улица Набережная реки Ушайки, дом 24, Томск, 634050, http://7aas.arbitr.ru
П О С Т А Н О В Л Е Н И Е
г. Томск Дело № А45-2519/2021
Резолютивная часть постановления объявлена 16 декабря 2021 года
Полный текст постановления изготовлен 17 декабря 2021 года
Седьмой Арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Бородулиной И.И.
судей Зайцевой О.О.,
Павлюк Т.В.,
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Толстогузовой Е.В. с использованием средств аудиозаписи рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Новосибирска (№07АП-8155/2021) на решение от 05.07.2021 Арбитражного суда Новосибирской области по делу № А45- 2519/2021 (судья Нахимович Е.А.) по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Власагро», г. Новосибирск (ОГРН: 1145476020128) к Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Новосибирска (ОГРН: 1045401324870) о признании незаконным решения от 29.09.2020 №15-11/01/2 в части доначисления налога на добавленную стоимость.
В судебном заседании приняли участие:
от общества с ограниченной ответственностью «Власагро»: Ткачук Ю.В. по доверенности от 14.12.2021 (на 1 год), Горбенко К.Н. по доверенности от 31.08.2019 (до 30.09.2022),
от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 19 по Новосибирской области: Томилова А.В. по доверенности от 10.09.2021 (на 1 год), Труфанова А.Ю. по доверенности от 03.11.2021 (на 1 год).
У С Т А Н О В И Л:
общество с ограниченной ответственностью «Власагро» (далее - заявитель, общество, ООО «Власагро») обратилось в Арбитражный суд Новосибирской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Новосибирска (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании решения от 29.09.2020 №15-11/01/2 в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее – НДС) недействительным.
Решением от 05.07.2021 (с учетом определения об исправлении опечатки от 22.07.2021) Арбитражного суда Новосибирской области заявленное требование удовлетворены, признано недействительным решение Инспекции от 29.09.2020 №15-11/01/2 в оспариваемой части.
Не согласившись с решением, Инспекция обратилась в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой, ссылаясь на несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела, неправильное применение норм материального права, просит решение суда первой инстанции отменить, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.
В обоснование доводов апелляционной жалобы указывает, что установленные в ходе выездной налоговой проверки обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с представленными доказательствами, и в соответствии с положениями статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и Постановления Правительства Российской Федерации от 31.12.2004 № 908 «Об утверждении перечней кодов видов продовольственных товаров и товаров для детей, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10%» (далее – постановление № 908) подтверждают вывод Инспекции, что реализованный обществом в адрес покупателей товар представляет собой продукты, основной целью которых является дополнение (сбалансирование) кормов для животных (обогащение, балансирование, повышение энергетической ценности рационов и продуктивности животных); не является готовым кормом либо готовым продуктом, используемым непосредственно для кормления животных, предназначенным для обеспечения сельскохозяйственного животного всеми питательными элементами, необходимыми для создания рационального и сбалансированного повседневного рациона, то есть не является полноценным кормом, в связи с чем спорные товары не могут быть отнесены к продовольственным товарам, облагаемым налоговой ставкой 10%.
Общество возражает против удовлетворения апелляционной жалобы согласно отзыву.
Инспекция Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Новосибирска на основании приказа от 28.05.2021 №01-07/108с переименована в Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы №19 по Новосибирской области, о чем в Едином государственном реестре юридических лиц внесена соответствующая запись от 30.08.2021.
Представители лиц, участвующих в деле, в судебном заседании при рассмотрении дела в апелляционном порядке подтвердили позиции по делу, изложенные в апелляционной жалобе, отзыве к ней.
Представитель общества заявил ходатайство о приостановлении производства по делу до рассмотрения Верховным судом Российской Федерации кассационных жалоб по делам №А27-19208/2019, №А40-111679/2020.
Представители Инспекции возражали против удовлетворения данного ходатайства.
Суд апелляционной инстанции определением от 28.09.2021 отложил судебное заседание по рассмотрению настоящего обособленного спора до 21.10.2021.
После отложения представители лиц, участвующих в деле, в судебном заседании при рассмотрении дела в апелляционном порядке подтвердили позиции по делу, изложенные в апелляционной жалобе, отзыве к ней.
Инспекцией представлены дополнения к апелляционной жалобе в отсутствие доказательств направления их в адрес общества, обществом - дополнительные пояснения.
Представителем ООО «Власагро» заявлено ходатайство об отложении судебного заседания в связи с неполучением дополнений к апелляционной жалобе.
Судебное заседание, назначенное на 21.10.2021, слушанием откладывалось до 09.11.2021 на 11.15 часов, в том числе для предоставления доказательств направления дополнений к апелляционной жалобе в адрес общества.
В соответствии с Указом Президента РФ от 20.10.2021 № 595 «Об установлении на территории Российской Федерации нерабочих дней в октябре - ноябре 2021 г.», Распоряжением Администрации Томской области от 18.03.2020 № 156-ра «О введении режима функционирования «повышенная готовность» для органов управления и сил звеньев территориальной подсистемы единой государственной системы предупреждения и ликвидации чрезвычайных ситуаций на территории Томской области» (в редакции от 03.11.2021 № 667-ра) на территории Томской области продлены нерабочие дни с 08 по 14 ноября 2021 года, в связи с чем определением суда от 08.11.2021 изменены дата и время судебного заседания, судебное разбирательство по апелляционной жалобе Инспекции перенесено на 16.12.2021 на 11 час. 55 мин.
Определением от 16.12.2021 Седьмого арбитражного апелляционного суда произведена замена в составе суда по рассмотрению апелляционной жалобы - судьи Кривошеиной С.В. на судью Павлюк Т.В.
После отложения судебное заседание продолжено при участии представителей общества и Инспекции.
Представленные до начала судебного заседания от Инспекции доказательства направления в адрес общества дополнений к апелляционной жалобе от 18.10.2021, от общества – дополнительные пояснения приобщены в материалы дела.
Представителем общества заявлены ходатайства об отложении судебного заседания (обосновано намерением обратиться в Конституционный суд РФ), исключении в порядке статьи 64 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) из числа доказательств заключения таможенных экспертов от 05.12.2017 №12410002/0039103, о проведении по делу ветеринарной судебной экспертизы. В удовлетворении заявленных ходатайств судом апелляционной инстанции отказано в связи с их необоснованностью.
Представители лиц, участвующих в деле, в судебном заседании при рассмотрении дела в апелляционном порядке подтвердили позиции по делу, Инспекция - изложенные в апелляционной жалобе, общество против удовлетворения апелляционной жалобы возражало.
Проверив законность и обоснованность судебного акта в порядке статей 266, 268 АПК РФ, изучив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, с учетом к ним дополнений, заслушав представителей, исследовав материалы дела, суд апелляционной инстанции считает апелляционную жалобу Инспекции подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.
Как установлено судом первой инстанции из материалов дела, в отношении ООО «ВласАгро» проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов и сборов за период с 01.01.2015 по 31.12.2017, по результатам которой принято оспариваемое решение.
В проверяемом периоде (2015-2017 годы) основным видом деятельности общества являлось «Торговля оптовая зерном, необработанным табаком, семенами и кормами для сельскохозяйственных животных».
Проверкой установлено, что ООО «Власагро» осуществляло оптовую торговлю кормовых добавок, являлось прямым импортером продукции - кормовой добавки «PALMIFAT», сухого пальмового жира «EXTIMA-100», холина хлорида 60%, при реализации которых в проверяемом периоде применяло льготную налоговую ставку по НДС в размере 10%.
В подтверждение реализации спорной продукции заявителем в налоговый орган представлены копии следующих документов: таможенных деклараций (далее - ТД), деклараций о соответствии, инструкции, паспорта сделок, приходные ордера по поставленным товарам, международные контракты с иностранными организациями (далее - Контракты), счета-фактуры, товарные накладные.
В графе 31 «Наименование товара» ТД указано: «холин хлорид 60%», «сухой пальмовый жир «ЕХТГМА-100»», кормовая добавка «PALMIFAT».
При этом в графах 33 указаны следующие коды ТН ВЭД: - 2309909500 «кормовая добавка, предназначенная исключительно для обогащения и балансирования повседневного рациона животных и не является кормом для декоративных птиц и рыб в виде порошка»;
- 2309909609 «кормовая добавка для повышения энергетической ценности рационов крупного рогатого скота»;
- 2309909900 «корм для продуктивных сельскохозяйственных животных»;
- 2309909609 «кормовая добавка для повышения энергетической ценности рационов крупного рогатого скота».
В подтверждение поставки вышепоименованных кормовых добавок ООО «Власагро» представило заключенные с иностранными продавцами следующие контракты:
- от 27.04.2015 № 2015 VL с SHANDONG JUJIA BIOTECH CO.LND, дополнительное соглашение от 31.10.2016 № 1;
- от 19.01.2015 № D15/0119 с ERAFEED SDN. BHD, от 01.03.2016 № HL160301 с LIAONING ВЮСНЕМ CO. LTD, дополнительное соглашение от 01.03.2016 № 1;
- от 12.04.2017 № PF17/1 с ECOLEX SDN. BHD, дополнительные соглашения от 11.12.2017 №1;
- от 28.09.2017 № C17L1O045 с SHANDONG NB TECHNOLOGY CO.LND, дополнительное соглашение от 08.11.2017 № 1.
Проанализировав представленные документы, налоговый орган пришел к выводу о том, что холин хлорид 60%, сухой пальмовый жир «ЕХТ1МА-100», «PALMIFAT» добавляются в корм, кормовые смеси и самостоятельным готовым продуктом, предназначенным для кормления животных, не являются.
Решением налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ за несвоевременное представление документов (сведений), в виде штрафа в сумме 108 000,00 рублей. Этим же решением обществу предложено уплатить неполностью уплаченный НДС в сумме 17 698 947,00 руб., а также налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 7 892,11 руб. и пени в размере 1 008,59 рублей.
Основанием для доначисления НДС послужил вывод налогового органа о неправомерном применении заявителем пониженной ставки НДС в размере 10% в отношении реализованного товара: кормовой добавки: холин хлорид 60%, «EXTIMA-100» и PALMIFAT, что, по мнению налогового органа, повлекло за собой неуплату в бюджет НДС в размере 17 698 947 рублей.
Решение о привлечении к налоговой ответственности обжаловано заявителем в Управление Федеральной налоговой службы по Новосибирской области, решением которого от 28.12.2020 № 1254 апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения.
Не согласившись с указанным решением в части доначисления НДС, заявитель обратился с настоящим заявлением в суд.
Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из того, что налоговым органом не соблюдены установленные законодательством требования при вынесении оспариваемого ненормативного акта, нарушения прав и законных интересов оспариваемым ненормативным актом установлено.
Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
Согласно части 1 статьи 198, части 4 статьи 200, частей 2, 3 статьи 201 АПК РФ для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц необходимо наличие двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.
Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
При этом, исходя из правил распределения бремени доказывания, установленных статьей 65, 198, 200 АПК РФ, обязанность доказывания факта нарушения своих прав и законных интересов возлагается на заявителя.
При отсутствии совокупности указанных условий арбитражный суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования (часть 3 статьи 201 АПК РФ).
Согласно статье 164 НК РФ при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, применяются налоговые ставки, указанные в пунктах 2 и 3 настоящей статьи.
Подпунктом 1 пункта 2 статьи 164 НК РФ установлен перечень продовольственных товаров, в том числе зерна, комбикормов, кормовых смесей, зерновых отходов, реализуемых на территории Российской Федерации, налогообложение которых производится по налоговой ставке 10%.
Налогообложение производится по налоговой ставке 18% в случаях, не указанных в пунктах 1, 2 и 4 настоящей статьи (пункт 3 статьи 164 НК РФ).
При ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, применяются налоговые ставки по НДС, указанные в пунктах 2 и 3 этой же статьи (0%, 10%, 18%) (пункт 5 статьи 164 НК РФ).
Последним абзацем пункта 2 статьи 164 НК РФ установлено, что коды видов продукции, перечисленных в этом пункте, в соответствии с Общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности, а также Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности определяются Правительством Российской Федерации.
Таким образом, для правомерного использования пониженной ставки налога по продовольственным товарам необходимо, чтобы товар, в отношении которого определяется ставка налога, был поименован не только в самом подпункте 1 пункта 2 статьи 164 НК РФ, но и одновременно присутствовал в соответствующем Перечне продовольственных товаров.
Постановлением Правительства № 908 утверждены: Перечень кодов видов продовольственных товаров в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10% при реализации (далее - Перечень Общероссийского классификатора продукции) и Перечень кодов видов продовольственных товаров в соответствии с единой Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов при ввозе на территорию Российской Федерации (далее - Перечень ТН ВЭД ЕАЭС).
Таким образом, Правительством РФ определены различные перечни продовольственных товаров, подлежащих налогообложению по ставке НДС 10%, применяемые при реализации и при ввозе товаров.
В соответствии с пунктом 1 Примечания к Перечню ТН ВЭД ЕАЭС при рассмотрении вопроса о применении ставки НДС в размере 10% необходимо руководствоваться одновременно как кодом товара в соответствии с ТН ВЭД ЕАЭС, так и наименованием товара.
Следовательно, ставка НДС 10% применяется при условии, что и наименование, и код ТН ВЭД ЕАЭС ввозимого товара включены в Перечень. В иных случаях применяется ставка НДС 18%.
В раздел «Зерно, комбикорма, кормовые смеси, зерновые отходы» Перечня в редакции, действовавшей на момент декларирования ввезённых обществом товаров, под кодом 2309 90 включены продукты, используемые для кормления животных (кроме корма для декоративных рыб, декоративных и певчих птиц, кошек и собак).
В разделе «Мясо и мясопродукты» Перечня поименованы корма варёные из 2309 90 – корма варёные, используемые в кормлении животных (кроме кормов для кошек и собак, декоративных рыб, декоративных и певчих птиц). Следовательно, ставка НДС 10% применяется при условии включения наименования и кода ТН ВЭД ввозимого товара в Перечень. В иных случаях применяется ставка НДС 18% (до 01.01.2019).
Из Пояснений к товарной позиции 2309 ТН ВЭД следует, что в нее включаются подслащенные корма и готовые корма для животных, состоящие из смеси нескольких питательных веществ, предназначенные: 1) для обеспечения животных рациональным и сбалансированным повседневным рационом (полноценный корм); 2) для получения подходящего повседневного рациона путем добавления в хозяйственный (то есть произведенный в хозяйстве) корм органических или неорганических веществ (кормовые добавки); 3) для использования при приготовлении полноценных кормов или кормовых добавок.
Готовые продукты в свою очередь подразделяются на полноценный корм (пункт А Пояснений к товарной позиции 2309 ТН ВЭД), на кормовые добавки - готовые продукты для дополнения (сбалансирования) хозяйственных, то есть произведенных в хозяйстве кормов (пункт Б Пояснений), на готовые продукты, используемые для приготовления полноценных кормов или кормовых добавок, описанных в пунктах А и Б (пункт В Пояснений), в том числе продукты, известные в торговле как премиксы.
Согласно пунктам 2 и 4 ГОСТ 23153-78 «Кормопроизводство. Термины и определения» корма - это продукты сельскохозяйственного или промышленного производства, предназначенные для удовлетворения физиологических потребностей сельскохозяйственных животных и птицы в питательных веществах и энергии; кормовой рацион - суточный набор кормов и кормовых добавок для удовлетворения физиологических и продуктивных потребностей сельскохозяйственных животных и птицы.
Как определено в пункте 81 ГОСТ 23153-78 кормовая смесь - это набор кормов, предназначенный для эффективного использования рационов животными.
Таким образом, исходя из приведенных определений, рацион животного может состоять из кормов (их смесей) и специализированных добавок, балансирующих рацион.
В ГОСТ Р 51848-2001 «Продукция комбикормовая. Термины и определения» указано, что кормовое средство - это продукт, используемый для кормления животных и, в пределах допустимых дозировок, не оказывающий вредного воздействия на их здоровье и продуктивность (пункт 2); комбикорм - это комбикормовая продукция, представляющая собой однородную смесь различных кормовых средств, предназначенная для скармливания животным конкретного вида, возраста и производственного назначения (пункт 3); полнорационный комбикорм - комбикорм, полностью обеспечивающий потребность животных в питательных, минеральных и биологически активных веществах и предназначенный для скармливания в качестве единственного рациона (пункт 4); комбикорм-концентрат - комбикорм, предназначенный для скармливания животным в дополнение к сочным и грубым кормам (пункт 5); комбикормовая добавка - природные и/или искусственные вещества или их смеси, вводимые в состав комбикормов, белково(амидо)-витаминно-минеральных концентратов в небольших количествах с целью улучшения их потребительских свойств и/или сохранения качества (пункт 8а); премикс - комбикормовая добавка, представляющая собой однородную смесь микрокомпонентов и наполнителя, предназначенная для обогащения комбикормов и белково(амидо)- витаминно-минеральных концентратов (пункт 9).
В соответствии с ГОСТ Р ИСО 27085-2012 «Корма для животных. Определение содержания кальция, натрия, фосфора, магния, калия, железа, цинка, меди, марганца, кобальта, молибдена, мышьяка, винца и кадмия методом ИСП-АЭС» кормовая добавка - это вещество или препарат, используемый в пище животных для: а) для благоприятного влияния на характеристики материалов кормов или комбикормов для животных или продукты животного происхождения; б) удовлетворения потребностей животных в пище или улучшения продукции животноводства, в частности, посредством влияния на желудочно-кишечную флору или перевариваемость кормов; в) ввода питательных элементов, способствующих достижению конкретных задач питания или удовлетворению конкретных потребностей животных в питании в определенное время; г) предотвращения или сокращения вредного воздействия экскрементов животных или улучшения окружающего животного мира.
Согласно статье 2 Технического регламента «Требования к безопасности кормов и кормовых добавок», кормовая добавка представляет собой вещества органического, минерального и (или) синтетического происхождения, используемые в качестве источников недостающих питательных и минеральных веществ и витаминов в рационе животных.
Таким образом, нормативно закреплено разграничение товаров на корма, комбикорма, кормовые смеси и кормовые добавки, поскольку последние вводятся в рацион животных для восполнения недостающих витаминов, минералов или иных веществ или с целью повышения содержания этих веществ в рационе для увеличения продуктивности животных.
Кормовые добавки отличаются от кормов и кормовых смесей, поскольку имеют различное назначение и область применения.
Как следует из вышеприведенных актов, кормовая добавка является веществом, используемым в качестве источника недостающих веществ, то есть ингредиентом для производства продукта, используемого для кормления сельскохозяйственных животных, что, в свою очередь, влияет на размер налоговой ставки для исчисления НДС, так ставка НДС при ввозе и реализации товара подлежит определению в зависимости от целей использования данного товара.
Спорные кормовые добавки не являются готовым кормом для животных, состоящих из смеси нескольких питательных веществ, а являются вспомогательным веществом.
В то же время возможность отнесения ввезённых товаров к готовым продуктам в том смысле, который придаётся данному понятию положениями ТН ВЭД ЕАЭС и Пояснений к товарной позиции 2309 ТН ВЭД ЕАЭС, не означает наличие оснований для применения льготной ставки НДС.
Согласно примечанию к группе 23 единой ТН ВЭД, утверждённого Решением Совета Евразийской экономической комиссии от 16.07.2012 № 54, в товарную позицию 2309 включаются продукты, используемые для кормления животных, в другом месте не поименованные или не включенные, полученные в результате переработки растительного или животного сырья до такой степени, что они утратили основные свойства исходного материала, кроме растительных отходов, растительных остатков и побочных продуктов такой переработки.
По смыслу положений подпункта 1 пункта 2 статьи 164 НК РФ ставка НДС 10% применяется в отношении зерна, комбикормов, кормовых смесей, зерновых отходов, в данном случае с учетом Постановления № 908 под готовыми продуктами понимаются продукты, предназначенные непосредственно для кормления животных, то есть для использования в качестве корма для животных (самостоятельного источника питания).
Также, исходя из анализа Перечней Постановления № 908 пониженная ставка НДС подлежит применению в отношении не всех товаров, а лишь товаров указанных в соответствующей товарной позиции, которые относятся к зерну, комбикормам, кормовым смесям, зерновым отходам - являющими продуктами, используемыми для кормления животных, либо относятся к кормам варёным, используемым в кормлении животных.
Более того, в вышеуказанных Пояснениях к товарной позиции 2309 ТН ВЭД не указано, что кормовые добавки являются готовым кормом, так из положений ТН ВЭД ЕАЭС следует, что кормовая добавка - это не готовый продукт, предназначенный непосредственно для кормления животных, а готовый продукт, предназначенный для дополнения (сбалансирования) хозяйственных кормов для животных.
Суд первой инстанции, ссылаясь на ГОСТ 23153-78, Регламент Европейского парламента и совета от 13.07.2009 № 767/2009, Общероссийский классификатор продукции по видам экономической деятельности ОК 034-2014 (КПЕС 2008), указывает что, нормативно установлено, что кормовые добавки являются одним из видов кормов, то есть, продуктом, используемым для кормления животных, и входят в одну и ту же группу однородной продукции, для которой применяется льгота в виде налоговой ставки 10% по НДС.
Однако судом первой инстанции не учтено, что из положений указанных актов не следует, что абсолютно все кормовые добавки являются кормами.
Письмо Минсельхоза России от 28.10.2016 №ИЛ-25-23/11799, на которое ссылается суд первой инстанции, является ведомственным документом, а не законодательным актом, имеет разъяснительный (рекомендательный) характер, не является обязательным к исполнению, не может предопределять и регулировать вопросы налогообложения.
Арбитражный суд Новосибирской области, признавая позицию налогового органа ошибочной, в том числе, руководствовался внесёнными изменениями в Постановление
№ 908 Постановлением Правительства РФ от 06.12.2018 № 1487 (далее - Постановление № 1487).
Однако судом первой инстанции не учтено, что положения Постановления № 1487 не устанавливают ретроспективного действия изменений, внесённых в Постановление
№ 908.
Аналогичная правовая позиция отражена в письме от 14.05.2020 №03-07-07/39112 Минфин России, Определениях Верховного Суда РФ от 04.03.2021 по делу №А41-66551/2019, от 04.03.2021 по делу №А56-107711/2019, от 15.06.2021 по делу №А40-3750/2020.
Таким образом, из прямого толкования положений Постановления № 1487 следует, что пониженная налоговая ставка по НДС в размере 10% при ввозе и реализации на территории РФ кормов растительных, кормов животных сухих, премиксов, кормовых добавок, комбикормов, концентратов белково-витаминно-минеральных, концентратов амидо-витаминно-минеральных, концентратов и смесей кормовых применяется с 01.04.2019.
Между тем, спорный товар ввезён и реализован обществом в 2015-2017 годах, в связи с чем данное Постановление № 1487 не может быть применено к рассматриваемым правоотношениям.
Из писем ФГБУ «ВГНКИ» следует, что кормовые добавки холин хлорид 60%, «Extima-ЮО» и «Palmifat» являются кормовыми добавками химического и (или) биологического синтеза, содержащей компоненты растительного происхождения, не являются готовым кормом, а вводятся в корма на комбикормовых заводах или в кормоцехах хозяйств в дополнение к основному рациону с целью обогащения, балансирования рационов, повышения энергетической ценности рационов крупного рогатого скота и повышения продуктивности в случае если возникает такая потребность для животных в конкретном хозяйстве с учётом конкретного рациона; не предназначены для балансирования рационов животных по питательным веществам (в том числе по белкам, жирам, углеводам и пр.), не предназначена для непосредственного скармливания животным в чистом виде, а используется посредством введения её в корм с использованием существующих технологий смешивания; не являются готовым варёным кормом, готовым продуктом, используемым для кормления животных, кормовым концентратом, кормовой смесью, премиксом, зерном, комбикормом, зерновым отходом, кормовым материалом масложировоЙ промышленности, продуктом кормовым крахмалопаточного производства, кормом растительным, кормом животным сухим, комбикормом, концентратом белково-витаминно-минеральным, концентратом амидо-винаминно-минеральным, концентратом, не являются продуктом, полученным в результате переработки растительного или животного сырья до такой степени, что они утратили основные свойства исходного материала, кроме растительных отходов, растительных остатков и побочных продуктов такой переработки.
Кормовые добавки должны применяться только в соответствии с утверждённой инструкцией по применению, в которой определены целевые животные, назначение, норма ввода в рацион целевых животных и порядок их применения.
В рамках государственной регистрации кормовых добавок подтверждается их качество, эффективность и безопасность применения для целевых животных в соответствии с инструкцией по применению, которая утверждается Россельхознадзором.
Данные обстоятельства вытекают из положений Приказа Минсельхоза РФ от 01.04.2005 № 48 «Об утверждении Правил государственной регистрации лекарственных средств для животных и кормовых добавок».
В соответствии со свидетельствами о государственной регистрации кормовых добавок для животных и инструкциями, кормовые добавки применяются для обогащения и балансирования рационов животных, повышения продуктивности и энергетической ценности рационов крупного рогатого скота.
Инструкциями по применению спорных кормовых добавок не предполагается их использование отдельно от основного корма; в инструкциях предусмотрено введение спорных кормовых добавок в корма, комбикорма и кормовые смеси путём использования различных технологий смешивания для получения полнорационных кормов. Исходя из компонентного состава спорных кормовых добавок, приведённого в инструкциях по применению, спорные кормовые добавки не могут полностью удовлетворить физиологические потребности животных в пище.
Кроме того, указанное в данных инструкциях соотношение массы добавки с основным кормом само по себе свидетельствует о концентрированности добавок и невозможности их использования в чистом виде в качестве корма для животных.
Указанные обстоятельства также подтверждаются информацией Россельхознадзора полученной в ходе выездной налоговой проверки. Более того, Россельхознадзор отметил, что порядок применения и назначение зарегистрированных кормовых добавок определён инструкциями по применению, утверждёнными Россельхознадзором.
Кроме того, в имеющихся в материалах дела декларациях о соответствии, решениях о классификации товара, разрешениях Россельхознадзора на ввоз указано, что спорные кормовые добавки не являются готовым кормом для животных, комбикормом и кормовой смесью.
Судом первой инстанции не дана оценка заключениям таможенного эксперта от 19.03.2019 № 12406002/0003735 и от 05.12.2017 № 1241002/0039103, сделанных на основе исследования проб спорных кормовых добавок «Palmifat» и «Extima-ЮО», которым установлено, что данные добавки не содержит комплекс веществ, предназначенных для удовлетворения физиологических потребностей сельскохозяйственных животных в питательных веществах (органические и неорганические вещества, необходимые для питания животных, такие как протеин (белок), жиры, клетчатка, углеводы и минеральные вещества) и энергии.
По установленным показателям кормовые добавки не являются кормом, премиксом, зерновым отходом, комбикормом и кормовой смесью, а используются при смешивании с кормами с целью получения источника дополнительной энергии.
Указанное заключение таможенного эксперта являлось предметом рассмотрения в деле № А45-34109/2019 о признании незаконным решения Новосибирской таможни по результатам таможенного контроля от 28.08.2019, в рамках которого судами установлено, что кормовые добавки «Palmifat» и «Extima-ЮО», реализация которых произведена ООО «ВласАгро» в проверяемом налоговом периоде (ДТ 10714040/071016/0032191, 10714040/071116/0035420, 10702030/010617/0045107, 10702020/190817/0019713, ДТ 10714040/260717/0024905, 10714040/250817/0029210, 10714040/030817/0026038, 10702070/041217/0036818) не являются продуктами для кормления животных, исходя из своего назначения и применения.
Довод представителя общества о том, что представленные в дело заключения таможенного эксперта от 19.03.2019 № 12406002/0003735 и от 05.12.2017
№ 1241002/0039103 не отвечают требованиям относимости и допустимости доказательств, отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку вывод о допустимости данных документов в качестве доказательств основан на их оценке судами первой и апелляционной инстанции, в том числе при рассмотрении дела №А45-34109/2019.
Также в отношении кормовой добавки холин хлорид 60%, в том числе по декларациям на товар, реализация которого произведена в проверяемому периоде, судами по делам № А78-5095/2015, А78-5998/2015, А78-6000/2015, А78-6001/2015, А78-6002/2015, А78-6003/2015 и А45-34109/2019, установлено, что данный товар не является продуктом, используемым для кормления животных, а фактически является кормовой добавкой, которая может входить в состав кормов в качестве источника холина, его невозможно употреблять в пищу животными, без добавления в какой-либо корм.
Таким образом, судами установлено, что спорные кормовые добавки Холин хлорид 60%, «Extima-ЮО» и «Palmifat» не являются продуктом для кормления животных (кормом, кормовой смесью).
Исходя из изложенного, установленные в ходе выездной налоговой проверки и судебного разбирательства обстоятельства, в совокупности и взаимосвязи с представленными доказательствами, и в соответствии с положениями статьи 164 НК РФ и постановления № 908 подтверждают вывод Инспекции, что реализованный обществом в адрес покупателей товар представляет собой продукты, основной целью которых является дополнение (сбалансирование) кормов для животных (обогащение, балансирование, повышение энергетической ценности рационов и продуктивности животных); не является готовым кормом либо готовым продуктом, используемым непосредственно для кормления животных, предназначенным для обеспечения сельскохозяйственного животного всеми питательными элементами, необходимыми для создания рационального и сбалансированного повседневного рациона, то есть не является полноценным кормом, в связи с чем спорные товары не могут быть отнесены к продовольственным товарам, облагаемым налоговой ставкой 10%.
Выводы суда апелляционной инстанции согласуются с судебной практикой (Определения Верховного Суда Российской Федерации от 17.11.2021 №304-ЭС21-21447 по делу №А27-19208/2019, от 01.10.2021 №305-ЭС21-18885 по делу №А40-111679/2020, от 20.11.2019 № 307-ЭС19-16984 по делу №А66-2310/2018, от 03.06.2019 № 310-ЭС19-7135 по делу № А62-1763/2018, от 11.09.2018 № 308-КГ18-13197 по делу № А53-6633/2017 и др.).
С учетом вышеизложенного, обществу обоснованно доначислен НДС по ставке 18%.
При названных обстоятельствах решение Арбитражного суда Новосибирской области по рассматриваемому делу подлежит отмене на основании части 2 статьи 270 АПК РФ в связи с неправильным применением норм материального права, с принятием по делу нового судебного акта об отказе в удовлетворении заявленного требования.
Вопросы распределения судебных расходов, разрешаются арбитражным судом соответствующей судебной инстанции в судебном акте, которым заканчивается рассмотрение дела по существу (часть 1 статьи 112 АПК РФ).
Государственная пошлина, излишне уплаченная обществом за принятие обеспечительных мер в суде первой инстанции (приостановление действия решения налогового органа) подлежит возврату из федерального бюджета, поскольку согласно разъяснениям, приведенным в пункте 29 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2014 № 46 «О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах», действующее законодательство не предусматривает обязанности по уплате государственной пошлины при подаче ходатайств о приостановлении исполнения решения государственного органа, органа местного самоуправления, иного органа, должностного лица (часть 3 статьи 199 АПК РФ).
Руководствуясь пунктом 2 статьи 269, частью 2 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции
П О С Т А Н О В И Л:
решение от 05.07.2021 Арбитражного суда Новосибирской области по делу № А45-2519/2021 отменить.
Принять по делу новый судебный акт.
В удовлетворении заявленного обществом с ограниченной ответственностью «Власагро» требования о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Новосибирска от 29.09.2020 №15-11/01/2 в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 17 698 947 отказать.
Возвратить обществу с ограниченной ответственностью «Власагро» (ОГРН: 1145476020128) из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину в размере 3000 (Три тысячи) рублей по платежному поручению от 21.01.2021 №1, в размере 3000 (Три тысячи) рублей по платежному поручению от 21.01.2021 №2.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления его в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Новосибирской области.
Председательствующий И.И. Бородулина
Судьи: О.О. Зайцева
Т.В. Павлюк
