ПЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
Газетный пер., 34, г. Ростов-на-Дону, 344002, тел.: (863) 218-60-26, факс: (863) 218-60-27
E-mail: info@15aas.arbitr.ru, Сайт: http://15aas.arbitr.ru/
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
арбитражного суда апелляционной инстанции
по проверке законности иобоснованности решений (определений)
арбитражных судов, не вступивших в законную силу
город Ростов-на-Дону дело № А53-25721/2018
21 июня 2019 года 15АП-4341/2019
Резолютивная часть постановления объявлена июня 2019 года .
Полный текст постановления изготовлен 21 июня 2019 года.
Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Емельянова Д.В.,
судей Н.В. Шимбаревой, Н.В. Сулименко,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Синициной М.Г.,
при участии:
от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 25 по Ростовской области: представителя ФИО1 по доверенности от 17.04.2019, представителя ФИО2 по доверенности от 14.05.2019,
от Государственной жилищной инспекции Ростовской области: представителя ФИО3 по доверенности от 03.04.2019, представителя ФИО4 по доверенности от 03.04.2019, представителя ФИО5 по доверенности от 24.05.2019,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 25 по Ростовской области
на решение Арбитражного суда Ростовской области
от 07.02.2019 по делу № А53-25721/2018
по заявлению Государственной жилищной инспекции Ростовской области
(ИНН <***>, ОГРН <***>)
к Межрайонной ИФНС России № 25 по Ростовской области
о признании незаконным решения,
принятое в составе судьи Колесник И.В.,
УСТАНОВИЛ:
Государственная жилищная инспекция Ростовской области (далее – заявитель, налоговый агент, Госжилинспекция области) обратилась в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 25 по Ростовской области (далее – заинтересованное лицо, налоговый орган) о признании недействительным решения от 22.01.2017 № 568 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением суда от 07.02.2019 по делу № А53-25721/2018 Государственной жилищной инспекции Ростовской области восстановлен процессуальный срок на подачу заявления. Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 25 по Ростовской области от 22.01.2018 № 568 «О привлечении Государственной жилищной инспекции Ростовской области» к ответственности за совершение налогового правонарушения» признано недействительным.
Не согласившись с решением суда от 07.02.2019 по делу № А53-25721/2018, Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 25 по Ростовской области обратилась в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований.
Апелляционная жалоба мотивирована тем, что судом первой инстанции необоснованно не принят во внимание тот факт, что в случае перечисления налоговым агентом сумм в бюджет независимо от даты выплаты дохода физическому лицу, вывод о наличии переплаты (или задолженности) может быть сделан только в результате анализа всех начислений и уплат, произведенных налоговым агентом за предшествующие периоды. Кроме того, наличие переплаты по состоянию на 01.01.2016 сумма неперечисленного НДФЛ по итогам 1 квартала 2016 года составила 321 688,34 руб., что является основанием для привлечения налогового агента к ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 16 984,42 руб.
Законность и обоснованность решения Арбитражного суда Ростовской области от 07.02.2019 по делу № А53-25721/2018 проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
В отзыве на апелляционную жалобу Государственная жилищная инспекция Ростовской области просит обжалуемое решение оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.
В последующем, в судебном заседании 26.04.2019 представители Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 25 по Ростовской области уточнили требования апелляционной жалобы и просили отменить решение Арбитражного суда Ростовской области от 07.02.2019 по делу № А53-25721/2018 в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 25 по Ростовской области от 22.01.2018 № 568 «О привлечении Государственной жилищной инспекции Ростовской области» к ответственности за совершение налогового правонарушения» на сумму 3 588 руб. 09 коп. штрафа.
Заявленные уточнения к апелляционной жалобе были приняты судом апелляционной инстанции в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса РФ.
Поскольку решениесуда первой инстанции оспаривается только в части и ни одна из сторон в судебном заседании не заявила возражений в отношении применения положений части 4 статьи 268 АПК РФ, законность и обоснованность судебного акта проверяется судом апелляционной инстанции в обжалуемой части с учетом положений части 4 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
В судебном заседании представители Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 25 по Ростовской области поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе, просили решение суда отменить.
Представители Государственной жилищной инспекции Ростовской области поддержали доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просили решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела Государственной жилищной инспекцией Ростовской области в соответствии со статьей 230 Налогового кодекса Российской Федерации в адрес заинтересованного лица 28.04.2016 направлен расчет сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом - Госжилинспекцией области за 1 квартал 2016 года по форме 6-НДФЛ (далее - налоговая декларация).
На основании статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым органом проведена камеральная проверка представленной налоговой декларации.
По результатам камеральной налоговой проверки составлен акт налоговой проверки от 04.12.2017 № 8920, в котором зафиксировано, что имеет место нарушение Госжилинспекцией области сроков перечисления удержанного НДФЛ в сумме 1 134 900 руб. с выплаченных доходов за 1 квартал 2016 года и предложено привлечь Госжилинспекцию области за совершение налогового нарушения к ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 5 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации акт камеральной налоговой проверки от 04.12.2017 № 8920 вручен 07.12.2017 уполномоченному представителю Госжилинспекции области ФИО3
Заявитель воспользовался правом, предусмотренным пунктом 6 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации, представил письменные возражения от 08.12.2017 № 37/3092 по акту налоговой проверки от 04.12.2017 № 8920.
Налоговым органом в адрес Госжилинспекции области 15.12.2017 направлено извещение о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки от 11.12.2017 № 634, согласно которому рассмотрение назначено на 15.01.2018 в 11 час. 00 мин.
Заявитель, извещенный о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, явку своего представителя в назначенное время не обеспечил. Материалы налоговой проверки и письменные возражения Госжилинспекции области в соответствии с пунктом 3 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации рассмотрены налоговым органом в отсутствие приглашенных для участия в рассмотрении лиц.
По результатам рассмотрения возражений и материалов проверки налоговым органом вынесено решение 22.01.2018 № 568 о привлечении Госжилинспекции области к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации,
с назначением штрафа в размере 56 745,01 руб.
Не согласившись с вынесенным решением от 22.01.2018 № 568 Госжилинспекцией области в соответствии со статьями 101.2, 139.1 Налогового кодекса Российской Федерации в Управление Федеральной налоговой службы по Ростовской области (далее - Управление ФНС по РО) 19.02.2018 подана апелляционная жалоба № 37/425 на решение налогового органа от 22.01.2018
№ 568.
Решением Управления ФНС по Ростовской области от 19.03.2018
№ 15-15/862, полученным заинтересованным лицом 26.03.2018, апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения.
29.03.2018 Госжилинспекция области обратилась в Федеральную налоговую службу России (далее - ФНС России) с жалобой на решения нижестоящих налоговых органов от 22.01.2018 № 568, от 19.03.2018 № 15-15/862. Жалоба возвращена в связи с отсутствием подтверждения полномочий лица, подписавшего жалобу.
27.04.2018 в адрес ФНС России Госжилинспекцией области жалоба направлена повторно.
Решением ФНС России от 10.07.2018 № СА-4-9/13187@ жалоба Госжилинспекции области оставлена без удовлетворения.
Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения Государственной жилищной инспекции Ростовской области с заявлением в суд о признании недействительным решения налогового органа от 22.01.2018 № 568 по мотиву отсутствия события и состава налогового нарушения, предусмотренного статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации, заявив ходатайство о восстановлении пропущенного трехмесячного срока на обжалование указанного решения.
При рассмотрении заявления суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.
Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
В соответствии с частью 4 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заявление может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда гражданину, организации стало известно о нарушении их прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом.
Течение процессуального срока, исчисляемого годами, месяцами или днями, начинается на следующий день после календарной даты или дня наступления события, которыми определено начало процессуального срока (часть 4 статьи 113 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Процессуальный срок, исчисляемый месяцами, истекает в соответствующее число последнего месяца установленного срока. Если окончание процессуального срока, исчисляемого месяцам и, приходится на месяц, который соответствующего числа не имеет, срок истекает в последний день этого месяца (часть 2 статьи 114 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
В соответствии с частью 5 статьи 114 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации процессуальное действие, для совершения которого установлен срок, может быть выполнено до двадцати четырех часов последнего дня установленного срока.
Часть 6 статьи 114 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что если заявление, жалоба, другие документы либо денежные суммы были сданы на почту, переданы или заявлены в орган либо уполномоченному их принять лицу до двадцати четырех часов последнего дня процессуального срока, срок не считается пропущенным.
Как следует из материалов дела, решением налогового органа от 22.01.2018 № 568 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Госжилинспекция Ростовской области привлечена к ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в размере 56 745,01 руб., с учетом смягчающих обстоятельств.
Вышеуказанное решение вручено представителю налогового агента ФИО3 по доверенности 25.01.2018.
Решением Управления ФНС России по Ростовской области от 23.03.2018 решение налогового органа оставлено без изменения. Указанное решение получено Госжилинспекцией области 26.03.2018.
27.04.2018 Госжилинспекция области обратилась в Федеральную налоговую службу с жалобой на принятые налоговыми органами решения.
Решением ФНС России от 10.07.2018 жалоба Госжилинспекции области оставлена без удовлетворения.
Таким образом, срок на подачу заявления об оспаривании решения налогового органа истек 26.06.2018 (с учетом вынесенного Управлением ФНС России по Ростовской области решения от 21.03.2018 (получено 26.03.2018), заявление в Арбитражный суд Ростовской области поступило от Госжилинспекции области 17.08.2018, то есть с пропуском установленного срока.
Частью 1 статьи 117 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что процессуальный срок подлежит восстановлению по ходатайству лица, участвующего в деле, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
Госжилинспекция области при обращении в суд с заявлением заявила ходатайство о восстановлении пропущенного процессуального срока, мотивированное тем, что решение налогового органа от 22.01.2018 № 568 было обжаловано в порядке административного подчинения – в Федеральную налоговую службу России, которой жалоба рассмотрена 10.07.2018, то есть за пределами трехмесячного срока.
Арбитражный процессуальный кодекс Российской Федерации не содержит перечня уважительных причин, при наличии которых суд может восстановить срок, установленный частью 4 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Следовательно, право установления причин пропуска срока для обращения в суд и оценки их уважительности принадлежит суду.
Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 18.11.2004 № 367-О, установление в законе сроков для обращения в суд с заявлениями о признании ненормативных правовых актов недействительными, а решений, действий (бездействия) государственных органов -незаконными, обусловлено необходимостью обеспечить стабильность и определенность административных и иных публичных правоотношений и не может рассматриваться как нарушающее право на судебную защиту. Несоблюдение установленного срока в силу соответствующих норм Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не является основанием для отказа в принятии заявлений по делам, возникающим из административных и иных публичных правоотношений, вопрос о причинах пропуска срока решается судом после возбуждения дела, то есть в судебном заседании.
Заинтересованные лица вправе ходатайствовать о восстановлении пропущенного срока, если пропуск срока был обусловлен уважительными причинами, такого рода ходатайства подлежат удовлетворению судом.
Из содержания указанных норм следует, что при рассмотрении дела суд обязан установить, когда заявитель узнал об издании ненормативного правового акта, нарушающего его права и законные интересы, и определить, пропущен или нет данный срок. При этом, если срок пропущен, то обязанность доказывания уважительности причин пропуска процессуального срока на подачу заявления в суд лежит на заявителе.
В соответствии с пунктом 9 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вступает в силу по истечении одного месяца со дня вручения лицу, в отношении которого было вынесено соответствующее решение. В случае подачи апелляционной жалобы на решение налогового органа указанное решение вступает в силу в порядке, предусмотренном статьей 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации.
В случае обжалования решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в апелляционном порядке такое решение вступает в силу в части, не отмененной вышестоящим налоговым органом, и в необжалованной части со дня принятия вышестоящим налоговым органом решения по апелляционной жалобе (пункт 1 статьи 101.2
НК РФ).
Общий порядок обжалования актов налоговых органов ненормативного характера, действий или бездействия их должностных лиц установлен статьей 138 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно пунктам 2, 3, 4, 6 которой такие акты, действия или бездействие могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящий налоговый орган в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом.
Акты налоговых органов ненормативного характера, принятые по итогам рассмотрения жалоб (апелляционных жалоб), могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган и (или) в судебном порядке.
В пункте 1 статьи 138 Налогового кодекса Российской Федерации разделяются понятия жалобы и апелляционной жалобы.
Жалобой признается обращение лица в налоговый орган, предметом которого является обжалование вступивших в силу актов налогового органа ненормативного характера, действий или бездействия его должностных лиц, если, по мнению этого лица, обжалуемые акты, действия или бездействие должностных лиц налогового органа нарушают его права.
Апелляционной жалобой признается обращение лица в налоговый орган, предметом которого является обжалование не вступившего в силу решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного в соответствии со ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации, если, по мнению этого лица, обжалуемое решение нарушает его права.
Соответственно, в статьях 139 и 139.1 Налогового кодекса Российской Федерации для жалоб и апелляционных жалоб установлены различные порядок и сроки подачи.
Согласно пункту 2 статьи 139 Налогового кодекса Российской Федерации жалоба в вышестоящий налоговый орган может быть подана, если иное не установлено НК РФ, в течение одного года со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своих прав.
Жалоба на вступившее в силу решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которое не было обжаловано в апелляционном порядке, может быть подана в течение одного года со дня вынесения обжалуемого решения.
Жалоба в федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, может быть подана в течение трех месяцев со дня принятия вышестоящим налоговым органом решения по жалобе (апелляционной жалобе).
В то же время, в силу пункта 2 статьи 139.1 Налогового кодекса Российской Федерации апелляционная жалоба на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в вышестоящий налоговый орган может быть подана до дня вступления в силу обжалуемого решения, то есть в течение месяца (пункт 9 статьи 101 НК РФ).
Таким образом, статьей 139 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрен порядок и сроки подачи жалоб на вступившие в законную силу решения, а статьей 139.1 Налогового кодекса Российской Федерации - на не вступившие в законную силу решения.
Следовательно, в досудебном порядке могут быть обжалованы как вступившие в законную силу решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения путем подачи жалобы в течение одного года со дня вынесения обжалуемого решения (пункт 2 статьи 139 НК РФ), так и не вступившие в законную силу - путем подачи апелляционной жалобы в течении месяца (пункт 2 статьи 139.1 НК РФ).
В соответствии с пунктом 72 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» при проверке соблюдения налогоплательщиком сроков обращения в суд с заявлением об оспаривании решения о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения как вступившего, так и не вступившего в силу, судам следует исходить из того, что с таким заявлением налогоплательщик вправе обратиться с момента истечения срока, установленного пунктом 3 статьи 140 Налогового кодекса Российской Федерации для рассмотрения жалобы, и до истечения трех месяцев с момента, когда налогоплательщику стало известно о вынесении вышестоящим налоговым органом решения по жалобе.
Таким образом, решение, обжалованное в вышестоящий налоговый орган, может быть обжаловано в ФНС России в течение трех месяцев со дня принятия решения по жалобе (апелляционной жалобе) (абзац 3 пункта 2 статьи 139 НК РФ) или в суд (пункт 2 статья 138,статья 142 НК РФ) по выбору заявителя.
Вместе тем, предусмотренный законом трехмесячный срок на обжалование решения налогового органа, хотя и не может быть увеличен по желанию заявителя, в связи с обжалованием вступившего в силу решения налогового органа сначала в ФНС России, а затем в арбитражный суд, однако может выступать в качестве уважительной причины, поскольку обращение в суд зависит от принятия
ФНС России решения по жалобе.
При таких обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к верному выводу, что пропущенный Госжилинспекцией области срок на предъявление настоящего заявления подлежит восстановлению.
Пункт 2 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает, что камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации.
В соответствии с пунктом 3 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.
Согласно абзацу второму пункта 1 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки должностными лицами налогового органа, проводящими указанную проверку, должен быть составлен акт налоговой проверки по установленной форме в течение 10 дней после окончания камеральной налоговой проверки.
Подпунктом 12 пункта 3 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что в акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки.
В соответствии с пунктом 6 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение одного месяца со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям.
Дела о выявленных в ходе камеральной или выездной проверки налоговых правонарушениях рассматриваются в порядке, предусмотренном статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации.
В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф (пункт 8 статьи 101 НК РФ).
На основании подпункта 1 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.
Обязанность руководителя (заместителя руководителя) налогового органа заблаговременно уведомлять лицо, в отношении которого проводилась эта проверка, о дате и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, установлена пунктом 2 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации и является важнейшей гарантией соблюдения прав налогоплательщика при разрешении вопроса о привлечении к налоговой ответственности.
Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения указанной проверки лично и (или) через своего представителя.
В соответствии с пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относятся обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.
Из материалов дела следует, что налоговая декларация представлена Госжилинспекцией области в налоговый орган 28.04.2016, что заинтересованным лицом не оспаривается и подтверждается имеющимися в материалах дела документами. В соответствии с разделом 1 налоговой декларации «Обобщенные показатели» в строке 040 «Сумма исчисленного налога» и строке 070 «Сумма удержанного налога» значатся одинаковые показатели равные 1 487 661 рублей.
В соответствии с актом проверки от 04.12.2017 № 8920 налоговым органом выявлено нарушение Госжилинспекцией области срока перечисления НДФЛ по сроку уплаты за 1 квартал 2016 года в размере 1 134 900, 00 руб.
Таким образом, камеральной налоговой проверкой, проведенной на основании представленной Госжилинспекцией области налоговой декларации за 1 квартал 2016 года выявлены несоответствия сведений, представленных заявителем, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, что свидетельствует о наличии оснований для направления налоговым органом в адрес налогового агента требования согласно пункту 3 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации, однако соответствующее требование направлено не было.
Согласно правовой позиции Конституционного суда РФ, изложенной в определении от 12.07.2006 № 267-О «По жалобе открытого акционерного общества «Востоксибэлектросетьстрой» на нарушение конституционных прав и свобод положениями частей третьей и четвертой статьи 88, пункта 1 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации и части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации», полномочия налогового органа, предусмотренные статьями 88 и 101 Налогового кодекса Российской Федерации, носят публично-правовой характер, что не позволяет налоговому органу произвольно отказаться от необходимости истребования дополнительных сведений, объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. При осуществлении возложенной на него функции выявления налоговых правонарушений налоговый орган во всех случаях сомнений в правильности уплаты налогов и тем более - обнаружения признаков налогового правонарушения обязан воспользоваться предоставленным ему правомочием истребовать у налогоплательщика необходимую информацию. Соответственно, налогоплательщик вправе предполагать, что если налоговый орган не обращается к нему за объяснениями или документами, подтверждающими декларируемые налоги, то у налогового органа нет сомнений в правильности уплаты налогов. Иное означало бы нарушение принципа правовой определенности и вело бы к произволу налоговых органов.
С учетом установленных по делу обстоятельств, суд первой инстанции пришел к верному выводу о нарушении порядка проведения камеральной налоговой проверки.
Применительно к сроку составления акта проверки от 04.12.2017 № 8920 установлено следующее.
Установлено, что акт камеральной налоговой проверки по представленной Госжилинспекцией области 28.04.2016 налоговой декларации с учетом пункта 2 статьи 88, пункта 1 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации налоговому органу надлежало составить не позднее 08.08.2016 в то время, как фактически акт № 8920 составлен 04.12.2017, то есть с нарушением установленного налоговым законодательством срока.
Вместе с тем, заявитель не привел доказательств, свидетельствующих о том, что нарушение срока составления акта проверки повлекло нарушение прав либо законных интересов налогового агента.
Срок на представление возражений по акту налоговой проверки согласно пункту 6 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации начинает течь с момента получения акта лицом, в отношении которого проведена налоговая проверка.
Заявитель право, предоставленное пунктом 6 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации, реализовал посредством представления возражений на акт проверки от 08.12.2017 № 37/3092.
Таким образом, нарушение срока составления акта налоговой проверки
№ 8920 не может служить самостоятельным основанием для признания недействительным решения налогового органа от 22.01.2018 № 568.
Указанные нарушения не влекут признание решения недействительным, а нарушение прав заявителя об извещении о времени и месте рассмотрения материалов проверки и на рассмотрение представленных возражений по акту, налоговым органом не нарушено.
Также не установлено и нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, являющихся самостоятельным основанием для признания недействительным решения налогового органа от 22.01.2018 № 568.
Из материалов дела следует, что извещение о времени и месте рассмотрения от 11.12.2017 № 364 материалов налоговой проверки, назначенного на 15.01.2018 в 11 час. 00 мин., направлено в адрес Госжилинспекции области 15.12.2017.
В соответствии с пунктом 4 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации документы, используемые налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, могут быть переданы налоговым органом лицу, которому они адресованы, или его представителю непосредственно под расписку, направлены по почте заказным письмом или переданы в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота либо через личный кабинет налогоплательщика, если порядок их передачи прямо не предусмотрен настоящим Кодексом. Лицам, на которых настоящим Кодексом возложена обязанность представлять налоговую декларацию (расчет) в электронной форме, указанные документы направляются налоговым органом в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота либо через личный кабинет налогоплательщика. В случаях направления документа налоговым органом по почте заказным письмом датой его получения считается шестой день со дня отправки заказного письма.
Госжилинспекцией области не отрицается факт заблаговременного уведомления о дате и времени рассмотрения материалов налоговой проверки, назначенного на 15.01.2018 в 11 час. 00 мин.
Налоговый агент по своему усмотрению реализует предоставленные ему налоговым законодательством права, в частности, право на участие в рассмотрении материалов налоговой проверки. Неосуществление данного права, в частности, по причине отсутствия в доверенности указания на наделение представителя полномочиями на участие в рассмотрении материалов налоговой камеральной проверки, не свидетельствует о наличии процессуальных нарушений, допущенных со стороны налогового органа, являющихся безусловными основаниями для признания недействительным принятого решения.
В акте проверки № 8920 отражено нарушение, заключающееся в нарушении Госжилинспекцией области, по мнению налогового органа, срока перечисления НДФЛ по сроку уплаты за 1 квартал 2016 года в размере 1 134 900, 00 руб. Нарушение, за которое налоговый агент впоследствии привлечен к ответственности идентично нарушению, указанному в акте проверки от 04.12.2017. Таким образом, акт проверки содержит данные, позволяющие установить в чем выразилось и в каком периоде совершено налоговое нарушение, предусмотренное статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации, допущенное, по мнению налогового органа, налоговым агентом.
При этом расчет, из чего сложилась указанная сумма, налоговым органом не произведен ни в акте, ни в спорном решении, этот расчет произведен УФНС по Ростовской области и эта же цифра приведена в решении ФНС России.
Суд апелляционной инстанции учитывает, что отношения, связанные с уплатой налогов регулируются Налоговым кодексом Российской Федерации.
В соответствии со статьей 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с названным Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации. Налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджетную систему Российской Федерации налоги на соответствующие счета Федерального казначейства. Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом Российской Федерации для уплаты налога налогоплательщиком.
В соответствии с пунктом 1 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и перечислить в бюджет сумму налога на доходы физических лиц.
Согласно пункту 2 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации исчисление сумм и уплата налога производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 Кодекса с зачетом ранее удержанных сумм налога.
В пункте 4 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации указано, что налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму названного налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
В соответствии с пунктом 6 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода. При выплате налогоплательщику доходов в виде пособий по временной нетрудоспособности (включая пособие по уходу за больным ребенком) и в виде оплаты отпусков налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее последнего числа месяца, в котором производились такие выплаты.
На основании пункта 7 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации совокупная сумма налога, исчисленная и удержанная налоговым агентом у налогоплательщика, в отношении которого он признается источником дохода, уплачивается в бюджет по месту учета (месту жительства) налогового агента в налоговом органе, если иной порядок не установлен настоящим пунктом.
Таким образом, Налоговым кодексом Российской Федерации установлен конкретный срок для удержания и перечисления налоговым агентом суммы налога на доходы физических лиц в бюджетную систему Российской Федерации.
Согласно абзацу 2 пункта 1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах. Налогоплательщик вправе исполнить обязанность по уплате налога досрочно.
На основании статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.
В соответствии с решением от 22.01.2018 № 568 основанием для привлечения Госжилинспекции области к ответственности за совершение налогового нарушения, предусмотренного статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации, послужили выводы налогового органа о неперечислении заявителем в установленный Налоговым кодексом Российской Федерации срок налога на доходы физических лиц с выплаченных доходов по сроку уплаты за
1 квартал 2016 года в размере 1 134 900, 00 руб.
Как следует из представленных в материалы дела документов Госжилинспекцией области перечислены в бюджет платежи с назначением: «Налог на доходы физических лиц» в большем объеме, чем удерживалось у налогоплательщика, в связи с чем у заявителя по состоянию на 01.01.2016 возникла переплата по НДФЛ в размере 1 120 151,08 руб.
Так, будучи бюджетной организацией заявитель финансируется за счет средств регионального бюджета, в декабре 2015 года после утверждения бюджета на 2016 год, им были запрошены средства для уплаты авансовых платежей по налогу, с целью недопущения нарушения сроков поступления обязательных платежей в федеральный бюджет.
В связи с этим платежным поручением № 322328 от 29.12.2015 перечислен НДФЛ с заработной платы за 2 половину декабря 2015 года в сумме
1 427 611,00 руб. (л.д. 124 т.1). Данное обстоятельство налоговым органом не оспаривается.
Из этой суммы 1 120 151,08 руб. являются авансовым платежом в счет уплаты налога в 1 квартале 2016 года и в связи с этим заявитель обращался дважды с заявлением о зачете (л.д. 125-131 т. 1), но в зачете было отказано
(л.д. 132-136 т. 1).
Заявитель в ответ на отказы предоставил налоговому органу весь пакет документов за период 2013-2015 годы, подтверждающий факт оплаты НДФЛ в общей сумме 18 065 972,34 руб. и начисления налога в общей сумме
16 955 242 руб. Госжилинспекцич области указала, что на начало 2013 года имелась переплата по НДФЛ в сумме 9 420,74 руб. (л.д. 137 т. 1).
Факт и сумма переплаты НДФЛ со стороны заявителя налоговым органом не оспаривается, что подтверждается имеющимися документами в материалах дела, в том числе первичными документами (справки 2-НДФЛ, расчетная ведомость), а также заявлениями Госжилинспекции области в адрес заинтересованного лица от 11.05.2016 № 637-16-ОГ, от 31.05.2016 № 782-16-ОГ, письмами Госжилинспекции области в Управление ФНС по Ростовской области от 27.07.2016 № 963-16-ОГ, от 15.09.2016 № 1046-16-ОГ, информацией налогового органа от 22.12.2016
№ 08-21/38038, платежным поручением от 29.12.2015 № 322328.
Как следует из представленных суду документов при выплате дохода налогоплательщику заявитель удерживал из его дохода исчисленную сумму НДФЛ, но в бюджет не перечислял, предполагая наличие права на зачет излишне уплаченного налога.
Данные действия квалифицированы налоговым органом как налоговое правонарушение, предусмотренное статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации, которое выразилось в неперечислении Госжилинспекцией области в установленный срок сумм НДФЛ. Уплаченный заявителем НДФЛ ранее установленного срока, то есть, заблаговременно, при вынесении налоговым органом решения от 22.01.2018 № 568 в качестве исполнения обязанности по уплате НДФЛ по сроку уплаты за 1 квартал 2016 года не принят, зачет излишне уплаченного налога в соответствии со статьей 78 Налогового кодекса Российской Федерации не произведен. Поводом к привлечению к ответственности в данном случае явился вывод налогового органа о том, что заявителем нарушен срок перечисления налога в бюджет.
В силу положений пункта 4 статьи 24, подпункта 1 пункта 3 статьи 44, подпункта 1 пункта 3 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность налогового агента по перечислению налога считается исполненной с момента предъявления в банк поручения на перечисление в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства денежных средств со счета в банке при наличии на нем достаточного денежного остатка на день платежа.
В соответствии с пунктом 1 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и штрафам за налоговые правонарушения либо возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном настоящей статьей.
Зачет сумм излишне уплаченных федеральных налогов и сборов, региональных и местных налогов производится по соответствующим видам налогов и сборов, а также по пеням, начисленным по соответствующим налогам и сборам.
Правила, установленные настоящей статьей, применяются также в отношении зачета или возврата сумм излишне уплаченных авансовых платежей, сборов, пеней и штрафов и распространяются на налоговых агентов (п. 14 ст. 78 Налогового кодекса Российской Федерации).
Таким образом, исходя из анализа приведенных норм, налоговый агент вправе зачесть суммы излишне уплаченных налогов, являющихся федеральными, в счет предстоящих платежей, а также погашения недоимки по НДФЛ.
Аналогичная правовая позиция сформирована при рассмотрении
№№ А40-167366/2016; А40-157252/17; А40-128534/2014.
Согласно позиции налогового органа в суде апелляционной инстанции (уточнение требований апелляционной жалобы в части отмены решения Арбитражного суда Ростовской области от 07.02.2019 по делу № А53-25721/2018 в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 25 по Ростовской области от 22.01.2018 № 568 «О привлечении Государственной жилищной инспекции Ростовской области» к ответственности за совершение налогового правонарушения» только на сумму 3 588 руб. 09 коп. штрафа) переплата по расчету налогового органа за период с 2010 по 2015 годы составляет 1 110 727,13 руб., недоимка - 1 120 151,8 руб., размер штрафа - 471,20 руб.
В ходе рассмотрения дела в суде апелляционной инстанции налоговым органом, а также Госжилинспекцией представлены расчеты начисленного и уплаченного НДФЛ начиная с 2010 года до 1 квартала 2016 года.
Из представленных в материалы дела сведений следует, что окончательная оспариваемая сумма составила 322 891,21 рубль, которая сложилась из трех платежей, осуществленных Госжилинспекцией области в первом квартале 2013 года по платежным поручениям:
- № 2290591 от 15.01.2013 на сумму 140 000,00 рублей, в котором Госжилинспекцией области ошибочно указан налоговый период МС 01.2012,
- № 2520914 от 31.01.2013 на сумму 32 891,21 рублей, в котором ошибочно указан налоговый период МС 01.2012,
- № 2753240 от 14.02.2013 на сумму 150 000,00 рублей, в котором ошибочно указан налоговый период МС 02.2012.
При этом из назначения платежа в платежных поручениях № 2290591 от 15.01.2013 и № 2520914 от 31.01.2013 следовало, что указанные платежи были произведены "за январь 2013 г.", в назначении платежа в платежном поручении
№ 2753240 от 14.02.2013 было указано - "за февраль 2013 г.".
Таким образом, указанные платежные поручения изначально содержали противоречивые сведения относительно периода, за который была произведена оплата.
В соответствии с пунктом 7 статьи 45 НК РФ при обнаружении налоговым органом ошибки в оформлении поручения на перечисление налога, не повлекшей неперечисления соответствующих денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации, налоговый орган в течение трех лет со дня перечисления таких денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации самостоятельно принимает решение об уточнении платежа на день фактической уплаты налога в бюджетную систему Российской Федерации.
Соответственно, в подобной ситуации при обнаружении ошибки налоговый орган вправе был уточнить назначение платежа с учетом наличия/отсутствия у налогоплательщика задолженности за предыдущий год (2012 год).
С учетом размера начисленного и уплаченного НДФЛ за 2012 год, оснований для отнесения платежей по платежным поручениям № 2520914 от 31.01.2013 и
№ 2753240 от 14.02.2013 за 2012 год у налогового органа не имелось.
Таким образом, оспариваемая налоговым органом сумма подлежит учету за 2013 год частично в размере 182 891,21 руб.
Следовательно, предъявленная к зачету сумма 182 891,21 рубль в составе
1 120 151,08 рубль за 2010-2015 годы правомерна, в пределах 3-х летнего периода и подлежала зачету.
При этом в данной части суд апелляционной инстанции исходит из позиции налогового органа, указывающего, что уплата НДФЛ Госжилинспекция области учитывается налоговым органом за каждый год самостоятельно, какие-либо зачеты имеющейся переплаты и взыскание недоимок за конкретные годы в период с 2010 по 2015 годы налоговым органом не производились, поступающие от налогоплательщика платежи не сальдировались. Исходя из изложенного подхода налогового органа суд апелляционной инстанции определяет размер имевшейся на момент заявления о зачете переплаты в сумме 1 121 524,34 руб. за следующие периоды:
- 2013 г. - 209 321,34 руб. (182 891,21 руб. + 26 430,13 руб.);
- 2015 г. - 912 203 руб.
Из изложенного следует, что с учетом произведенного зачета задолженность по НДФЛ за 1 квартал 2016 года была уплачена Госжилинспекцией области в полном объеме.
В соответствии со статьей 106 Налогового кодекса Российской Федерации основанием для применения налоговой ответственности является совершение налогоплательщиком налогового правонарушения, под которым понимается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние налогоплательщика (действие или бездействие), за которое Налоговым кодексом Российской Федерации установлена ответственность.
С учетом вышеизложенного суд первой инстанции пришел к верному выводу, что правовые основания для применения статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации в рассматриваемой ситуации у налогового органа отсутствовали.
При таких обстоятельствах суд пришел к обоснованному выводу, что решение налогового органа не соответствует нормам налогового законодательства и нарушает права и законные интересы налогового агента, поэтому имеется совокупность условий, предусмотренных частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, для признания его недействительным.
Суд первой инстанции выполнил требования статьи 71 АПК РФ, полно, всесторонне исследовал и оценил представленные в дело доказательства и принял законный и обоснованный судебный акт.
Доводы апелляционной жалобы не опровергают правильность сделанных судом первой инстанции и подтвержденных материалами дела выводов.
Оснований для переоценки выводов и доказательств, которые при рассмотрении дела были исследованы и оценены судом первой инстанции с соблюдением требований статьи 71 АПК РФ, не имеется.
Нарушений или неправильного применения норм материального или процессуального права, являющихся в силу статьи 270 АПК РФ основанием к отмене или изменению обжалуемого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.
На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 – 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда Ростовской области от 07.02.2019 по делу
№ А53-25721/2018 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.
В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.
Председательствующий Д.В. Емельянов
Судьи Н.В. Шимбарева
Н.В. Сулименко
