от 26.11.1996 между Правительством Российской Федерации и Правительством Французской Республики об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогов и нарушения налогового законодательства в отношении налогов на доходы и имущество и Налоговому кодексу Российской Федерации и недействующим в той мере, в какой он по смыслу, придаваемому ему налоговыми органами, препятствует налогоплательщикам (иностранным организациям, осуществляющим свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства) признавать расходы, передаваемые иностранной организацией своему постоянному представительству в Российской Федерации, по методу начисления.

При этом в названном решении  судом высшей инстанции указано на недопустимость понуждения иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, признаваемых плательщиками налога на прибыль в Российской Федерации, признавать дату передачи иностранной организацией своему представительству расходов, учитываемых для целей налогообложения, в качестве обстоятельства, препятствующего учету названных расходов в налоговом (отчетном) периоде, к которому они относятся, если содержащаяся в соответствующем сообщении информация позволяет определить надлежащий налоговый (отчетный) период.

Само по себе сообщение о расходах, передаваемое иностранной организацией своему представительству в Российской Федерации, содержащее показатели, необходимые для ведения налогового учета в соответствии со статьей 313 Кодекса, не может быть признано единственным оправдательным документом, на основе которого представительство осуществляет бухгалтерский и налоговый учет, поскольку расходы могут подтверждаться и иными учетными документами, содержащими сведения о хозяйственных операциях.

То есть приведенное решение суда содержит выводы о возможности, наряду с принятым Методикой порядком, подтверждения понесенных расходов иными документами, но не обязывает участников хозяйственной деятельности осуществлять учет понесенных расходов каким-либо определенным образом.

Таким образом, применительно к настоящему спору указанное решение подтверждает выводы суда, изложенные в настоящем деле.

Довод представителя заинтересованного лица, заявленный в ходе заседания суда апелляционной инстанции, о нарушении заявителем ст. 313 НК РФ (отсутствие бухгалтерской справки, корректировки и т.д.), судом отклоняется.

В силу п.3 ст. 100 НК РФ в акте налоговой проверки указываются, в том числе, документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых; выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Кодекса, в случае если Кодексом предусмотрена ответственность за данные нарушения законодательства о налогах и сборах.

Требования к составлению акта налоговой проверки утверждены приказом Федеральной налоговой службы от 25.12.2006 № САЭ-3-06/892@, и предусматривают, что описательная часть акта выездной налоговой проверки содержит систематизированное изложение документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленных в ходе проверки, или указание на отсутствие таковых и связанных с этими фактами обстоятельств, имеющих значение для принятия обоснованного решения по результатам проверки, оценку количественного и суммового расхождения между заявленными в налоговых декларациях (расчетах) данными, связанными с исчислением и уплатой (удержанием, перечислением) налогов (сборов), и фактическими данными, установленными в ходе проверки. Соответствующие расчеты должны быть включены в акт выездной (повторной выездной) налоговой проверки или приведены в составе приложений к нему.

Каждый установленный в ходе проверки факт нарушения законодательства о налогах и сборах должен быть проверен полно и всесторонне. Изложение в акте обстоятельств допущенного проверяемым лицом нарушения должно основываться на результатах проверки всех документов, которые могут иметь отношение к излагаемому факту, а также на результатах проведения всех иных необходимых действий по осуществлению налогового контроля.

Итоговая часть акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки должна содержать в частности, сведения об общих суммах выявленных при проведении проверки неуплаченных (не полностью уплаченных (неудержанных и неперечисленных) налогов (сборов)); об исчисленных в завышенных размерах налогах (сборах) с разбивкой по налогам (сборам) и налоговым периодам, сведения о других установленных проверкой фактах нарушений (об исчисленных для целей налогообложения в завышенных размерах суммах убытков; о завышенных суммах налога на добавленную стоимость, заявленных к возмещению из бюджета (при наличии); о неудержании и неперечислении налогов и т.д.), предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений.

Как нормативно закреплено в пункте 8 статьи 101 НК РФ, в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

В нарушение пункта 3 статьи 100 НК РФ, Требований к составлению акта налоговой проверки утвержденных приказом Федеральной налоговой службы от 25.12.2006 № САЭ-3-06/892@, пункта 8 статьи 101 НК РФ, ни в акте налоговой проверки от 25.07.2014, ни в решении  от 29.08.2014, вынесенном с учетом представленных заявителем уточненных (корректирующих) налоговых деклараций за спорные периоды, не содержится выводов налогового органа о нарушении налогоплательщиком положений ст. 313 НК РФ,  указанный довод впервые приведен представителями налогового органа в судебном заседании суда апелляционной инстанции, что лишает возможности налогоплательщика представить свои возражения, оспорить приведенные доводы и, тем самым осуществить надлежащую защиту своих прав, сформировав обоснованную правовую позицию.

В связи с изложенным указанные доводы не могут быть рассмотрены судом апелляционной инстанции с точки зрения обоснованности принятого ненормативного акта, являющегося предметом настоящего судебного разбирательства.

Кроме того, подлежат отклонению доводы апелляционной жалобы о том, что расходы по статье «Услуги специалистов, привлеченных для работы по договорам» и по статье «Услуги третьих организаций, направленные на выполнение обязательств по проекту в РФ» не подтверждены, первичные документы по конкретному объекту и конкретному договору не представлены.

Согласно ст. 88 Кодекса камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета) и документов, которые в соответствии с Кодексом должны прилагаться к налоговой декларации (расчету), если законодательством о налогах и сборах не предусмотрены иные сроки.

Если проверкой выявлены ошибки в декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок (п. 3 ст. 88 Кодекса).

В соответствии с п. 4 ст. 88 Кодекса налогоплательщик, представляющий в налоговый орган пояснения относительно выявленных ошибок в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, вправе дополнительно представить в налоговый орган выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию.

При этом, в силу п. 7 ст. 88 Кодекса при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено данной статьей или если представление таких документов вместе с налоговой декларацией (расчетом) не предусмотрено Кодексом.

Глава 25 Кодекса "Налог на прибыль организаций" не предусматривает обязанности налогоплательщика представлять в налоговый орган вместе с налоговой декларацией по налогу на прибыль документы, подтверждающие правильность исчисления налога, в частности, первичные документы, подтверждающие обоснованность понесенных расходов.

Таким образом, в связи с тем, что при проведении камеральной налоговой проверки представленной заявителем налоговой декларации по налогу на прибыль инспекцией не выявлены ошибки и противоречия; обязанность по представлению налогоплательщиком с декларацией по налогу на прибыль или по требованию (сообщению) налогового органа дополнительных документов действующим налоговым законодательством не предусмотрена, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что выводы налогового органа о неподтвержденности понесенных расходов в порядке ст. 252 НК РФ являются необоснованными и неправомерными.

Так как оспариваемый ненормативный правовой акт не соответствует закону, нарушает права и законные интересы общества, оспариваемое решение правомерно признано судом недействительным.

Доводы инспекции выводы суда первой инстанции не опровергают, а лишь выражают несогласие с ними, что не может являться основанием для удовлетворения апелляционной жалобы.

Решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, принято в соответствии с нормами материального и процессуального права. Оснований для его отмены (изменения) в соответствии со ст. 270 АПК РФ, судом апелляционной инстанции не установлено.

Судебные расходы по апелляционной жалобе относятся на заявителя апелляционной жалобы, который от уплаты государственной пошлины освобожден.

Руководствуясь статьями  176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение  Арбитражного суда Свердловской области от  15 апреля 2015 года по делу № А60-55792/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.