СЕДЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
улица Набережная реки Ушайки, дом 24, Томск, 634050, http://7aas.arbitr.ru
П О С Т А Н О В Л Е Н И Е
город Томск Дело № А27-26576/2021
Резолютивная часть постановления объявлена 31 января 2024 года
Постановление изготовлено в полном объеме 05 февраля 2024 года
Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Кривошеиной С. В.
судей Павлюк Т. В., Хайкиной С. Н.
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Гойник А. В. с использованием средств аудиозаписи в режиме веб-конференции рассмотрел апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Перспектива» (№07АП-9208/2023) на решение от 26 сентября 2023 года Арбитражного суда Кемеровской области по делу № А27-26576/2021 (судья Тышкевич О. П.) по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Перспектива», город Кемерово (ОГРН 1094205007984, ИНН 4205177609) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 15 по Кемеровской области – Кузбассу, город Кемерово (ОГРН 1044205091380, ИНН 4205002373) о признании недействительным решения № 7642 от 27 августа 2021 года, третьи лица, не заявляющие самостоятельных требований относительно предмета спора: - общество с ограниченной ответственностью «Мастер Фуд», город Кемерово (ОГРН 1094202002168 ИНН 4202037924); - общество с ограниченной ответственностью «Вкусный мир», город Кемерово (ОГРН 1094205022790, ИНН 4205190409); - общество с ограниченной ответственностью «Сибирячка», город Кемерово (ОГРН 1097017005117, ИНН 7017235807); - общество с ограниченной ответственностью «Фаворит», город Кемерово (ОГРН 1094205018863, ИНН 4205186402); - общество с ограниченной ответственностью «Максимус», город Кемерово (ОГРН 1164205085571, ИНН 4205349054) - публичное акционерное общество «Национальная сеть доступных кофеен «Подорожник», г. Санкт-Петербург (ОГРН 1177847243640, ИНН 7806274553),
В судебном заседании принимают участие:
От заявителя: Вяткин А. В. по дов. от 09.01.2024; Тарасова О. В. по дов. от 09.01.2024, Ильина М. И. по дов. от 14.03.2022, удостоверение адвоката;
От заинтересованного лица: Постникова К. К. по дов. от 26.12.2023, диплом; Овчинников В. П. по дов. от 18.12.2023, диплом; Фролова О. В. по дов. от 09.01.2024,
От третьих лиц: без участия,
У С Т А Н О В И Л:
общество с ограниченной ответственностью «Перспектива» (далее - ООО «Перспектива», Общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 15 по Кемеровской области - Кузбассу (далее - налоговый орган, Инспекция) № 7642 от 27 августа 2021 года об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, судом привлечены: общество с ограниченной
ответственностью «Мастер Фуд», общество с ограниченной ответственностью
«Вкусный мир», общество с ограниченной ответственностью «Сибирячка», общество с
ограниченной ответственностью «Фаворит», общество с ограниченной ответственностью «Максимус», публичное акционерное общество «Национальная сеть доступных кофеен «Подорожник» (далее совместно – третьи лица).
Решением Арбитражного суда Кемеровской области от 26.09.2023 заявление удовлетворено частично: признано недействительным решение Инспекции № 7642 от 27 августа 2021 года об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления суммы налога на добавленную стоимость - 3 398 380 руб., соответствующих сумм пени, в остальной части в удовлетворении требований отказано.
Не согласившись с решением суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований, Общество обратилось в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда в данной части отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении его требований в указанной части.
В обоснование доводов апелляционной жалобы заявитель указывает, что вывод суда о том, что хозяйственные операции между ООО «Перспектива» и третьими лицами свидетельствуют об искусственном дроблении бизнеса, об осуществлении указанными организациями единой хозяйственной деятельности, являются необоснованными, поскольку все организации являлись самостоятельными хозяйствующими субъектами со своим штатом работников, необходимыми ресурсами и видами деятельности.
В дополнениях к апелляционной жалобе Общество указывает на то, что расчет действительных налоговых обязательств Общества по общей системе налогообложения, произведенный налоговым органом, является необоснованным.
В отзыве, письменных пояснениях Инспекция с доводами жалобы Общества и дополнений к ней не согласилась.
Рассмотрение дела было отложено на 10.01.2024, на 31.01.2024.
От третьих лиц поступили отзывы на апелляционную жалобу, в которых выражено согласие с ее доводами.
На основании части 3 статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) дело рассмотрено в отсутствие третьих лиц.
В судебных заседаниях представители Инспекции и Общества поддержали свои доводы.
Проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в порядке статьи268 АПК РФ, изучив доводы апелляционной жалобы с учетом дополнений, отзывов, письменных пояснений, заслушав представителей Общества и Инспекции, суд апелляционной инстанции установил следующее.
Как следует из материалов дела, Инспекцией в соответствии со статьями 31, 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) проведена выездная налоговая проверка ООО «Перспектива» по всем налогам за период с 01.01.2016 по 31.12.2017, по результатам которой составлен акт от 21.01.2020 №992с дополнением к акту налоговой проверки № 140 от 07.08.2020.
По итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки вынесено решение № 7642 от 27.08.2021 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
В соответствии с решением Инспекцией доначислен налог на добавленную стоимость в общей сумме 25 517 647 руб. и начислены пени в сумме 11 134 202,60 руб.
Решением УФНС России по Кемеровской области-Кузбассу № 708 от 06.12.2021 апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения.
Не согласившись с выводами, изложенными в решении, ООО «Перспектива» обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании решения № 7642 от 27.08.2021 недействительным.
Принимая решение, суд первой инстанции частично удовлетворил требования: признал недействительным оспариваемое решение Инспекции в части доначисления НДС в сумме 3 398 380 руб., соответствующих сумм пени.
Суд первой инстанции поддержал выводы налогового органа о согласованности действий ООО «Перспектива» с аффилированными лицами ООО «Мастер Фуд», ООО «Вкусный мир», ООО «Сибирячка», ООО «Фаворит», ООО «Максимус», установив, что осуществление хозяйственной деятельности данными лицами носило формальный характер, поскольку все хозяйственные операции были подконтрольны ООО «Перспектива» в лице его бенефициарного собственника Фоминой Т. Н., деятельность всех участников розничной торговли осуществлялась под единой маркой «Подорожник», при этом участники розничной торговли не являлись самостоятельными хозяйствующими субъектами, имели общие финансовые, материальные и трудовые ресурсы и организационно являлись единым хозяйствующим субъектом; ООО «Перспектива», применяя общую систему налогообложения, осуществляло деятельность по реализации продукции под торговым знаком «Подорожник» через подконтрольных лиц, применяющих специальный налоговый режим (ЕНВД, УСН), для переноса на этих лиц части выручки (доходов) с целью минимизации налоговых обязательств.
Поскольку, как следует из апелляционной жалобы, заявитель не оспаривает решение арбитражного суда в части удовлетворенных требований, а не согласен с указанным решением в части отказа в их удовлетворении, при отсутствии возражений Инспекции, апелляционный суд согласно части 5 статьи 268 АПК РФ проверяет законность и обоснованность решения суда только в обжалуемой части.
При рассмотрении дела апелляционный суд исходит из следующего.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.
В силу части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.
В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям, установленным статьей 162 АПК РФ, и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 указанного кодекса.
В силу пункта 1 статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности (пункт 2 статьи 71 АПК РФ).
Согласно пунктам 1 и 2 статьи 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения (далее – УСН) организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Согласно пункту 2 статьи 346.11 НК РФ применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 3 и 4 статьи 284 НК РФ), налога на имущество организаций. Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со статьями 161 и 174.1 НК РФ.
Статьей 346.12 НК РФ предусмотрено, что организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном главой 26.2 НК РФ, признаются налогоплательщиками единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения.
Главой 26.3 НК РФ устанавливаются правила и порядок применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД) как специального режима налогообложения.
В пункте 4 статьи 346.26 НК РФ (в редакции, действующей в проверяемый период) предусмотрено, что уплата организациями единого налога предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), НДС.
Согласно пункту 2.2 статьи 346.26 НК РФ (в редакции, действующей в проверяемый период) на уплату единого налога не вправе переходить организации и индивидуальные предприниматели, средняя численность работников которых за предшествующий календарный год, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, превышает 100 человек.
Освобождение от уплаты общих налогов в связи с применением льготного режима налогообложения является налоговой выгодой, которая в зависимости от фактических обстоятельств может быть законной либо необоснованной.
Согласно пункту 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление № 53), установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано. Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или экономической деятельности.
О том, что указанные условия умышленно не соблюдались налогоплательщиком, могут свидетельствовать установленные факты юридической, экономической и иной подконтрольности, в том числе, на основании взаимозависимости спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику, установленные факты осуществления транзитных операций между взаимозависимыми или аффилированными участниками взаимосвязанных хозяйственных операций, в том числе через посредников, с использованием особых форм расчетов и сроков платежей, а также обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий участников хозяйственной деятельности.
Формальное разделение (дробление) бизнеса является одной из форм получения
налогоплательщиками необоснованной налоговой выгоды посредством создания
видимости привлечения в финансово-хозяйственную деятельность
Взаимозависимых (подконтрольных, аффилированных) контрагентов, применяющих специальные режимы налогообложения или налоговые льготы.
В силу положений пункта 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.
В пункте 1 статьи 20 НК РФ установлено, что взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, в том числе, лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.
В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 105.1 НК РФ, если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения (далее - взаимозависимые лица).
Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии с данной статьей.
В ходе проверки налоговым органом установлено, что ООО «Перспектива» входит в группу компаний взаимосвязанных лиц, осуществляющих деятельность по реализации продукции торговой сети «Подорожник».
Торговая сеть марки «Подорожник» основана в 1995 году супругами Фоминой Татьяной Николаевной и Фоминым Владимиром Владимировичем.
Товарный знак «Подорожник» зарегистрирован в реестре товарных знаков и знаков обслуживания Российской Федерации 07.12.2006 сроком до 25.01.2025, согласно свидетельству на товарный знак (знак обслуживания) №317815.
Правообладатель товарного знака Фомина Татьяна Николаевна.
Участниками бизнеса торговой сети «Подорожник» до постановки на учет ООО «Перспектива» (01.04.2009) являлись организации:
-ООО «КВП «Подорожник» ИНН 4229008014 осуществляло деятельность по изготовлению и реализации готовой продукции под торговым знаком «Подорожник», а также деятельность по реализации сопутствующей продукции под торговым знаком «Подорожник» через торговые точки «Подорожник», применяло 2 системы налогообложения - общую систему налогообложения и ЕНВД. ООО «КВП Подорожник» имело торговые точки - павильоны, киоски «Подорожник»;
-ООО «Производство мясных изделий», ООО «Производство сыра и соусов», ООО «Производство салатов и пирожков» осуществляли деятельность по производству компонентов для изготовления бутербродов под торговым знаком «Подорожник», применяли специальный налоговый режим в виде УСН;
-ООО «Подорожник Кемерово» осуществляло деятельность по представлению в аренду производственных площадей и оборудования ООО «КВП «Подорожник», ООО «Производство мясных изделий», ООО «Производство сыра и соусов», ООО «Производство салатов и пирожков» в г. Кемерово, применяло специальный налоговый режим в виде УСН;
-ООО «Комбинат Компонентов Подорожник» осуществляло деятельность по представлению в аренду производственных площадей и оборудования ООО «Производство мясных изделий», ООО «Производство сыра и соусов», ООО «Производство салатов и пирожков» в г. Топки, применяло специальный налоговый режим в виде УСН;
-ООО «Холдинг Подорожник» оказывало посреднические услуги по исследованию конъюнктуры рынка и выявлению общественного мнения, применяло специальный налоговый режим в виде УСН;
-ООО «Марка Подорожник» осуществляло деятельность по предоставлению торгового знака «Подорожник» группе компаний на реализацию продукции «Подорожник», применяло специальный налоговый режим в виде УСН;
Учредителем всех организаций, входящих в группу «Подорожник», являлась Фомина Т.Н.
С 01.01.2009 ООО «КВП Подорожник» утратило право применения ЕНВД в связи с превышением допустимого для применения ЕНВД предела по среднесписочной численности работников - 100 человек (численность ООО «КВП «Подорожник» 1589 чел.).
Как полагает Инспекция, с целью минимизации налогов при реализации продукции конечным покупателям Фоминой Т.Н. приняты решения о реорганизации действующих организаций и создании новых.
17.12.2007 принято решение о реорганизации организаций ООО «Производство мясных изделий», ООО «Производство сыра и соусов», ООО «Производство салатов и пирожков» в форме слияния в ООО «Производство компонентов», вид деятельности -производство мяса и мясных продуктов, применяло специальный налоговый режим - УСН.
22.07.2008 принято решение о реорганизации организаций ООО «Производство компонентов», ООО «Холдинг Подорожник», ООО «КВП «Подорожник» ИНН 4229008014 в форме слияния во вновь созданную организацию ООО «КВП Подорожник» ИНН 4205157120 (вид деятельности - деятельность ресторанов и кафе, применяло общую систему налогообложения и ЕНВД), которое прекратило деятельность при реорганизации 25.05.2011 в форме слияния во вновь созданную организацию ООО «КВП Подорожник» ИНН 2460230504 г. Красноярск.
01.04.2009 зарегистрированы ООО «Перспектива» с видом деятельности -торговля оптовая пищевыми продуктами, напитками и табачными изделиями (применяло общую систему налогообложения до 01.01.2018) и ООО «Индустрия питания» (вид деятельности - производство готовых пищевых продуктов, применяет общую систему налогообложения).
Учредителем и руководителем ООО «Перспектива» в период с 01.04.2009 по 02.04.2018 являлся Трифонов Игорь Юрьевич, до 2008 года являвшийся участником ООО «Подорожник Кемерово» и ООО «КВП Подорожник».
Как следует из материалов дела, для реализации продукции «Подорожник» в розницу зарегистрированы ООО «Мастер Фуд» (23.11.2009), ООО «Вкусный мир» (14.12.2009), ООО «Сибирячка» (26.03.2009), ООО «Фаворит» (08.10.2009), применяющие специальный налоговый режим в виде ЕНВД.
21.12.2016 создано ООО «Максимус» и в 2017 году на него переведена часть оптовой выручки ООО «Перспектива». При этом, если ранее ООО «Перспектива» реализовывала продукцию в адрес не подконтрольных лиц с наценкой от 108% до 271%, то в адрес ООО «Максимус» ООО «Перспектива» реализует товары с наценкой 10 %. При этом, как установлено Инспекцией, ООО «Перспектива» координировало действия по доставке продукции до своего склада, затем до оптовых покупателей ООО «Максимус».
С 2018 года ООО «Перспектива», ООО «Максимус» применяют специальный налоговый режим в виде УСН. Перевод части своей выручки на ООО «Максимус» был осуществлен в преддверии смены ООО «Перспектива» системы налогообложения для того, чтобы формально соблюсти критерии для применения УСН (согласно бухгалтерской и налоговой отчетности за 2017 год доходы ООО «Перспектива» составили 141 201 260 руб.).
В ходе проверки налоговым органом установлено, что учредителями ООО «Перспектива», ООО «Мастер Фуд», ООО «Вкусный мир», ООО «Сибирячка», ООО «Фаворит», ООО «Максимус» являются бывшие работники ООО «КВП Подорожник» (согласно справок по форме 2-НДФЛ), то есть лица, подконтрольные Фоминой Т.Н.
Работники ООО «КВП «Подорожник» в течение 2009, 2010 гг. перешли работать в ООО «Перспектива» - 19 человек, ООО «Сибирячка» - 59 человек, ООО «Фаворит» - 77 человек, ООО «Мастер Фуд» - 51 человек, ООО «Вкусный мир» - 72 человека, что следует из справок по форме 2-НДФЛ (т. 6), то есть штат подконтрольных лиц сформирован за счет работников ООО «КВП «Подорожник».
При проверке установлено, что по состоянию на 01.01.2016 общая среднесписочная численность группы компаний «Подорожник», осуществляющих реализацию продукции, составила 365 человек, в том числе ООО «Перспектива» - 92 чел., ООО «Вкусный мир» - 70 чел., ООО «Сибирячка» - 77 чел., ООО «Фаворит» - 70 чел., ООО «Мастер Фуд» - 56 чел., в связи с чем сделан вывод о регулировании бенефициарным собственником средней численности работников по группе лиц для соблюдения критерия, предусмотренного статьей 346.26 НК РФ, для применения ЕНВД (не более 100 человек).
После перевода в 2017 году части оптовых продаж с ООО «Перспектива» на ООО «Максимус» некоторые работники проверяемого налогоплательщика, в том числе ранее работавшие в ООО «КВП Подорожник», переведены в ООО «Максимус», при этом кладовщики Галиулина Е.А., Ханова Т.П., Шипунова Л.А., специалист по логистике Голева Е.А. совмещали работу в ООО «Перспектива» и ООО «Максимус», что подтверждается справками по форме 2-НДФЛ (т.5, л.д.3-27).
Таким образом, все торговые точки ООО «КВП «Подорожник», осуществляющие розничную реализацию продукции под торговым знаком «Подорожник», перешли в 2009, 2010 г.г. на вновь созданные организации ООО «Сибирячка», ООО «Фаворит», ООО «Мастер Фуд», ООО «Вкусный мир». При этом деятельность по реализации продукции под торговым знаком «Подорожник» в торговых точках «Подорожник» с 01.01.2009 не прекращалась, что подтверждено, в частности, показаниями учредителей и директоров ООО «Сибирячка» Васильевой Н.В. (протокол допроса свидетеля от 29.01.2020) и ООО «Мастер Фуд» Огородникова Д.Н. (протокол допроса свидетеля от 04.02.2020), которые ранее являлись работниками ООО «КВП «Подорожник» и контролировали работу именно торговых точек «Подорожник».
Согласно материалам дела, для реализации продукции под маркой «Подорожник» ООО «Перспектива» заключен договор коммерческой концессии (франчайзинга) на использование товарного знака с ООО «Марка Подорожник» от 01.09.2011 № б/н, зарегистрированный в Роспатенте 17.08.2012 №РД0105253 (т.2, л.д.97-110).
С ООО «Марка Подорожник» также оформлены договоры коммерческой концессии (франчайзинга) ООО «Мастер Фуд» (договор №б/н от 25.11.2009), ООО «Вкусный мир» (договор №б/н от 15.12.2009), ООО «Сибирячка» (договор №б/н от 01.04.2009), ООО «Фаворит» (договор №б/н от 01.11.2009) (т. 2, 3), между тем, данные договоры не зарегистрированы владельцем знака в Роспатенте. ООО «Максимус» такой договор оформлен только 01.01.2018.
Из официальных источников (РОСПАТЕНТ), на официальном сайте «Доступная кофейня «Подорожник») Инспекцией установлено, что деятельность по розничной продаже продукции «Подорожник» осуществляет именно ООО «Перспектива».
ООО «Перспектива» (поставщик) на реализацию готовой продукции под торговой маркой «Подорожник» через торговые точки с взаимосвязанными организациями заключены договоры поставки: с ООО «Мастер Фуд» (договор поставки №8 от 01.12.2009, №7 от 01.12.2019 (т.3, л.д.73-79)), ООО «Вкусный мир» (договор поставки №17 от 13.01.2010, №18 от 13.01.2010 (т.3, л.д.44-51)), ООО «Сибирячка» (договор поставки №28 от 29.01.2010, №29 от 29.01.2010 (т.3, л.д.87-92)), ООО «Фаворит» (договор поставки №2 от 01.12.2009, №3 от 01.12.2009 (т.3, л.д.57-64), с ООО «Максимус» (договор поставки товара от 01.07.2017 (т.3, л.д.101-103)), содержащие идентичные условия поставки, оплаты и доставки товара.
В договорах предусмотрены условия поставки товара: основной продукции - продукции, изготовленной под торговой маркой «Подорожник», согласно Ассортиментному перечню, и сопутствующей продукции; объем поставки товара формируется индивидуально по каждой партии товара и указывается в товарных (товарно-транспортных) накладных и счетах-фактурах; предусмотрены условия оплаты.
При этом из анализа движения денежных средств по расчетным счетам спорных организаций Инспекцией установлено, что перечисления по договору поставки производятся фиксированными суммами, обезличено без привязки к моменту передачи товара, в то время как в договорах поставки предусмотрено, что оплата товара Покупателем производится в течение 5 календарных дней с момента поставки товара Покупателю, путем безналичных расчетов.
Вопреки доводам Общества, в ходе проверки установлены обстоятельства, свидетельствующие о влиянии Общества на условия и результат экономической деятельности участников хозяйственных операций (ООО «Мастер Фуд», ООО «Вкусный мир», ООО «Сибирячка», ООО «Фаворит», ООО «Максимус»), отсутствие у них организационной, материальной и финансовой самостоятельности.
Так, при создании ООО «Мастер Фуд», ООО «Вкусный мир», ООО «Сибирячка», ООО «Фаворит», ООО «Максимус» указанными организациями не приобреталось оборудование для ведения финансово-хозяйственной деятельности (оборудование перешло от ООО «КВП-Подорожник»); данные организации находились по одному адресу: г. Кемерово, пер. Центральный, 15 (в документах, предоставленных банками, Росинкас по инкассации указан адрес инкассации г. Кемерово, пер. Центральный, 15; из документов, представленных поставщиками ООО «Мастер Фуд», ООО «Вкусный мир», ООО «Сибирячка», следует, что товар передавался данным организациям по указанному адресу, помещение склада на территории; из показаний свидетелей директора ООО «Мастер Фуд» Степенщикова О.В., директора ООО «Вкусный мир» Ощепковой О.Ю., директора ООО «Сибирячка» Комовой Е.А. следует, что ООО «Мастер Фуд», ООО «Вкусный мир», ООО «Сибирячка» арендуют помещения у ООО «Подорожник-Кемерово» по 1 кабинету по адресу: г.Кемерово, переулок Центральный, 15, 2 этаж, сам налогоплательщик заключил договор аренды недвижимого имущества от 01.08.2011 №7/А с ООО «Подорожник-Кемерово»).
Таким образом, в проверяемом периоде складские помещения, расположенные по адресу: г. Кемерово, переулок Центральный, 15, находились в аренде у ООО «Перспектива»; обратно в адрес ООО «Подорожник-Кемерово» не передавались; доказательств исполнения (передачи объектов, оплаты) представленных Обществом договоров аренды, оформленных с ООО «Подорожник-Кемерово» и ООО «Вкусный мир» от 01.06.2012, ООО «Фаворит», ООО «Максимус» № 27/17 от 01.07.2017, не представлено.
В результате анализа расчетных счетов ООО «Перспектива», ООО «Сибирячка», ООО «Фаворит», ООО «Вкусный мир», ООО «Мастер Фуд», ООО «Максимус», а также согласно документов, представленных ПАО «Сбербанк России», Кемеровское ОУИ - Филлиал Российского объединения инкассации (Росинкас), протокола допроса Квашниной И. С. от 21.10.2020 установлено, что инкассация денежных средств производилась одними и теми же лицами, в основном работником ООО «Перспектива» - Квашниной И.С.
ООО «Перспектива» контролировало доставку продукции до торговых точек «Подорожник», а также в адрес иных покупателей с привлечением взаимозависимой организации - ООО «Империя Вкуса». Договоры по доставке между ООО «Империя Вкуса» и подконтрольными с ООО «Перспектива» организациями были заключены формально с целью создания видимости хозяйственной деятельности.
Из показаний свидетелей (продавцы - кассиры торговых точек) следует, что при смене торговой точки менялись только работодатели, обязанности оставались прежними, график работы одинаковый, выручку с торговых точек инкассировали водители; меню, акции привозились вместе с продукцией, привозили водители -экспедиторы, при этом, в АРМ уже данная продукция с соответствующими ценами была внесена.
Основными покупателями ООО «Перспектива» (90%) являлись подконтрольные ей лица: ООО «Мастер Фуд» (31%), ООО «Вкусный мир» (19%), ООО «Сибирячка» (17%), ООО «Фаворит» (14%), ООО «Максимус» (9%).
Весь товар (за исключением мороженного) поставлялся на склад ООО «Перспектива», далее ООО «Перспектива» осуществляло его доставку по торговым точкам; мороженное доставлялось поставщиками в адрес торговых точек, однако, грузополучателем числилось ООО «Перспектива».
В ходе проверки налоговым органом установлено, что ООО «Фаворит», ООО «Вкусный мир», ООО «Сибирячка», ООО «Мастер Фуд» не приобретали товар у иных поставщиков. Вся продукция и сопутствующие товары приобретались исключительно заявителем, в том числе те товары, которые реализовывались только через торговые точки «Подорожник», то есть третьи лица не занимались самостоятельным закупом товара, что, как правильно указал суд, не характерно для реальной хозяйственной деятельности.
Как установлено судом, деятельность ООО «Мастер Фуд», ООО «Вкусный мир», ООО «Сибирячка», ООО «Фаворит», ООО «Максимус» контролировалась работниками проверяемого налогоплательщика, а именно логистами и диспетчерами ООО «Перспектива». В частности, Ведерникова Н.А., Голева Е.А. (логисты ООО «Максимус», которые в разное время работали в ООО «Перспектива», в ООО «Империя вкуса») занимались организацией процесса доставки продукции под торговым знаком «Подорожник» независимо от того, в каких организациях они числились в разное время.
По представленным ООО «Перспектива» документам по сделкам с ООО «Фаворит», ООО «Вкусный мир», ООО «Сибирячка», ООО «Максимус», ООО «Мастер Фуд» установлено, что доставка готовой продукции под торговым знаком «Подорожник» в адрес ООО «Фаворит», ООО «Вкусный мир», ООО «Сибирячка», ООО «Максимус», ООО «Мастер Фуд» не осуществлялась, фактически продукция находилась на складе ООО «Перспектива» и не передавалась в адрес указанных организаций, право собственности на продукцию также не переходило, поскольку в универсальных-передаточных актах со стороны ООО «Перспектива» и со стороны ООО «Максимус» указаны одни и те же кладовщики; продукция загружалась на складе ООО «Перспектива» работниками ООО «Перспектива» (согласно показаниям водителей ООО «Империя вкуса» Капаева А. В. (протокол допроса от 17.09.2020), Туркевич М. В. (протокол допроса лот 06.08.2020), Бужинского Е. Л. (протокол допроса от 18.12.2019), Данько А. В. (протокол допроса от 17.12.2020).
Кроме того, при проверке установлено, что ООО «Перспектива», ООО «Сибирячка», ООО «Фаворит», ООО «Вкусный мир», ООО «Мастер Фуд», ООО «Максимус» заключены договоры на оказание услуг по приему денежной наличности с ПАО «Сбербанк России» и договоры на инкассацию денежной наличности с Кемеровским ОУИ - Филиалом Российского объединения инкассации (Росинкас).
Из анализа документов указанных организаций, предоставленных ПАО «Сбербанк России», следует, что от имени всех организаций выдана доверенность на предъявление и/или получение расчетных (платежных документов и иных распоряжений на перевод/зачисление денежных средств, объявления на взнос наличными, документы для осуществления кассовых операций, выписки, а также иные документы (распоряжения) Квашниной И.С. (бухгалтер-кассир ООО «Перспектива»).
Согласно пояснениям Квашниной И.С. (протокол допроса от 21.10.2020), с июля 2015 по конец 2017 г. она являлась работником ООО «Перспектива», занимала должность бухгалтера-кассира. Ее рабочее место находилось по адресу: г. Кемерово, переулок Центральный, 15 (рабочее место - оборудованная касса ООО «Перспектива»). В ее должностные обязанности входило составление приходно-кассовых ордеров на стороннюю розницу (приобретение продукции «Подорожник» организациями и индивидуальными предпринимателями, которые не входили в систему «Подорожник»), принимала денежные средства от менеджеров ООО «Перспектива», выдавала менеджерам чеки. Подчинялась непосредственно Тарасовой О.В. (гл. бухгалтер ООО «Перспектива»). По доверенностям, которые ей выдавали либо Тарасова О.В., либо Трифонов И.Ю. (директор ООО «Перспектива») от ООО «Вкусный мир», ООО «Мастер Фуд», ООО «Фаворит», ООО «Сибирячка», ООО «Максимус» Квашнина И.С. сдавала денежные средства в кассу ПАО «Сбербанк» или в Росинкас. Денежные средства для сдачи в банк или Росинкас ей передавала Тарасова О.В. или Трифонов И.Ю. Все документы по инкассации ей тоже передавали либо Тарасова О.В., либо Трифонов И.Ю.
Таким образом, вопреки доводам Общества, суд первой инстанции правомерно указал, что право на распоряжение денежными средствами, полученными от реализации продукции «Подорожник» через подконтрольные Обществу организации (ООО «Фаворит», ООО «Вкусный мир», ООО «Сибирячка», ООО «Максимус», ООО «Мастер Фуд») принадлежит проверяемому налогоплательщику, что свидетельствует о едином центре распоряжения денежными средствами и об отсутствии в спорный период самостоятельности ведения предпринимательской деятельности указанных подконтрольных лиц; возражения заявителя относительно разового характера инкассирования опровергаются материалами дела.
Как указано выше, основными покупателями ООО «Перспектива» (90%) являлись подконтрольные ей лица. При этом из представленных налогоплательщиком документов судом установлено, что ООО «Перспектива» реализовывало продукцию в адрес неподконтрольных лиц с наценкой от 108% до 271%, а в адрес подконтрольных лиц (ООО «Мастер Фуд», ООО «Вкусный мир», ООО «Сибирячка», ООО «Фаворит», ООО «Максимус») - с наценкой 10%.
Анализ документов по поставке товара (товарные накладные, книга продаж Общества) и оплаты за товар от подконтрольных лиц показал, что оплата за товар в адрес Общества, отгрузка товара в адрес подконтрольных лиц и дальнейшая реализация товара покупателям производилась в произвольной форме, без учета состояния расчетов.
Так, по сделкам с ООО «Вкусный мир», ООО «Сибирячка», ООО «Мастер Фуд» на поставку товара в 2016-2017 г.г. имелась постоянная переплата, которая ежеквартально увеличивалась, а по сделкам с ООО «Фаворит» и ООО «Максимус» на 01.01.2018 установлена задолженность, при этом, в нарушение договоров поставки, ООО «Перспектива» продолжало отгружать в адрес указанных лиц продукцию.
Кроме того, в ходе проверки кассовых документов ООО «Перспектива» (приходных и расходных кассовых ордеров) за 2016-2017 г.г. установлено, что выведенные из-под налогообложения денежные средства вернулись в кассу Общества под видом займов от Трифонова И.Ю. (учредитель/директор ООО «Перспектива») в размере 3 450 тыс. руб., что подтверждается карточками счета 66 за 2016, 2017.
При этом общая сумма полученных доходов Трифоновым И.Ю. за 2016-2017 (1 285 тыс. руб.) не позволяла ему выдать займ Обществу в указанном размере, что подтверждается справками 2-НДФЛ.
Также выведенные из-под налогообложения денежные средства были перечислены в адрес ООО «Марка «Подорожник» (аффилированное лицо к ООО «Перспектива») по договорам франчайзинга в сумме 9 051 тыс. руб., ООО «Подорожник - Кемерово» (аффилированное лицо к ООО «Перспектива») по договорам аренды в сумме 75 213 тыс. руб. Далее денежные средства перечислены ИП Фоминой Т.Н. (бенефициарный собственник группы компаний «Подорожник»).
О взаимозависимости налогоплательщика и ООО «Мастер Фуд», ООО «Сибирячка», ООО «Фаворит», ООО «Вкусный мир», ООО «Максимус» (бенифициарный собственник Фомина Т. Н.) свидетельствуют также следующие обстоятельства: бухгалтерский учет осуществлялся работником налогоплательщика - Тарасовой О. В.; рабочие места должностных лиц всех организаций находились по одному адресу: г. Кемерово, пер. Центральный, 15; совпадение IP адресов, что свидетельствует об едином управлении расчетными счетами проверяемого налогоплательщика и его подконтрольных лиц; представителями интересов от имени ООО «Перспектива» и данных подконтрольных лиц в налоговых органах являлись Фаткулина Наталья Александровна и Оганесян Ирина Николаевна, в банках - Квашнина Ирина Сергеевна, Майборода Елена Анатольевна по доверенности.
Довод Общества о том, что факта передачи оборудования от него созданным организациям не установлено, что отношения к ООО «КВП Подорожник» Общество не имеет, не принимается судом.
При проверке установлено, что вновь созданные организации (ООО «Мастер Фуд», ООО «Сибирячка», ООО «Вкусный мир», ООО «Фаворит») при постановке на налоговый учет не несли расходы, связанные с осуществлением оснащения торговых павильонов, в которых осуществлялась деятельность данными организациями. Факта передачи оборудования от ООО «КВП Подорожник» налогоплательщику (и ООО «Мастер Фуд», ООО «Сибирячка», ООО «Вкусный мир», ООО «Фаворит») также не установлено, то есть оборудование использовалось без документального оформления его передачи (с закрытием ООО «КВП «Подорожник» созданы новые организации и использованы действующие точки «Подорожник»).
Данные обстоятельства подтверждены протоколами допроса Огородникова Д. Н. от 04.02.2020 (учредитель ООО «Мастер Фуд», Васильевой Н. В. от 29.01.2020 (учредитель и руководитель ООО «Сибирячка».
Из показаний свидетелей также следует, что учредители и руководители организаций ООО «Мастер Фуд», ООО «Сибирячка», ООО «Вкусный мир», ООО «Фаворит» не принимали самостоятельных решений относительно создания организаций и торговых мест.
Как правильно указано судом, данные факты также подтверждают, что ООО «Мастер Фуд», ООО «Фаворит», ООО «Вкусный мир», ООО «Сибирячка», ООО «Максимус» не осуществляют самостоятельной финансово-хозяйственной деятельности, а образуют единый хозяйствующий субъект с ООО «Перспектива».
Не обоснованным является довод Общества о том, что каждое из предприятий имеет в собственности торговые павильоны и киоски, в которых они ведут хозяйственную деятельность и данные объекты приобретены ими по возмездным договорам, поскольку данный факт не подтвержден - у ООО «Мастер Фуд», ООО «Сибирячка», ООО «Вкусный мир», ООО «Фаворит» отсутствуют на праве собственности имущество; все павильоны и киоски, в которых осуществляется деятельность, принадлежат на праве собственности ООО «Подорожник Кемерово», которое предоставляет указанное имущество по договорам аренды. При этом из анализа договоров аренды налоговый орган установил, что ООО «Подорожник - Кемерово» передало торговые точки для осуществления услуг по реализации продукции «Подорожник» в адрес ООО «Мастер Фуд», ООО «Сибирячка», ОО «Фаворит» в меньшем количестве, чем отражено в декларациях по ЕНВД.Так, ООО «Мастер Фуд» по договору с ООО «Подорожник - Кемерово» арендует 10 торговых точек, а деятельность осуществляет на 11 торговых точках, ООО «Сибирячка» арендует 14 точек, а деятельность осуществляет на 16 точках, ООО «Фаворит» арендует 18 точек, а деятельность осуществляет на 21 торговой точке.Договорных отношений по аренде офисных помещений между ООО «Подорожник-Кемерово» с ООО «Мастер Фуд», ООО «Вкусный мир», ООО «Сибирячка», ООО «Фаворит» не имелось.
Общество ссылается на то, что ООО «Мастер Фуд» и ООО «Максимус» не вписываются в предложенную налоговым органом схему взаимоотношений Общества с вновь созданными организациями.
Между тем, при проверке установлено в отношении ООО «Мастер Фуд», что торговые точки, на которых осуществляет деятельность данная организация ранее были торговыми точками ООО «КВП Подорожник»; Огородников Д. В. (учредитель, руководитель ООО «Мастер Фуд») указал, что ему предложили стать учредителем, руководителем, торговые точки были оснащены всем необходимым оборудованием, товар поставляла организация ООО «Перспектива», она же поставляла ценники на продукцию; деятельность ООО «Мастер Фуд», как и ООО «Вкусный мир», ООО «Сибирячка», ООО «Фаворит», ООО «Максимус», осуществлялась под единой торговой маркой «Подорожник», которую контролировал проверяемый налогоплательщик; единственным источником доходов ООО «Мастер Фуд» являлись доходы от розничной реализации продукции, поставляемой ООО «Перспектива»; выручка, полученная от реализации продукции под торговым знаком «Подорожник» собиралась с торговых точек и сдавалась в кассу проверяемого налогоплательщика водителями-экспедиторами, которые ранее (до февраля 2016 года) были работниками ООО «Перспектива», а далее стали работниками взаимозависимой организации -ООО «Империя Вкуса», менеджерами Общества, инкассация наличных денежных средств ООО «Мастер Фуд» осуществлялась работниками ООО «Перспектива» с одного и того же адреса, то есть деятельность ООО «Мастер Фуд» неразрывно связана с Обществом.
В отношении ООО «Максимус» установлено, что штат ООО «Максимус» полностью состоит из работников Общества, согласно справкам по форме 2-НДФ; денежную наличность от имени ООО «Максимус» на основании доверенностей сдавали в кассу Майборода Е.А. и Квашнина И.С., что подтверждается ответами ПАО «Сбербанк».
Кроме того, налоговым органом установлено, что согласно показаниям свидетелей сотрудники розничной сети «Подорожник», сотрудники ООО «Максимус» фактически представляют собой одну организацию - ООО «Перспектива», которая фактически осуществляет роль по приобретению продукции, ее хранению, осуществляет контроль за поставкой данной продукции (собирает товар по кареткам, распределяет данные каретки по машинам, водители ООО «Империя Вкуса» развозят данный товар по торговым точкам и в адрес иных покупателей, собирают торговую выручку и привозят ее именно в адрес ООО «Перспектива»), зачисление денежных средств на счета подконтрольных организаций.
Доводы заявителя о наличии у ООО «Максимус» в спорном периоде товарного знака «Максимус», о том, что продукция у ООО «Максимус» дешевле и доставка до клиента экономически целесообразнее (в связи с чем многие клиенты заявителя перешли к ООО «Максимус»), не подтверждены соответствующими доказательствами.
Возражения Общества относительно отсутствия подконтрольности ООО «Мастер Фуд», ООО «Вкусный мир», ООО «Сибирячка», ООО «Фаворит», ООО «Максимус» по отношению к ООО «Перспектива» правомерно отклонены судом первой инстанции, поскольку установлено, что именно ООО «Перспектива» в спорный период координировало деятельность указанных организаций посредством того, что как самостоятельный субъект экономической деятельности осуществляло закуп, хранение, распределение и доставку основной и сопутствующей продукции, осуществляло сбор и инкассацию денежных средств от розничной продажи товаров.
При этом само по себе отсутствие между учредителями организаций родственных связей, а также создание данных организаций в разный период времени не может являться обстоятельством, исключающим возможность объединения организаций в единый хозяйствующий субъект, принимая во внимание, к тому же, что в данном случае учредители и руководители ООО «Перспектива» и указанных организаций ранее являлись сотрудниками ООО «КВП Подорожник», при этом ООО «Мастер Фуд», ООО «Сибирячка», ООО «Фаворит», ООО «Вкусный мир» созданы в 2009 году, то есть в один период с ООО «Перспектива».
Ссылка Общества на то, что численность работников у каждой из организаций, применявшей ЕНВД, не превышала требуемые по закону 100 человек, также правомерно не принята судом.
Как указано выше, согласно сведениям о среднесписочной численности по состоянию на 01.01.2016: ООО «Перспектива» - 92 чел., ООО «Вкусный мир» - 70 чел.; ООО «Сибирячка» - 77 чел.; ООО «Фаворит» - 70 чел; ООО «Мастер Фуд» - 56 чел., итого - 365 человек.
Наличие такого количества сотрудников в одной организации лишало возможности применения ЕНВД, соответственно, именно в целях формального соответствия необходимым критериям сотрудники были распределены по разным организациям. Посредством распределения численности, торговых точек между взаимозависимыми лицами налогоплательщик создал ситуацию, при которой видимость действий нескольких юридических лиц прикрывала фактическую деятельность одного хозяйствующего субъекта, не отвечавшего установленным условиям п. 2.2 ст.346.26 НК РФ для применения ЕНВД.
Следовательно, как правильно указал суд, у ООО «Перспектива», ООО «Сибирячка», ООО «Вкусный мир», ООО «Фаворит», ООО «Мастер Фуд», являющихся единой бизнес-системой, на начало проверяемого периода (01.01.2016) отсутствовало право на применение ЕНВД, так как по итогам налогового периода средняя численность работников превысила 100 человек.
Отклоняя возражения Общества относительно вывода налогового органа о переводе части работников ООО «КВП «Подорожник», а также о перераспределении торговых точек, ранее зарегистрированных на ООО «КВП «Подорожник», суд правомерно указал, что данные выводы следуют из таких обстоятельств, как утрата ООО «КВП «Подорожник» с 2009 года права на применение специального режима налогообложения (ЕНВД) в связи с превышением среднесписочной численности работников 100 человек, при этом материалами проверки установлено, что деятельность по реализации продукции под торговым знаком «Подорожник» в торговых точках «Подорожник» с 01.01.2009 не прекращалась. Работники ООО «КВП «Подорожник» после перевода бизнеса по реализации продукции на ООО «Перспектива» и подконтрольных ей лиц, перешли работать в ООО «Перспектива» - 19 человек, ООО «Сибирячка» - 59 человек, ООО «Фаворит» - 77 человек, ООО «Мастер Фуд» - 51 человек, ООО «Вкусный мир» - в 2010 году перешло 72 человека.
Из 63 торговых точек ООО «КВП «Подорожник», осуществлявших реализацию продукции под торговым знаком «Подорожник» через торговых точки «Подорожник», перешло в подконтрольные организации 36 торговых точек в 2009г., что подтверждается налоговыми декларациями по ЕНВД за 2,3,4 кварталы 2009 г. Таким образом, штат 3-х подконтрольных лиц сформирован за счет работников ООО «КВП «Подорожник», а штат 2-х подконтрольных лиц сформирован почти на 50% из работников ООО «КВП «Подорожник».
Следовательно, материалами дела подтверждено, что деятельность ООО «Мастер Фуд», ООО «Вкусный мир», ООО «Сибирячка», ООО «Фаворит», ООО «Максимус» осуществлялась под единой торговой маркой «Подорожник», которую контролировал налогоплательщик; единственным источником доходов организаций являлись доходы от розничной реализации продукции, поставляемой ООО «Перспектива»; выручка, полученная от реализации продукции под торговым знаком «Подорожник», собиралась с торговых точек и сдавалась в кассу проверяемого налогоплательщика, инкассация наличных денежных средств осуществлялась работниками ООО «Перспектива» с одного и того же адреса (г. Кемерово, переулок Центральный, 15).
Таким образом, правомерным является вывод суда, что именно ООО «Перспектива» в данном случае является самостоятельным субъектом предпринимательской деятельности, которое может самостоятельно участвовать в финансово - хозяйственных операциях по реализации продукции в розницу конечным покупателям, однако, удлиняя цепочку розничной реализации, формально включает подконтрольных юридических лиц, применяющих режим ЕНВД и УСН, с целью переноса на них части выручки по реализации продукции и вывода её из-под налогообложения, что привело к необоснованной минимизации налоговых обязательств ООО «Перспектива».
Общество в суде первой инстанции - 19.04.2022 заявило возражения относительно расчета налоговых обязательств, произведенных Инспекцией (ранее такие доводы в досудебном порядке и в суде не заявлялись).
В апелляционной жалобе в апелляционный суд Общество также не соглашается с выводами суда по данным обстоятельствам. В дополнениях к апелляционной жалобе, представленных 09.01.2024, Общество, в том числе в табличной форме отразило свою позицию относительно доначисленных сумм (расхождение по налоговой реконструкции).
Апелляционный суд предложил сторонам произвести сверку расчетов, представить совместный согласованный расчет с правовым и документальным обоснованием.
25.01.2024 поступили пояснения от заявителя с приложением таблицы Сверка расчетов по НДС ООО «Перспектива» в рамках рассмотрения дела в Седьмом арбитражном апелляционном суде, в котором указаны: наименование показателя, сумма спора, наименование налога, пояснения заявителя, пояснения налогового органа, подписанной представителями Общества и Инспекции, из которой следует, что каждая сторона отразила свою позицию по конкретным показателям, к соглашению ни по каким суммам стороны не пришли.
Общество в просительной части пояснений (как и в апелляционной жалобе, и в дополнениях к жалобе) указывает сумму НДС – 25 517 647 руб., пени – 11 134 202,60 руб., относительно которых выражает несогласие и просит признать недействительным оспариваемое решение.
Между тем, судом первой инстанции частично требования Общества удовлетворены (признано недействительным оспариваемое решение в части доначисления суммы НДС - 3 398 380 руб., соответствующих сумм пени), в связи с чем в судебном заседании 31.01.2024 представитель Общества уточнил просительную часть жалобы, просил признать недействительным оспариваемое решение в части доначисления суммы НДС – 22 119 267 руб., соответствующих сумм пени (в таблице Сверка расчетов по НДС данная сумма указана).
Исследовав доводы Общества относительно неправильного расчета налоговых обязательств Инспекцией, апелляционный суд не нашел оснований для их удовлетворения по следующим основаниям.
Общество ссылается на то, что необходимо скорректировать сумму доначислений по НДС - 1 523 846 руб. и по налогу на прибыль - 562 870 руб. по причине того, что товар был списан компаниями, работающими под торговым знаком «Подорожник» (ООО «Мастер Фуд», ООО «Фаворит», ООО «Сибирячка», ООО «Вкусный мир»), по сроку годности, ссылаясь на положения ПБУ о необходимости списания фактической себестоимости товара, который пришел в негодность и наличие документального подтверждения понесенных расходов на уничтожение продукции с истекшим сроком годности (акты (журналы) изменения статуса товара, в которых отражены причины отнесения продукции к некачественной (окончание срока годности); акты приемки товаров при их возврате, акты о проведении инвентаризации, акты уничтожения некачественной продукции, выписки из регистров налогового учета по учету товара, списанного в связи с его уничтожением).
Из положений п.1 ст. 9 Федерального закона № 402-ФЗ от 06.12.2011 «О бухгалтерском учете» (далее - Закон о бухгалтерском учете) следует, что покупатель обязан составлять первичные учетные документы, что применительно к возврату просроченной продукции поставщику, независимо от причин возврата продукции.
Возврат продукции поставщику оформляется возвратной накладной с отметкой «Возврат товара» или актом возврата товаров поставщику.
При списании продукции по причине ее негодности в обязательном порядке должны быть составлены акты о списании товара, в которых отражены причины списания и которые должны быть подписаны членами комиссии.
ООО «Перспектива» и третьи лица (ООО «Мастер Фуд», ООО «Фаворит», ООО «Сибирячка», ООО «Вкусный мир») указанные документы в материалы дела не представили.
Обществом представлены только документы на списание товаров, составленные в произвольной форме, которые не подтверждают реальное списание продукции (т. 7 л. д. 74-122, 124-160, т. 8, т. 9-12, т. 13 л. д. 1-74), которые содержат недостоверные сведения, поскольку у ООО «Мастер Фуд», ООО «Фаворит», ООО «Сибирячка», ООО «Вкусный мир» отсутствовали складские помещения, работники склада; документы составлены по одной и той же номенклатуре продукции, количество списанной продукции документально не подтверждено, каждая номенклатурная позиция списывается в большом количестве.
Из анализа договоров с покупателями ООО «Перспектива», установлено, что в договорах отсутствует пункт возврата товара по причине истечения срока годности.
Установлено также, что ни Общество, ни указанные третьи лица не несут расходы по утилизации продуктов питания, что также не подтверждает факт реальности списания продукции по причине ее негодности.
Следовательно, в данной части доводы подлежат отклонению.
Общество указывает также на то, что сумму начисленной недоимки по НДС необходимо скорректировать на сумму НДС по товарам, списанным по браку продукции при реализации ее другим юридическим лицам в размере 354 098 руб. и по налогу на прибыль в размере 393 442 руб., ссылаясь на то, что за 2016-2017 гг. прочие контрагенты вернули пищевого товара на сумму 2 321 311,53 руб. (в т. ч. НДС 354 098,37 руб.), данные расходы списаны за счет прибыли, остающейся в распоряжении заявителя без уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, НДС к уплате с продаж при возврате продукции не скорректирован.
Как указано выше, на основании положений Закона о бухгалтерском учете при возврате продукции поставщику должны быть составлены первичные учетные документы, независимо от причин возврата.
В подтверждение Общество представило акты утилизации, накладные на перемещение, составленные в произвольной форме, которые не подтверждают реальное списание продукции (т. 17 л. д. 3-33, т. 18-29), поскольку в них отсутствует запись о непринятии товара по браку в момент поставки продукции, отсутствует иное документальное оформление возврата продукции по браку. Претензии покупателей поставщику, скорректированные поставщиком счета-фактуры с учетом возврата, акты о списании товара с отражением причин списания с подписями членов комиссии, на проверку не представлены.
Из анализа договоров с покупателями Заявителя, установлено, что в договорах отсутствует пункт возврата товара при причине истечения срока годности.
Более того, ООО «Перспектива» не несет расходы по утилизации продуктов питания, что также исключает факт реальности списания продукции по причине ее негодности.
Следовательно, оснований для уменьшения доначисления НДС в размере 354 098 руб. и налога на прибыль в размере 393 442 руб. правомерно не установлено.
Согласно доводам Общества, Инспекция не правильно применила пропорцию к НДС, а именно «выкрутила» НДС с суммы выручки, в то время как по правилам главы 21 НК РФ, следовало «накрутить» НДС на стоимость товаров. ООО «Перспектива» предлагает установить долю, исходя из стоимости приобретения товаров, и применить данное процентное соотношение к реализации товаров, в результате чего, следовало доначислить НДС по ставке 10 % в размере 889 265 руб. и уменьшить НДС по ставке 18 % в размере 1 431 230 руб.
Данный довод правомерно отклонен судом первой инстанции, с учетом того, что при определении пропорции, согласно положениям п. 4 ст. 170 НК РФ, за основу должны приниматься сопоставимые показатели.
В частности, для достижения сопоставимости показателей стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению, и стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых освобождены от налогообложения, эти показатели следует применять без учета налога на добавленную стоимость.
Согласно материалам дела, у ООО «Перспектива» и Инспекции отсутствуют сведения о выручке подконтрольных третьих лиц без НДС, следовательно, ООО «Перспектива» в своем расчете использует не сопоставимые показатели: отгрузку товаров ООО «Перспектива» в адрес третьих лиц без НДС, а выручку третьих лиц - с НДС.
Инспекция представила расчет, в котором пропорцию устанавливает с учетом сопоставимых показателей: реализацию продукции в адрес третьих лиц Обществом с НДС и выручку третьих лиц - с НДС, поскольку при отсутствии информации о сумме выручки без НДС использованы сопоставимые показатели, которые содержат в себе НДС как на «входе» у третьих лиц, так и на «выходе» у третьих лиц.
При этом сторонам (Инспекции и Обществу) известны суммы реализации продукции ООО «Перспектива» в адрес подконтрольных лиц со ставкой 10% и со ставкой 18 %, известна их выручка с НДС.
Следовательно, Общество неправомерно предлагает применить доли, установленные от реализации ООО «Перспектива» товаров в адрес третьих лиц без НДС, к выручке третьих лиц, которая сформирована с НДС, то есть учитывать несопоставимые величины.
Таким образом, для определения доли, необходимо использовать сведения и с одной и с другой стороны о стоимости товаров с НДС, поскольку данные величины известны, следовательно, необходимо «выкручивать» НДС из суммы выручки.
В связи с тем, что ООО «Перспектива» реализовывалась продукция, облагаемая по разным налоговым ставкам (10%, 18%) налоговым органом правомерно произведен расчет удельного веса путем соотношения выручки от реализации товара по ставке 10% и 18% к общей полученной выручке. Далее рассчитанный удельный вес применен к выручке от реализации продукции, поступившей на расчетные счета, к полученной выручке, рассчитанной по удельному весу, применена расчетная ставка НДС (10/110 и 18/118).
Учитывая изложенное, довод ООО «Перспектива» относительно корректировки по НДС в данной части не принимается апелляционным судом.
Ссылка Общества на письмо ФНС России от 21.03.2011 № КЕ-4-3/4414 является необоснованной, поскольку в данном письме рассмотрен вопрос об определении пропорции для целей НДС при осуществлении как облагаемых, так и освобождаемых от НДС, при этом у ООО «Перспектива» и у третьих лиц не установлено операций, которые освобождаются от налогообложения НДС. К тому же, из указанного письма ФНС России следует, что для осуществления расчетов необходимо использовать сопоставимые показатели.
Далее Общество ссылается на то, что в связи с переходом с 2018 года на УСН в декабре 2017 года восстановило НДС, ранее уплаченный в бюджет в сумме 177 850 руб., учитывая, что сценарий налогового органа не предусматривает перехода на УСН с 2018 года; поскольку по выручке имеет факт превышения ограничения, установленного НК РФ и в 2018 году ООО «Перспектива» должно применять ОСНО, то необходимо исключить данные корректировки из расчета налоговой реконструкции по НДС и по налогу на прибыль, в результате чего необходимо уменьшить сумму НДС в размере 177 850 руб., налога на прибыль в размере 35 570 руб.
Однако с 01.01.2018 ООО «Перспектива» отчитывается по УСН, то есть, самостоятельно не перешло на общий режим налогообложения, соответствующие заявления и декларации по ОСНО не представило.
Следовательно, поскольку налоговые декларации с 2018 года предоставляются Обществом только по УСН, а корректировка в данном случае возможна только в случае, если бы ООО «Перспектива» за 2018 год отчиталось по общей системе налогообложения, данный довод не может быть принят во внимание.
Общество указывает также на то, что необходимо было осуществить корректировку по налогу на прибыль в размере 920 928 руб. по причине того, что данная сумма налога оплачена Обществом и должна входить в расчет недоимки объединенной компании, на данную сумму необходимо было уменьшить доначисленную сумму по НДС.
Между тем, как указывает Инспекция и не опровергнуто Обществом, сумма 920 928 руб. сложилась из расчета тех хозяйственных операций ООО «Перспектива», к которым претензий со стороны Инспекции нет.
С учетом того, что в суде первой инстанции при расчете налога на прибыль установлена сумма излишне исчисленного налога в размере 7 478 815 руб., в решении Инспекции отражена сумма, излишне исчисленного налога в размере 9 491 610 руб., которая зачтена в уплату недоимки по НДС.
Следовательно, права Общества не нарушены, поскольку из бюджета возвращено посредством произведенных зачетов сумма в большем размере - 2 012 795 руб.
Как указано выше, Общество ссылается на то, что ООО «Мастер Фуд» и ООО «Максимус» не вписываются в предложенную налоговым органом схему, поэтому в расчете ООО «Перспектива» исключает обороты, связанные с ООО «Мастер Фуд» и ООО «Максимус» как с доходной части, так и с расходной части: исключение из расчета по ООО «Мастер Фуд» по НДС - 6 216 368 руб., по налогу на прибыль – 924 988 руб.; по ООО «Максимус» по НДС – 15 888 руб., по налогу на прибыль – 107 713 руб.
Апелляционный суд, ранее исследовав данные доводы Общества, посчитал, что материалами проверки подтверждено, что деятельность ООО «Мастер Фуд», ООО «Максимус» как и ООО «Вкусный мир», ООО «Сибирячка», ООО «Фаворит», осуществлялась под единой торговой маркой «Подорожник», которую контролировал проверяемый налогоплательщик, единственным источником доходов являлись доходы от реализации продукции, поставляемой ООО «Перспектива»; выручка, полученная от реализации продукции под торговым знаком «Подорожник» собиралась с торговых точек и сдавалась в кассу проверяемого налогоплательщика и т.д., что свидетельствует о том, что единственная цель, которую преследовал заявитель - снизить сумму выручки для применения УСН с 01.01.2018.
При таких обстоятельствах, исключать из расчета доначислений обороты по ООО «Мастер Фуд» и ООО «Максимус» не имеется оснований.
Иные многочисленные доводы Общества исследованы судом первой инстанции, им дана надлежащая оценка, оснований для другой оценки у апелляционного суда не имеется.
Следовательно, оснований для признания недействительным решения Инспекции в оспоренной Обществом в апелляционном суде части не имеется.
С учетом изложенного, апелляционный суд не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции в обжалуемой части по доводам апелляционной жалобы.
Судебные расходы по оплате государственной пошлины в апелляционной инстанции, согласно статье 110 АПК РФ, в связи с отсутствием оснований для удовлетворения апелляционной жалобы Общества относятся на ее подателя.
Руководствуясь статьями 258, 268, 271, пунктом 1 статьи 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд
П О С Т А Н О В И Л:
решение от 26.09.2023 Арбитражного суда Кемеровской области по делу № А27-26576/2021 в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Перспектива» – без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства
в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев
со дня вступления его в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Кемеровской области.
Настоящее постановление выполнено в форме электронного документа, подписанного усиленной квалифицированной электронной подписью судьи, в связи с чем направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте суда в сети «Интернет».
Председательствующий С. В. Кривошеина
Судьи Т. В. Павлюк
С. Н. Хайкина
