СЕДЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ул. Набережная реки Ушайки, дом 24, Томск, 634050, https://7aas.arbitr.ru
город Томск Дело № А27-1559/2021
Резолютивная часть постановления объявлена 19 июля 2022 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 26 июля 2022 года.
Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Хайкиной С.Н.,
судей Бородулиной И.И.,
ФИО1,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Полевый В.Н., с использованием средств аудиозаписи, рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Китат» (№ 07АП-4309/2022) на решение от 28.03.2022 Арбитражного суда Кемеровской области по делу № А27-1559/2021 (судья Тышкевич О.П.), по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Китат» (<...>, ОГРН <***>, ИНН <***>) к Межрайоной инспекции Федеральной налоговой службы № 15 по Кемеровской области-Кузбассу (<...>, ОГРН <***>, ИНН <***>) о признании недействительным решения № 5200 от 28 августа 2020 года,
третьи лица, не заявляющие самостоятельных требований относительно предмета спора: общество с ограниченной ответственностью «Китат-РК» (ОГРН <***>, ИНН <***>, <...>); общество с ограниченной ответственностью «Джин» (ОГРН <***>, ИНН <***>, <...>); общество с ограниченной ответственностью «Успех» (ОГРН <***>, ИНН <***>, <...>); индивидуальный предприниматель ФИО2 (ОГРНИП <***>, ИНН <***>, г. Кемерово).
В судебном заседании приняли участие:
от заявителя: ФИО3- доверенность от 10.01.22, ФИО4 – доверенность от 01.07.22, ФИО5 – протокол от 01.12.21, ФИО6 – доверенность от 24.03.21
от заинтересованного лица: ФИО7 – доверенность от 12.01.22 ФИО8 – доверенность от 17.12.21, ФИО9 – доверенность от 23.11.21
от третьих лиц: ООО «Успех» - ФИО6 – доверенность от 01.10.21
УСТАНОВИЛ:
общество с ограниченной ответственностью «Китат» (далее – ООО «Китат», общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании недействительным решения № 5200 от 28 августа 2020 года Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово (наименование в настоящее время - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 15 по Кемеровской области-Кузбассу, далее – Инспекция, налоговый орган) о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пени, привлечения к ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ).
С учетом обстоятельств рассматриваемого спора в порядке статьи 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены общество с ограниченной ответственностью «Китат-РК» (далее – ООО «Китат-РК»), общество с ограниченной ответственностью «Джин» (далее – ООО «Джин»), общество с ограниченной ответственностью «Успех» (далее – ООО «Успех»), индивидуальный предприниматель ФИО2 (далее – ИП ФИО2).
Решением Арбитражного суда Кемеровской области от 28.03.2022 заявленные требования удовлетворены частично, признано недействительным решение Инспекции № 5200 от 28 августа 2020 года «о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме, превышающей 24 571 095 руб., соответствующих сумм пени и штрафа по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ). В остальной части заявленное требование оставлено без удовлетворения.
Не согласившись с принятым судебным актом, ООО «Китат» обратилось в суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить в части, принять новый судебный акт, согласно которого: признать решение Инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 28.08.2020 № 5200 недействительным в части доначисленных сумм по НДС, а также соответствующих сумм пени и штрафов по пункту 3 статьи 122 НК РФ.
В обоснование апелляционной жалобы её податель указывает, взаимозависимость участников хозяйственного оборота (ООО «Китат», ООО «Китат-РК», ООО «Джин» и ИП ФИО2) сама по себе не может приравниваться к недобросовестности лиц при недоказанности противоправности их поведения, в том числе в целях налогообложения, не является отклонением от обычных условий хозяйствования, не противоречит нормам гражданского законодательства о свободе экономической деятельности. Сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагентов не является основанием для консолидации их доходов и для вывода об утрате права на применение упрощенной системы налогообложения данными лицами, если каждый из налогоплательщиков осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность.
В дополнениях к апелляционной жалобе общество указывает, арбитражный суд подменил предмет спора, который не был заявлен обществом в частности, «критерий незаконного дробления бизнеса», поскольку оно не вменялось в оспариваемом решении. Суд не установил, что у розничных организаций численность персонала превышало сто человек, а за недостоверные сведения, искажение информации ООО «Китат» мог быть наказан штрафом до 100 тыс.руб. с аннулированием лицензии. Суд первой инстанции не установил: зачисление выручки одной организации на счета других организаций, совершение транзитных операций между организациями, нехарактерные финансовые операции. Зачисление денежных средств от ООО «Китат» на расчетные счета ООО «Китат-РК», ООО «Китат-РК», ООО «Джин», ФИО5 и его родственников не установлено. Суд не учел наличие в материалах дела документов, подтверждающих, как отсутствие вывода денежных средств из оборота (обогащения), ФИО5, ФИО13, А.Ф., ФИО2, ФИО3 и ФИО10, ФИО11.Д.В., так и получения ими доходов от сдачи имущества в аренду, кредитов, адвокатской, научной и т.п. деятельности, пенсий.
В порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) Инспекция представила отзыв апелляционную жалобу, в котором просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения, указывая на законность и обоснованность обжалуемого судебного акта.
Во исполнение определения апелляционного суда от 16.06.2022 обществом и налоговым органом представлены дополнительные пояснения.
В пояснениях ООО «Китат» указывает, общество могло вести два вида лицензионной деятельности, при открытии обособленных подразделений (ОП) (п.2 ст.11 НК РФ) со своими КПП. Оптовая деятельность может быть только при общей системе налогообложения (ОСН), а розница в 2015-2017 гг. как на ОСН, так и на ЕНВД. Для организации работы розничной торговой сети до 2009 года численность штата не имела значения. С 2009 года для применения ЕНВД численность штата налогоплательщика не должна была превышать 100 человек. Численность сотрудников ООО «Китат» в проверяемый период 14-16 человек, таким образом ничто не мешало ООО «Китат» вести деятельность по розничной продаже (увеличивая штат за счет продавцов до предельного показателя).
Инспекция в письменных объяснениях указывает, что при осуществлении оптовой и розничной торговли в проверяемом периоде ООО «Китат» могло находиться только на общей системе налогообложения, поскольку численность на 01.01.2015 составляет 185 человек (с учетом консолидации численности работников всех подконтрольных организаций), что в силу положений пп. 1 п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ не позволяет ООО «Китат» применять систему налогообложения по розничной торговле в виде ЕНВД. Действующим налоговым законодательством РФ также запрещено одновременно применять общую систему налогообложения и УСН. Таким образом, при реализации товаров оптом (в данном случае это от 2 до 4 %) и в розницу, ООО «Китат» находился бы на общей системе налогообложения. Кроме того, указывает, что в рассматриваемом случае, получение прибыли от реализации продукции в адрес взаимозависимых лиц не установлено, поскольку расходы ООО «Китат» на приобретение, хранение, доставку, выплату заработной платы, то есть коммерческие расходы общества превышают суммы доходов, с учетом применяемой наценки в адрес взаимозависимых лиц.Источником денежных средств для группы являются розничные продажи, осуществляемые третьими лицами. Фактически Третьи лица выполняют функции структурных подразделений по сбыту продукции, применяя при этом специальный налоговый режим (ЕНВД). Налоговым органом произведена консолидация доходов ООО «Китат» и третьих лиц не в связи с тем, что они взаимозависимы, а, прежде всего, в связи с тем, что их совместная деятельность представляет собой деятельность одного хозяйствующего субъекта.
В возражения на отзыв и письменные объяснения Инспекции общество указывает на отсутствие доказательств уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и получения учредителями дохода от «переноса выручки», декларации сданы налогоплательщиком без замечаний, налоги уплачены. Учредители-физические лица имели доход от другой деятельности, уплатили налоги в 8,182 млн. руб., (равных уплаченному ЕНВД розничными организациями), что исключает все предположения Инспекции о «налоговой экономии». Полагает, что налоговый орган вмешивается в предпринимательскую деятельность налогоплательщика.
В пояснениях относительно использования выручки, полученной наличными денежными средствами, общество указывает, что вся выручка, оставшаяся в кассе третьих лиц, была израсходована на текущие нужды организаций, никому не передавалась и не изымалась (расчет представлен в суд апелляционной инстанции).
Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы, дополнений к ней, отзывов, возражений и письменных пояснений, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьями 266, 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции считает решение суда подлежащим отмене в части неудовлетворенных требований по следующим основаниям.
Из материалов дела следует, что в период с 11.12.2018 по 07.08.2019 Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО «Китат» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) по всем налогам и сборам за период с 01.01.2015 по 31.12.2017, а также полноты и правильности удержания и перечисления налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2015 по 30.09.2018 и страховых взносов за период с 01.01.2017 по 31.12.2017.
По результатам выездной налоговой проверки Инспекцией составлен акт от 07.10.2019 № 684 и вынесено решение от 28.08.2020 № 5200, в соответствии с которым ООО «Китат» привлечено к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 8 081 619 руб., по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в размере 1200 руб. Указанным решением Обществу начислены налог на прибыль организаций, налог на добавленную стоимость (НДС) в общей сумме 54 666 811 руб., пени в размере 21 016 488 руб.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области-Кузбассу от 07.12.2020 № 511 апелляционная жалоба Общества удовлетворена в части, решение Инспекции отменено в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 5 780 919 руб., НДС в размере 3 741 913 руб., начисления пени в общем размере 4 181 659 руб., начисления штрафных санкций по пункту 3 статьи 122 НК РФ в общем размере 2 660 368 руб.
Решением ФНС России от 25.11.2021 № КЧ-2-9/1654@, решение Инспекции № 5200 от 28 августа 2020 года в редакции решения Управления ФНС России по Кемеровской области-Кузбассу от 07.12.2020 № 511 отменено согласно мотивировочной части, в остальной части решение Инспекции № 5200 от 28 августа 2020 года в редакции решения Управления ФНС России по Кемеровской области-Кузбассу от 07.12.2020 № 511 оставлено без изменения с одновременным указанием Управлению ФНС России по Кемеровской области-Кузбассу осуществить контроль за перерасчетом Инспекцией сумм налоговых обязательств ООО «Китат» с учетом настоящего решения. В результате исполнения Инспекцией указания ФНС России итоговая сумма недоимки по НДС составила 39 943 738 руб., пени - 15 293 244 руб., 4 694 600 руб. штраф по пункту 3 статьи 122 НК РФ.
Ссылаясь на незаконность решения Инспекции от 28.08.2020 № 5200, ООО «Китат» обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Отказывая в удовлетворении заявленных требований суд первой инстанции исходил из правомерности выводов налогового органа о том, что в данном случае обстоятельства, установленные налоговым органом в ходе мероприятий налогового контроля, подтверждают применение ООО «Китат» в период 2015-2017 гг. схемы минимизации налоговых обязательств путем переноса части выручки на взаимозависимые юридические лица и индивидуального предпринимателя, применяющих специальные налоговые режимы.
Налоговый орган, делает вывод о наличии совокупности обстоятельств, свидетельствующих о применении ООО «Китат» в период 2015-2017 гг. схемы минимизации налоговых обязательств путем переноса части выручки на взаимозависимые юридические лица и индивидуального предпринимателя – ООО «Китат-РК», ООО «Джин», ООО «Успех» и ИП ФИО2, применяющих специальные налоговые режимы в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД) и упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) с учетом следующего.
ООО «Китат» создано в апреле 1991 года, согласно данным Единого государственного реестра юридических лиц (ЕГРЮЛ) дата регистрации до 1 июля 2002 года - 12.11.1998. Руководитель Общества с момента регистрации и по настоящее время ФИО5 Юридический адрес в периоде проверки <...>. В проверяемом периоде находилось на общей системе налогообложения.
Основной вид деятельности ООО «Китат» с момента создания - оптовая торговля алкогольной продукцией, дополнительно осуществляет оптовую торговлю табачными изделиями, бытовой химией, продуктами питания.
Участники Общества в периоде проверки: ФИО12 - 4,7%; ФИО5 - 18%; ФИО10 - 18%; ФИО13 - 5%; ФИО2 - 19%; ФИО3 - 18%; ФИО14 - 5%; ФИО15 - 12,3%.
ООО «Китат-РК» создано 02.11.2005. Уставный капитал в периоде проверки - 250000 руб. Участники ООО «Китат-РК» в периоде проверки: ФИО2 - 50%; ФИО10 - 25%; ФИО3 - 25%. Руководитель ООО «Китат-РК» с момента регистрации и по 09.11.2018 - ФИО2 Юридический адрес: <...>. Основной вид деятельности ООО «Китат-РК» с момента создания - розничная торговля алкогольной продукцией, табачными изделиями, бытовой химией, продуктами питания, а также передача имущества в аренду. Система налогообложения - ЕНВД и УСН 15%. ООО «Китат-РК» имеет лицензию на осуществление деятельности по розничной продаже алкогольной продукции в торговых точках, согласно приложениям к лицензии. Дата выдачи 28.01.2016, дата окончания действия 30.01.2021.
ООО «Джин» создано 01.06.2006. Уставный капитал в периоде проверки - 250 000 руб. Участники ООО «Джин» в периоде проверки: ФИО10 - 50%; ФИО3 - 50%. Руководитель ООО «Джин» в проверяемом периоде - ФИО3 Юридический адрес в периоде проверки <...>. Система налогообложения - ЕНВД и УСН 15%. Основной вид деятельности с момента создания - розничная торговля алкогольной продукцией, табачными изделиями, бытовой химией, продуктами питания, а также передача имущества в аренду. ООО «Джин» имеет лицензию на осуществление деятельности по розничной продаже алкогольной продукции в торговых точках, согласно приложениям к лицензии. Дата выдачи 17.08.2016, дата окончания действия 17.08.2021.
ООО «Успех» создано 22.05.2009. Уставный капитал в периоде проверки - 250 000 руб. Участники ООО «Успех» в периоде проверки: ФИО13 100%. Руководитель Общества в проверяемом периоде - ФИО13 Юридический адрес в периоде проверки: <...>. Основной вид деятельности с момента создания - розничная торговля алкогольной продукцией, табачными изделиями, бытовой химией, продуктами питания, а также передача имущества в аренду. Система налогообложения - ЕНВД и УСН 15%. ООО «Успех» имеет лицензию на осуществление деятельности по розничной продаже алкогольной продукции в торговых точках согласно приложениям к лицензии. Дата выдачи 22.08.2016, дата окончания действия 21.09.2021.
ИП ФИО2 зарегистрирована как индивидуальный предприниматель 17.10.2000. Юридический адрес: <...> Б-10. Система налогообложения - ЕНВД и УСН 6%. Основной вид деятельности с момента создания - розничная торговля алкогольной продукцией, табачными изделиями, бытовой химией, продуктами питания, а также передача имущества в аренду. С 2005 года розничная продажа алкогольной продукцией не осуществляется. ИП ФИО2 в проверяемом периоде не осуществляла лицензируемые виды деятельности.
В ходе проверки налоговым органом установлена взаимозависимость ООО «Китат», ООО «Китат-РК», ООО «Джин», ООО «Успех» и ИП ФИО2 в соответствии с положениями пункта 1 статьи 105.1 НК РФ.
Так, ФИО5 и ФИО2 (бывшие супруги); ФИО3 (дочь ФИО5 и ФИО2); ФИО10 (дочь ФИО5 и ФИО2); ФИО12 (племянник ФИО5); ФИО13 (бывший муж ФИО3); ФИО15 (бывший муж ФИО10).
Финансово-хозяйственная деятельность ООО «Китат-РК», ООО «Джин», ООО «Успех» и ИП ФИО2 фактически осуществлялась работниками ООО «Китат»: заместитель директора по общим вопросам - ФИО2, заместитель директора по договорной работе и лицензированию - ФИО13, заместитель директора по финансовым вопросам - ФИО3
Взаимозависимыми с ООО «Китат» лица выдавались доверенности на имя одних и тех же лиц, должностные лица ООО «Китат» имели возможность распоряжаться денежными средствами ООО «Китат-РК», ООО «Джин», ООО «Успех» и ИП ФИО2, что свидетельствует о согласованности всей осуществляемой финансово-хозяйственной деятельности указанными лицами.
Также Инспекцией установлено неоднократное оформление лицензии на розничную продажу алкогольной продукции для организаций ООО «Китат-РК», ООО «Джин» и ООО «Успех» одним лицом – ФИО13, который, в свою очередь, являлся одним из учредителей и работником ООО «Китат», в чьи должностные обязанности входили вопросы по лицензированию, при этом ФИО13 осуществлял оформление лицензий не только для ООО «Китат - РК» и ООО «Джин», но и также для ООО «Успех» и ООО «Китат».
ООО «Китат» и взаимозависимые организации в проверяемый период зарегистрированы и находились по одному юридическому адресу (<...>), собственником помещений является ООО «Китат». Установлено нахождение бухгалтерии ООО «Китат» и бухгалтерии ООО «Китат-РК» в одном кабинете (акты обследований помещений №562 от 11.07.2018, №563, № 564 от 11.07.2018).
При этом по результатам проведенного налоговым органом анализа договоров аренды помещений, оформленных ООО «Китат» с взаимозависимыми лицами (с ООО «Китат-РК» №б/н от 01.01.2015, №02/120329 от 29.03.2012; с ООО «Джин» №б/н от 01.01.2011, №2-10 от 01.01.2010; с ООО «Успех» №б/н от 07.06.2010, №б/н от 07.06.2010), а также сторонними организациями, установлено, что размер арендной платы с иными лицами значительно выше, чем размер арендной платы с взаимозависимыми лицами.
Кроме того, ООО «Китат-РК», ООО «Джин», ООО «Успех» оплата за аренду и коммунальные услуги за период с 2015 по 2017 гг. перечислена 27.07.2018 единым платежом только после получения требования налогового органа от 23.07.2018 о представлении документов, подтверждающих оплату за услуги аренды, что свидетельствует о формальности составления представленных договоров аренды, оформленных ООО «Китат» с ООО «Китат-РК», ООО «Джин», ООО «Успех». При том, что при анализе договорных отношений ООО «Китат» с иными лицами установлено, что арендные платежи перечисляются данными лицами в адрес ООО «Китат» регулярно.
Указанные обстоятельства относительно арендных правоотношений позволили налоговому органу прийти к выводу о формальности составления договоров аренды.
В результате анализа информации, представленной банками (Филиал Банк ВТБ ПАО, ПАО СБЕРБАНК, ПАО Банк ЗЕНИТ; ПАО МОСОБЛБАНК, АО «РАЙФАЙЗЕНБАНК»), налоговым органом установлено, что ООО «Китат», ООО «Китат-РК», ООО «Джин», ООО «Успех» используется один и тот же IP-адрес (176.197.12.78); ключ ЭП ИП ФИО2 имеет привязку к действующему ключу ЭП ООО «Китат-РК»; право подписи по указанным организациям принадлежат одним и тем же лицам ФИО5, ФИО2, ФИО3, ФИО13; указан один и тот же электронный адрес, контактные номера идентичны; доверенности выданы на имя одних и тех же лиц (ФИО13, ФИО2), которым предоставлена возможность получать в банке выписки или расчетные документы, предъявлять в банки денежные чеки или объявления на взнос наличными, сдавать или получать наличные денежные средства, при этом лица не являлись работниками данных организаций.
Бухгалтерская и налоговая отчетность ООО «Китат», ООО «Китат-РК», ООО «Джин», ООО «Успех» и ИП ФИО2 представлялась по ТКС через единый IP-адрес компьютера с помощью системы Контур-Экстерн организацией ООО «Китат» в режиме обслуживающая бухгалтерия (1+4 абонента), лицом, подписавшим документы по доверенности, являлся ФИО5 (ответы АО «ПФ «СКБ Контур» вх. №088948 от 16.10.2018, вх. №088954 от 16.10.2018, вх. №091816 от 25.10.2018, вх. №091812 от 25.10.2018). В ходе проверки налоговым органом установлены факты инкассации наличных денежных средств ООО «Китат-РК», ООО «Джин», ООО «Успех», ИП ФИО2
В результате анализа документов ООО «Китат» (счетов-фактур, товарных накладных по реализации продукции), выписок по расчетному счету, данных бухгалтерского учета налоговым органом установлено, что основными покупателями (95%) продукции ООО «Китат» являлись взаимозависимые лица – ООО «Китат-РК», ООО «Джин», ООО «Успех» и ИП ФИО2, которыми в последующем приобретенная от ООО «Китат» продукция реализована конечным покупателям - физическим лицам через магазины розничной торговли, без уплаты налогов с наценки по общей системе налогообложения.
В проверяемый период между ООО «Китат» (поставщик) и взаимозависимыми юридическим лицами и предпринимателем (покупатели) оформлены договоры поставки: ООО «Китат-РК» (договор от 01.10.2013 №б/н), ООО «Джин» (договор от 01.10.2013 №б/н), ООО «Успех» (договор от 01.10.2013 №б/н) и ИП ФИО2 (договор от 01.01.2010 №б/н).
По результатам проведенного налоговым органом анализа расчетных счетов всех взаимозависимых лиц и ООО «Китат» установлено, что перечисления по договорам поставки производились фиксированными суммами, обезличенно без привязки к моменту передачи товара, тогда как договорами поставки предусмотрено, что оплата товара Покупателем производится в течение 30 календарных дней с момента поставки товара Покупателю, путем наличных или безналичных расчетов.
Транспортные средства у ООО «Китат-РК», ООО «Джин», ООО «Успех» отсутствуют, доставка товара в адрес ООО «Китат-РК», ООО «Джин», ООО «Успех» и ИП ФИО2 осуществлялась транспортными средствами, принадлежащими ООО «Китат», физическим лицам ФИО5, ФИО2, что подтверждается сведениями, полученными от ГИБДД, и товарно-транспортными накладными, представленными проверяемым налогоплательщиком в рамках проверки.
По результатам проведенного анализа цен на товары установлено, что цена на товар, реализованный ООО «Китат» в адрес взаимозависимых организаций ООО «КитатРК», ООО «Джин», ООО «Успех» в 2015-2017 годах в ряде случаев ниже цены на товар, реализованный в адрес иных покупателей.
Перечисленные обстоятельства позволили налоговому органу прийти к выводу, что в проверяемый период фактически ООО «Китат» осуществляло розничную торговлю продуктов питания и алкогольной продукции, так как 95% полученной выручки проверяемого налогоплательщика является выручкой от розничной торговли, осуществляемой через торговые точки, формально зарегистрированные на взаимозависимые организации и индивидуального предпринимателя, с целью искусственного создания условий для применения ими специального налогового режима налогообложения и не отражения проверяемым налогоплательщиком дохода (выручки) от розничной реализации товаров. Так на странице 133 оспариваемого решения налоговый орган приходит к выводу о том, что ООО Китат», ООО «Китат-РК», ООО «Джин», ООО «Успех» фактически действовали как единый объект предпринимательской деятельности, все хозяйственные операции взаимозависимых организаций были подконтрольны проверяемому налогоплательщику. На странице 185 решения налоговый орган пришел к выводу о том, что в проверяемом периоде 2015-2017 налоговым органом установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих о применении ООО «Китат» «схемы» минимизации налоговых обязательств путем переноса части выручки от реализации продуктов питания и алкогольной продукции на подконтрольные юридические лица и индивидуального предпринимателя, применяющие специальные налоговые режимы УСН и ЕНВД.
Фактически налоговый орган в ходе проверки установил наличие в действиях налогоплательщика признаков дробления бизнеса, вместе с тем «схема» дробления бизнеса налогоплательщику по результатам проверки не вменяется.
Рассмотрев повторно материалы дела, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о необоснованности доводов налогового органа, поддержанных судом первой инстанции, при этом исходит из анализа совокупности представленных в дело доказательств, установленных в ходе рассмотрения дела обстоятельств ведения налогоплательщиком хозяйственной деятельности, доводов сторон и следующих норм права.
В соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 3 Налогового кодекса законодательство о налогах и сборах исходит из всеобщности и равенства налогообложения, необходимости взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием и недопустимости произвольного налогообложения.
При оценке обоснованности налоговой выгоды согласно пункту 1 постановления Пленума N 53 предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В силу правовых позиций Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (пункты 4, 9 и 11 постановления Пленума N 53), налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано. Признание налоговой выгоды необоснованной не должно затрагивать иные права налогоплательщика, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.
Изложенные подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды и определению последствий злоупотребления правом в налоговых отношениях сохраняют свою актуальность после принятия Федерального закона от 18.07.2017 N 163-ФЗ, которым часть первая Налогового кодекса дополнена статьей 54.1 Налогового кодекса, конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика.
В частности, согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса одним из условий получения налоговой выгоды является исполнение обязательства по соответствующей сделке надлежащим субъектом - лицом, заключившим договор с налогоплательщиком, либо лицом, на которое обязанность исполнения обязательства переведена (возложена) в силу договора или закона.
Цель противодействия налоговым злоупотреблениям при применении данной нормы реализуется за счет исключения возможности извлечения налоговой выгоды налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием компаний, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.
Исходя из необходимости реализации вышеназванных публичных целей противодействия налоговым злоупотреблениям и поддержания в правоприменительной практике финансовых стимулов правомерного поведения участников оборота, в упомянутых в подпункте 2 пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса случаях последствия участия налогоплательщика в формальном документообороте должны определяться с учетом его роли в причинении потерь казне.
На основании пункта 3 Постановления Пленума № 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Действующее законодательство возлагает на налоговые органы обязанность доказывать недобросовестность налогоплательщика. Согласно статье 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений. Пунктом 1 названной статьи, и пунктом 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возложена на орган, который принял решение.
В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается, как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом должны быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства подлежат оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учётом положений статьи 71 АПК РФ.
В соответствии с правовой позицией, изложенной в пункте 9 Постановления Пленума ВАС РФ №53, установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учётом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому, если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счёт налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
Таким образом, проявлением недобросовестности может являться создание (выделение) юридического лица исключительно для уменьшения налоговой нагрузки без цели ведения фактической предпринимательской деятельности.
При этом взаимозависимость участников сделок сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной (пункт 6 Постановления Пленума ВАС
РФ №53).
Ведение предпринимательской деятельности в одном лице или в нескольких не образует состав налогового правонарушения. Одно лицо может правомерно участвовать на законных условиях в деятельности разных субъектов, что соответствует обычаям делового оборота и правомерному предпринимательскому поведению с использованием законных возможностей. Ведение предпринимательской деятельности в нескольких организационных формах, не делает всех участников данных правоотношений одним субъектом и не указывает на нарушение с их стороны действующего законодательства.
Применение такими субъектами специальных режимов налогообложения само по себе не влечёт ответственности, в том числе и в тех случаях, когда их применяют взаимозависимые лица. Законные налоговые режимы и применение таковых нельзя ставить под сомнение до тех пор, пока формально не доказано налоговое правонарушение.
Наличие взаимной заинтересованности у субъектов предпринимательской деятельности, вступающих в гражданско-правовые отношения, взаимные связи между ними и согласованность действий является основой для получения положительного финансового результата, что в свою очередь является целью предпринимательской деятельности.
Наличие же при этом противоправного умысла, направленного на уклонение от уплаты налогов, должно доказываться налоговым органом на основании доказательств, собранных в ходе мероприятий налогового контроля.
По мнению суда, выводы о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, в том числе посредством создания «схемы» ухода от налогообложения, должны быть основаны на фактах совершения именно этим налогоплательщиком целенаправленных действий на минимизацию своей налоговой базы, в том числе путём учреждения подконтрольных организаций в целях создания видимости осуществления ими самостоятельной деятельности при фактическом осуществлении этим налогоплательщиком контроля за всеми совершаемыми финансово-хозяйственными операциями с последующим участием в распределении прибыли.
Вместе с тем из анализа финансово-хозяйственной деятельности ООО «Китат» на основании имеющихся в деле доказательств, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.
ООО «КИТАТ» было создано в апреле 1991г. (свидетельство о регистрации том 4 л.д. 21-136, выписка из ЕГРЮЛ том 4 л.д. 21-136); учредители ФИО12 – 4,7%; ФИО5 – 18%; ФИО10 – 18%; ФИО13 – 5%; ФИО2 – 19%; ФИО3 – 18%; ФИО14 – 5%; ФИО15 – 12,3%. (выписка ЕГРЮЛ на 08.10.2018г. том 4 л.д. 21-136.) Фактическое место осуществления деятельности. Кемерово, ул. Тухачевского, 40А торговая база в собственности (Акт обследования от 11.07.2018г. № 564 и Объяснения к ним от 11.07.2018г. – Том 38 л.д. 93-97), том 52 л.д. 87-93; руководитель ФИО5 (Протокол допроса ФИО5- Том 38 л.д. 143-147выписка ЕГРЮЛ на 08.10.2018г. том 4 л.д. 21-136.); с момента создания осуществляемый вид деятельности лицензионная оптовая торговля алкогольной продукцией, дополнительно осуществляет оптовую торговлю табачными изделиями, бытовой химией, продуктами питания. (выписка из ЕГРЮЛ том 4 л.д. 21-136); лицензия на оптовую продажу– том 3 л.д. 106-107 (том 4 л.д. 137-142);
В период осуществления деятельности, осуществляло розничную торговлю алкогольной продукцией с 2002 по 2005 годы, после 2005 реализация розничной торговли алкогольной продукции была прекращена.
ООО «Китат-РК» создано 02.11.2005, учредители - ФИО3; ФИО10; ФИО2 (свидетельство о регистрации - том 10 л.д. 69, том 55 л.д. 81; выписка из ЕГРЮЛ на 08.10.2018 – том 10 л.д. 70-95, решение от 28.08.2020г. № 5200 стр. 6 - том 1 л.д. 59-154); руководитель ФИО2 (Протокол допроса б/н от 30.12.2019г. – том 38 л.д. 87-89) ; фактическое место нахождение - розничная торговая сеть через собственные и арендованные торговые места – по городам (договора аренды - том 12 -15 л. д. 1-54) офис по адресу: <...>., (том 52 л.д. 87-93); вид осуществляемой деятельности - лицензионная розничная торговля алкогольной продукцией, табачными изделиями, бытовой химией, продуктами питания, а также передача имущества в аренду в рамках единой торговой сети. (выписка из ЕГРЮЛ на 08.10.2018 – том 10 л.д. 70-95, лицензия - том 55 л.д.103); имеет лицензию на розничную торговлю алкогольной продукцией.
ООО «Джин» - создано 01.06.2006г., учредитель ФИО16 (Решение от 28.08.2020г. № 5200 стр. 7 - том 1 л.д. 65) свидетельство о регистрации – том 53 л.д. 72; с 06.11.2006 учредители ФИО3, ФИО10, ФИО17 (л.д.66 том 1 решение налогового органа; руководитель с 01.06.2006г. – ФИО16, с 09.12.2009 по 08.01.2019 – ФИО3 (л.д. 65 том 1 ); место осуществление деятельности - розничная торговая сеть через собственные и арендованные торговые места - по городам (договоры аренды – том 23 л.д. 77 – 151, том 24 л.д. 1-14); вид деятельности - лицензионная розничная торговля алкогольной продукцией, табачными изделиями, бытовой химией, продуктами питания, а также передача имущества в аренду в рамках единой торговой сети (выписка ЕГРЮЛ на 08.10.2018 - том 22 л.д. 37-58) ; имеет лицензию на розничную торговлю алкогольной продукцией.
ООО «Успех» – создано 22.05.2009г., учредитель ФИО18 (Решение от 28.08.2020г. № 5200 стр. 6 - том 1 л.д. 59-154, свидетельство о регистрации том 52 л.д. 113, том 28 л.д. 114); с 03.06.2010 –учредитель ФИО13, руководитель с 21.06.2010 (выписка из ЕГРЮЛ на 08.10.2018 - Том 28 л.д. 114; решение налогового органа л.д. 65 том 1)); фактическое место осуществление деятельности розничная торговая сеть через арендованные торговые места по городам (договора аренды Том 29 л. д. 88 -151; Том 30; Том 31 л. д. 1-136); вид деятельности - лицензионная розничная торговля алкогольной продукцией, табачными изделиями, бытовой химией, продуктами питания, а также передача имущества в аренду в рамках единой торговой сети (выписка из ЕГРЮЛ на 08.10.2018 - Том 28 л.д. 114); имеет лицензию на розничную торговлю алкогольной продукцией.
ИП ФИО2 - зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя 03.11.2000 (свидетельство о регистрации – том 55 л.д. 56, выписка ЕГРИП на 08.10.2018 – том 32 л.д.139, решение налогового органа - том 1 л.д.65.); фактическое место осуществления деятельности - розничная торговля в <...> (собственность) и через арендованные торговые места – <...> (договоры – Том 32 л.д 46-153); основной вид деятельности с момента создания - розничная торговля табачными изделиями, бытовой химией, продуктами питания, а также передача имущества в аренду в рамках единой торговой сети (выписка ЕГРИП на 08.10.2018 (Том 32 л.д. 139).; с 2006 года не осуществляет розничную торговлю алкогольной продукцией в силу законодательного запрета.
Факт родства и взаимозависимости не отрицается налогоплательщиком.
Вместе с тем, исходя их установленных выше обстоятельств, суд апелляционной инстанции отклоняет доводы налогового органа о создании ООО «Китат-РК», ООО «Джин», ООО «Успех», ИП ФИО11 с целью минимизации налогообложения с учетом использования специальных систем налогообложения, поскольку указанные организации первоначально были созданы задолго до проверяемого периода, при этом ООО «Джин и ООО «Успех» были созданы независимыми лицами ФИО16, ФИО18 (налоговым органом не установлен факт родства и иной взаимозависимости в отношении этих лиц).
Об отсутствии намерений создания ООО «Китат-РК», ООО «Джин», ООО «Успех», ИП ФИО11 именно с целью минимизации налогообложения в проверяемом периоде так же свидетельствует тот факт, что в период до 2009 налогоплательщик имел возможность самостоятельно перейти на уплату ЕНВД по виду деятельности розничная торговля поскольку законодательство не ограничивало возможность такого перехода среднесписочной численностью работников (100 человек), а осуществление розничной торговли разрешалось через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. метров по каждому объекту организации торговли. При этом, среднесписочная численность ООО «Китат» и после 2009 не превышала 100 человек, что также давало налогоплательщику возможность минимизировать налогообложение самостоятельно перейдя на систему ЕНВД в пределах установленного порога. Однако налогоплательщик осуществлял розничную торговлю только в период с 2002 по 2005 год и прекратил ее задолго до проверяемого периода, посчитав экономически не целесообразной.
Суд апелляционной инстанции отклоняет ссылку налогового органа на численность работающих в ООО «Китат» по состоянию на 01.01.2015 – 185 человек, поскольку данное количество является суммой всех работников, работающих в ООО «Китат-РК», ООО «Джин», ООО «Успех», ИП ФИО11 и не соответствует реальной численности сотрудников ООО «Китат» как проверяемом периоде , так и до него.
Из материалов дела так же следует, заявитель занимался оптовой торговой деятельностью, включающей закупки, хранение и поставки преимущественно алкогольной продукции, а также иных продуктов питания и сопутствующих товаров как до создания ООО «Китат-РК», ООО «Джин», ООО «Успех», ИП ФИО11 так и после.
Не нашли подтверждение в материалах дела и доводы налогового органа о фактическом ведении деятельности по розничной купли-продажи одним лицом ООО «Китат» посредством создания видимости осуществления ООО «Китат-РК», ООО «Джин», ООО «Успех», ИП ФИО11 самостоятельной деятельности при фактическом осуществлении налогоплательщиком контроля за всеми совершаемыми финансово-хозяйственными операциями с последующим участием в распределении прибыли.
Судом первой инстанции не дана оценка следующим, представленным в материалы дела доказательствам, которые подтверждают:
- самостоятельное ведения бухгалтерского, налогового, кадрового и складского учета :
в ООО «КИТАТ» - главный бухгалтер - ФИО19 ( решение налогового органа стр. 66 том 1, трудовой договор №1/11 от 19.09.2011г. – том 5 л.д. 9-12), оформление счет-фактур, ТТН, актов сверки, складской учёт, трудовые договоры – том 5 л.д. 17-72; в ООО «Китат-РК» - главный бухгалтер - ФИО20 (решение налогового органа стр. 66 том 1, трудовой договор № 14/30 от 02.12.2014г. – том 10, л.д. 96-103.) Складской учет ведется сотрудниками торговых точек, которые нигде по совместительству не работали (протокол допроса ФИО21- том 38 л.д. 42-44; протокол допроса ФИО33 - том 38 л.д.45-47; протокол допроса ФИО22 - Том 38 л.д. 54-560; протокол допроса ФИО23 - том 38 л.д. 75-77); оборотно-сальдовая ведомость по счету 60 «Поставщики и подрядчики» - том 55 л.д. 106-129; бухгалтерская отчётность – том 46 л.д. 1-33; декларации – Том 48 л.д. 134-150, Том 49 л.д. 1-84.;
в ООО «ДЖИН» - главный бухгалтер - ФИО24 (решение налогового органа стр. 66 том 1 , трудовой договор №12/48 от 03.12.2012г. – том 22 л.д. 59-61. Оформление счет-фактур, ТТН, актов-сверки, складской учет ведется сотрудниками торговых точек, которые нигде по совместительству не работали (протокол допроса ФИО25 – том 38 л.д. 28-30; протокол допроса ФИО26 Том 38 л.д. 31-33; протокол допроса ФИО27 - том 38 л.д. 51-53; протокол допроса ФИО28 - том 38 л.д. 57-59); оборотно-сальдовая ведомость 60 «поставщики и подрядчики» - том 53 л.д. 96-114; бухгалтерская отчётность –том 46 л.д. 34-66; декларации – том 49 л.д. 85-145, том 50 л.д. 1-21.;
в ООО «УСПЕХ» - главный бухгалтер - ФИО29, оформление счет-фактур, ТТН, актов- сверки (решение налогового органа ст. 66 том 1, трудовой договор - Том 28 л.д. 115-118); Складской учет ведется сотрудниками торговых точек, которые нигде по совместительству не работали (протокол допроса ФИО30 –Том 39 л.д. 17- 21); оборотно-сальдовая ведомость 60 «Поставщики и подрядчики» –том 52 л.д. 139-147; бухгалтерская отчётность –том 46 л.д. 67-99; налоговые декларации –том 50 л.д. 22-122;
в ИП ФИО2- главный бухгалтер - ФИО31, оформление счет-фактур, ТТН, актов-сверки (решение налогового органа л.д. 66 том 1, трудовой договор №15-06 от 01.08.2006г. – том 32 л.д. 140-141), складской учет ведется сотрудниками торговых точек, которые нигде по совместительству не работали (протокол допроса ФИО32 – Том 38 л.д. 34-36); оборотно-сальдовая ведомость 60 «Поставщики и подрядчики» - том 55 л.д. 42-52, налоговые декларации и отчётность –том 50 л.д. 123-147, том 51 л.д. 1-67;
доказательства ведение централизованного бухгалтерского и налогового учета отсутствуют; иное не следует из материалов проверки;
- наличие обособленного имущества : ООО «КИТАТ» - имеет транспортные средства недвижимое имущество (ПТС – том 5 л.д. 13-15, свидетельства на право собственности торговой базы, офисов, складов – том 4 л.д. 143-150; том 5 л.д. 1-8); ООО «Китат-РК» – имеет имущество, принадлежащее на праве собственности, арендованное (том 11 – Акты приема торгового оборудования, договоры - Том 12 -15 л.д. 1-54, оборотно-сальдовая ведомость «Основные средства» том 55 л.д. 104-105; ООО «Джин» - имеет имущество нежилое задание, земельный участок – том 22 л.д. 62- 63, оборудование для торговли - оборотно-сальдовая ведомость по счету 01 «Основные средства» том 53 л.д. 96- 97, договоры пользования оборудованием и Акты приёма- передачи – том 54 л.д. 138-150,тТом 55 л.д. 1-38; ООО «Успех» – имеет арендованную недвижимость и собственное имущество (том 29 л. д. 88 -151; том 30; том 31 л. д. 1-136; том 28 л.д. 119 – 133), договоры аренды и акты приёма-передачи – том 28 л.д. 119 – 133, торговое оборудование -сальдово-оборотная ведомость по счету 01 «Основные средства» - том 52 л.д. 137- 138; ИП ФИО2 – имеет транспортные средства и недвижимость ( свидетельства о праве собственности на универсам – том 32 л.д. 142- 145.
- товар для осуществления деятельности закупается у различных поставщиков: ООО «КИТАТ»( договоры – том 3 л.д. 111-155; том 4 л.д. 1-117; том 7 л.д. 1-150; том 8 л.д. 1-104); ООО «Китат-РК» - сальдово-оборотная ведомость по счету 60 «Поставщики и подрядчики» (том 55 л.д. 106-129, договора – том 15 л.д. 55 -166, том 16, том 17 л.д. 1 – 37; ООО «Джин» - сальдово-оборотная ведомость по счету 60 (том 53 л.д. 98-114; договора –том 24 л.д. 15-133; ООО «Успех» - договора (том 31 л.д.137-150; том 32 л.д. 1 - 137); сальдово-оборотная ведомость по счету 60 «Поставщики и подрядчики» (том 52 л.д. 139-147); ИП ФИО2 – оборотно-сальдовая ведомость 60 «Поставщики и подрядчики» (тТом 55 л.д. 42-52, договора – том 33 л.д. 136-151, том 34 л.д. 1-103);
- наличие разных покупатели у каждой организации: ООО «КИТАТ» -юридические лица. (договоры – том 5 л.д. 73-160; том 6 л.д. 1-133, том 9 л.д. 126- 151; том 10 л.д. 1-67); ООО «Китат-РК», ООО Джин», ООО «Успех», ИП ФИО2 – физические лица в силу осуществления вида деятельности розничная торговля;
- самостоятельное несение каждой организацией своих текущих расходов по деятельности: ООО «КИТАТ» ( договора – том 8 л.д. 105-156; том 9 л.д. 1-125); ООО «Китат-РК» (сальдово-оборотная ведомость по счету 76, 44 «Прочие дебиторы и кредиторы» и «Расходы на продажу» (отчёт по проводкам) – том 55 л.д. 130 -150, том 56 л.д. 1-152,том 57 л.д. 1-150, том 58 л.д. 1-150, том 59 л.д. 1-37, договоры – том 17 л.д. 38-152, том 18 л.д. 1- 108; выписки по р/с - том 41 л.д. 9-150, том 42 л.д. 1-106;) ООО «Джин» - сальдово-оборотная ведомость по счету 76, 44 «Прочие дебиторы и кредиторы» и «Расходы на продажу» (отчёт по проводкам) - том 53 л.д. 115-167, том 54 л.д. 1-119), договора -том 22 л.д. 86-153, том 23 л.д. 1-76; договора – том 24 л.д. 134- 152, том 25 л.д. 1-121, выписки по р/с - том 43 л.д. 56 – 150, том 44 л.д. 1-68); ООО «Успех» - договора- том 28 л.д. 134- 153; том 29 л.д. 1-29, сальдово-оборотная ведомость по счету 76, 44 «Прочие дебиторы и кредиторы» и «Расходы на продажу» (отчёт по проводкам) - том 53 л.д. 1- 46, Отчёт по проводкам - том 53 л.д. 1-46, выписки по р/с - том 42 л.д. 107-150, том 43 л.д.1-55; ИП ФИО2 - сальдово-оборотная ведомость по счету 76, 44 «Прочие дебиторы и кредиторы» и «Расходы на продажу» (отчёт по проводкам) – том 55 л.д. 57-73, договоры – том 32 л.д. 146-153, том 33 л.д. 1-39, выписки по р/с -том 45 л.д.1-84, том 47 л.д. 2-33; а материалах проверки отсутствуют доказательства несения ООО «Китат» расходов» в пользу третьих лиц;
- отсутствие доказательств совпадения кадрового состава - у каждой организации свои сотрудники: ООО «КИТАТ» ( штатное расписание – том 41 л.д. 3-8, список сотрудников – том 5 л.д. 16 трудовые договоры – Том 5 л.д. 17-72); ООО «Китат-РК» ( список сотрудников – том 18 л.д. 109-114; трудовые договоры – том 18 л.д. 115- 150, том 19 л.д.1-150, том 20 л.д. 1-150, том 21 л.д. 1-150, том 22 л.д. 1-35); ООО «Джин» ( список сотрудников – том 25 л.д. 122-126; трудовые договора – том 25 л.д. 127- 150, том 26, том 27, том 28 л.д. 21 – 116.); ООО «Успех» ( список сотрудников- том 29 л.д. 30 -31; трудовые договора – том 29, л.д.т32-86);тИП ФИО2 – список сотрудников – том 33 л.д. 62, трудовые договора – том 33 л.д. 63-135; доказательств перевода сотрудников из одной организации в другую не представлено;
- самостоятельное несение расходов на заработную плату, оплату страховых взносов и удержанного НДФЛ, самостоятельная уплата налогов, сборов и иных платежей в бюджет ( выписки по р/с – том 41 л.д. 9-150, том 42 л.д. 1-106; выписки по р/с - том 43 л.д. 56 – 150, том 44 л.д. 1-68; выписки по р/с – том 42 л.д. 107-150, том 43 л.д.1-55; выписки по р/с – том 45 л.д.1-84, том 47 л.д. 2-33);
- самостоятельное исполнение обязательств перед контрагентами ( выписки по р/с – том 41 л.д. 9-150, том 42 л.д. 1-106.; выписки по р/с - том 43 л.д. 56 – 150, том 44 л.д. 1-68; выписки по р/с – том 42 л.д. 107-150, том 43 л.д.1-55; выписки по р/с – том 45 л.д.1-84, том 47 л.д. 2-33;
- самостоятельное распоряжение денежными средствами общества, полученными им от осуществления предпринимательской деятельности: том 3 л.д. 100-104, оборотно-сальдовая ведомость по счету 51» Расчетный счет» -том 59 л.д. 44-46; оборотно-сальдовая ведомость по счету 51 - том 54 л.д. 125-127; оборотно-сальдовая ведомость по счету 51 - том 53 л.д. 53-55; том 55 л.д. 75.
- в материалах дела отсутствуют доказательства единой ценовой политики, единой системы стимулирования продаж установленной между ООО «Китат», ООО «Китат-РК» ,ООО «Джин», ООО «Успех», ИП ФИО11. Допрошенные в ходе налоговой проверки ФИО2 (том 38 л.д. 87-89, том 38 л.д. 84-86); ФИО3 том 39 л.д. 74-77, том 38 л.д. 148-153), ФИО13 (том 38 л.д. 37-38), ФИО21 (том 38 л.д. 42-44); ФИО33.(том 38 л.д. 45-47) ; ФИО22 (том 38 л.д. 54-56); ФИО23(том 38 л.д. 75-77); ФИО25 (том 38 л.д. 28-30); ФИО26 (том 38 л.д. 31-33); ФИО27 (том 38 л.д. 51-53); ФИО28 (том 38 л.д. 57-59); ФИО30 (том 39 л.д. 17-21) указанные обстоятельства не подтвердили.
С учетом установленных судом апелляционной инстанции обстоятельств хозяйственной деятельности ООО «Китат», ООО «Китат-РК»,ООО «Джин», ООО «Успех», ИП ФИО11 не могут быть приняты во внимание как обоснованные доводы налогового органа о подконтрольности ООО «Китат» организаций ООО «Джин», ООО «Успех» и ИП ФИО11.
Налоговый орган указывает на то, что при сопоставлении общего объема реализованной продукции в адрес взаимозависимых лиц и не взаимозависимых лиц установлено, что 96 - 98 % всей реализации приходится именно на взаимозависимых лиц, которым продукция продается по цене ниже, чем в адрес не взаимозависимых лиц.
В доказательство своих доводов налоговый орган ссылается на сравнительную таблицу стр. 132-133.
Так в качестве примера налоговый орган ссылается на то, что согласно товарно - транспортной накладной от 30.09.2015 г. ООО «Китат» реализует в адрес ООО «Три сестры» продукцию «водка беленькая, 05 л. (0022734) по цене 236 руб., «водка белое озеро мягкая 0,5 л. (0024049)» по цене 219,50 руб., «водка беленькая 0,25 л (0022410)» по цене 129 руб. Аналогичную продукцию 02.09.2015 г. ООО «Китат» реализует в адрес ООО «Успех» по следующим ценам: «водка беленькая, 05 л. (0022734) -204 руб., «водка белое озеро мягкая 0,5 л. (0024049)» - 189,50 руб., «водка беленькая 0,25 л (0022410)» - 111,50 руб. В апреле 2016 года ООО «Китат» согласно товарно - транспортной накладной от 06.04.2016 г. реализует в адрес ООО «Три сестры» продукцию «водка беленькая, 05 л. (0022734) по цене 242 руб., «водка белое озеро мягкая 0,5 л. (0024049)» по цене 219,50 руб. В адрес ООО «Китат - РК» - «водка беленькая, 05 л. (0022734) по цене 210,50 руб. (счет -фактура № 22657 от 18.04.2016 г.), «водка белое озеро мягкая 0,5 л. (0024049)» по цене 196,25 руб. (счет - фактура 22654 от 18.04.2016 г.), в адрес ООО «Успех» - «водка беленькая, 05 л. (0022734) по цене 208,70 руб. (счет - фактура 22646 от 18.04.2016 г.), «водка белое озеро мягкая 0,5 л. (0024049)» по цене 197,20 руб. (счет - фактура 22646 от 18.04.2016 г.). Таким образом, ООО «Китат» реализует продукцию в адрес своих взаимозависимых организаций по стоимости ниже, чем в адрес иных Покупателей
В опровержении доводов налогового органа налогоплательщик указывает, что сведения отражённые в таблице не может использоваться для сравнения цен, поскольку в ней приведены некорректные данные, а именно: цены на товар для ООО «Три сестры» указаны с НДС, тогда как цены для других контрагентов указаны за вычетом НДС. В результате цены для ООО «Три сестры» не сопоставимы с другими данными; - цена водки «Беленькая» 0,25 для ООО «Три сестры» рассчитана исходя из количества бутылок в упаковке 20 шт., тогда как фактическое количество - 24 шт. Для остальных покупателей цена рассчитана исходя из количества 24шт. в упаковке, то есть правильно. В результате цена водки данного наименования для ООО «Три сестры» завышена; по тем же причинам завышены продажные цены для ООО «Рассвет» и и Чебулинского потребительского общества за май 2016г.
Данные доводы налоговым органом не опровергнуты.
Кроме того, из анализа данной таблицы так же видно, что в феврале 2017г. цены на водку Беленькая 0,5 для ООО «Успех» и ООО «Китат-РК» выше, чем для Чебулинского потребительского общества (220 руб., 214,5 руб. и 210,17 соответственно; на водку Беленькая 0,25 цены реализации в адрес ООО « Китат РК» и ООО «Успех» выше чем в адрес Чубулинского потребительского общества (118,5руб., 118, 5руб и 115,68 соответственно), что опровергает доводы налогового органа о реализации взаимозависимым лица продукции по ниже чем сторонним покупателем.
Кроме того, необходимо учитывать, специфику оптовой торговли алкогольной продукцией, цены на которую регулируются государством. Исходя из обычаев делового оборота по данному виду деятельности процент наценки для покупателей с большим объемом закупок будет ниже, чем для мелких покупателей. При этом продажная цена будет зависеть не только от процента наценки, но и от закупочной цены. Если продается партия товара, закупленная непосредственно у производителя, продажные цены будут ниже, чем при продаже партии, закупленной у оптового продавца. В результате цена на один и тот же товар может значительно отличаться как для третьих лиц, так и для сторонних покупателей. Таким образом, установление разных цен для различных покупателей, как в сторону уменьшения так и в строну увеличения при оптовой торговли является типичным для данной сферы деятельности и не выходит за рамки делового оборота. Объем наценки так же может быть различным для сетевых покупателей с большим объемом закупок, мелких оптовиков и мелких розничных продавцов. Оптовая торговля подразумевает под собой продажу большого количества товара по конкурентным, низким ценам, и прибыль складывается не за счет высокой наценки, а за счет проданного объема.
В решении налогового орган отсутствует анализ свидетельствующих о том, что при сопоставимых объемах продаж независимым покупателя с объемами продаж взаимозависимым покупателям стоимость товара значительно отличалась по как по цене реализации так и по торговой наценке, не представлены такие доказательства и в суд апелляционной инстанции.
Вместе с тем судом апелляционной инстанции предлагалось налоговому органу произвести расчет налоговой выгоды, полученной с использованием объемов реализации и произведенной наценки в адрес взаимозависимых лиц и сравнить ее с суммой выручки (дохода) как если бы ее получил налогоплательщик, реализуя в проверяемом периоде товар самостоятельно в адрес не взаимозависимых лиц. Такой расчет налоговым органом суду представлен не был.
В обоснование получение экономического результата налоговый орган представил суду расчет из которого следует, что реализация продукции в адрес взаимозависимых лиц с наценкой 5% не компенсирует понесенные затраты на получение доходов. При этом, при применении наценки в 10%, по мнению налогового органа, ООО «Китат» могло бы покрыть свои расходы, связанные с извлечением дохода и получить прибыль.
Отклоняя представленный расчет суд апелляционной инстанции исходит из того, что правомерность вменения налогоплательщику наценки 10% налоговым органом не обоснована Кроме того, налоговым органом не учитывается, что при увеличении наценки на продаваемую продукцию всегда происходит увеличение затрат покупателей на ее приобретение, что в свою очередь автоматически приводит к увеличению цены реализации товара в розницу и как следствие уменьшение количества продаж, либо уменьшения количества закупаемой продукции.
Более того такой подход не может быть признан приемлемым, поскольку является вмешательством в финансово-хозяйственную деятельность общества.
Доводы налогового органа о том, что реализуя товары в адрес взаимозависимых лиц ООО «Китат» получает убыток от данной деятельности, то есть фактически доход отсутствует подлежат отклонению, как противоречащие материалам дела. Так в решении налогового органа отражено исчисление ООО «Китат» налоговой базы по налогу на прибыль, подлежащей налогообложению за 2016 в размере 834 870 руб., за 2017 в размере 1 830 211 руб.
Из правовой позиции, изложенной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.12.2003 № 441 -0, следует, что, вменяя последствия взаимозависимости по условиям статьи Кодекса, налоговый орган должен доказать, что такая заинтересованность повлияла на условия или экономические результаты сделок и деятельности участников.
Вместе с тем доказательств, свидетельствующих о том, что взаимозависимость оказывала влияние на результаты и условия сделок, совершаемых между налогоплательщиком и взаимозависимыми лицами (ООО «Китат-РК», ООО «Джин», ООО «Успех» и ИП ФИО2), и экономические результаты деятельности этих лиц налоговым органом в материалы дела не представлены.
Налоговым органом не ставиться под сомнение реальность хозяйственной деятельности ООО «Китат», ООО «Китат-РК», ООО «Джин», ООО «Успех» и ИП ФИО2 . Обстоятельства отклонения условий и результатов заключенных сделок между налогоплательщиком и взаимозависимыми лицами от сделок которые могли быть заключены при аналогичных обстоятельствах между обычными участниками хозяйственной деятельности налоговым органом в ходе проверки не установлено.
Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.
По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24 февраля 2004 года № 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.
Необходимо так же отметить, что в ходе налоговой проверки не установлено зачисление выручки одной организации на счета других организаций, совершение транзитных операций между организациями, нехарактерные финансовые операции, вывод финансовых средств на счета физических лиц учредителей. Доводы налогового органа о приобретении имущества членами семьи за счет перевода розничной выручки на подконтрольные организации без анализа всех источников доходов физических лиц являются бездоказательными.
Отклоняя доводы налогового органа об осуществлении управления ООО «Китат» взаимозависимыми лицами со ссылкой на использование складских помещений ООО «Китат» третьими лицами, нахождение органов управления ООО «Китат» и взаимозависимых лиц по одному адресу: <...>, управление расчетными счетами, представление налоговой отчетности ООО «Китат» и подконтрольными лицами осуществлялось с одного Ip-адреса, оформленного за ООО «Китат»; при отзыве лицензии и перезаключения договоров с поставщиками алкогольной продукции напрямую, минуя ООО «Китат», товар отгружался и поставлялся на территорию ООО «Китат», принимали данный товар работники ООО «Китат», то есть третьи лица не принимали участие в приемке и распределению данной продукции; бухгалтерская и налоговая отчетность за взаимозависимых лиц предоставлялась ООО «Китат» , несение ООО «Китат» расходов по услугам связи, которые ему оказывает ООО «Е - Лайт - Телеком», при этом, по части указанных адресов ООО «Китат» свою деятельность по оптовой торговле не осуществляет, по данным адресам осуществляется розничная продажа продукции взаимозависимые лица суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.
Использование одного Ip-адреса не свидетельствует об о том, что все перечисленные организации и сам проверяемый налогоплательщик выходили в интернет через один и тот же компьютер. Согласно письма от 04.10.2018г., АО ПФ СКБ «Контур» система «онтур-Экстерн» на рабочие места конкретных пользователей не устанавливается. IP-интернет протокол не является адресом места установки компьютера. 176.197.12.78 - это номер узла связи. IP-интернет протокол посылается всем узлам связи, заданным номером сети. Это широковещательное общение (direct broadcast), к которому относится и IP:176.197.12.78., принадлежит сетевому оборудованию: ≪D-Link DIR-842≫ для всего офисного здания. Таким образом, IP означает лишь уникальный сетевой адрес узла в компьютерной сети. Узел сети это устройство, соединенное с другими устройствами как часть компьютерной сети. Узлами могут быть компьютеры, мобильные телефоны, карманные компьютеры, а также специальные сетевые устройства, такие как маршрутизатор, коммутатор или концентратор в том числе Wi-Fi - роутер.
В данном случае , единство IP-адреса объясняется нахождением бухгалтерий компаний в одном здании. Судом установлено и не опровергнуто налоговым органом, что бухгалтерия у каждой организации была своя, главные бухгалтера разные, офисные помещение разные. Соответственно, и техническое оснащение бухгалтерии было у каждой организации свое. (находились на одном адресе: <...>). Здание, расположенное по адресу Тухачевского,40А является административным, собственник сдает помещения в вышеуказанном здании под офисы, в здании установлена мини-АТС.
Следовательно, при наличии иных в совокупности установленных судом апелляционной инстанции обстоятельств факт использования совпадающего IP-адреса для представления бухгалтерской и налоговой отчётности и, в электронном документообороте, а также совпадающего номера телефона, не свидетельствует о согласованности и подконтрольности ООО «КИТАТ», ООО «Китат-РК», ООО «Джин», ООО «Успех» и ИП ФИО2
Из материалов дела так же следует, ООО «КИТАТ» заключён договор на предоставление доступа и абонентское обслуживание в Системе Контур-Экстерн» и справочно-правовом веб-сервисе, а также дополнительные услуги (Договор № 00933442/11 от 13.05.2011г.), Сублицензионный договор № 00933442/11 от 13.05.2011г. для использования программы для ЭВМ СКЗИ «КриптоПро CSP»; Договор №00935177/12 от 06.06.2012г. на оказание услуг Удостоверяющего Центра. (Том 9 л.д. 97-99). На основании указанного договора ООО «КИТАТ» оказывал ООО «Китат-РК», ООО «Джин», ООО «Успех», ИП ФИО2 услуги абонентского обслуживания в режиме «Обслуживающая бухгалтерия». Отчетность подписывалась сертификатом ООО «КИТАТ», подписантом при передаче данных по ТКС значился ФИО5 ФИО5 - является лицом, подписавшим документ о передаче отчетности компаний по ТКС ) на основании выданной доверенности, что обуславливает несение ООО «Китат» расходов по услугам связи . При этом бухгалтерская и налоговая отчетность составлялась и подписывалась должностными лицами ООО «Китат-РК», ООО «Джин», ООО «Успех», ИП ФИО2. Утверждение отчетности осуществлялось каждым руководителем самостоятельно. Доказательств обратного в материалы дела налоговым органом не представлено.
Использование складских помещений ООО «Китат» третьими лицами документально не подтверждено.
Как уже было отмечено выше одно лицо может правомерно участвовать на законных условиях в деятельности разных субъектов, что соответствует обычаям делового оборота и правомерному предпринимательскому поведению с использованием законных возможностей, в связи с чем, с учетом подтверждения материалами дела самостоятельного ведения хозяйственной деятельности налогоплательщиком и взаимозависимыми организациями, суд отклоняет ссылки налогового орган на оформление лицензии на розничную продажу алкогольной продукции для организаций ООО «Китат-РК», ООО «Джин» и ООО «Успех» одним лицом – ФИО13,; нахождение по одному юридическому адресу (<...>), собственником помещений является ООО «Китат»; наличие привязки ключа ЭП ИП ФИО2 к ключу ЭП ООО «Китат-РК»; право подписи по указанным организациям принадлежат одним и тем же лицам ФИО5, ФИО2, ФИО3, ФИО13; наличие доверенностей, выданных на имя одних и тех же лиц (ФИО13, ФИО2), которым предоставлена возможность получать в банке выписки или расчетные документы, предъявлять в банки денежные чеки или объявления на взнос наличными, сдавать или получать наличные денежные средства, в том числе и на том основании, что доказательства использование ключей, доверенностей указанными лицами налоговым органом не представлено.
Ссылки налогового органа на доставку товара транспортными средствами ООО «Китат» также подлежат отклонению, поскольку доставка оптовым продавцом товара до розничных покупателей является общераспространённой деловой практикой.
Доводы налогового органа о нарушении условий договоров аренды и поставок между ООО «Китат» и взаимозависимыми лицами, поскольку оплата за товар производилась фиксированными платежами не могут быть приняты во внимание, поскольку нет оснований полагать что товар, поставляемый по договорам не был оплачен в полном объеме, а выручка не зачислена на счета ООО «Китат».
В ходе рассмотрения дела апелляционным судом проверено движение и использование выручки, полученной взаимозависимыми лицами в проверяемом периоде. Обществом в судебное заседание представлен подробный анализ со ссылкой на регистры бухгалтерского учета, позволяющие последовательно отследить полноту отражения выручки на счетах бухгалтерского учета, распределение выручки между кассой и расчетными счетами, использование выручки, оставшейся в кассе (письменные пояснения от 18.07.2022 приобщены к материалам дела). Из представленного анализа следует, что вся полученная от розничной продажи выручка ООО «Китит-РК», ООО «Джин», ООО «Успех» и ИП ФИО11 отражалась в регистрах учета , зачислялась на расчетные счета организаций, а оставшаяся в кассе была израсходована на текущую деятельность, никому не передавалась и не изымалась. Каких либо фактов сокрытия выручки, полученной от осуществления оптовой и розничной торговли в ходе проверки налоговым органом установлено не было. Доказательства вывода полученной выручки на счета взаимозависимых лиц налоговым органом не представлено.
Кроме того, в ходе проверки налоговый орган вменил ООО «Китат» выручку от продажи алкогольной продукции, полученной от поставки с заводов, других оптовых алкогольных компаний напрямую розничным организациям ООО «Китат-РК», ООО «Джин», ООО «Успех» алкогольной продукции на сумму 41,7 млн. руб. (без НДС) в 2016 году при отсутствии оптовой лицензии и оптовых поставок у ООО ≪КИТАТ≫, что является неправомерным.
На основании изложенного, суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии, в рассматриваемом случае, условий позволяющих сделать вывод о наличие оснований для доначисления налоговых платежей, представленные в материалы дела налогоплательщиком доказательства опровергают выводы налогового органа о получении налоговой выгоды путем переводы выручки от розничной торговли на взаимозависимые подконтрольные лица посредством учреждения подконтрольных организаций в целях создания видимости осуществления ими самостоятельной деятельности при фактическом осуществлении налогоплательщиком контроля за всеми совершаемыми финансово-хозяйственными операциями с последующим участием в распределении прибыли.
При отсутствии признаков отсутствия реальной хозяйственной деятельности, мнимости или искусственности заключенных обществом сделок выводы налогового органа о применение ООО «Китат» в период 2015-2017 гг. схемы минимизации налоговых обязательств путем переноса части выручки на взаимозависимые юридические лица и индивидуального предпринимателя, применяющих специальные налоговые режимы не могут быть признаны обоснованными.
Таким образом, выводы суда первой инстанции, изложенные в решение от 28.03.2022 Арбитражного суда Кемеровской области по делу № А27-1559/2021 не соответствуют фактическим обстоятельствам дела, в связи с чем решение Арбитражного суда Кемеровской области от 28.03.2022 подлежит отмене с принятием по делу нового судебного акта.
В силу пункта 1 статьи 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.
Руководствуясь статьями 258, 268, 271, пунктом 2 статьи 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд
ПОСТАНОВИЛ:
решение от 28.03.2022 Арбитражного суда Кемеровской области по делу № А27-1559/2021 отменить, принять по делу новый судебный акт.
Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово № 5200 от 28 августа 2020 года «о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части доначисленных сумм по налогу на добавленную стоимость, а также соответствующих сумм пени и штрафов по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.
Взыскать с Межрайоной инспекции Федеральной налоговой службы № 15 по Кемеровской области-Кузбассу (<...>, ОГРН <***>, ИНН <***>) в пользу общества с ограниченной ответственностью «Китат» (<...>, ОГРН <***>, ИНН <***>) 1 500 рублей государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы.
Возвратить обществу с ограниченной ответственностью «Китат» из федерального бюджета 1 500 рублей государственной пошлины, излишне уплаченной по платежному поручению от 25.04.2022 №75704.
Взыскать с Межрайоной инспекции Федеральной налоговой службы № 15 по Кемеровской области-Кузбассу (<...>, ОГРН <***>, ИНН <***>) в пользу общества с ограниченной ответственностью «Китат» (<...>, ОГРН <***>, ИНН <***>) 3 000 рублей государственной пошлины за рассмотрение заявления.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства
в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев
со дня вступления его в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Кемеровской области.
Настоящее постановление выполнено в форме электронного документа, подписанного усиленной квалифицированной электронной подписью судьи, в связи с чем направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте суда в сети «Интернет».
Председательствующий С.Н. Хайкина
судьи И.И. Бородулина
ФИО1
