СЕДЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
634050, г. Томск, ул. Набережная реки Ушайки, 24.
г. Томск Дело № А67-7922/2014
Резолютивная часть постановления объявлена 10 июля 2015 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 14 июля 2015 года.
Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Полосина А.Л.,
судей: Бородулиной И.И., Музыкантовой М.Х.
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Кульковой Т.А. с использованием средств аудиозаписи
при участии в заседании:
от заявителя: Замбаева Т.В. по доверенности от 15.12.2014 года (сроком на 1 год); Вихлянцева Д.В. по доверенности от 15.12.2014 года (сроком на 1 год)
от заинтересованного лица: Дягтерев А.Г. по доверенности от 12.01.2015 года (сроком по 31.12.2015 года)
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску (№ 07АП-4841/15)
на решение Арбитражного суда Томской области от 15 апреля 2015 года по делу № А67-7922/2014 (судья Сенникова И.Н.) |
по заявлению закрытого акционерного общества «Кондитерская фабрика «Красная Звезда» (ИНН 7017110131, ОГРН 1057000088254, г. Томск)
к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску (ИНН 7021022569, ОГРН 1047000302436, г. Томск)
о признании частично недействительным решения от 30.06.2014 № 28/3-28в о привлечении к ответственности за совершение налоговых правонарушений,
УСТАНОВИЛ:
Закрытое акционерное общество «Кондитерская фабрика «Красная Звезда» (далее по тексту – Общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Томской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску (далее по тексту – Инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) о признании недействительным решения от 30.06.2014 года № 28/3-28в «о привлечении к ответственности за совершение налоговых правонарушений» в части доначисления налога на прибыль за 2011 год в размере 3 122 157 руб., доначисления налога на добавленную стоимость за 2011-2012 года в размере 181 989 руб., начисления пеней по налогу на прибыль и НДС в соответствующих размерах, привлечения к ответственности по статье 122 НК РФ в виде штрафа в размере 312 215,60 руб. по налогу на прибыль и в размере 18 199 руб. по НДС, предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
Решением Арбитражного суда Томской области от 15 апреля 2015 года заявленные требования удовлетворены частично: решение Инспекции от 30.06.2014 года № 28/3-28в признано недействительным в части доначисления налога на прибыль за 2011 год в размере 3 122 157 руб., начисления пеней по налогу на прибыль за 2011 год в соответствующем размере, привлечения к ответственности по статье 122 НК РФ в виде штрафа в размере 312 215 руб. 70 коп. по налогу на прибыль за 2011 год, предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета в части налога на прибыль за 2011 год. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Не согласившись с решением суда первой инстанции в части удовлетворенных требований заявителя, Инспекция обратилась в арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Томской области от 15 апреля 2015 года в указанной части отменить и принять новый судебный акт о полном отказе в удовлетворении заявленных Обществом требований, поскольку налогоплательщик мог исполнить условие по соглашению о добровольном исполнении обязательств и частичном прощении долга; не представление заявителем уточненной налоговой декларации лишило его права на внесения в расходы спорной суммы по долгу; положения статьи 54 Налогового кодекса РФ в рассматриваемом случае применению не подлежат; завышение расходов в виде штрафа стало возможным в связи с согласованными действиями взаимозависимых лиц.
Более подробно доводы налогового органа изложены в апелляционной жалобе.
В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы жалобы по изложенным в ней основаниям.
Общество в отзыве на жалобу и его представители в судебном заседании, возражали против доводов жалобы, считая решение суда первой инстанции в обжалуемой части законным и обоснованным, а апелляционную жалобу Инспекции не подлежащей удовлетворению, поскольку в оспариваемой части решение заинтересованного лица не соответствует положениям действующего налогового законодательства и нарушает права и законные интересы заявителя.
Письменный отзыв налогоплательщика приобщен к материалам дела.
В соответствии с частью 5 статьи 268 АПК РФ, в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
Согласно пункта 25 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.05.2009 года № 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции", при применении части 5 статьи 268 АПК РФ необходимо иметь в виду следующее: если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.
Исходя из изложенных норм права, принимая во внимание, что апелляционная жалоба содержит доводы применительно к незаконности выводов суда первой инстанции только в части удовлетворения заявленных требований, заявителем, иными лицами не приведено соответствующих возражений, а равно не заявлено о рассмотрении вопроса о неправомерности выводов суда в части отказа в удовлетворении заявленных требований, суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части в пределах доводов апелляционной жалобы налогового органа.
Проверив материалы дела, в порядке статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на апелляционную жалобу, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции считает решение Арбитражного суда Томской области от 15 апреля 2015 года в обжалуемой части не подлежащим отмене по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, Инспекцией в отношении Общества проведена выездная налоговая проверка, по результатам которой составлен акт проверки № 18/3-28В от 23.05.2014 года и вынесено решение № 28/3-28В от 30.06.2014 года «о привлечении к ответственности за совершение налоговых правонарушений».
Указанным решением налогоплательщику, с учетом решения Управления Федеральной налоговой службы по Томской области от 01.10.2014 года № 364, доначислены налог на прибыль организаций за 2011 год в размере 3 122 157 руб., НДС за 3, 4 кварталы 2011 года, 1 квартал 2012 года в размере 181 989 руб., начислены соответствующие пени по состоянию на 30.06.2014 года по налогу на прибыль и по НДС, Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неполную уплату налога на прибыль за 2011 год в размере 312 215 руб. 70 коп., за неполную уплату НДС за 3, 4 кварталы 2011 года, 1 квартал 2012 года в размере 18 199 руб.
Указанные выше обстоятельства послужили основанием для обращения заявителя в Арбитражный суд Томской области с настоящим требованием.
В силу статьи 247 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.
Пункт 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ устанавливает общие характеристики определения в целях налогообложения налогом на прибыль организаций (глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации) расходов налогоплательщика, которые, как уменьшающие полученные им доходы, учитываются при расчете налоговой базы данного налога.
Глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли. Этот же критерий прямо обозначен в абзаце 4 пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации как основное условие признания затрат обоснованными или экономически оправданными: расходами признаются любые затраты, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Из этого же исходит и Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указавший в Постановлении от 12.10.2006 года № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Вместе с тем обоснованность получения налоговой выгоды, как отмечается в том же Постановлении, не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 248 Налогового кодекса РФ к доходам относятся, в том числе, внереализационные доходы.
В соответствии с пунктом 18 статьи 250 Налогового кодекса РФ внереализационными доходами признаются доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 21 пункта 1 статьи 251 настоящего Кодекса.
Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждается, что 31.12.2010 года между Обществом и ЗАО «Красная Звезда-Инвест» заключено соглашение о добровольном исполнении обязательств и частичном прощении долга, согласно которому долг заявителя по договору аренды недвижимого имущества б/н от 01.10.2008 года и по договору аренды нежилых помещений б/н от 01.02.2009 года составляет 25 429 480 руб.
Согласно указанному соглашению, стороны договорились о частичном погашении долга на следующих условиях: должник выплачивает кредитору сумму в размере 7 829 480 руб. в срок не позднее 25.12.2011 года (пункт 1.2.1). С момента заключения соглашения кредитор в соответствии со статьей 415 ГК РФ освобождает должника от уплаты долга в сумме 17 600 000 руб. и в дальнейшем не будет иметь никаких претензий в этой части долга (пункт 1.2.3). В случае если до 25.12.2011 года сумма в размере 7 829 480 руб. на расчетный счет кредитора в полном объеме не поступит, кредитор будет свободен от своих обязательств перед должником в части прощения части долга, в связи с чем кредитор вправе будет взыскать с должника сумму долга в полном объеме в установленном законом порядке. Кроме того, в случае невыполнения должником своих обязательств по частичному погашению долга перед кредитором в сумме 7 829 480 руб. в установленный соглашением срок должник будет обязан уплатить кредитору штраф из расчета 10% от полной суммы, что составит 2 542 948 руб. (пункт 1.2.4).
20.01.2011 года стороны заключили дополнительное соглашение, о том, что в силу подпункта 1.2.1 Должник обязуется погасить кредитору часть долга в размере 7 829 480,35 руб. в срок не позднее 25.12.2011 года, а также обязуется своевременно и в полном объеме уплачивать кредитору текущую арендную плату по договору аренды недвижимого имущества б/н от 01.10.2008 года и по договору аренды нежилых помещений б/н от 01.02.2009 года, начисленную начиная с 01.01.2011 года; в силу подпункта 1.2.3 в случае надлежащего исполнения должником обязанностей, предусмотренных подпунктом 1.2.1 соглашения, кредитор в качестве встречного исполнения: освобождает должника от уплаты оставшейся части долга в размере 17 600 000 руб.; освобождает должника от уплаты процентов за пользование чужими денежными средствами на всю сумму долга по состоянию на 31.12.2010 года; в силу подпункта 1.2.4 в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения должником обязанностей, предусмотренных подпунктом 1.2.1 соглашения, кредитор освобождается от своих обязанностей перед должником, указанных в подпункте 1.2.3 настоящего соглашения. Кроме того, в случае неисполнения должником обязательств по настоящему соглашению, в том числе по частичному погашению долга перед кредитором в размере 7 829 480,35 руб., должник обязан уплатить кредитору штрафную неустойку в виде пени, размер которой определяется исходя из ставки 10% годовых за каждый день просрочки уплаты арендной платы, включая задолженность на 31.12.2010 года, но не более 10% от величины этой задолженности.
В соответствии с первоначальной редакцией пункта 1.2.3 Соглашения, Общество учло 17 600 000 руб. в составе внереализационных доходов по состоянию на 31.12.2010 года на основании пункта 18 статьи 250 Налогового кодекса РФ, отразило в декларации по налогу на прибыль за 2010 год, исчислило и уплатило в бюджет налог на прибыль.
Указанные выше обстоятельства налоговым органом по существу не оспариваются.
Между тем, поскольку в соответствии с подпунктом 1.2.3 соглашения от 31.12.2010 года в редакции дополнительного соглашения от 20.01.2011 года Общество в установленный соглашением срок до 25.12.2011 года не уплатило в полном объеме сумму долга, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу об искажении налоговой базы налогоплательщика за 2010 год, что не является ошибкой с учетом положений соглашения, и о правомерности включения заявителем 17 600 000 руб. в 2011 году в состав внереализационных расходов, с отражением указанной операции в учете как «Списанная дебиторская задолженность».
Следовательно, в связи с отражением 17 600 000 руб. в составе внереализационных доходов, налоговая база по налогу на прибыль за 2010 год оказалась искажена, что повлекло излишнюю уплату Обществом налога на прибыль за 2010 год.
Доказательств обратного Инспекцией в материалы дела в нарушение статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса РФ представлено не было.
Довод налогового органа о неправомерном применении судом абзаца 3 пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса РФ и необходимости подачи Обществом уточненной налоговой декларации на основании статьи 81 Налогового кодекса РФ, не принимается судом апелляционной инстанции, поскольку основан на неверном толковании норм права.
Абзац 3 пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса РФ предусматривает, что налогоплательщик вправе произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога (вступил в силу с 01.01.2010 года).
Из буквального толкования обсуждаемой нормы следует, что она рассчитана на применение к правоотношениям, связанным с корректировкой (исправлением) ошибок в исчислении налоговой базы, повлекших излишнюю уплату налога.
В соответствии с правовой позицией Конституционного суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 16.07.2009 года № 927-О-О, возможность корректировки налоговой базы в текущем налоговом (отчетном) периоде путем ее пересчета в случае обнаружения налогоплательщиком ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, направлена на защиту, а не на ограничение прав налогоплательщиков.
Следовательно, указанной нормой права созданы дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков для тех случаев, когда допущенные им ошибки привели к излишней уплате налога.
Таким образом, положение абзаца 3 пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса РФ в той мере, в которой оно приводит к обложению налогом действительных результатов хозяйственной деятельности налогоплательщика и устраняет искажения налоговой базы, имевшие место в завершенных налоговых периодах, является гарантией защиты права налогоплательщика на справедливое налогообложение результатов его экономической деятельности.
При таких обстоятельствах вывод налогового органа о том, что абзац 3 пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса РФ не подлежит применению к спорным правоотношениям, является ошибочным.
Апелляционная инстанция полагает, что в данном случае у Общества образовались убытки, полученные в результате невыполнения соглашения о добровольном исполнении обязательств и частичном прощении долга от 31.12.2010 года при отражении суммы 17 600 000 руб. в составе внереализационных доходов за 2010 год и связанной с этим излишней уплатой налога на прибыль за 2010 год, следовательно, корректировка (уменьшение) заявителем налоговой базы по налогу на прибыль в 2011 год является правомерной, не повлекла дополнительных потерь бюджета.
При этом факт включения налогоплательщиком 17 600 000 руб. в состав внереализационных расходов как суммы списанной дебиторской задолженности (которая таковой, действительно, не являлась), как правомерно отмечено арбитражным судом, не могло привести к возникновению объекта обложения налогом на прибыль, поскольку в действительности прощение долга в сумме 17 600 000 руб. не состоялось, следовательно, результат произведенных заявителем операций равен нулю (в 2010 году – отражен доход, в 2011 году – расход).
Таким образом, доначисление налога на прибыль за 2011 год в данном случае не соответствует действительно имевшим место хозяйственным отношениям между Обществом и его контрагентом.
Согласно подпункту 13 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ в состав внереализационных расходов, связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба.
Исходя из положений статьи 252 НК РФ для признания санкций затратами они должны обладать основными признаками расходов для налога на прибыль, в том числе, быть обоснованы. Под этим подразумевается, что неисполнение договорных обязательств не было преднамеренным, а стало проявлением допустимого риска, поскольку по общему правилу, установленному статьей 310 Гражданского кодекса Российской Федерации односторонний отказ от исполнения не допускается.
Арбитражным судом правомерно отмечено, что введение санкций по соглашению о добровольном исполнении обязательств и частичном прощении долга от 31.12.2010 года, заключенному между Обществом и ЗАО «Красная Звезда-Инвест», обусловлено необходимостью достижения между сторонами соглашения об условиях сделки, направленной на урегулирование задолженности заявителя по договору аренды недвижимого имущества б/н от 01.10.2008 года и по договору аренды нежилых помещений б/н от 01.02.2009 года в сумме 25 429 480 руб., следовательно, данные расходы непосредственно связаны с деятельностью, имеющей своим результатом получение дохода, то есть являются экономически оправданными.
Доказательств обратного заявителем апелляционной жалобы в материалы дела в нарушение статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса РФ представлено не было.
В отношении доводов апелляционной жалобы Инспекции по эпизоду с включением в расходы Общества штрафа в размере 2 542 928 руб. апелляционная инстанция отмечает следующее.
Согласно подпункту 8 пункта 7 статьи 272 Налогового кодекса РФ датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается, если иное не установлено статьями 261, 262, 266 и 267 настоящего Кодекса, дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда - по расходам в виде сумм штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба).
Таким образом, как верно отметил суд первой инстанции, Налоговый кодекс Российской Федерации не предусматривает обязанность оплаты пени для возможности включения их в состав внереализационных расходов.
Налоговым органом не оспаривается, что в силу подпункта 1.2.4 соглашения от 31.12.2010 года Общество обязан уплатить кредитору штрафную неустойку в виде пени, размер которой определяется исходя из ставки 10% годовых за каждый день просрочки уплаты арендной платы, включая задолженность на 31.12.2010, но не более 10% от величины этой задолженности.
Письмом от 30.12.2011 года ЗАО «Красная Звезда-Инвест» потребовало от Общества в соответствии с пунктом 1.2.4 соглашения немедленно погасить сумму задолженности, а также штраф.
В свою очередь, факт признания Обществом суммы штрафа подтверждается подписанным актом сверки за период с 01.01.2011 года по 31.12.2011 года, в котором отражен долг по начисленному штрафу в размере 2 542 928 руб.
Следовательно, Обществом документально подтвержден факт внереализационных расходов в виде признанной суммы штрафа за нарушение договорных обязательств.
При этом, арбитражный суд правомерно не принял во внимание доводы Инспекции о создании налогоплательщиком искусственных условий для несоблюдения соглашения о добровольном исполнении обязательств и частичном прощении долга, со ссылкой на взаимозависимость ЗАО «КФ «Красная звезда» и ЗАО «Красная Звезда-Инвест», на наличие у заявителя возможности для соблюдения условий соглашения, поскольку они не основаны на материалах дела.
Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, таким образом, выбор способа оплаты поставленного товара, выполненных работ, оказанных услуг, является правом участников гражданского оборота и не ограничен нормами закона. Поэтому вывод налогового органа о создании Обществом противоправной схемы ухода от налогообложения является необоснованным.
Наличие взаимозависимости между Обществом и ЗАО «Красная Звезда-Инвест», в отсутствие доказательств свидетельствующих о том, что взаимозависимость в данном случае не соответствует целям делового и социального характера, а также, что действия заявителя направлены на получение необоснованной налоговой выгоды, само по себе не свидетельствует о законности оспариваемого решения налогового органа, поскольку доказательств направленности действий взаимозависимых лиц на получение необоснованной налоговой выгоды, в материалах дела не имеется.
Учитывая изложенное, суд первой инстанции правомерно удовлетворил требования Общества в обжалуемой налоговым органом части.
Доводы апелляционной жалобы повторяют позицию Инспекции по делу, не опровергают выводов суда первой инстанции, направлены на переоценку уже исследованных и оцененных судом обстоятельств и материалов дела.
Иное толкование заявителем апелляционной жалобы положений примененных судом первой инстанции норм материального и процессуального права, а также иная оценка обстоятельств дела и имеющихся в нем доказательств, не свидетельствуют о неправильном применении судом норм права, и не являются основанием к отмене законного и обоснованного судебного акта.
При таких обстоятельствах, принятое арбитражным судом первой инстанции решение в обжалуемой части является законным и обоснованным, судом полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, им дана правильная оценка, нарушений норм материального и процессуального права не допущено, оснований для отмены решения суда первой инстанции в обжалуемой части, установленных статьей 270 АПК РФ, а равно принятия доводов апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется.
Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд
ПОСТАНОВИЛ:
Решение Арбитражного суда Томской области от 15 апреля 2015 года по делу № А67-7922/2014 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа.
Председательствующий: Полосин А.Л.
Судьи: Бородулина И.И.
Музыкантова М.Х.
