ОДИННАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

апелляционной инстанции по проверке законности и

обоснованности решений арбитражного суда,

не вступивших в законную силу

29июня 2007г.                                                                                  Дело №А65-12816/2006

г. Самара

Резолютивная часть постановления объявлена 26 июня 2007г.

Постановление в полном объеме изготовлено 29 июня 2007г.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Кувшинова В.Е., судей Захаровой Е.И., Поповой Е.Г.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Селезневой Е.И.,

при участии в судебном заседании:

представителя ОАО «Татинком-Т» – Кабирова К.М. (доверенность от 08.11.2006г. №45/д-06), Мухаметчиной Р.А. (доверенность от 22.12.2006г. № 53/д-06), Бурнашева И.А. (доверенность от 05.09.206г. № 38/д-06);

представителя МИ ФНС России по КНП по Республике Татарстан – Кузовкова В.В. (доверенность от 30.01.2007г.);

рассмотрев в открытом судебном заседании 26 июня 2007г. в помещении суда апелляционные жалобы открытого акционерного общества «Татинком-Т», г.Казань, и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан, г.Казань,

на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 28 апреля 2007 года (судья Шайдуллин Ф.С.),

по делу №А65-12816/2006, рассмотренному

по заявлению ОАО «Татинком-Т», г.Казань,

к Межрайонной ИФНС России по КНП по Республике Татарстан, г.Казань,

о признании недействительным решения,

и встречному заявлению Межрайонной ИФНС России по КНП по Республике Татарстан,

к ОАО «Татинком-Т», г.Казань,

о взыскании налоговых санкций,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «Татинком-Т» (далее – общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республики Татарстан (далее – налоговый орган) о привлечении к налоговой ответственности от 09.06.2006г. №22, а налоговый орган обратился со встречным заявлением к обществу о взыскании налоговых санкций в сумме 10182229 руб.

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 28.04.2007г. по делу №А65-12816/2006  первоначальные заявленные требования удовлетворены частично. Решение налогового органа от 09.06.2006г. №22 признано недействительным в части начисления налога на прибыль в сумме 113869411 руб., налога на добавленную стоимость (далее – НДС) в сумме 3744391 руб., соответствующих им сумм пени. В удовлетворении  остальной части первоначального заявления отказано. Встречное заявление налогового органа удовлетворено частично. Взысканы с общества налоговые санкции в сумме 524892 руб. В удовлетворении остальной части встречного заявления отказано (т.11, л.д.86-92).

В апелляционной жалобе налоговый орган просит отменить решение суда первой инстанции в части и принять по делу новый судебный акт (т.11, л.д.117-131).

Общество апелляционную жалобу отклонило по основаниям, изложенным в отзыве на нее.

В апелляционной жалобе общество просит отменить решение суда первой инстанции в части и принять по делу новый судебный акт (т.11, л.д.99-101).

Налоговый орган отзыв на апелляционную жалобу не представил.

В судебном заседании представитель общества отклонил апелляционную жалобу по основаниям, приведенным в отзыве на нее.

Рассмотрев дело в порядке апелляционного производства, проверив обоснованность доводов изложенных в апелляционной жалобе, отзыве на нее и в выступлении представителей сторон, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционных жалоб.

Как следует из материалов дела,  налоговым органом проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты и своевременности перечисления налогов и сборов в бюджет за период с 01.01.2002г. по 31.12.2004 г. По результатам проверки составлен акт 15.05.2006г. №8, на основании которого и с учетом представленных обществом возражений, налоговым органом принято решение от 09.06.2006г. №22 о привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122
Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неполную уплату налогов  в виде штрафа в размере 10182229 руб., а также по пункту 2 статьи 120 НК РФ за грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения в виде штрафа в размере 15000 рублей. Кроме того, предложено уплатить налог на прибыль за 2002-2004 годы в сумме 114203249 руб., НДС в сумме 4344525 руб. и соответствующие им пени в сумме 40002354 руб.

Налоговый орган направил обществу требования об уплате налогов, пени и штрафов.

Общество, не согласившись с решением налогового органа в полном объеме, обратилось в суд с заявлением о признании его недействительным.

Налоговый орган в свою очередь обратился в суд со встречным заявлением о взыскании с общества налоговых санкций.

Суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции законно и обоснованно по следующим основаниям.

По мнению налогового органа, отменяя пункты 1.1, 1.6, 1.11 мотивировочной части оспариваемого решения суд первой инстанции сделал ошибочные выводы при несоответствии фактическим обстоятельствам дела.

В пунктах 1.1, 1.6, 1.11 мотивировочной части оспариваемого решения налоговый орган указывает на занижение обществом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на общую сумму 404822056 руб., в том числе соответственно по годам:

за 2002 год на сумму 153619174 руб.;

за 2003 год на сумму 129 259791 руб.;

за 2004 год на сумму 121943091 руб.

В связи с этим обществу дополнительно начислен налог на прибыль в общей сумм 97157294 руб., в том числе:

за 2002 год в размере 36868602 руб. (153619174 руб. * 24%);

за 2003 год в размере 31022350 руб. (129259791 руб. * 24%);

за 2004 год в размере 29266342 руб. (121943091 руб. * 24%).

Из текста оспариваемого решения следует, что вывод налогового органа о занижении налогооблагаемой   базы   основан   на   исследовании   агрегированной   книги   продаж и показаниях свидетелей.

Как видно из материалов дела, по результатам проведения выездной налоговой проверки налоговый орган установил, что обществом в декларациях по налогу на прибыль за 2002-2004 гг. были занижены суммы выручки от реализации абонентам услуг связи.

Указанный вывод налоговый орган сделал на основании анализа данных отчета «Агрегированная книга продаж» за соответствующие периоды. По мнению налогового органа, в указанном отчете, который составляется путем выгрузки данных из программно-вычислительного комплекса CBOSS, используемого обществом для ведения учета доходов и расходов при осуществлении сотовой связи, отражены показатели, свидетельствующие о сумме фактически оказанных услуг абонентам сотовой сети. Что касается отражения в декларациях сумм иных видов доходов (помимо дохода от реализации услуг связи), в том числе сумм выручки от реализации покупных товаров, прочего имущества, услуг роуминга, а также выполнения строительно-монтажных работ, то налоговый орган правильность отражения сумм указанных доходов не оспаривает. Согласно позиции налогового органа суммы данных видов доходов соответствуют данным бухгалтерского и налогового учета общества.

Суд первой инстанции, исследовав материалы дела, пришел к правильному выводу, что решение налогового органа в части пунктов 1.1, 1.6 и 1.11 подлежит признанию незаконным.

Налоговым органом были неверно определены данные, отраженные обществом в декларациях за 2002-2004гг. в качестве выручки от реализации услуг связи.

Согласно первоначальной позиции налогового органа, изложенной им в оспариваемом решении, общество, используя данные справок отдела биллинга, суммы выручки от реализации услуг связи отразил в следующих размерах:

за 2002 год в размере 246563798 руб.;

за 2003 год в размере 239544368 руб.;

за 2004 год в размере 230359023 руб.

Общество в суд первой инстанции представило налоговые регистры, а именно расшифровки строки 010 Приложения №1 к Листу 02 деклараций, согласно которым выручка от реализации услуг связи, отраженная в проверенных налоговым органом в ходе выездной проверки декларациях, составила:

за 2002 год 414104609 руб.;

за 2003 год 397990452 руб.;

за 2004 год 374058273 руб.

Если из общей суммы доходов, отраженных в декларациях, вычесть суммы иных доходов (от реализации покупных товаров, прочего имущества, услуг роуминга, а также выполнения строительно-монтажных работ), правильность отражения выручки по которым налоговый орган не оспаривает, то суммы, указанные обществом в представленных расшифровках, соответствуют данным, отраженным в декларациях.

Таким образом, факт занижения суммы выручки от реализации услуг связи отсутствует, поскольку данные, содержащиеся в представленных расшифровках, даже превышают те суммы, которые получил расчетным путем налоговый орган при анализе агрегированной книги продаж, а именно:

за 2002 год 400 182 971 руб.;

за 2003 год 368 804 159 руб.;

за 2004 год 352 302 113 руб.

Налоговым органом также неправомерно посчитаны поступления от передачи дилерам карт экспресс - оплаты (далее - КЭО) по отдельным видам дохода общества.

В ходе судебного разбирательства налоговый орган изменил свою первоначальную позицию, изложенную им в оспариваемом решении. Согласно пояснений налогового органа, представленных на судебные заседания 27.03.2007г. и 11.04.2007г., общество, помимо таких доходов как доходы от реализации услуг связи, покупных товаров, прочего имущества, услуг роуминга, и выполнения СМР, в течение 2002-2004гг. также получил еще один вид дохода, а именно, доход от реализации дилерам карт экспресс-оплаты.

Сумму данного дохода налоговый орган рассчитывает на основании справок отдела биллинга (так называемых «справок Нугманова»). По мнению налогового органа, этот доход не был отражен обществом в проверенных декларациях и составил:

за 2002 год 182289459,07 руб.;

за 2003 год 168790152,93 руб.;

за 2004 год 141780768,27 руб.

В связи с этим налоговый орган в представленных пояснениях делает вывод, что сумма дохода от реализации услуг связи была отражена в декларациях в меньших суммах, чем те, которые были указаны в представленных обществом налоговых регистрах. При этом данные, отраженные в пояснениях налогового органа от 11.04.2007 г., отличаются от тех сумм дохода от реализации услуг связи, которые указаны налоговым органом в оспариваемом решении.

Впоследствии, налоговый орган к суммам выручки от иных доходов (от реализации  покупных товаров, прочего имущества, услуг роуминга, выполнения СМР), суммы по которым налоговый орган не оспаривает, и к показателям о реализации услуг связи, полученные  расчетным путем из агрегированной книги продаж, прибавляет суммы выручки от реализации КЭО, как самостоятельного дохода от реализации дилерам карт экспресс-оплаты и выводит уже новые данные о размере допущенного обществом занижения итоговой базы.

Данный вывод налогового органа необоснован и сделан без учета не только фактических обстоятельств дела, но и норм действующих нормативно-правовых актов в области регулирования деятельности по предоставлению услуг связи.

В соответствии с пунктом 4 Правил оказания услуг телефонной связи, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 26.07.1999г. № 1235, «услуги телефонной связи называются на основании договора об оказании услуг телефонной связи, заключаемого между оператором связи и абонентом (клиентом)».

25.05.2005г. постановлением Правительства Российской Федерации №328 утверждены отдельные Правила оказания услуг подвижной связи. В связи с этим, в целях регламентирования деятельности по оказанию услуг сотовой связи также использовались указанные Правила, утвержденные Постановлением Правительства Российской Федерации №1235 от 26.07.1999г., как регулирующие сходные отношения (п.1 ст.6 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Вступивший в силу с 01.01.2004г. Федеральный закон от 07.07.2003г. №126-ФЗ в п.1 ст.44 также предусматривает, что на территории Российской Федерации услуги связи оказываются операторами связи пользователям услугами связи на основании договора об оказании услуг связи, заключаемого в соответствии с гражданским законодательством и правилами оказания услуг связи.

Форма и порядок оплаты услуг телефонной связи определяются в договоре об оказании услуг телефонной связи. При этом оплата услуг связи может быть произведена абонентами с операторами связи или с лицами, уполномоченными данными операторами, как наличными деньгами, так и в безналичной форме (п.103 и п.108 Правил, утвержденных Постановлением Правительства РФ №1235).

Закон о связи в п.1 ст.54 также содержит аналогичные нормы по оплате услуг связи  посредством наличных или безналичных расчетов непосредственно после оказания таких услуг, путем внесения аванса или с отсрочкой платежа, порядок и форма оплаты которой определяются договором об оказании этих услуг.

В качестве средства оплаты услуг связи могут выступать пластиковые карточки, в том числе предварительно оплаченные телефонные карточки, кредитные карточки и др.» (также п.103 Правил, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации № 1235).

Согласно п.3 ст.38 НК РФ товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

Передаваемые оператором связи дилерам карты экспресс - оплаты услуг связи не соответствуют вышеприведенному определению товара. Общество, как оператор связи, не реализует, как товар, карты экспресс - оплаты. Общество оказывает услуги связи. Карты экспресс - оплаты являются лишь средством оплаты услуг связи абонентами, как непосредственными потребителями таких услуг.

Согласно п.1 ст.39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

При передаче дилерам карт общество, как оператор связи, получает денежные средства, которые по своей природе являются авансовыми платежами за еще не оказанные абонентам услуги связи. Задача, которая преследуется обществом при передаче карт экспресс-оплаты дилерам - это предоставление возможности абонентам, использующих авансовую форму оплаты услуг связи, своевременного пополнения лицевого счета с целью бесперебойного и полного получения доступа к услугам сотовой связи. В этом случае абонент имеет возможность оплатить услуги связи, предоставляемые обществом, не только в пунктах обслуживания общества, но и у дилеров, располагающих обширной розничной сетью.

После приобретения карты экспресс - оплаты у дилера и ее активации абонент пополняет свой лицевой счет, что дает ему в дальнейшем возможность пользоваться услугами связи, оказываемыми ему уже непосредственно обществом. Без приобретения и активации КЭО абонент, использующий авансовую форму оплаты, пользоваться услугами связи, естественно, не сможет.

Именно в момент пользования услугами связи абонентом, активировавшим карту экспресс - оплаты, и имеет место реализация этих самых услуг, данные о которой фиксируются в виде начислений по лицевому счету, формируя показатели счетов, квитанций, счетов-фактур, и соответственно, детализированных бухгалтерских отчетов о начислениях.

Оценка налоговым органом передачи карт экспресс - оплаты как самостоятельной реализации отдельного вида товара без учета факта оказания непосредственно услуг связи противоречит положениям п.3 ст.38 и п.1 ст.39 НК РФ.

Данные о пополнении счета (т.е. о поступлении авансового платежа) попадают и в агрегированную книгу продаж, данные которой использовал налоговый орган при выявлении якобы имеющегося занижения выручки от реализации услуг связи.

Таким образом, налоговый орган, учитывая данные о продаже дилерам карт экспресс - оплаты в качестве самостоятельного дохода и прибавляя их к данным из агрегированной книги продаж, фактически дважды учитывает одни и те же суммы поступивших авансов.

В соответствии со ст.247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью для российских организаций будут являться полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Согласно п.1 ст.249 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Как установлено судом, общество в периодах, охваченных проверкой, для целей исчисления налога на прибыль и определения доходов использовал метод начисления, что подтверждается приказами об учетной политике за 2002-2004гг. и не опровергается налоговым органом.

Согласно п.1 ст.171 НК РФ доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

Следовательно, определение размера выручки в зависимости от поступления оплаты (предварительной или последующей) без учета факта оказания услуги абоненту (факта реализации), как это сделано налоговым органом в оспариваемом решении, противоречит положениям не только статей 38 и 39 НК РФ, но и ст.247, п.1 ст.249 и п.1 ст.271 НК РФ.

То, что агрегированная книга продаж не может быть использована для определения размера выручки при оказании услуг связи, подтверждается и отличием данных о стоимости оказанных услуг связи, указанных в счетах, квитанциях и счетах-фактурах, выставленных абонентам, от тех показателей, которые отражены по лицевым счетам этих же абонентов в агрегированной книге продаж.

Ссылка налогового органа на объяснения от 14.12.2005г. зам.директора по экономике ОАО «Татинком-Т» М.В. Нугманова необоснованна, поскольку он поясняет, что книга продаж формируется по поступлению денежных средств, направленных на покрытие начислений. Однако о том, что именно данный отчет должен быть использован для расчета дохода от реализации услуг связи указанные объяснения не содержат. Из них также не следует, что поступление имеет место в одном периоде с начислениями.

Кроме того, при определении размера выручки от реализации услуг связи необходимо использовать данные детализированных бухгалтерских отчетов о начислениях, составляемых на основании показателей о стоимости оказанных услуг связи по каждому лицевому счету абонента.

Для подтверждения данных о фактической стоимости оказанных услуг общество представило детализированные отчеты о начислениях, в которых учитываются данные о стоимости оказанных абонентам услуг связи, а также данные о стоимости реализованного исключительно абонентам оборудования. Также обществом представлены счета, квитанции, счета-фактуры, выставленные отдельным абонентам (выборочно по указанию суда по 10-ти лицевым счетам за каждый год).

Представленные обществом указанные документы (счета, квитанции, счета-фактуры, сводные помесячные и годовые детализированные бухгалтерские отчеты о начислениях) свидетельствуют, что у налогоплательщика фактически сумма выручки от реализации услуг связи меньше, чем отражено в первоначальных декларациях за 2002-2004гг. на 33594738 руб.

Налоговый орган также при изучении представленных документов подтвердил соответствие данных о начислении стоимости оказанных услуг и стоимости реализованного абонентам оборудования, отраженных в счетах, квитанциях, счетах-фактурах, тем показателям, которые указаны в разрезе лицевых счетов абонентов в детализированных бухгалтерских отчетах.

Правомерность использования именно указанных документов для целей исчисления налога на прибыль, а не каких-либо иных отчетов, подтверждается и письмом от 18.01.2007г. разработчика программного комплекса, применяемого обществом для ведения бухгалтерского и налогового учета - ООО «СиБОСС Технолоджи».

При этом общество фактическую сумму выручки также подтвердило путем подачи в налоговый орган уточненных деклараций за 2002-2004гг. и соответствующих документов (декларации поданы 28 и 29 декабря 2006г.).

Ссылка налогового органа на то обстоятельство, что обществом детализированные бухгалтерские отчеты не были представлены в рамках выездной проверки судом апелляционной инстанции отклоняется, поскольку никаких документов, подтверждающих факт их истребования налоговым органом представлено не было. Также нет подтверждений о привлечение общества к налоговой ответственности по статье 126 НК РФ за непредставление каких-либо документов по требованиям налогового органа и в самом оспариваемом решении.

Исходя из вышеизложенного, решение налогового органа в части начисления к уплате 97 157 294 руб. налога на прибыль за 2002-2004 годы, соответствующие им пени и штрафы (пункты 1.1, 1.6 и 1.11), суд первой инстанции обоснованно признал недействительным.

Довод налогового органа о том, что суд первой инстанции, признавая недействительным пункт 1.2 мотивировочной части оспариваемого решения, сделал необоснованный вывод, не подтвержденный материалами дела.

В пункте 1.2 мотивировочной части оспариваемого решения налоговый орган пришел к выводу о неполной уплате обществом налога на прибыль за 2002г. в размере 9428776 руб. в результате неправомерного включения в состав расходов сумм амортизации по оборудованию базовых станций, на которое не было получено разрешение на эксплуатацию сооружения связи, выдаваемое Управлением Государственного надзора за связью в Российской Федерации по Республике Татарстан согласно Правил ввода в эксплуатацию сооружений связи, утвержденного Приказом Минсвязи Российской Федерации от 09.09.2002г. №113.

В пункте 1.7 мотивировочной части оспариваемого решения налоговый орган по аналогичным основаниям пришел к выводу о неполной уплате обществом налога на прибыль за 2003 год в размере 7251985 руб.

Общество считает, что законно учитывал амортизацию по базовым станциям в расходах по налогу и не допустил неуплаты налога на прибыль, ссылается при этом на то, что фактическая эксплуатация базовых станций началась в момент их приемки после окончания монтажа, налоговое законодательство не увязывает начало начисления амортизации по объектам основных средств с получением разрешения на эксплуатацию сооружений связи, имеются вступившие в законную силу судебные акты Арбитражного суда Республики Татарстан в отношении общества, в которых подтверждена позиция общества.

В соответствии со статьей 256 НК РФ амортизируемым имуществом признается имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности и используется им для извлечения дохода.

Как видно из материалов дела, общество оказывает услуги сотовой связи. Для оказания услуг связи используются базовые станции, позволяющие обеспечивать соединение между абонентами.

После получения разрешения на использование радиочастот общество приступило к строительству базовых станций. После окончания строительства базовые станции ввелись в эксплуатацию, учитывались на счете 01 «Основные средства», включались - работали на излучение и прием сигналов от телефонов абонентов. Обществом, в качестве доказательства ввода в эксплуатацию базовых станций, представлены: приказы, акты о приеме-передаче основных средств.

Поскольку базовые станции после их ввода в эксплуатацию и постановки на счет 01 «Основные средства» без получения разрешения на эксплуатацию используются для передачи трафика (разговора клиентов), то есть использовались для извлечения дохода, то именно с этого момента базовые станции отвечали признакам амортизируемого имущества. Наличие трафика подтверждается письмом Управления Госсвязьнадзора Российской Федерации по Республике Татарстан от 12.08.2003г. №УГНСИ-19-СЮ7978-23, а также справкой общества от 12.02.2007г.

После приемки базовой станции в эксплуатацию и постановке на счет 01, базовая станция работала в штатном режиме для возможности выявления ее влияния на радиоэлектронные средства других операторов связи. При этом абоненты оператора и роумеры из сетей других операторов, находящиеся в зоне действия базовой станции, получали обслуживание. Приемники телефонов абонентов, фиксирующие более сильный сигнал при приближении к базовой станции, переходили на ее обслуживание.

В соответствии с пунктом 8 статьи 258 НК РФ основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав. При этом под государственной регистрацией, которая имеет значение для начисления амортизации, понимается регистрация права собственности на объект основных средств. Никакая иная регистрация для целей исчисления налога на прибыль налоговым законодательством не предусмотрена.

Довод налогового органа о том, что общество неправомерно включало в состав расходов в целях налогообложения амортизационные начисления по объектам связи, введенным в эксплуатацию до получения разрешения на эксплуатацию сооружений связи, является необоснованным, поскольку начало начисления амортизации в целях налогообложения в силу положений статьи 259 НК РФ не связано для налогоплательщика с соблюдением специальных норм законодательства, получением разрешений или соблюдением лицензионных требований. Пункт 2 статьи 259 НК РФ регулирует порядок амортизационных отчислений без отсылки к отраслевому законодательству.

Вывод о возможности начисления амортизации по сооружениям связи до получения разрешения на эксплуатацию, то есть по аналогичной ситуации, содержится также в письме Министерства Финансов Российской  Федерации от 13.01.2006г. №03-03-04/1/17.

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 05.12.2003г. по делу №А65-21021/2003-СА2-11 признано недействительным решение налогового органа  №115 юл/к от 31.07.2003г., которым доначислен обществу налог на прибыль за 2002 год ввиду неправомерного начисления амортизации по базовой станции kzn 19 в размере 182311,85 руб. Решение налогового органа было признано судом недействительным. Однако в оспариваемом решении налоговый орган вновь исключил сумму амортизации по базовой станции kzn 19 из числа расходов по налогу на прибыль за 2002 год (лист 24 решения), что противоречит статье 16 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации об обязательности вступивших в законную силу судебных актов.

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 27.11.2003г. по делу №А65-15538/2003-СА2-11 признано законным начисление амортизации по базовым станциям, введенным в эксплуатацию в 2001г. Поскольку фактов, в связи с которыми начисление амортизации приостанавливается (консервация объекта, реконструкция свыше 12 месяцев) не было, общество правомерно начисляло амортизацию по базовым станциям, ориентируясь на решение арбитражного суда.

Следовательно, суд первой инстанции обоснованно признал, что решение налогового органа в части начисления 9428776 руб. налога на прибыль за 2002 год, 7251985 руб. налога на прибыль за 2003г., соответствующих им пени и штрафа (пункты 1.2 и 1.7 мотивировочной части) подлежит признанию недействительным.

В апелляционной жалобе налоговый орган считает, что суд первой инстанции сделал противоречащий обстоятельствам дела вывод об о признании недействительным пункта 1.13 мотивировочной части оспариваемого решения.

В пункте 1.13 оспариваемого решения указано, что заявителем неполностью уплачен налог на прибыль за 2003г. на сумму 31356 руб. вследствие включения амортизационных отчислений по 2 радиорелейным станциям с инвентарными номерами zokl, kzn 3. Налоговый орган указывает, что данные станции были заменены на новые и в производственной деятельности с 01.03.2004г. по 31.12.2004г. не использовались.

Однако налоговый орган не обосновал свой вывод о том, что была произведена замена радиорелейных станций ссылками на первичные документы.

Общество пояснило, что замены радиорелейных станций не было, указанные станции использовались параллельно с новыми станциями в силу технической необходимости.

Налоговый орган в качестве доказательства неполной уплаты налога на прибыль приводит довод об отсутствии разрешений Госсвязьнадзора на эксплуатацию радиоэлектронных средств связи.

Позиция сторон и выводы суда относительно указанного довода налогового органа изложены при рассмотрении законности пунктов 1.2. и 1.7 оспариваемого решения налогового органа, а именно, что включение в состав расходов в целях налогообложения амортизационных отчислений  не связано с соблюдением специальных норм законодательства, получением разрешений или соблюдением лицензионных требований.

Доводы налогового органа документально не подтверждены.

Поскольку утверждение налогового органа о замене радиорелейных станций и не использования их в производственной деятельности не подтверждается материалами дела, вывод о неполной уплате налога является необоснованным, что противоречит пункту 3 статьи 101 НК РФ.

Наличие разрешений на эксплуатацию сооружений связи не влияет на возможность учета амортизации основных средств по налогу на прибыль.

Исходя из изложенного, суд первой инстанции сделал обоснованный вывод, что решение налогового органа в части начисления налога на прибыль за 2003г. в сумме 31356 руб., соответствующих ему сумм пени и штрафа, подлежит признанию недействительным.

Общество считает необоснованным вывод суда первой инстанции об отказе в удовлетворении иска о признании недействительными пунктов 1.3, 1.4, 1.5, 1.8, 1.9, 1.10, 1.12, 1.14, 1.15 мотивировочной части оспариваемого решения налогового органа.

Согласно пунктам 1.3, 1.4, 1.5, 1.8, 1.9, 1.10, 1.12, 1.14, 1.15 мотивировочной части оспариваемого решения обществом занижена налогооблагаемая база по налогу на прибыль на сумму 1639654,91 руб. из-за неправомерного отнесения на расходы затрат, связанных с получением услуг от ООО «Сервистелекоммаркет», в результате чего сумма неуплаченного налога на прибыль составила за 2002 г. 41603 руб., за 2003 г. 38404 руб., за 2004 г. 313510 рублей.

Из указанных пунктов решения налогового органа видно, что между обществом и ООО «Сервистелекоммаркет» г.Москва заключены договоры на создание научно-технической продукции: №14 от 25.03.2002г.; №42 от 26.08.2002 г.; №61/р-2 от 26.11.2002г.; №34 от 02.08.2002г.; №48 от 02.08.2002г.; №44 от 17.09.2002г.; №64 от 24.02.2003г. Предметом указанных договоров являются выполнение ООО «Сервистелекоммаркет» работ, обеспечивающих получение обществом разрешений ФГУП ГРЧЦ на использование радиочастот в сети связи, в том числе такие работы, как подготовка заявочных материалов, расчет электромагнитной совместимости радиоэлектронных средств радиорелейных линий связи ОАО «Татинком-Т» и радиоэлектронных средств Минобороны Российской Федерации на территории Республики Татарстан, а также получение самих разрешений.

Произведенные по указанным договорам затраты общество в целях исчисления налога на прибыль включил в расходы.

Оспаривая решение налогового органа, общество указывает, что ООО «Сервистелекоммаркет» фактически оказало услуги по получению разрешений на использование радиочастот, ссылаясь на акты о приемке-передаче оказанных услуг и факты наличия у него разрешений.

По мнению налогового органа, указанные расходы не могут быть приняты в целях налогообложения, поскольку не являются экономически оправданными затратами, так как разрешения были выданы непосредственно представителю общества, финансово-хозяйственных отношений между ООО «Сервистелекоммаркет» и ФГУП не было, регулирование использования радиочастотного спектра является исключительным правом государства, ООО «Сервистелекоммаркет» относится к категории налогоплательщиков, не представляющих налоговую отчетность в налоговые органы.

В соответствии со статьей 12 Федерального закона «О связи» от 16.02.1995г.  №15-ФЗ регулирование использования радиочастотного спектра и орбитальных позиций спутников связи является исключительным правом государства.

Указанное обстоятельство и то, что ФГУП «ГРЧЦ» не имело никаких отношений с ООО «Сервистелекоммаркет», а разрешения выдано непосредственно представителям общества по его доверенностям, свидетельствует об отсутствии со стороны ООО «Сервистелекоммаркет» действий по выдаче разрешений.

Кроме того, материалами дела опровергается довод общества о подготовке и представлении ООО «Сервистелекоммаркет» заявочных материалов по следующим причинам.

Материалами дела подтверждается, что подача заявочных материалов по времени предшествует заключению указанных выше договоров.

В соответствии с пунктом 4.2 Положения о порядке назначения (присвоения) радиочастот в Российской Федерации для радиоэлектронных средств всех назначений, утвержденного решением Государственной комиссии по радиочастотам при Государственном комитете Российской Федерации по связи и информатизации №2 от 29.06.1998г., представление заявок от имени или по поручению общества какими-либо другими организациями, выполняющие функции посредника, не допускается.

Согласно пункту 7.2 указанного выше Положения при рассмотрении заявок радиочастотные органы осуществляют расчеты ЭМС и в необходимых случаях согласование подобранных радиочастот с соответствующими радиочастотными органами.

То есть расчет электромагнитной совместимости радиоэлектронных средств радиорелейных линий связи общества и РЭС Минобороны на территории Республики Татарстан, выполнение которого являлось одним из обязательств ООО «Сервистелекоммаркет» по договорам с обществом, является исключительной компетенцией государственных радиочастотных органов при рассмотрении заявок.

Кроме того, взаимоотношения общества с ООО «Сервистелекоммаркет» по указанным выше договорам были предметами рассмотрения Арбитражным судом Республики Татарстан (решение по делу №А65-22760/2004, решение от 11.10.2005г. по делу №А65-227/2005), решения по которым вступили в законную силу.

Решениями суда по указанным делам опровергнут факт оказания ООО «Сервистелекоммаркет» услуг обществу по договору №42 от 26 февраля 2002г. и затраты общества за услуги ООО «Сервистелекоммаркет» по получению разрешений №1018045 от 23 июля 2003г., №10211778 от 18 июля 2003г., №03-00757 от 05 августа 2003г. признаны экономически неоправданными.

В силу пункта 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица.

Поскольку предмет указанных выше договоров между обществом и ООО «Сервистелекоммаркет» один и тот же, то решения суда по тем же обстоятельствам с участием тех же сторон имеет преюдициальное значение по данному делу.

Следовательно, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу, что решение налогового органа в части начисления 393517 руб. налога на прибыль за 2002-2004гг., соответствующих им пени и штрафа, является обоснованным и законным.

По тем же основаниям подлежит признанию законным и обоснованным решение налогового органа и в части начисления к уплате 2624460 руб. налога на добавленную стоимость, в том числе: 1905928 руб. за август 2003г., 718532 руб. за сентябрь 2003г., а также соответствующих сумм пени и штрафа (пункт 2.1 мотивировочной части решения).

Суд апелляционной инстанции также считает необоснованным и довод налогового органа о том, что суд первой инстанции, признавая недействительными пункты 2.2, 2.4 мотивировочной части оспариваемого решения, не указал законы и иные нормативные правовые акты, которыми руководствовался при принятии решении.

Как следует из пунктов 2.2 и 2.4 мотивировочной части решения налогового органа  обществом допущено налоговое правонарушение в виде неполной оплаты НДС за декабрь 2003г. в размере 311609 руб. и за налоговые периоды 2004г. в размере 1408456 руб. вследствие неправомерного применения налоговых вычетов по счет - фактуре ЗАО «Софтпро» №1355 от 22.12.2003 г.

В качестве основания для отказа в праве применения налоговых вычетов по счет-фактуре №1355 от 22.12.2003 г. налоговый орган в своем решении указал, что «поскольку полная стоимость договора №01-423-276/2003 от 22.12.2003г. ОАО «Татинком-Т» не оплачена, что является условием данного договора и передачи лицензии в виде документов на право использования прикладного программного обеспечения трех опций не было, у ЗАО «Софтпро» не было оснований для составления каких-либо счетов-фактур по данному договору до момента полной оплаты стоимости договора».

Согласно статье 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения, и перепродажи.

В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиками товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. При этом вычеты сумм налога, предъявленные продавцами налогоплательщику при приобретении основных средств, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств.

Из анализа указанных норм следует, что налогоплательщик вправе произвести налоговый вычет при частичной оплате приобретенных товаров (работ, услуг) поставщику именно в части уже уплаченного поставщику НДС, указанного в счетах-фактурах.

Как видно из материалов дела, 22.12.2003 г. между обществом и ЗАО «Софтпро» заключен договор №01-423-276/2003, предметом которого является предоставление обществу неисключительного непередаваемого бессрочного права использования прикладного программного обеспечения. Согласно подпункту 2.1 пункта 2 договора ЗАО «Софтпро»  предоставляет обществу лицензии, удостоверяющие право использования прикладного программного обеспечения. Общая стоимость договора составляет 968997 долларов США.

Неисключительное непередаваемое бессрочное право использования прикладного программного обеспечения передано обществу тремя актами приема-передачи. Общая стоимость по вышеуказанным актам составляет 636422 долларов США.

Данные факты не оспариваются налоговым органом и изложены в оспариваемом решении.

Налоговым органом в оспариваемом решении делается вывод, что счет-фактура от 22.12.2003г. №1355 выставлена обществу не на общую стоимость договора, поэтому налоговый вычет в декабре 2003г. в размере 311608,65 руб. не может быть принят налоговым органом.

Обществом соблюдены все условия, предусмотренные статьями 171 и 172 НК РФ, для реализация права на налоговый вычет по НДС. Программное обеспечение используется в деятельности, облагаемой НДС; программное обеспечение принято на учет в соответствии с Положением о бухгалтерском учете; выставленная счет-фактура соответствует требованиям статьи 169 НК РФ; сумма НДС оплачена обществом, что подтверждается платежным поручением.

Данные факты не оспариваются налоговым органом, так как изложены в оспариваемом решении.

Таким образом, судом первой инстанции обоснованно не были приняты доводы налогового органа о том, что НДС может быть предъявлен к вычету только при полной уплате его поставщику, поскольку нормы Налогового кодекса Российской Федерации, регламентирующие порядок исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость, не содержат запрета на предъявление к вычету частично уплаченного налога при частичной оплате приобретенных основных средств.

Налоговое законодательство не ограничивает возможность налогоплательщика произвести налоговый вычет при частичной оплате основного средства при условии, что основное средство принято к учету в надлежащем порядке.

 Кроме того, по аналогичному спору между теми же сторонами по исполнению договора от 18.08.2003г. №01-423-276/2003 решением Арбитражного суда Республика Татарстан от 29.05.2006г. по делу №А65-1776/2006-СА2-8 решение налогового органа о начислении обществу НДС по тем же основаниям, что и в оспариваемом решении по настоящему делу, признано недействительным, как не соответствующее нормам НК РФ.

Решение суда вышестоящими судебными инстанциями оставлено в силе и вступило в законную силу.

Следовательно, решение налогового органа в части начисления к уплате 311609 руб. НДС за декабрь 2003г., 1408456 руб. НДС за периоды 2004г., соответствующих сумм пени и штрафа, подлежит признанию недействительным.

Довод налогового органа о том, что суд первой инстанции необоснованно признал недействительными пункты 2.3 мотивировочной части оспариваемого решения суд апелляционной инстанции считает необоснованным по следующим основаниям.

В пункте 2.3 мотивировочной части оспариваемого решения налоговый орган указал, что общество не полностью уплатило НДС за сентябрь 2003 года на сумму 2024326,46 руб. путем неправомерного применения вычета по налогу, уплаченному на таможне при ввозе на таможенную территорию РФ оборудования системы сотовой связи в размере 1645026,96 руб. и налога, уплаченного подрядчикам при монтаже оборудования, в размере 379299,5 руб.

Как видно из материалов дела, что обществом в марте 2003г. ввезено на таможенную территорию РФ оборудование систем сотовой связи стандарта GSM 1800 по ГТД 10124040/130303/0000949, №10124040/100703/0002844, которое затем было смонтировано (базовые станции с инвентарными номерами К1, К3, К7, К10, К20, K57).

Обществом уплачен НДС при ввозе на таможенную территорию РФ таможенным органам в размере 1645026,96 руб., а также НДС, предъявленный подрядчиками при монтаже базовых станций в размере 379299,5 руб. и поставлен к вычету в сентябре 2003г.

Монтаж оборудования завершен в августе 2003 года. Вычет НДС применен в сентябре 2003г., после ввода в эксплуатацию смонтированных базовых станций. Ввод в эксплуатацию подтверждается актами о приеме-передаче основных средств от 31.08.2003г.

Налоговый орган считает, что общество вправе был применить вычет по налогу с момента получения разрешений на эксплуатацию радиоэлектронного средства от 27.11.2003г.

В главе 21 НК РФ не содержится положений, по которым право на применение вычета налога связывается с получением разрешений, необходимых по отраслевому законодательству.

Позиция суда первой инстанции согласуется с позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.02.2004г. №10865/03 из которого следует, что вычет по НДС по оборудованию, требующему монтажа, ввозимому на таможенную территорию РФ, возможен уже при постановке ввезенного оборудования на счет 07 «Оборудование к установке», не дожидаясь монтажа оборудования.

Обществом же вычет применен в момент ввода в эксплуатацию, при постановке смонтированного оборудования на счет 01 «Основные средства» в сентябре 2003г., а не при постановке приобретенного оборудования на счет 07 в апреле 2003г.

Налоговый орган в оспариваемом решении указал, что вычет на сумму 2024326,46 руб. должен быть применен в декабре 2003г., на этом основании указывает, что НДС за декабрь 2003г. подлежит уменьшению на указанную сумму, однако, как следует из пояснений представителя налогового органа и расчета пени по НДС, общество привлечено к налоговой ответственности и ему начислены пени без учета излишней уплаты налога за декабрь 2003г., как указывает налоговый орган.

Таким образом, указание ответчика об излишней уплате НДС за декабрь 2003г. не влечет уменьшение взыскиваемой суммы налога, пени и штрафа.

Следовательно, суд первой инстанции обоснованно признал, что решение налогового органа в части начисления к уплате НДС в сумме  2 024 326,46 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, подлежит признанию недействительным.

Довод налогового органа о том, что суд первой инстанции нарушил статьи 49,168-170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции отклоняет. При вынесении решения, суд исходил из того, что общество обжаловало решение о привлечении к налоговой ответственности. В связи с тем, что суд признал недействительным решение налогового органа в части доначисления налогов, следовательно, отсутствует ответственность общества по пункту 2 статьи 120 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996г. №129-ФЗ все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.    

Налоговый орган в оспариваемом решении указал, что общество допустило следующие нарушения ведения бухгалтерского учета: отсутствие первичных документов, систематическое неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и отчетности хозяйственных операций, нарушение порядка организации бухгалтерского учета, нарушение правил отражения хозяйственных операций в бухгалтерском учете.

Согласно статье 120 НК РФ под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей настоящей статьи понимается отсутствие первичных документов, или отсутствие счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.

Судом установлено, что обществом грубых нарушений правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения не допущено, а налоговый орган каких-либо доказательств, опровергающий данный вывод, в суд не представил.

Суд первой инстанции обоснованно признал, что подлежит признанию недействительным пункт 3 резолютивной части решения налогового органа, согласно которому общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 120 НК РФ, за грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения.

Исходя из вышеизложенного,  суд первой инстанции сделал правильный вывод, что требования по первоначальному заявлению подлежат частичному удовлетворению, что влечет также частичное удовлетворение требований по встречному заявлению.

Довод налогового органа о том, что судом первой инстанции нарушены пункт 3 статьи 8, пункт 2 статьи 9, пункт 1 статьи 41 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции отклоняет. Стороны пользовались равными правами в процессе рассмотрения дела в суде первой инстанции. Каких-либо доказательств, ущемляющих права налогового органа и показывающих преимущественное положение общества налоговый орган не представил.

Доводы апелляционной жалобы были предметом исследования суда первой инстанции. В настоящей апелляционной жалобе налоговый орган не представил доказательств, опровергающих выводы решения суда первой инстанции.

При таких обстоятельствах и, с учетом приведенных правовых норм, суд первой инстанции обоснованно удовлетворил обществу заявленные требования.

Таким образом, обжалуемое судебное решение является законным и обоснованным.

Руководствуясь статьями 110, 112, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 28 апреля 2007 года по делу №А65-12816/2006 оставить без изменения, апелляционные жалобы открытого акционерного общества «Татинком-Т» и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан - без удовлетворения.

         Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и в двухмесячный срок может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа.

 Председательствующий                                                                            В.Е. Кувшинов

Судьи                                                                                                           Е.И. Захарова

 Е.Г. Попова