ПЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
Газетный пер., 34/70/75 лит А, г. Ростов-на-Дону, 344002, тел.: (863) 218-60-26, факс: (863) 218-60-27
E-mail: info@15aas.arbitr.ru, Сайт: http://15aas.arbitr.ru/
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
арбитражного суда апелляционной инстанции
по проверке законности иобоснованности решений (определений)
арбитражных судов, не вступивших в законную силу
город Ростов-на-Дону дело № А53-9870/2016
06 марта 2017 года 15АП-20959/2016
Резолютивная часть постановления объявлена 02 марта 2017 года.
Полный текст постановления изготовлен 06 марта 2017 года.
Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Николаева Д.В.,
судей А.Н. Герасименко, ФИО4
при ведении протокола судебного заседания секретарем Шараповой Т.А.
при участии:
от Межрайонной ИФНС России № 25 по Ростовской области: представитель ФИО1 по доверенности от 02.02.2017, представитель Голосная О.Г. по доверенности от 12.01.2017, представитель ФИО2 по доверенности от 15.02.2017
от Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области: представитель ФИО2 по доверенности от 05.07.2016
от открытого акционерного общества «Росшипком»: представитель ФИО3 (доверенность в материалах дела).
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу
открытого акционерного общества «Росшипком»
на решение Арбитражного суда Ростовской области
от 28.11.2016 по делу № А53-9870/2016
по заявлению открытого акционерного общества «Росшипком»
ИНН <***> ОГРН <***>
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 25 по Ростовской области,
Управлению Федеральной налоговой службы по Ростовской области
о признании недействительным ненормативного акта в части,
принятое в составе судьи Маковкиной И.В.
УСТАНОВИЛ:
открытое акционерное общество «Росшипком» (далее также - общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 25 по Ростовской области (далее также - налоговая инспекция) от 25.01.2016 № 838 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области от 15.04.2016 № 15-15/972 в части доначисления налога на прибыль за 2014 год в размере 2 359 605 рублей (п. 2.4.4 решения, в части отказа в принятии расходов на ремонт судов в размере 11 798 026 рублей), налога на прибыль за 2012 год в размере 685 482 рублей (п. 2.4.1 решения, в части отказа в принятии в качестве расходов убытков прошлых лет в размере 3 427 408 рублей), налога на прибыль за 2012 год в размере 1 936 781 рубля (п. 2.4.5.1 решения, в части отказа в принятии внереализационных расходов в виде процентов по долговым обязательствам в размере 9 683 910,23 рублей), налога на прибыль за 2013 год в размере 3 620 880 рублей (п. 2.4.5.3 решения, в части отказа в принятии статьи расходов - курсовые разницы в размере 32 500 000 рублей), а также соответствующих пеней и штрафов. Суд принял уточнение требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (протокольное определение от 14.07.2016).
Решением Арбитражного суда Ростовской области от 28.11.2016 в удовлетворении заявления отказано. Суд отменил обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Ростовской области от 19.04.2016. Возвращена открытому акционерному обществу «Росшипком» (ИНН <***> ОГРН <***>) из федерального бюджета государственная пошлина в сумме 3 000 рублей, уплаченная платежным поручением от 15.04.2016 № 389.
Общество обжаловало решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 АПК РФ, и просило отменить судебный акт, принять новый.
В судебном заседании представитель открытого акционерного общества «Росшипком» поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, просил решение суда отменить.
Представитель Межрайонной ИФНС России № 25 по Ростовской области поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просил решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросу правильности исчисления и полноты уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014 (НДФЛ за период с 12.09.2012 по 03.08.2015), по результатам которой составила акт от 02.12.2015 № 838.
Рассмотрев материалы проверки и представленные налогоплательщиком возражения, налоговая инспекция приняла решение от 25.01.2016 № 838 о доначислении НДС в сумме 9 278 610 рублей, пени в сумме 1 273 720 рублей, налога на прибыль в сумме 9 919 100 рублей, штрафа в сумме 991 910 рублей, пени в сумме 2 104 511 рублей, НДФЛ в сумме 6 932 668 рублей, штрафа в сумме 578 801 рубля, пени в сумме 1 310 874 рублей.
Решением УФНС России по Ростовской области от 15.04.2016 № 15-15/972 решение от 25.01.2016 № 838 отменено в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в размере 986 910 рублей, по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 573 801 рубля; в остальной части решение налоговой инспекции оставлено без изменения.
Общество обратилось в суд с заявлением о признании недействительным решения налоговой инспекции от 25.01.2016 № 838 в редакции решения УФНС России по Ростовской области от 15.04.2016 № 15-15/972 в части доначисления налога на прибыль за 2014 год в размере 2 359 605 рублей (п. 2.4.4 решения, в части отказа в принятии расходов на ремонт судов в размере 11 798 026 рублей), налога на прибыль за 2012 год в размере 685 482 рублей (п. 2.4.1 решения, в части отказа в принятии в качестве расходов убытков прошлых лет в размере 3 427 408 рублей), налога на прибыль за 2012 год в размере 1 936 781 рубля (п. 2.4.5.1 решения, в части отказа в принятии внереализационных расходов в виде процентов по долговым обязательствам в размере 9 683 910,23 рублей), налога на прибыль за 2013 год в размере 3 620 880 рублей (п. 2.4.5.3 решения, в части отказа в принятии статьи расходов - курсовые разницы в размере 32 500 000 рублей), а также соответствующих пеней и штрафов.
В соответствии со ст. 246 Налогового кодекса Российской Федерации общество является плательщиком налога на прибыль организации.
Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.
В соответствии со ст. 248 НК РФ к доходам относятся: доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.
Пунктом 1 ст. 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В пункте 2 ст. 252 НК РФ предусмотрено, что расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
Согласно подпункту 33 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы судовладельцев, полученные от эксплуатации судов, зарегистрированных в Российском международном реестре судов (далее - РМРС).
В соответствии с пунктом 7 статьи 33 Кодекса торгового мореплавания Российской Федерации в Российском международном реестре судов регистрируются суда, которые используются для международных перевозок грузов, пассажиров и их багажа, а также для оказания иных связанных с осуществлением указанных перевозок услуг. К использованию судов для международных перевозок грузов, пассажиров и их багажа относится также сдача судов в аренду для оказания таких услуг.
Согласно пункту 1 статьи 16 вышеуказанного Кодекса судно приобретает право плавания под Государственным флагом Российской Федерации с момента регистрации его в одном из реестров судов Российской Федерации, в том числе Российском международном реестре судов.
Регистрация судна в Российском международном реестре судов подлежит ежегодному подтверждению. Порядок ежегодного подтверждения регистрации судна в Российском международном реестре судов устанавливается правилами регистрации судов и прав на них в морских торговых портах.
В ходе проверки установлено, что ОАО «Росшипком» в проверяемом периоде являлось собственником морских судов, зарегистрированных в Российской международном реестре судов: «Сормовский-122», «Волго-Дон 203», «Капитан Корчин», «Волго-Дон 236», «Волго-Дон 238».
Общество использовало указанные теплоходы для перевозок грузов, при которых: пункт отправления и (или) пункт назначения расположены за пределами территории РФ; пункт отправления и пункт назначения расположены на территории РФ (каботажные перевозки).
Оспаривая правомерность доначисления налога на прибыль за 2014 год в размере 2 359 605 рублей (п. 2.4.4 решения, в части отказа в принятии расходов на ремонт судов в размере 11 798 026 рублей) заявитель указывает, что ведет раздельный учет с распределением расходов пропорционально полученной выручке (дохода) от эксплуатации судна в международных перевозках и эксплуатации судна в каботажных перевозках. При этом часть расходов, относящихся к деятельности по эксплуатации судов, зарегистрированных в РМРС, в международных перевозках, определенная в порядке п. 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации, для целей налогообложения прибыли не учитывается. Доходы и расходы, относящиеся к использованию судов, зарегистрированных в РМРС, для каботажных перевозок, учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль в порядке главы 25 Кодекса.
Суд установил, что при определении суммы доходов и расходов, связанных с использованием судов, зарегистрированных в РМРС, подлежащих учету в расчете налога на прибыль, налоговой инспекцией последовательно ко всему проверяемому периоду применена единая методика, основанная на нормах НК Российской Федерации.
Так, из состава доходов от реализации услуг по перевозке на основании пп. 33 п. 1 ст. 251 НК РФ исключены доходы, полученные от эксплуатации судов, зарегистрированных в РМРС.
Под эксплуатацией судов, зарегистрированных в РМРС, понимается их использование для перевозок грузов, при условии, что пункт отправления и (или) пункт назначения расположены за пределами территории Российской Федерации. То есть налоговым органом не учитывались доходы от перевозок судами, зарегистрированными в РМРС, между пунктами, один из которых или оба находятся за пределами территории Российской Федерации.
Из состава доходов от реализации услуг по перевозке исключены доходы, полученные от реализации судов, зарегистрированных в РМРС.
Из состава расходов от реализации услуг перевозок исключены: на основании пп. 48.5 ст. 270 НК РФ расходы на обслуживание, ремонт и иные цели, связанные с эксплуатацией, судов, зарегистрированных в РМРС.
При этом под эксплуатацией судов, зарегистрированных в РМРС, понимается их использование для перевозок грузов, при условии, что пункт отправления и (или) пункт назначения расположены за пределами территории Российской Федерации. То есть не учитывались расходы, связанные с оказанием услуг перевозок судами, зарегистрированными в РМРС, между пунктами, один из которых или оба находятся за пределами территории РФ.
Указанные расходы при невозможности их прямого отнесения к эксплуатации судов, зарегистрированных в РМРС, определены исходя из удельного веса полученных в отчетном периоде «доходов от эксплуатации судов, зарегистрированных в РМРС» в общем объеме доходов от перевозок, что не противоречит методике организации и закреплено в учетной политике ОАО «Росшипком».
Из состава расходов от реализации услуг перевозок исключены: на основании пп. 48.5 ст. 270 НК РФ расходы на обслуживание, ремонт и иные цели, связанные с реализацией судов, зарегистрированных в РМРС (указанные расходы исключены в полном объеме без распределения между видами доходов от перевозок); с содержанием судов, зарегистрированных в РМРС.
К расходам по содержанию судов в РМРС налоговой инспекцией отнесены следующие виды затрат, учтенные обществом на сч. 20 «Затраты на производство»: расходы на ремонт судов, зарегистрированных в РМРС, проведенный в целях получения классификационного свидетельства (ежегодного подтверждения классификационного свидетельства), необходимого для регистрации (подтверждения регистрации) судна в РМРС (п.25 раздела II, п.54 Правил регистрации судов и прав на них в морских портах, утв. Приказом Минтранса России от 09.12.2010 № 277). В соответствии с Положением об учетной политике ОАО «Росшипком» расходы на указанный ремонт, связанный с освидетельствованием судна в целях подтверждения регистрации в РМРС, отражались по Дт сч. 97 «Расходы будущих периодов» по дате выполнения ремонта и списывались в состав затрат на производство (Дт сч. 20) в течение срока действия классификационного свидетельства.
К расходам по содержанию судов в РМРС налоговой инспекцией отнесены расходы, связанные с уплатой сборов в связи с прохождением ежегодного освидетельствования судов. Указанные расходы исключены в полном объеме без распределения между видами доходов от перевозок.
Кроме этого, из состава расходов от реализации услуг перевозок исключены суммы амортизации, начисленной в бухгалтерском учете, поскольку в целях применения гл. 25 НК РФ на основании п. 3 ст. 257 НК РФ суда, зарегистрированные в РМРС, на период их нахождения в РМРС исключаются из состава амортизируемого имущества. Суммы начисленной амортизации исключены в полном объеме без распределения между видами доходов от перевозок.
На основании изложенного налоговой инспекцией сделаны выводы о завышении налога на прибыль за 2013 г. на 31 030 рублей, занижении налога на прибыль за 2014 год на 4 146 304 рублей.
Исследовав доводы общества, судебная коллегия соглашается с выводом суда первой инстанции непоследовательной позиции налогоплательщика по вопросу определения суммы доходов и расходов, связанных с использованием судов, зарегистрированных в РМРС, подлежащих учету в расчете налога на прибыль.
ОАО «Росшипком» оспаривает порядок учета расходов на ремонт судов, зарегистрированных в РМРС, проведенный в целях регистрации (подтверждения регистрации) судна в РМРС (расходы на содержание судов, зарегистрированных в РМРС), применительно только к 2014 году, а не ко всему проверяемому периоду. В связи с чем, по мнению общества, расходы на ремонт судов, зарегистрированных в РМРС, проведенный в целях регистрации (подтверждения регистрации) судна в РМРС (расходы на содержание судов, зарегистрированных в РМРС): в 2013 г. исключаются из расчета налога на прибыль, в полном объеме, в 2014 г. учитываются (исходя из удельного веса доходов от перевозок, учитываемых в расчете налога на прибыль, в общем объеме доходов от перевозок).
В соответствии со ст. 315 НК РФ налогоплательщик самостоятельно составляет расчет налоговой базы за отчетный (налоговый) период в соответствии с нормами главы 25 НК РФ, исходя из данных налогового учета нарастающим итогом с начала года.
Согласно ст. 260 Кодекса расходы на ремонт основных средств признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.
В соответствии с учетной политикой ОАО «Росшипком» по налогу на прибыль расходы на ремонт судов включаются в состав прямых расходов, прямые расходы распределяются по видам деятельности пропорционально полученным доходам, отраженным на сч. 90.
Согласно письменным пояснениям, представленным налогоплательщиком в ходе проверки, прямые и косвенные расходы собираются по дебету счета 20 и счета 26 по статьям расходов и для целей налогового учета распределяются пропорционально выручке, полученной от осуществления видов деятельности: перевозки судами, зарегистрированными в РМРС, перевозки судами, не зарегистрированными в РМРС; МКУБ; бербоут-чартер; КРЮИНГ; прочие. Аналогичным образом распределяются и внереализационные расходы.
По требованию о предоставлении документов (в том числе налоговых регистров по налогу на прибыль) обществом в рамках проверки представлены первичные документы, сгруппированные в соответствующих регистрах бухгалтерского учета, аналитические и синтетические регистры бухгалтерского учета за проверяемый период (в том числе оборотно-сальдовая ведомость по сч. 20.01 по статьям затрат), «Расчеты финансового результата по налоговому учету» за каждый год проверяемого периода, расшифровка расходов, отражаемых в Приложениях № 2 к листам 02 «Расчет налога на прибыль» деклараций по налогу на прибыль за проверяемый период с указанием сумм по видам расходов, скорректированных в целях исчисления налога по отношению к соответствующим показателям бухгалтерского учета.
Из представленных документов и пояснений следует, что в 2014 году по данным бухгалтерского учета по Д сч. 20 всего было учтено расходов, списанных в себестоимость реализованных услуг, в сумме 126 149267,80 рублей При этом расходы на ремонт судов составили 15 885 746 рублей, в том числе расходы на средний ремонт судов (поименованный в бухгалтерском учете как «Текущий ремонт судов»), зарегистрированных в РМРС, проведенный в целях регистрации (подтверждения регистрации) судна в РМРС, в сумме 10 903 464 рублей (оборотно-сальдовые ведомости по сч. 20 по статьям затрат и по подразделениям за 2014 г.). По данным налогового учета в «Расчете финансового результата по налоговому учету» за 2014 г. прямые расходы составили всего 126 149267,80 рублей, распределены налогоплательщиком самостоятельно по видам доходов и в сумме 81 449 159,66 рублей (относящейся к получению доходов, учитываемых в расчете налога на прибыль) включены в состав прямых расходов, которые (с учетом корректировки в целях налогообложения сумм начисленной амортизации) составили 81 460 818 рублей и заявлены в декларации по налогу на прибыль за 2014 г. (расчет финансового результата по налоговому учету за 2014 г., расшифровки прямых расходов, указанных в Приложении №2 к листу 02 декларации по налогу на прибыль за 2014 г.).
В ходе проведения проверки расходы на средний ремонт судов, зарегистрированных в РМРС, проведенный в целях регистрации (подтверждения регистрации) судна в РМРС, отнесены к расходам на содержание судов, зарегистрированных в РМРС и на основании п. 48.5 ст. 270 НК РФ в полной сумме 10 903 464 рублей, учтенной по Д сч. 20 и включенной ОАО «Росшипком» без корректировок в расчет налога на прибыль за 2014 г., исключены из расчета налога на прибыль, в том числе: по т/х «Волго-Дон 203» - 3 634 488 рублей (до 01.01.2014 - 3 291 517 рублей, 2 кв. 2014 г. - 202 471 рубль, 3 кв. 2014 г. - 131 500 рублей, 4 кв. 2014 г. - 9 000 рублей), т/х «Волго-Дон 236» - 2 425 425 рублей (до 01.01.2014 - 1 230 406 рублей, 2 кв. 2014 г. - 1195000 рублей), т/х «Капитан Корчин» -4 843 551 рубль (до 01.01.2014). Данное обстоятельство подтверждается документами, представленными обществом для проверки: карточка сч. 20.01 за 2014 г., оборотно-сальдовые ведомости по сч.97.21 за 2014 г., расшифровкой расходов, отражаемых в Приложениях № 2 к листам 02 «Расчет налога на прибыль» деклараций по налогу на прибыль за проверяемый период с указанием сумм по видам расходов, скорректированных в целях исчисления налога по отношению к соответствующим показателям бухгалтерского учета.
ОАО «Росшипком» не заявляло иные затраты на ремонт в составе расходов от реализации услуг, учитываемых в расчете налога на прибыль.
Учитывая вышеизложенное на основании ст. 260 НК РФ, положений учетной политики ОАО «Росшипком», исходя из позиции налогоплательщика о необходимости распределение затрат по среднему ремонту теплоходов, зарегистрированных в РМРС, по видам доходов от услуг перевозок (включаемые в расчет налога на прибыль и исключаемые из расчета), спорная сумма затрат может составить 203 266 рублей. Указанный расчет произведен налоговой инспекцией в пояснениях от 22.09.2016 и по существу заявителем не опровергнут.
Остальные затраты на проведение среднего ремонта теплоходов в общей сумме 10 560 473 рублей не могут быть включены в расчет налога на прибыль, так как: являются затратами на содержание судов, зарегистрированных в РМРС, не учитываемыми в целях налогообложения на основании п. 48.5 ст.270 НК Российской Федерации; были осуществлены в период до 01.01.2014 (в сумме 9 365 474 рублей) и на основании ст. 260 НК РФ являются расходами предыдущих налоговых периодов, либо были осуществлены во 2 кв. 2014 г. по теплоходу «Волго-Дон 236» (в сумме 1 195 000 рублей), не осуществлявшему каботажные перевозки во 2 кв. 2014 г., либо распределены на доходы, не учитываемые в расчете налога на прибыль, полученные от эксплуатации теплохода «Волго-Дон 203» во 2 кв. 2014 г. (в сумме 139 705 рублей).
Документы, представленные обществом в суд 15.09.2016, содержат сведения о стоимости ремонта судов, проведенного в 2014 г., которые, в частности, по теплоходу «Капитан Корчин» указаны в валюте без перерасчета в рубли. Представленные суду Справки-расчеты «Рублевая сумма документа в иностранной валюте» по Д сч. 20.01 «Текущий ремонт судов» относятся к ремонту теплохода «Капитан Корчин» в 3 кв. 2014 г. на сумму 35055810,78 рублей (Справка № 575 от 06.07.2014 на сумму 33270644,63 рублей, Справка № 566 от 14.07.2014 на сумму 1239547,06 рублей, Справка № 565 от 01.07.2014 на сумму 104213,56 рублей, Справка № 690 от 01.10.2014 на сумму 441405,53 рублей по входящему документу от 22.07.2014). Остальные Справки не относятся к затратам на ремонт, исключенным налоговой инспекцией из расчета налога на прибыль за 2014 г.
Указанные документы не содержат сведений о стоимости ремонтных работ, проведенных в 2014 г., включенной ОАО «Росшипком» в состав себестоимости реализованных работ и в расчет налога на прибыль за 2014 г., которая является предметом спора.
Как следует из материалов дела, организацией не вся стоимость ремонтных работ, проведенных в 2014 г., включена в бухгалтерском и налоговом учете в состав себестоимости реализованных услуг и в состав прямых расходов при расчете налога на прибыль. Предметом спора могут являться только затраты на ремонт, исключенные в результате налоговой проверки из расчета налога на прибыль.
Заявителем в обоснование правовой позиции представлена в суд новая таблица «Распределение с учетом расходов на ремонт ОАО РШК» за 2014 г. При этом налогоплательщик не указывает, какие расходы по перечисленным в таблице теплоходам распределяются: сформированные по данным бухгалтерского или по данным налогового учета.
Если предположить, что речь идет о распределении прямых расходов по указанным в таблице теплоходам, то по результатам анализа таблицы установлено следующее. В графе 6 указаны величины себестоимости как по каждому теплоходу, так и в итоговой сумме не соответствующие показателям бухгалтерского учета, представленным в ходе проверки (отраженным в таблице на стр. 30 решения налоговой инспекции); в графе 7 указана сумма амортизации, соответствующая ранее по данным бухгалтерского учета показателям бухгалтерского учета; в графе 8 «ремонт» указаны суммы ремонта, не соответствующие показателям бухгалтерского учета (по данным бухгалтерского учета общая сумма затрат на средний ремонт в составе себестоимости составляла 10903464 рублей, в том числе затраты 2014 г. в сумме 1537971 рублей, в анализируемой таблице указанные затраты заявлены в сумме 39199657 рублей, в том числе затраты 2014 г. -38199657 рублей); в графе 9 «восстановленные суммы НДС» указаны показатели бухгалтерского учета; в графе 10 «освидетельствование судов» указаны показатели бухгалтерского учета; расходы распределенные на каботажные перевозки, подлежащие включению в расчет налога на прибыль, составили 75082695 рублей. Следовательно, новая общая сумма прямых расходов, подлежащая включению в расчет налога на прибыль, составит 84682454 рублей, что не соответствует показателю прямых расходов декларации по налогу на прибыль за 2014 год.
На основании вышеизложенного, таблица «Распределение с учетом расходов на ремонт ОАО РШК» за 2014 г. содержит недостоверные сведения и не может являться доказательством в части нарушения, указанного в п. 2.4.4 решения налоговой инспекции.
ОАО «Росшипком» необоснованно включены в расходы и указанную таблицу затраты на ремонт т/х «Капитан Корчин» в 2014 г. в сумме 36661676 рублей. Обществом не включены в состав себестоимости реализованных услуг (Д сч.90 К сч.20) и в расчет налога на прибыль затраты на ремонт теплохода «Капитан Корчин» произведенные в 3 кв. 2014 г., учтенные в бухгалтерском учете по состоянию на 31.12.2014 в составе расходов будущих периодов по Д сч. 97.21 всего в сумме 35270766 рублей.
Подтверждением данного факта является таблица «Распределение прямых расходов на каботажные перевозки с учетом расходов на ремонт», составленная ОАО «Росшипком» за 2014 год и представленная в налоговую инспекцию в составе документов, прилагаемых к возражениям на акт выездной налоговой проверки: по данным общества прямые расходы по теплоходу «Капитан Корчин» за 2-4 кв. 2014 г. с учетом затрат на средний ремонт составили всего 27 151 502 рублей (в том числе 2 кв. - 7 599 849 рублей, 3 кв. -11 387661 рублей, 4 кв. - 8 163 992 рублей). По результатам проверки прямые расходы по теплоходу «Капитан Корчин» за 2-4 кв. 2014 г. без учета затрат на средний ремонт составили всего 22307951 рублей (о чем указано в таблице на стр. 30 решения). Следовательно, ОАО «Росшипком» по теплоходу «Капитан Корчин» включало в состав прямых расходов расходы на средний ремонт в сумме 4843551 рублей.
Нарушения, указанные в п. 2.4.4 решения налоговой инспекции и относящиеся к 2014 г., в результате которых выявлено занижение налога на прибыль на 4 146 304 рублей, не связаны с расходами на ремонт теплохода «Капитан Корчин», проведенный в 3 кв. 2014 г. сумме 35270766 рублей.
Кроме того, общество не заявляло ни в возражениях на акт проверки, ни в апелляционной жалобе в УФНС России по РО о необходимости включения в состав прямых расходов 2014 г. затрат на средний ремонт теплохода «Капитан Корчин» в сумме 35 270 766 рублей.
Системное толкование пп. 33 п. 1 статьи 251, пп. 48.5 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации подтверждает вывод налоговой инспекции о правомерности исключения из расчета налога на прибыль расходов на ремонт судов, зарегистрированных в РМРС, произведенных в целях регистрации (подтверждения регистрации) судна в РМРС как расходов на содержание таких судов.
По пункту 2.4.1 оспариваемого решения при проверке правильности переноса убытков на будущее налоговым органом установлено, что в декларации по налогу на прибыль за 2009 г. ОАО «Росшипком» заявлен убыток, исчисленный в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ, в сумме 7 910 241 рублей.
По результатам предыдущей налоговой проверки (2009-2011 г.) указанный убыток был уменьшен и составил 6 973 766 рублей.
В рамках проверки установлено, что на основании статьи 283 НК РФ общество осуществило перенос части убытка за 2009 год на будущее, всего в сумме 5 243 212 рублей.
Таким образом, по состоянию на 01.01.2012 остаток неперенесенного убытка 2009 г., исчисленного в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ, должен составить 1 730 554 рублей (6 973 766 - 5 243 212), а не 5 355 863 рублей, как отражено в Приложении № 4 к листу 02 декларации по налогу на прибыль за 2012 г.
В связи с этим по результатам проверки установлено, что налогоплательщиком неправомерно завышена сумма убытка 2009 г., уменьшающая налоговую базу по налогу на прибыль за 2012 г. на 3 427 408 рублей и налоговым органом доначислен налог на прибыль за 2012 год, в размере 685 482 рублей.
Общество указывает, что в сумме убытков прошлых лет, отраженных в декларации 2012 г., отражена часть убытка 2008 года.
В ходе налоговой проверки установлено, что в декларации по налогу на прибыль в 2008 г. отражен убыток 3 428 362 рублей, в 2009 г. - 6 973 766 рублей. Итого сумма неперенесенного убытка за 2008-2009 г. составила 10 402 128 рублей. В связи с этим часть убытка перенесена в декларацию 2010 г. - 2 986 696 рублей, 2011 г. - 2 256 516 рублей, 2012 г. - 5 158 916 рублей.
В силу пункта 8 статьи 274 НК РФ убытком в целях применения главы 25 Кодекса признается отрицательная разница между доходами и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном главой 25 НК РФ. При этом убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, принимаются в целях налогообложения в порядке и на условиях, определенных в статье 283 НК РФ.
Согласно пункту 1 статьи 283 НК РФ налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с главой 25 НК РФ, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее). При этом определение налоговой базы текущего налогового периода производится с учетом особенностей, предусмотренных статьей 283 НК РФ, статьями 264.1, 268.1, 275.1, 278.1, 278.2, 280 и 304 НК РФ.
Налогоплательщики вправе осуществлять перенос убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за тем периодом, в котором получен этот убыток (пункт 2 статьи 283 НК РФ).
Так, в 2008-2009 г. обществом заявлен убыток по результатам хозяйственной деятельности, который составил в 2008 г. - 3 428 362 рублей, в 2009 г. - 7 910 241 рублей. В рамках предыдущей проверки налоговым органом фактический убыток за 2009 г. был определен, в размере 6 973 766 рублей.
Так, при анализе декларации за 2010 г. установлено, что налогоплательщиком отражена налоговая база - 2 986 696 рублей. Кроме того, налогоплательщиком указан убыток, уменьшающий налоговую базу за отчетный (налоговый) период в соответствующем размере.
В приложении № 4 к листу 02 декларации по налогу на прибыль за 2010 г. отражены показатели остатка неперенесенного убытка на начало налогового периода, где общество самостоятельно заявило сумму убытка, полученного в 2009 г., в размере 10 599 075 рублей.
В 2011 году обществом отражена налоговая база в сумме 2 256 516 рублей. Кроме того, налогоплательщиком указан убыток, уменьшающий налоговую базу за отчетный (налоговый) период в соответствующем размере.
В приложении № 4 к листу 02 декларации по налогу на прибыль за 2011 г. отражены показатели остатка неперенесенного убытка на начало налогового периода, где общество самостоятельно заявило сумму убытка, полученного в 2009 г., в размере 7 612 379 рублей.
В 2012 году обществом отражена налоговая база, в сумме 5 157 962 рублей. Кроме того, налогоплательщиком указан убыток, уменьшающий налоговую базу за отчетный (налоговый) период в соответствующем размере.
В приложении № 4 к листу 02 декларации по налогу на прибыль за 2012 г. отражены показатели остатка, неперенесенного убытка на начало налогового периода, где общество самостоятельно заявило сумму убытка, полученного в 2009 г., в размере 5355863 рублей.
Таким образом, во всех представленных в налоговый орган декларациях обществом заявлены данные об имеющемся убытке за 2009 г.
При этом убыток, сложившийся по результатам 2008 г. ни в одной налоговой декларации по налогу на прибыль не отражен и, соответственно, не мог быть учтен налоговым органом.
Уменьшение налогоплательщиком налоговой базы текущего налогового периода на сумму полученного им в предыдущем налоговом периоде убытка является правом налогоплательщика, которое реализуется путем отражения сумм убытка, уменьшающего налоговую базу по налогу на прибыль, в соответствующей декларации (статьи 80, 283 НК РФ). Данное обстоятельство заявителем не учтено.
Таким образом, именно налогоплательщик самостоятельно определяет, в каком периоде и в какой сумме засчитывать имеющийся у него убыток.
В постановлении Президиума ВАС РФ от 24.07.2012 № 3546/12 разъяснено, что возможность учесть суммы убытков носит заявительный характер и на налогоплательщика возложена обязанность доказать их правомерность и обоснованность.
Следовательно, налоговый орган не наделен полномочиями определять размер убытка, подлежащего учету при исчислении налога на прибыль, не заявленного налогоплательщиком в налоговых декларациях по налогу на прибыль за соответствующие периоды.
Довод общества о том, что им подана корректирующая декларация от 02.03.2016 за период 2012 года, в которой отражена сумма убытка в размере 5 158 916 рублей, не влияет на обоснованность доначисления налога на прибыль в сумме 685 482 рубля. Уточненная налоговая декларация подана налогоплательщиком за пределами выездной налоговой проверки.
На основании вышеизложенного обществом неправомерно завышена сумма убытка 2009 г., уменьшающая налоговую базу по налогу на прибыль за 2012 г. на 3 427 408 рублей. В результате данного нарушения налоговым органом правомерно доначисчислен налог на прибыль за 2012 г. в сумме 685 482 рублей.
Оспаривая правомерность доначисления налога на прибыль за 2012 г. (п. 2. 4.5.1 решения) в сумме 1 936 781 рубль, общество указывает, что налоговое законодательство не вменяет налогоплательщику обязанность распределять внереализационные расходы между доходами, связанными с эксплуатацией зарегистрированных и не зарегистрированных в РМРС судов; налогоплательщик вправе учитывать внереализационные расходы при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в полном объеме.
Согласно ст. 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).
При этом расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
В соответствии с п. 1 ст. 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. В соответствии со ст.250 НК РФ внереализационными доходами признаются доходы, не указанные в статье 249 НК РФ.
В соответствии со ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией, а также убытки, предусмотренные п. 2 ст. 265 НК РФ.
При этом порядок признания расходов при методе начисления установлен ст. 272 НК РФ, в соответствии с которой расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.
Расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.
В соответствии с учетной политикой ОАО «Росшипком», принятой для целей налогообложения, внереализационные доходы и расходы распределяются по видам деятельности пропорционально полученным доходам, отраженным на счете 90 и сумма, причитающаяся на расходы по судам, зарегистрированным в РМРС, для целей налогообложения не учитывается.
В декларации по налогу на прибыль за 2012 г. внереализационные доходы составили 37 680 373 рублей, внереализационные расходы отражены в размере 47 334 724 рублей; за 2013 г. внереализационные доходы составили 12 909 160 рублей, внереализационные расходы отражены в размере 15 988 484 рублей; за 2014 г. внереализационные доходы составили 47 169 447 рублей, внереализационные расходы отражены в размере 64 010 383 рублей.
В то же время, поскольку налоговой инспекцией сделаны выводы о том, что нормы гл. 25 НК РФ не содержат требований распределения полученных внереализационных доходов между доходами от реализации товаров (работ, услуг), как учитываемых в расчете налоговой базы по налогу на прибыль, так и не учитываемых на основании ст. 251 НК РФ, также не содержат требований распределения внереализационных расходов между доходами от реализации услуг перевозки груза судами, зарегистрированными в РМРС, как учитываемых в расчете налоговой базы по налогу на прибыль, так и не учитываемых на основании пп. 33 ст. 251 НК РФ, то с учетом ст. 272 НК РФ и положений учетной политики ОАО «Росшипком», принятой для целей налогообложения, в расчет налога на прибыль за 2012 г. необходимо включить: все суммы внереализационных доходов (определенные с учетом требования гл. 25 НК РФ) без распределения по видам деятельности, суммы внереализационных расходов (определенные с учетом требований гл. 25 НК РФ), как непосредственно связанных с получением внереализационных доходов (не подлежащих распределению по видам деятельности), так и распределенных обществом самостоятельно (в соответствии с требованиями п. 1 ст. 272 НК РФ и принятой для целей налогообложения учетной политикой) на виды деятельности, доходы от которых включаются в расчет налога на прибыль.
В связи с этим по результатам проверки налоговым органом сделан расчет налоговых обязательств за 2012-2014 г. с учетом вышеуказанных норм действующего законодательства.
Согласно пояснениям заявителя, общество распределяло внереализационные доходы и расходы по видам деятельности пропорционально полученной выручке. Поэтому внереализационные доходы и расходы, распределенные на деятельность РМРС, не включались в расходы по налогу на прибыль, а отнесенные на деятельность, облагаемую налогом на прибыль, включались в состав расходов по налогу на прибыль.
Судебная коллегия соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что такой учет внереализационных доходов не соответствует нормам налогового законодательства, а внереализационные расходы на основании п. 1 ст. 272 НК РФ и учетной политики общества могут быть распределены между деятельностью по перевозке грузов (вне зависимости от нахождения пункта отправления и назначения перевозимого груза, вне зависимости от регистрации судов в РМРС) и иной деятельностью (не связанной с перевозками), если связь таких расходов с доходами не может быть определена четко.
Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.
В соответствии со статьей 248 НК РФ к доходам относятся: доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.
Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В пункте 2 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
Согласно пункту 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, за исключением авансов, выданных (полученных) в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации (подпункт 5 пункта 1 статьи 265 Кодекса).
Подпунктом 48.5 пункта 1 статьи 270 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы налога на прибыль не учитываются расходы судовладельцев на обслуживание, ремонт и иные цели, связанные с содержанием и эксплуатацией судов, зарегистрированных в Российском международном реестре судов.
В силу подпункта 2 пункта 1 статьи 253 НК РФ расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии относятся к расходам, связанным с производством и реализацией.
Таким образом, расходы, перечисленные в пункте 1 статьи 265 НК РФ, не являются расходами, указанными в пункте 48.5 статьи 270 Кодекса.
Расходы (доходы) в виде процентов по привлеченным кредитам, суммовых и курсовых разниц не являются расходами (доходами), указанными в пункте 48.5 статьи 270 Кодекса и подпункте 33 пункта 1 статьи 251 Кодекса соответственно, и учитываются для целей исчисления налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в общеустановленном порядке.
ОАО «Росшипком» согласно Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности, ОК 029-2001, утвержденного постановлением Госстандарта РФ от 06.11.2011 № 454-ст, а также Общероссийского классификатора видов экономической деятельности ОК 029-2007, осуществляет следующие виды деятельности: ОКВЭД 61.1 Деятельность морского транспорта, ОКВЭД 61.2 Деятельность внутреннего водного транспорта, ОКВЭД 63.22.1 Прочая деятельность морского транспорта, ОКВЭД 63.22.2 Прочая деятельность внутреннего водного транспорта.
Таким образом, общество не учитывает, что эксплуатация морских судов, зарегистрированных в Российском международном реестре судов, не является самостоятельным видом деятельности.
Расходы в соответствии с пунктом 1 статьи 272 НК РФ разделяются по видам деятельности. Следовательно, внереализационные расходы могут быть распределены между деятельностью по эксплуатации судов вне зависимости от регистрации в Российском международном реестре или в Государственном судовом реестр РФ и иной деятельностью, не связанной с эксплуатацией.
При таких обстоятельствах, вывод налоговой инспекции о необходимости включения в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль внереализационных доходов в полном объеме, внереализационных расходов - в соответствии с требованиями п.1 ст. 272 НК РФ и положениями учетной политики ОАО «Росшипком», принятой для целей налогообложения, является обоснованным.
Суд установил, что в проверяемом периоде общество получало доходы от осуществления деятельности по перевозке грузов морским транспортом, а также от иных видов деятельности (услуги по управлению безопасностью, по комплектованию экипажа, по предоставлению судов во временное пользование «бербоут-чартер»). Расчеты финансового результата по налоговому учету по видам осуществляемой деятельности, составленные обществом, оборотно-сальдовые ведомости по сч. 90 «Продажи» по видам осуществляемой деятельности представлены с актом проверки.
При этом в 2012 г. расходы в виде процентов по долговым обязательствам (возникшим в предыдущих налоговых периодах), исчисленные обществом в бухгалтерском учете, составили 25 695 103 рублей, исчисленные для целей налогообложения с учетом требований ст. 269 НК РФ - 15 199 148 рублей (расчет представлен к возражениям на акт проверки), в том числе распределены на виды деятельности, не связанные с реализацией услуг перевозки груза, в сумме 5 515 238 рублей, что не противоречит п.1 ст. 272 НК РФ и соответствует положениям учетной политики налогоплательщика.
В декларации по налогу на прибыль за 2012 г. отражены доходы и расходы, не связанные с оказанием услуг перевозок груза, соответственно, и проценты, распределенные обществом на доходы по виду деятельности - перевозка грузов (15 199 148 рублей-5 515 238 рублей), не подлежат включению в расчет налога на прибыль.
В решении налоговой инспекции расходы в виде процентов по долговым обязательствам прошлых налоговых периодов не включаются в состав расходов, указанных в п. 48.5 ст. 270 НК РФ, не распределяются между доходами, учитываемыми и не учитываемыми на основании п. 33 ст. 251 НК РФ в расчете налога на прибыль, а включаются в расчет налога на прибыль в сумме, рассчитанной и признанной обществом самостоятельно в соответствии с общеустановленным порядком, изложенным в п. 1 ст. 272 НК РФ, в соответствии с учетной политикой, положения которой в части распределения процентов не противоречит НК РФ.
Налоговый орган не корректировал сумму процентов, самостоятельно распределенных обществом на виды деятельности, доходы от которых включаются в расчет налога на прибыль, поскольку действия налогоплательщика не противоречат в этой части п. 1 ст. 272 НК РФ и порядку, закрепленному в учетной политике ОАО «Росшипком».
Суд первой инстанции верно указал, что доводы заявителя по п. 2.4.5.1 в части принятия расходов в сумме 9 683 910,23 фактически сводятся к требованию об изменении положений собственной учетной политики за 2012 г. Вместе с тем налоговый орган и суд не наделены правом отменять порядок, закрепленный в учетной политике, если такой порядок не противоречит НК РФ.
При проверке аналогичного вопроса в последующие налоговые периоды налоговый орган скорректировал действия налогоплательщика по распределению процентов, указывая, что перевозки судами, зарегистрированными в РМРС, не являются самостоятельным видом деятельности, и проценты, распределенные налогоплательщиком на деятельность по перевозкам не надо делить между видами перевозок, доходы от которых учитываются и не учитываются в расчете налога.
Таким образом, налоговый орган так же, как и налогоплательщик, включает в расчет налога на прибыль за 2012 г. только расходы, связанные с доходами, учитываемыми в расчете налога; не включает в расчет налога на прибыль за 2012 г. доходы, полученные от деятельности по перевозке грузов, и связанные с ними расходы (определяемые как прямо, так и в порядке, закрепленном в п. 1 ст. 272 НК И РФ и в учетной политике).
Кроме этого, позиция налогоплательщика по вопросу определения суммы процентов, подлежащих включению в расчет налога на прибыль также непоследовательна, поскольку общество оспаривает собственное распределение процентов по видам деятельности только за 2012 г.
При таких обстоятельствах выводы налоговой инспекции по п. 2.4.5.1 решения не противоречат нормам налогового законодательства.
По п. 2.4.5.3 решения при проверке полноты отражения в декларациях по налогу на прибыль за 2013 г., 2014 г. внереализационных расходов, налоговым органом определены, в частности, курсовые разницы, в размере 105 087 076 рублей (2013 г.) и 73 783 727 рублей (2014 г.).
При этом стоимость вышеуказанных внереализационных расходов учтена по данным бухгалтерского учета ОАО «Росшипком», отраженных на счете Д сч. 91.02.
Общество указывает, что в результате технической ошибки расходы в виде отрицательных курсовых разниц в 2013 г. в размере 32 500 000 рублей, 2014 г. в сумме 173 243 49,69 рублей не были отражены в налоговом учете организации.
В связи с этим заявитель указывает на необходимость включения данного вида расхода на основании пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ.
Согласно статье 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с этой же главой.
В соответствии с пунктом 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
На основании подпункта 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации.
Отрицательной курсовой разницей в целях главы 25 НК РФ признается курсовая разница, возникающая при уценке имущества в виде валютных ценностей и требований, выраженных в иностранной валюте, или при дооценке выраженных в иностранной валюте обязательств.
В силу пункта 10 статьи 272 НК РФ расходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату признания соответствующего расхода. Обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности при совершении операций с таким имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.
Таким образом, курсовые разницы начисляются налогоплательщиком при наличии у него обязательств, выраженных в иностранной валюте, и могут быть учтены для целей налогообложения в каждом отчетном периоде.
По данным бухгалтерского учета в 2013, 2014 г. ОАО «Росшипком» на счете 91.02 «Прочие расходы», в частности, учитывались курсовые разницы.
При этом, поскольку при проверке полноты отражения внереализационных расходов в декларации по налогу на прибыль за 2013, 2014 г. установлены нарушения требований ст. 252, 265, 272 НК РФ, следовательно, налоговым органом сделан перерасчет налоговых обязательств с учетом данных налогового учета, предоставленного обществом в рамках проверки.
Суд правомерно отлонил довод налогоплательщика о необходимости включения налоговым органом расходов в виде отрицательных курсовых разниц в 2013 г. в размере 32 500 000 рублей, в 2014 г. в размере 173 243 049,69 рублей, поскольку они не были отражены в налоговом учете организации из-за технической ошибки.
Согласно ст. 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета, то есть системы обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ. Система налогового учета, осуществляемого в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога, организуется налогоплательщиком самостоятельно.
Статьей 313 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика, в случае если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями настоящей главы, самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета.
Для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, аналитических данных налогового учета для отражения в расчете налоговой базы, используются аналитические регистры налогового учета (ст. 314 НК РФ).
Таким образом, в соответствии со статьей 315 НК РФ расчет налоговой базы за отчетный (налоговый) период составляется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с нормами, установленными настоящей главой, исходя из данных налогового учета нарастающим итогом с начала года.
Учитывая вышеизложенные нормы действующего законодательства, следует вывод об обязанности ОАО «Росшипком» организовать порядок формирования налоговой базы, в частности, по налогу на прибыль.
Поскольку все данные налоговой декларации формируются на основании данных налогоплательщика, следовательно, налоговым органом проведена проверка отражения внереализационных расходов именно на основании тех сведений, которые были представлены им в рамках проверки (данные бухгалтерского и налогового учета).
Кроме того, в пункте 1 статьи 54 НК РФ, определяющей общие правила исчисления налоговой базы, предусмотрено, что при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки.
Таким образом, налоговым законодательством не предусмотрено включение внереализационных расходов, не заявленных налогоплательщиком в налоговых декларациях, поскольку в случае наличия ошибок необходимо корректировать налоговые обязательства путем предоставления уточненных сведений за соответствующий период.
Само по себе заявление общества о наличии курсовых разниц при рассмотрении материалов налоговой проверки не заменяет необходимость декларирования налоговых обязательств, что сделано обществом за пределами налоговой проверки.
В связи с этим, основания для вывода о незаконности доначисления налога на прибыль за 2013 г. в сумме 3 620 880 рублей у суда отсутствуют.
При указанных обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о правомерности решения налогового органа в оспариваемой части и отсутствии оснований для удовлетворения требования заявителя.
Судебная коллегия соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что начисленный оспариваемым решением штраф (с учетом решения УФНС России по РО) соответствует тяжести совершенного деяния, не подлежит снижению в порядке статьи 112, 114 Налогового кодекса Российской Федерации. Общество документально наличие смягчающий ответственность обстоятельств не подтвердило.
Согласно частям 4 и 5 статьи 96 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае удовлетворения иска обеспечительные меры сохраняют свое действие до фактического исполнения судебного акта, которым закончено рассмотрение дела по существу. В случае отказа в удовлетворении иска, оставления иска без рассмотрения, прекращения производства по делу обеспечительные меры сохраняют свое действие до вступления в законную силу соответствующего судебного акта. После вступления судебного акта в законную силу арбитражный суд по ходатайству лица, участвующего в деле, выносит определение об отмене мер по обеспечению иска или указывает на это в судебных актах об отказе в удовлетворении иска, об оставлении иска без рассмотрения, о прекращении производства по делу.
В силу пункта 76 постановления Пленума ВАС Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» в случае отказа в удовлетворении заявления налогоплательщика, оставления такого заявления без рассмотрения, прекращения производства по делу резолютивная часть соответствующего решения должна содержать указание на отмену принятых обеспечительных мер с момента вступления в силу судебного акта.
Следовательно, обеспечительные меры, принятые определением от 19.04.2016, обоснованно суд отменил.
Доводы апелляционной жалобы по существу повторяют доводы, заявленные в суде первой инстанции, и не принимаются апелляционной инстанцией как не соответствующие фактическим обстоятельствам, установленным судом первой инстанции, так и не основанные на нормах налогового законодательства.
Согласно ч. 1, 6 ст. 268 АПК РФ при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам повторно рассматривает дело, вне зависимости от доводов, содержащихся в апелляционной жалобе, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет, не нарушены ли судом первой инстанции нормы процессуального права, являющиеся в соответствии с частью 4 статьи 270 АПК РФ основанием для отмены решения арбитражного суда первой инстанции.
Суд первой инстанции выполнил требования статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, полно, всесторонне исследовал и оценил представленные в деле доказательства и принял законный и обоснованный судебный акт.
Оснований для переоценки выводов и доказательств, которые при рассмотрении дела были исследованы и оценены судом первой инстанции с соблюдением требований статьи 71 АПК РФ, не имеется.
При указанных обстоятельствах основания для отмены или изменения обжалуемого судебного акта отсутствуют.
Нарушений процессуальных норм, влекущих отмену оспариваемого акта (ч. 4 ст. 270 АПК РФ), судом апелляционной инстанции не установлено. С учетом изложенного, основания для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.
Излишне уплаченную при подаче апелляционной жалобы государственную пошлину в размере 1 500 руб. следует возвратить открытому акционерному обществу «Росшипком» из федерального бюджета на основании ст. 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации.
На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда Ростовской области от 28.11.2016 по делу
№ А53-9870/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.
Возвратить открытому акционерному обществу «Росшипком» из федерального бюджета излишне уплаченную при подаче апелляционной жалобы по платежному поручению от 12.12.2016 г. № 1035 госпошлину в сумме 1500 руб.
В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в двухмесячный срок в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.
Председательствующий Д.В. Николаев
Судьи А.Н. Герасименко
ФИО4
