СЕДЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
634050, г. Томск, ул. Набережная реки Ушайки, 24
П О С Т А Н О В Л Е Н И Е
г. Томск Дело № А27-5302/2017
Резолютивная часть постановления объявлена 16 октября 2017 года
Полный текст постановления изготовлен 23 октября 2017 года
Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Кривошеиной С. В.
судей Павлюк Т. В., ФИО16 Н.
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Лачиновой К. А.
с использованием средств аудиозаписи
при участии:
от заявителя: ФИО1 по дов. от 13.04.2017, ФИО2 по дов. от 10.04.2017,
от заинтересованного лица: ФИО3 по дов. от 12.12.2016, ФИО4 по дов. от 14.04.2017, ФИО5 по дов. от 13.01.2017, ФИО6 по дов. от 21.06.2017,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу закрытого акционерного общества «Кузбасский пищекомбинат» на решение Арбитражного суда Кемеровской области от 30.06.2017 по делу № А27-5302/2017 (судья Исаенко Е.В.) по заявлению закрытого акционерного общества «Кузбасский пищекомбинат» (ИНН <***>, ОГРН <***>), Кемеровская область, г. Новокузнецк, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 2 по Кемеровской области, Кемеровская область, г. Новокузнецк, о признании недействительным решения от 10.11.2016 № 17 в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 171 425 326 руб., соответствующих сумм штрафа и пени,
У С Т А Н О В И Л:
Закрытое акционерное общество «Кузбасский пищекомбинат» (далее – ЗАО «Кузбасский пищекомбинат», заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 2 по Кемеровской области (далее – налоговый орган, Инспекция) о признании недействительным решения «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» от 10.11.2016 № 17 в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 171 425 326 руб., соответствующих сумм штрафа и пени.
Решением Арбитражного суда Кемеровской области от 30.06.2017 в удовлетворении заявленных требований отказано.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, ЗАО «Кузбасский пищекомбинат» обратилось в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой (с учетом дополнений), в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.
В обоснование своей позиции общество ссылается на то, что Инспекция неправомерно сделала вывод о безвозмездной реализации списанного в декабре 2013 года по итогам инвентаризации замороженного блочного мясного сырья на сумму 1 430 196 766,82 руб. и доначислила НДС в сумме 143 019 677 руб., данное сырье хотя и числилось как недостача, однако фактически было использовано для производства выпускаемой продукции в 2011-2013 годах; недостача сформировалась в результате недостоверного ведения бухгалтерского учета в период с 2010 г. по 9 мес. 2013 года - неполного отражения списания сырья в производство с целью искусственного занижения себестоимости продукции и поддержания привлекательных показателей чистой прибыли (влияли на условия кредитования); после смены акционеров в декабре 2013 года произведено списание недостачи, которую общество расценивает как исправление бухгалтерской ошибки; необоснованно доначислен НДС в сумме 5 938 106 руб., предъявленный поставщиками материалов и услуг, и 10 258 553 руб., предъявленный поставщиками основных средств, внесенных в качестве вклада в совместную деятельность, поскольку в рамках договора простого товарищества отсутствовало производство и реализация товара, а имело место выращивание животных и распределение их между участниками товарищества.
Подробно доводы изложены в апелляционной жалобе, пояснениях.
Инспекция в представленном в материалы дела отзыве на апелляционную жалобу (с учетом дополнений) не соглашается с ее доводами и просит решение оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Рассмотрение дела было отложено судом на 16.10.2017, 9-15 час.
В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали свои позиции по делу.
Проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в порядке статьи268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции считает жалобу не подлежащей удовлетворению.
Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет налогов за 2013-2014 годы с составлением акта выездной налоговой проверки от 05.08.2016 № 13, по результатам рассмотрения которого вынесено решение от 10.11.2016 № 17 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения». Обществу доначислен НДС в сумме 173 745 292 руб., соответствующие суммы пени, штрафа, а также другие налоги, не оспариваемые в рамках настоящего дела.
Апелляционная жалоба налогоплательщика решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области № 138 от 02.02.2017 удовлетворена частично, уменьшены штрафы по налогу на доходы физических лиц.
Общество, полагая, что решение Инспекции является незаконным в части доначисления НДС, соответствующих сумм пени и штрафа и нарушает его права и законные интересы в сфере экономической деятельности, обратилось в суд с соответствующим заявлением.
Принимая решение, суд первой инстанции исходил из подтверждения материалами дела установленных Инспекцией обстоятельств.
Седьмой арбитражный апелляционный суд при рассмотрении апелляционной жалобы исходит из следующего.
В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.
В силу части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.
В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям, установленным статьей 162 АПК РФ, и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 указанного кодекса.
В силу пункта 1 статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности (пункт 2 статьи 71 АПК РФ).
На основании статьи 143 НК РФ ЗАО «Кузбасский пищекомбинат» является плательщиком налога на добавленную стоимость.
Судом первой инстанции установлено и следует из материалов дела, что в проверяемом периоде общество осуществляло производство мясной продукции, колбасных изделий. В структуре общества имелся убойный цех в с.Краснинское; осуществлялось производство мяса свинины, свинокомплекс в с.Терентьевское Прокопьевского района Кемеровской области. В производстве в качестве сырья использовалось как мясо собственного производства (около 40%), так и покупное блочное замороженное мясо, мясо кур.
В декабре 2013 года произошла смена акционеров общества, в этот же период обществом была списана недостача по складу блочного мясного сырья в размере 1 430 196 766,82 руб., причиной которой Инспекция посчитала фактическую безвозмездную реализацию сырья на указанную сумму, в связи с чем доначислен НДС в сумме 143 019 677 руб.
В соответствии с пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
При рассмотрении обстоятельств спора по указанному эпизоду, суд первой инстанции поддерживая позицию налогового органа, правомерно руководствовался разъяснениями, содержащимися в пункте 10 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость», в котором разъяснено, что при определении налоговых последствий выбытия (списания) имущества в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика (утрата имущества по причине порчи, боя, хищения, стихийного бедствия и тому подобных событий), необходимо иметь в виду, что исходя из содержания пункта 1 статьи 146 НК РФ такое выбытие не является операцией, учитываемой при формировании объекта налогообложения.
Однако налогоплательщик обязан зафиксировать факт выбытия и то обстоятельство, что имущество выбыло именно по указанным основаниям, без передачи его третьим лицам, поскольку в силу пункта 1 статьи 54 НК РФ он обязан доказать наличие тех фактов своей хозяйственной деятельности, которые влияют на формирование финансового результата, служащего основанием для определения объема налоговой обязанности.
В этой связи при возникновении спора о соответствии действительности приводимых налогоплательщиком причин выбытия имущества, в том числе при оценке достоверности и полноты представленных им документов в подтверждение факта и обстоятельств выбытия, судам следует учитывать характер деятельности налогоплательщика, условия его хозяйствования, принимать во внимание соответствие объемов и частоты выбытия имущества обычному для такой деятельности уровню и иные подобные обстоятельства, а также оценивать возражения налогового органа относительно вероятности выбытия имущества по указанным налогоплательщиком причинам, в частности доводы о чрезмерности потерь.
Если в ходе судебного разбирательства установлен факт выбытия имущества, однако не подтверждено, что выбытие имело место в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика, судам надлежит исходить из наличия у него обязанности исчислить налог по правилам, установленным пунктом 2 статьи 154 НК РФ для случаев безвозмездной реализации имущества.
При реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 105.3 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС (пункт 2 статьи154 НК РФ).
Как правильно указал суд, и подтверждено сторонами в апелляционном суде, фактически недостача на складе блочного сырья отсутствовала, вместимость склада не позволяет единовременно разместить соответствующее количество продукции. Однако общество ссылается на то, что сырье пущено в производство, но не своевременно оприходовано на склад, не отражено в бухгалтерском учете его списание в производство; а налоговый орган указывает на неучтенную реализацию обществом сырья на сторону (приобретенное мясное сырье не списывается в производство, а выбывает по воле общества, в отсутствие порчи, хищения, стихийного бедствия и т.п. обстоятельств, как напрямую после приобретения, так и через склад).
В основу выводов суда положен анализ представленных обществом при проверке двух разных по сумме инвентаризационных описей, составленных на основании одного приказа об инвентаризации от 28.12.2013 № 175-и: от 31.12.2013 на сумму 1 430 196 766,82 руб. и от 4.01.2014 на сумму 500 148,2 руб.
Суд пришел к выводу о достоверности сведений, указанных в инвентаризационной описи от 4.01.2014 на сумму 500 148,2 руб., при этом обоснованно принял во внимание следующее.
Инспекцией проверены данные, отраженные в бухгалтерском учете общества по приходу мясного блочного сырья на склад.
Установлено, что вся продукция, списанная обществом в составе недостачи, была приобретена у контрагентов (подтверждено счетами-фактурами, товарно-транспортными накладными, товарными накладными), отражена в книге покупок по ставке НДС - 10% в 2013 году, соответствующие налоговые вычеты применены в 1 - 4 кварталах 2013 года.
При этом в представленных поставщиками общества в ходе встречных налоговых проверок товарных накладных подпись от имени материально ответственного лица по складу блочного сырья ЗАО «Кузбасский пищекомбинат» ФИО7 либо отсутствует, либо согласно заключению эксперта выполнена иным лицом, в части документов имеются подписи о приеме товара технологов, водителей, экспедиторов, операторов.
В результате суд пришел к выводу, что часть приобретенной обществом продукции, оприходованной в бухгалтерском учете и списанной под видом недостачи, не поступала на склад блочного сырья и не была списана на производство готовой продукции, а другая часть продукции, по которой была установлена недостача, была принята на склад блочного сырья ФИО7 и отпущена им со склада, однако, кому была отпущена со склада продукция, не известно, поскольку такие операции в бухгалтерском и налоговом учете не отражались, документы, подтверждающие использование этой продукции в производстве, пояснения по ведению складского учета обществом не представлены. По списанию мясного сырья документы представлены выборочно за отдельные периоды, при этом содержали недостоверные подписи от имени материально ответственного лица ФИО7, противоречили материалам встречных проверок и между собой.
Судом также приняты во внимание свидетельские показания должностных лиц общества - членов инвентаризационной комиссии, ФИО7 - материально ответственного лица по складу блочного сырья, заключение почерковедческой экспертизы от 28.12.2015 № 322 о том, что подпись в ведомости от 31.12.2013 выполнена не ФИО8, а иным лицом, ежедневные материальные отчеты ФИО8 в программе 1С-7, тот факт, что никаких расследований в связи с выявлением недостачи обществом не проводилось, никто к ответственности не привлекался.
Данные обстоятельства послужили основанием для вывода суда о том, что вне зависимости от целей и оснований списания, реально через склад прошла продукция на сумму 500 148,2 руб. – согласно инвентаризационной описи от 4.01.2014, а не 1 430 196 766,82 руб. (как указано в инвентаризационной описи от 31.12.2013), остальная продукция - минуя склад.
Представленные обществом в суд первой инстанции пояснения по ведению бухгалтерского и складского учета, документы по передаче сырья со склада в производство, проанализированные Инспекцией и, с учетом ее доводов, правомерно не приняты во внимание судом, поскольку они противоречат ранее представленным документам (часть из представленных документов переподписана другими лицами, а не теми лицами, которые подписали эти же документы, представленные в ходе выездной налоговой проверки; в ряде представленных документов отсутствуют подписи лиц, получивших сырье, а также подписи грузоотправителей в накладных; подпись от имени материально-ответственного лица склада блочного мясного сырья ФИО7 визуально похожа на подпись, по которой экспертом в ходе выездной налоговой проверки сделан вывод о ее непринадлежности указанному лицу), и касаются только списания сырья, не подтверждают факт использования данного сырья для изготовления продукции, ее реализацию и отражение для целей налогообложения.
Также представленные в материалы дела доказательства (свидетельские показания, корешки ветеринарных свидетельств), свидетельствуют о недостоверности бухгалтерского учета не только в части списания мясного сырья в производство, но и в части реализации продукции (выявлена неучтенная для целей налогообложения реализация мяса в адрес покупателей: ООО «Совхоз Маяк», ФИО9, ООО «Файтер», Губернский сельский рынок, Кузнецкий привоз НК, Анжеро-судженский мясокомбинат).
Общество ссылается на то, что часть продукции поступала напрямую в производственные участки - цехи полуфабрикатов, филиалы в г. Барнауле, цех Выделенный, что это следует из показаний свидетелей Горошевской, Дерюгло, ФИО10. Однако протоколы допросов данных свидетелей таких утверждений (про цех в г. Барнауле) не содержат.
В обоснование довода о неучтенной реализации сырья на сторону,не поступлении его на склад блочного сырья, налоговый орган ссылался, в частности, на показания ФИО11, который согласно его показаниям в 2013 г. работал в ЗАО «Кузбасский пищекомбинат» в должности регионального представителя (его подпись стоит в товарных накладных, полученных от контрагента ООО «Лапуля») который пояснил, что получал материальные ценности для ЗАО «Кузбасский пищекомбинат» и доставлял их автомобильным транспортом до ж/д станции (а не налогоплательщику).
В ходе выездной налоговой проверки от ЗАО «Промышленновская СББЖ» были получены корешки ветеринарных свидетельств, выданные на ЗАО «КПК», где отражено, что мясо свинина в полутушах охл., направляется в адрес ООО «Файтер», Губернский сельский центр, Кузнецкий привоз НК, Анжеро-Судженский мясокомбинат. Однако ни по одному из данных контрагентов реализация мясной продукции не отражена, выручка не получена, поступление денежных средств по расчетному счету отсутствует.
В ответ на требования №№ 8/49 от 24.05.2016г., 8/52 от 07.06.2016 представить документы, подтверждающие реализацию мяса (свинины) из с. Краснинского убойного цеха в адрес организаций в соответствии с ветеринарными свидетельствами, полученными Инспекцией в ходе проведения встречной проверки ЗАО «Промышленновская СББЖ», общество отвечает (письмо б/н от 07.06.2016), что данные операции не являются реализацией ЗАО «КПК».
Кроме того, Инспекцией в ходе проверки проведен анализ списания сырья за 2011 – 2013 гг.
При сопоставлении объема списания сырья к объему реализованной продукции, отраженной в бухгалтерской отчетности ЗАО «Кузбасский пищекомбинат» за 2013г. установлено, что при объеме списания по счету 10.014.«Мясо» в размере 9 100 546 кг, и по счету 10.1. «Мясо-живье» в размере 8 976 108 кг, объем реализованной продукции составлял 16 175 366 кг, что составило 112 % мясного сырья по учету на производство продукции; по 2011 – 2012 гг. установлено, что стоимость сырья учтена в стоимости произведенной готовой продукции в полном объеме.
При этом в сумму 1 430 196 767 руб., которая списана в недостачу в декабре 2013 года, вошли 397 934 941 руб. по счетам-фактурам и товарным накладным, датированным 4 кварталом 2012 года, списание в недостачу суммы 1 032 261 826 руб. относится полностью к периоду 2013 года – периоду поступления и оприходования сырья, что не может быть отнесено на затраты предыдущих периодов ( 2011-2012 годы).
Налоговым органом учтены показания свидетеля ФИО12, которая работала главным бухгалтером ЗАО «Кузбасский пищекомбинат» в 2012-2013 гг., из которых следует, что все мясное сырье приходовалось и списывалось своевременно, было списано в 2012-2013 гг. на производство мясной продукции и суммы были отражены в декларациях по налогу на прибыль за 2012-2013 гг.
Общество указывает на необоснованные выводы суда о реализации на сторону поступившего в 2013 году покупного блочного мяса в количестве 11 814 833 кг на сумму 1 430 196 766,82 руб., поскольку указанное количество покупного блочного мяса в 2013 году налогоплательщику не поступало, считает, что следует исключить из суммы недостачи в размере 1 430 196 766, 82 руб. завышенный товарный остаток в сумме 351 085 292, 47 руб., а также сумму «опоздавших» счетов-фактур за период 2011 – 2012 гг. на сумму 553 873 553, 80 руб.
Данный довод апелляционный суд отклоняет.Инспекцией установлено, по каким счетам-фактурам в разрезе контрагентов у общества сложилась недостача (определено по карточке счета 10.14. по субконто в разрезе наименования продукции, по книге регистрации входящих счетов-фактур). Так, установлено, что в сумму недостачи 1 430 196 767 руб. вошли счета-фактуры и товарные накладные на сумму 397 934 941 руб., датированные 2012 годом, остальная часть - это счета-фактуры от 2013 года.
Довод заявителя о том, что без использования спорного сырья был бы невозможен выпуск готовой продукции, которая отражена в налоговой и бухгалтерской отчетности за 2011 -2013 годы, со ссылкой на заключение профессора ТГБО «КемТИПП» ФИО13 и представленные в ходе проверки рецептуры изготовления отдельных видов продукции, правомерно отклонен судом, поскольку в ходе судебного разбирательства установлено расхождение взятых в основу расчета данных о фактическом выпуске продукции - объем реализации продукции за 2013 г. взят по данным бухгалтерской отчетности, что на 1 315 тн больше, чем отражено для целей налогообложения, то есть, в нарушение законодательства о бухгалтерском учете определено не точное фактическое количество использованного сырья по первичным документам, а примерное, предположительное его количество, основанное на данных о должном расходе и данных бухгалтерского учета о количестве выпущенной продукции. Кроме того, Инспекцией было выявлено завышение расчетного расхода против представленных рецептур, несоответствие списываемого сырья виду продукции, выборочное представление рецептур.
Общество ссылается на то, что факт списания сырья подтверждает журнал проводок по счету 10.14.0.
Между тем, согласно статьям 9, 13 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», бухгалтерский и налоговый учет базируется на первичных документах; каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом, то есть данные журнала проводок должны подтверждаться первичными учетными документами.
Установить количество фактически использованного сырья по первичным документам у налогового органа в ходе проверки отсутствовала в связи с их непредставлением обществом, в ходе судебного разбирательства они также не представлены в полном объеме.
Ссылку апеллянта на то, что Инспекцией не производилось сопоставление списания сырья в производство по данным бухгалтерского и складского учета, апелляционный суд отклоняет, как противоречащий материалам дела, посколькув ходе проверки Инспекцией для выяснения этого вопроса выставлялись требования № 8/5 от 12.08.2015, №8/36 от 04.02.2016; получены материальные отчеты выборочно - с 01.01.2013 по 31.03.2013, с 01.07.2013 по 31.10.2013, и с 01.01.2014 по 05.01.2014; данные о произведенном налоговом органом сопоставлении данных налогового и бухгалтерского учета приведены на стр. 37-38, 54 оспариваемого решения, Инспекцией установлено полное расхождение данных по приходу, расходу и остаткам в бухгалтерских регистрах и в первичных документах (материальных отчетах, инвентаризационных описях); материально-ответственное лицо поступление мясосырья на склад в таком количестве не подтверждает, что свидетельствует о том, что не все закупаемое сырье поступало на склад для использования в производстве; после окончания проверки, письмом от 17.06.2016 (вх.007460), налогоплательщиком представлены другие акты на списание сырья (Инспекция, проанализировав вновь представленный акт № 100 от 31.10.2013 на списание сырья для производства готовой продукции, установила, что данное списание в октябре 2013г. в таком количестве и в сумме не могло быть ввиду того, что такого остатка и прихода сырья за октябрь месяц не было и не могло быть - согласно материального отчета за октябрь 2013 г. по складу блочного сырья, подписанный ФИО14, где остаток на начало месяца составлял 19 403 373,11 руб., а приход составил 548 673,97 кг. на сумму 110 020 346,60 руб., выпуск за октябрь 2013 г. составил всего 210 659 111,51 руб., (количество за октябрь не представлено), что подтверждается главной книгой по счету 43 «Готовая продукция», следовательно, списание сырья по сумме (747 727 028,49 руб.) в октябре месяце превышает в 3,5 раза от выпуска готовой продукции, или составляет 355%); после вручения справки об окончании проверки, налогоплательщиком дополнительно представлены письма и пояснения, общество составило расчет, подтверждающий, по его мнению, необходимое количество мясного сырья для производства данной готовой продукции и сопоставило со списанием сырья в учете, но в расчете приведены только количественные показатели, стоимостные показатели не приведены, что не позволяет сопоставить произведенный расчет с показателями бухгалтерского и налогового учета, кроме того, данные приведены по обобщенным наименованиям видов сырья, в то время как общество использует в своей деятельности сырье 166 наименований с различной стоимостью.
Налогоплательщик ссылается на то, что реализация сырья на
сторону до настоящего времени не установлена уполномоченными правоохранительными органами.Однако подтверждение факта реализации сырья на сторону правоохранительными органами не является обязательным условием для доначисления налогов.
При этом само общество в правоохранительные органы не обращалось, что следует из показаний генерального директора ЗАО «Кузбасский пищекомбинат» ФИО15 в протоколе допроса № 36 от 11.02.2016, ответа УВД России г. Новокузнецка, ответа ЗАО «Кузбасский пищекомбинат» на требование Инспекции от 19.08.2015 № 8/8, от 30.09.2015 № 8/14), тогда как при установлении факта недостачи обычно проводится расследование причин недостачи и принимаются меры для установления виновных лиц.
В то же время, суд первой инстанции правомерно указал, что для квалификации выбытия мясного сырья в качестве безвозмездной реализации важно отсутствие объективных причин его выбытия без воли налогоплательщика (хищение, порча, гибель в результате стихийного бедствия и т.п.). Место фактического нахождения сырья в момент выбытия (через склад или напрямую покупателям или в неучтенное производство) юридического значения не имеет. Период фактического выбытия (все в 2013 году или частично ранее) также значения не имеет, т.к. списание недостачи в полном объеме произведено в 2013 году.
Таким образом, при установленных при рассмотрении настоящего дела обстоятельствах (фактически недостача отсутствует; обстоятельства выбытия мясного сырья, принятого обществом, не подтверждены достоверными непротиворечивыми доказательствами; установлено ведение двойного учета - противоречия в документах бухгалтерского и складского учета, составление двух инвентаризационных описей по одной проведенной инвентаризации, показания свидетелей; не представлены материалы инвентаризаций в течение 2013 г.; расследование обстоятельств недостачи не проводилось; наличие недостачи в объеме, превышающем списание сырья в производство за 2013 г., не соответствует объемам и частоте выбытия имущества обычным для такой деятельности уровню, а так же свидетельствует о чрезмерности потерь; установлены факты выбытия мясосырья без отражения в бухгалтерском и налоговом учете; продукция, которая списана обществом в недостачу, приобреталась обществом и была им оприходована, а суммы НДС предъявлены к вычету; обществом не представлено доказательств, свидетельствующих о том, что выбытие имущества имело место в результате наступления событий, не зависящих от его воли) суд пришел к правильному выводу о том, что в данном случае налоговым органом установлен факт безвозмездной реализации товара, следовательно, налогоплательщик обязан исчислить НДС по правилам, установленным в пункте 2 статьи 154 НК РФ.
Ссылка общества на приведенные в дополнительных пояснениях от 12.10.2017 таблицы в обоснование, в частности того, что часть сырья, выведенного налоговым органом в безвозмездную реализацию, списана по данным бухучета в производство готовой продукции, не может быть принята во внимание, поскольку достоверно невозможно установить из каких первичных документов взяты сведения для составления данных таблиц (ссылка на них отсутствует в таблицах.
При таких обстоятельствах, апелляционный суд соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что довод налогоплательщика о формировании недостачи путем списания в производство в течение длительного периода времени не подтвержден надлежащими доказательствами.
Оснований для иных выводов по данному эпизоду у апелляционного суда не имеется.
По эпизоду доначисления НДС, возмещенного по вкладам в совместную деятельность по договору простого товарищества установлено следующее.
Согласно материалам дела, между ООО «Боровково» (1 -й Участник) и ЗАО «Кузбасский пищекомбинат» (2-й Участник) заключен договор простого товарищества (о совместной деятельности) от 01.11.2012, по условиям которого участники обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для реализации совместных программ и проектов. В качестве вкладов Участники вносят в совместную деятельность оборудование, недвижимость для выращивания и откорма свиней, принадлежащее каждому на праве собственности, а также сырье и тару, находящиеся у сторон на момент заключения вышеуказанного договора.
В силу пункта 4.1 договора (в редакции дополнительного соглашения от 25.12.2013) целью совместной деятельности является организация откорма и выращивания свиней, без реализации их третьим лицам в течение срока, указанного в пункте 8.1 настоящего договора (7 лет). Допускается промежуточный выдел долей участников в размере, определяемом Участниками настоящего договора в приложениях, являющихся неотъемлемой частью настоящего договора.
Согласно пункту 6.1, пункту 6.3 договора (в редакции дополнительного соглашения) ведение общих дел возложено на участника товарищества - ООО «Боровково».
В период деятельности в рамках договора простого товарищества стороны вносили дополнительные вклады в виде производимых расходов по обеспечению электроэнергией, а также выполняемых третьими лицами работ, оказываемых ими услуг, а также переданных в совместную деятельность товаров. Такие расходы, передаваемые в совместную деятельность, сторонами согласовывались в актах приема-передачи, что влекло изменение вклада каждого товарища и, как следствие, изменяло условия распределения результатов в совместной деятельности в рамках простого товарищества.
Судом правомерно принято во внимание, что в рамках дела № А27-21470/2015 Арбитражным судом Кемеровской области оценивалась законность решения Инспекции от 05.05.2015 № 11 об отказе в возмещении НДС за 3 квартал 2014 года (входит в период выездной проверки по настоящему делу). Вступившими в законную силу постановлениями судов апелляционной и кассационной инстанции, которые учтены судом на основании пункта 2 статьи 69 АПК РФ,установлены обстоятельства, касающиеся участия заявителя в договоре простого товарищества и правомерности использования соответствующих налоговых вычетов по НДС.
В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации признается объектом налогообложения НДС.
В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.
Статьей 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 названного кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.
Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 названного кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
Согласно статье 174.1 НК РФ при осуществлении операций в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности) на участника товарищества возлагается обязанность по ведению общего учета операций, подлежащих налогообложению в соответствии со статьей 146 НК РФ.
В силу пункта 3 статьи 174.1 НК РФ налоговый вычет по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и по имущественным правам, приобретаемым для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности) предоставляется только участнику товарищества при наличии счетов-фактур, выставленных продавцами этим лицам, в порядке, установленном указанной главой.
При этом вычет сумм НДС, предъявленных при приобретении товаров (работ, услуг), предоставляется участнику, ведущему общие дела, при условии, что указанные товары (работы, услуги) приобретены для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения (пункт 2 статьи 171 НК РФ).
Таким образом, одним из обязательных условий для применения лицом, указанным в пункте 1 статьи 174.1 НК РФ, вычета по НДС является использование приобретенных товаров (работ, услуг) для осуществления операций, облагаемых данным налогом, в противном случае суммы этого налога учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг).
При рассмотрении дела № А27-21470/2015, как и при рассмотрении настоящего дела с учетом анализа представленных в материалы дела доказательств (договор простого товарищества, дополнительное соглашение к нему, акты приема-передачи вкладов в совместную деятельность), установлено, что результатом совместной деятельности являлось распределение выращенной продукции; деятельность простого товарищества не связана с реализацией полученного результата третьим лицам, то есть деятельность в рамках простого товарищества не связана с облагаемыми налогом операциями; налогоплательщиком заявлен вычет НДС по товарам (работам, услугам), используемым в деятельности простого товарищества, а не в деятельности общества (то есть спорные затраты изначально являлись расходами простого товарищества, а не общества); ведение общих дел возложено на участника товарищества - ООО «Боровково».
Данные обстоятельства послужили основанием для правомерного вывода суда первой инстанции о том, что общество не получило право на налоговый вычет в порядке статей 170 - 172 НК РФ, поскольку он заявлен по товарам (работам, услугам), используемым в деятельности простого товарищества, а не в деятельности общества, в связи с чем в удовлетворении требований по данному эпизоду обществу обоснованно отказано.
По эпизоду о повторном возмещении НДС в связи с двойным отражением одних и тех же счетов-фактур в разных налоговых периодах судом установлено следующее.
При проведении выездной налоговой проверки установлено, что налогоплательщик дважды (повторно) отразил заявленные им счета-фактуры в книгах покупок за 1 и 3 кварталы 2013 года, за 2 и 3 квартал 2014 гг., которые уже ранее были заявлены им в книгах покупок иных налоговых периодов, то есть приняты к вычету суммы НДС по тем счетам-фактурам, по которым уже был получен вычет ранее (спорные счета-фактуры указаны на стр. 51 – 57 решения Инспекции, по которым повторно заявлен вычет по НДС).
Инспекция установила данные обстоятельства на основании документов общества, представленных им в ходе предыдущих выездных налоговых проверок (решение о привлечении к ответственности № 04 от 27.03.2012, решение о привлечении к ответственности № 02 от 17.01.2014), в том числе книг покупок за 1 – 4 квартал 2012 года, за 4 квартал 2010 года, данные по которым налогоплательщик не уточнял и уточненные декларации, связанные с изменением налоговых вычетов, за этот период в Инспекцию не представлял.
С возражениями на акт настоящей проверки обществом представлены новые (измененные) сформированные им книги покупок за 1, 2 и 4 кварталы 2012 года, не соответствующие как первоначальным, так и данным налоговых деклараций по НДС за соответствующие периоды.
При этом налогоплательщик указал, что ранее НДС был заявлен в меньшей сумме, чем отражен в книгах покупок.
Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении требований в данной части, правомерно исходил из того, что факт повторного получения налоговых вычетов по конкретным счетам-фактурам им не опровергнут.
При этом судом правомерно приняты во внимание установленные Инспекцией обстоятельства того, что в измененной книге покупок за 4 квартал 2012 года налогоплательщик удалил 125 шт. счетов-фактур по 36 контрагентам на сумму 10 273 743,21 руб., которые отражены как в 4 квартале 2012 г., так и в 1 квартале 2013 г. (по которым установлено нарушение Инспекцией), налогоплательщик заменил задвоенные счета-фактуры на другие, которые ранее уже были отражены в книгах покупок за 1 и 2 квартал 2012г. и вычеты по ним им были заявлены в декларациях по НДС за 1 и 2 кварталы 2012 года; кроме того, во вновь сформированной книге покупок за 4 квартал 2012 г. налогоплательщик изменил порядковые номера и дату принятия товара (работ, услуг) на учет (дата счета-фактуры не соответствует дате принятия к учету), в то же время контрагенты-поставщики подтвердили факт отгрузки и передачи товаров (работ, услуг), и предъявления ими счетов-фактур, датированных январем-июнем 2012 года именно в 1 и 2 кварталах 2012 года, исходя из чего последовал вывод Инспекции о том, что налогоплательщик с целью опровержения обстоятельств налогового правонарушения, установленного Инспекцией, умышленно представил новые сформированные им книги покупок за 1, 2 , 4 кварталы 2012 года и отразил во вновь сформированной книге покупок за 4 квартал 2012 г. недостоверные данные о дате принятия к учету товаров (работ, услуг) и составу счетов-фактур, относящихся к 1 и 2 кварталу 2012г. с целью замены задвоенных счетов - фактур и уменьшения своих налоговых обязательств.
Таким образом, проанализировав перечисленные выше нормы права в совокупности с фактическими обстоятельствами дела, суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции об отсутствии оснований для удовлетворения требований общества по спорным эпизодам.
Доводы общества, изложенные в апелляционной жалобе, являлись предметом исследования и всестороннего рассмотрения судом первой инстанции, получили надлежащую правовую оценку и обоснованно отклонены, поскольку при проверке материалов дела не нашли своего подтверждения.
Принятое арбитражным судом первой инстанции решение является законным и обоснованным, в связи с чем оснований для отмены решения, установленных статьей 270 АПК РФ, у суда апелляционной инстанции не имеется.
Государственная пошлина в размере 1 500 руб., как излишне уплаченная за подачу апелляционной жалобы, подлежит возврату обществу из федерального бюджета, учитывая положения подпунктов 3, 12 пункта 1 статьи 333.21, подпункта 1 пункта 1 статьи 333.40 НК РФ, статей 104, 110 АПК РФ.
При изготовлении полного текста постановления судом обнаружена опечатка в тексте оглашенной резолютивной части, выраженная в неправильном указании даты решения суда первой инстанции: указано «05.07.2017», следовало указать «12.07.2017» (дата, когда решение изготовлено в полном объеме). Указанная неточность исправляется судом в порядке статьи 179 АПК РФ.
Руководствуясь статьей 110, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд
П О С Т А Н О В И Л:
Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 30.06.2017 по делу № А27-5302/2017 оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.
Возвратить закрытому акционерному обществу «Кузбасский пищекомбинат» из федерального бюджета государственную пошлину в размере 1500 руб., излишне уплаченную по платежному поручению от 03.03.2017 № 709.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления его в законную силу.
Председательствующий С. В. Кривошеина
Судьи Т. В. Павлюк
ФИО16
