ОДИННАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
www.11aas.arbitr.ru, e-mail: info@11aas.arbitr.ru
апелляционной инстанции по проверке законности и
обоснованности решения арбитражного суда,
не вступившего в законную силу
г. Самара
Резолютивная часть постановления объявлена 19 февраля 2014 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 20 февраля 2014 года.
Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Филипповой Е.Г., судей Драгоценновой И.С., Захаровой Е.И., при ведении протокола судебного заседания Ивановой А.И., с участием:
от ОАО «Черкизовский мясоперерабатывающий завод» - представитель не явился, извещено,
от Управления Федеральной налоговой службы по Пензенской области – представителя Кузьмичевой Н.Н. (доверенность от 14 февраля 2014 года),
от инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г.Пензы – представителя Кузьмичевой Н.Н. (доверенность от 10 сентября 2013 года),
рассмотрев в открытом судебном заседании 19 февраля 2014 года апелляционные жалобы Управления Федеральной налоговой службы по Пензенской области и инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г.Пензы
на решение Арбитражного суда Пензенской области от 17 декабря 2013 года по делу №А49-4604/2012 (судья Столяр Е.Л.), принятое
по заявлению открытого акционерного общества «Черкизовский мясоперерабатывающий завод» (ИНН 7718013714, ОГРН 1027700126849), г.Москва, к инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г.Пензы, г.Пенза,
Управлению Федеральной налоговой службы по Пензенской области, г.Пенза,
об оспаривании решений,
УСТАНОВИЛ:
Открытое акционерное общество «Мясоптицекомбинат «Пензенский» (далее – ОАО «Мясоптицекомбинат «Пензенский», общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Пензенской области с заявлением о признании недействительными решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г.Пензы (далее – налоговый орган, инспекция) от 29 марта 2012 года №88 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения Управления Федеральной налоговой службы по Пензенской области (далее – УФНС России по Пензенской области) от 14 мая 2012 года №06-13/33.
Решением от 26 ноября 2012 года Арбитражный суд Пензенской области в удовлетворении заявленных требований отказал.
Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 22 марта 2013 года решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
Постановлением ФАС Поволжского округа от 06 июня 2013 года решение Арбитражного суда Пензенской области от 26 ноября 2012 года и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 22 марта 2013 года отменены, дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.
Как указал суд кассационной инстанции, анализ положений пункта 2 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) позволяет сделать вывод о том, что данные нормы позволяют исключить средства целевого финансирования из состава доходов не только бюджетному учреждению, но и иному налогоплательщику, получившему указанные средства и использовавшие их по назначению, определенному источником финансирования.
Суд кассационной инстанции также указал, что судами не дана оценка тому, использовались ли полученные обществом средства по целевому назначению. Кроме того, налоговый орган при вынесении оспариваемого решения указал на отсутствие раздельного учета бюджетного и внебюджетного финансирования, который позволил бы выделить суммы для включения во внереализационные расходы в целях определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.
Определением Арбитражного суда Пензенской области от 04 июня 2013 года произведена процессуальная замена заявителя по делу – ОАО «Мясоптицекомбинат «Пензенский» на его правопреемника – ОАО «Черкизовский мясоперерабатывающий завод».
При новом рассмотрении дела в суде первой инстанции общество заявленные требования поддержало.
Решением от 17 декабря 2013 года Арбитражный суд Пензенской области признал недействительными как противоречащие нормам НК РФ решение налогового органа от 29 марта 2012 года №88 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение УФНС России по Пензенской области от 14 мая 2012 года №06-13/33.
Налоговые органы в апелляционных жалобах просили отменить решение суда первой инстанции в связи с недоказанностью имеющих значение для дела обстоятельств, которые суд первой инстанции посчитал установленными, и неправильным применением судом норм материального права, и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявления общества.
В отзыве на апелляционную жалобу общество просит оставить решение суда без изменения, апелляционные жалобы – без удовлетворения, ссылаясь на законность и обоснованность обжалуемого решения суда.
Дело рассмотрено в соответствии с требованиями ст.156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в отсутствие представителя ОАО «Черкизовский мясоперерабатывающий завод», надлежащим образом извещенного о времени и месте судебного разбирательства.
В судебном заседании представитель налоговых органов апелляционные жалобы поддержал, просил отменить решение суда первой инстанции, отказать обществу в удовлетворении заявленных требований.
Проверив материалы дела, выслушав пояснения представителя налоговых органов, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.
Как видно из материалов дела, налоговым органом в период с 08 ноября 2011 года по 28 декабря 2011 года проведена повторная выездная налоговая проверка ОАО «Мясокомбинат «Пензенский» по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01 января 2008 года по 31 декабря 2008 года.
Актом выездной налоговой проверки от 27 февраля 2012 года №7 и обжалуемым решением налогового органа от 29 марта 2012 года №88 установлено, что общество не уплатило в бюджет налог на прибыль за 2008 год в сумме 6 995 762 руб., в связи с чем ему начислены соответствующие суммы пени, в привлечении к налоговой ответственности отказано.
Решением УФНС России по Пензенской области от 14 мая 2012 года №06-13/33 решение налогового органа утверждено.
Основанием для вынесения оспариваемых решений послужил вывод налоговых органов о том, что ОАО «Мясоптицекомбинат «Пензенский» в нарушение пункта 8 статьи 250 и пункта 2 статьи 251 НК РФ не включило в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль и не отразило в уточненной налоговой декларации в составе внереализационных доходов полученные из бюджета Пензенской области субсидии на возмещение затрат на уплату процентов по кредитам в сумме 29 149 008 руб., в связи с чем общество не уплатило в бюджет налог на прибыль за 2008 год в сумме 6 995 762 руб.
В силу пункта 1 статьи 246 НК РФ налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются, в том числе, российские организации.
Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций (далее в настоящей главе – налог) признается прибыль, полученная налогоплательщиком.
Прибылью в целях настоящей главы признается для российских организаций – полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой (статья 247 НК РФ).
К доходам в целях настоящей главы относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы (пункт 1 статьи 248 НК РФ).
Внереализационные доходы определяются в порядке, установленном статьей 250 НК РФ.
В целях главы 25 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в том числе, доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 НК РФ (пункт 8 статьи 250 НК РФ).
Пунктом 2 статьи 251 НК РФ (в редакции Федерального закона от 29 ноября 2007 года №284-ФЗ) установлено, что при определении налоговой базы не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров), к которым относятся целевые поступления из бюджета и целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению.
При этом налогоплательщики – получатели указанных целевых поступлений обязаны вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений.
Таким образом, для признания поступлений из бюджета целевыми в понятии, приведенном в редакции пункта 2 статьи 251 НК РФ, действующей в проверяемом периоде, необходимо одновременное выполнение следующих условий: средства должны быть получены напрямую из бюджета; полученные средства должны носить целевой характер; налогоплательщики – получатели указанных целевых поступлений обязаны вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений.
Иные условия, наличие которых необходимо для признания поступивших из бюджета средств целевыми, в данной норме НК РФ не приведены.
В силу положений статьи 6 Бюджетного кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде; далее – БК РФ) получателями бюджетных средств могут выступать государственный орган государственной власти (государственный орган), орган управления государственным внебюджетным фондом, орган местного самоуправления, орган местной администрации, находящееся в ведении главного распорядителя (распорядителя) бюджетных средств бюджетное учреждение, имеющие право на принятие и (или) исполнение бюджетных обязательств за счет соответствующего бюджета, если иное не установлено БК РФ.
Вместе с тем статьей 78 БК РФ предусмотрено предоставление субсидий юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям), индивидуальным предпринимателям, физическим лицам – производителям товаров, работ, услуг – на безвозмездной и безвозвратной основе в целях возмещения затрат или недополученных доходов в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг.
Пунктом 2 статьи 78 БК РФ также установлено, что субсидии юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям), индивидуальным предпринимателям, физическим лицам – производителям товаров, работ, услуг предоставляются:
1) из федерального бюджета и бюджетов государственных внебюджетных фондов Российской Федерации – в случаях и порядке, предусмотренных федеральным законом о федеральном бюджете, федеральными законами о бюджетах государственных внебюджетных фондов Российской Федерации и принимаемыми в соответствии с ними нормативными правовыми актами Правительства Российской Федерации;
2) из бюджета субъекта Российской Федерации и бюджетов территориальных государственных внебюджетных фондов – в случаях и порядке, предусмотренных законом субъекта Российской Федерации о бюджете субъекта Российской Федерации, законами субъектов Российской Федерации о бюджетах территориальных государственных внебюджетных фондов и принимаемым в соответствии с ними нормативными правовыми актами высшего исполнительного органа государственной власти субъекта Российской Федерации;
3) из местного бюджета – в случаях и порядке, предусмотренных решением представительного органа муниципального образования о местном бюджете и принимаемыми в соответствии с ним муниципальными правовыми актами местной администрации.
В соответствии с Федеральным законом «О федеральном бюджете на 2008 год и на плановый период 2009 и 2010 годов» Правительство Российской Федерации постановлением от 29 декабря 2007 года №998 утвердило Правила предоставления в 2008-2010 годах субсидий из федерального бюджета бюджетам субъектов Российской Федерации на возмещение сельскохозяйственным товаропроизводителям, крестьянским (фермерским) хозяйствам, организациям агропромышленного комплекса и организациям потребительской кооперации части затрат на уплату процентов по кредитам и займам, полученным в 2007-2009 годах на срок до 1 года (далее – Правила).
В целях реализации указанных Правил постановлением правительства Пензенской области от 31 марта 2008 года №200-пП утвержден Порядок возмещения за счет средств бюджета Пензенской области части затрат на уплату процентов по кредитам и займам, полученным предприятиями агропромышленного комплекса (далее – Порядок).
Согласно названным нормативным правовым актам субсидии в размере определенного процентного соотношения от ставки рефинансирования (учетной ставки) Центрального банка Российской Федерации предоставляются, в том числе, организациям агропромышленного комплекса независимо от их организационно-правовой формы в отношении кредитов (займов), полученных на закупку отечественного сельскохозяйственного сырья для первичной и промышленной переработки.
Для получения субсидии заемщик представляет в уполномоченный орган документы, оговоренные в названных нормативных правовых актах, в том числе документы, подтверждающие выполнение заемщиком обязательств по погашению основного долга и уплату начисленных процентов в соответствии с кредитным договором (договором займа), и документы, подтверждающие целевое использование кредита (займа), по утвержденному перечню.
Управление сельского хозяйства Пензенской области контролирует правильность составления всех документов и составляет плановый сводный реестр заключенных кредитных договоров и расчетных сумм субсидий в разрезе районов и заемщиков, представляет в министерство финансов Пензенской области (пункт 4 Порядка).
Как установлено материалами дела, в проверяемом периоде ОАО «Мясоптицекомбинат «Пензенский», являясь предприятием агропромышленного комплекса, привлекало кредитные ресурсы для закупки скота, приобретения оборудования и техники по кредитным договорам. Факт несения расходов по оплате процентов по привлеченным кредитам подтверждено имеющимися в материалах дела кредитными договорами, справками банков.
ОАО «Мясоптицекомбинат «Пензенский» получало субсидии из бюджета Пензенской области на возмещение части затрат на уплату процентов по кредитам и займам, полученным на закупку скота и реконструкцию холодильных помещений МЖП и колбасного цеха на основании Постановления Правительства РФ от 29 декабря 2007 года №998 «О предоставлении в 2008-2010 годах субсидий из федерального бюджета бюджетам субъектов Российской Федерации на возмещение сельскохозяйственным товаропроизводителям, крестьянским (фермерским) хозяйствам, организациям агропромышленного комплекса и организациям потребительской кооперации части затрат на уплату процентов по кредитам и займам, полученным в 2007-2009 годах на срок до 1 года» и вышеуказанного Порядка.
ОАО «Мясокомбинат «Пензенский» составляло расчеты фактической суммы компенсации части затрат на уплату процентов за счет средств бюджета Пензенской области по кредитам и займам, которые согласовывались с министерством сельского хозяйства Пензенской области и являлись основанием для отражения сумм субсидий в бухгалтерском учете.
За 2008 год бюджетные средства в сумме 43 520 658 руб. были приняты к учету ОАО «Мясоптицекомбинат «Пензенский» как целевое финансирование на основании следующих бухгалтерских проводок: дебет счета 76.3 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» кредит счета 86 «Целевое финансирование» в сумме 43 520 658 руб.
Начисление процентов по кредитным договорам за 2008 год составило 69 952 097 руб. и отражено следующими бухгалтерскими проводками: дебет счета 86 «Целевое финансирование» кредит счета 66.1 «Расчеты по краткосрочным кредитам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам» в части затрат по уплате процентов, произведенных за счет собственных оборотных средств» на сумму 26 431 439 руб.
Данные обстоятельства подтверждаются материалами дела и налоговым органом не оспариваются.
Следовательно, в бухгалтерском учете у заявителя отдельно отражены как доходы (полученные из бюджета субсидии), так и произведенные за счет этих доходов расходы (начисление и уплата процентов по кредитам банка).
Довод налоговых органов, первоначально заявленный при представлении отзыва на заявление в суд (т.3, л.д.5), о том, что обществом не велся раздельный учет субсидий на возмещение затрат по уплате процентов по кредитам, и расходов, произведенных за счет этих средств, опровергается вышеуказанными данными бухгалтерского учета ОАО «Мясоптицекомбинат «Пензенский».
Более того, довод налоговых органов о необходимости ведения обществом именно налогового учета ничем не обоснован. Положения пункта 2 статьи 251 НК РФ не содержат требования о необходимости ведения налогоплательщиком – получателем бюджетных средств налогового учета, предусмотренного статьями 313 и 314 НК РФ. Как следует из статей 313 и 314 НК РФ, налоговый учет ведется в том случае, если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы по налогу. Между тем налоговые органы не обосновали в акте проверки и обжалуемом решении необходимость ведения заявителем именно налогового учета.
Проведенной налоговой проверкой установлено, что фактически в 2008 году заявителем получены из бюджета Пензенской области субсидии на возмещение части расходов по уплате процентов по кредитам в сумме 29 149 008 руб. Следовательно, сам факт получения субсидий подтверждает порядок соблюдения условий его предоставления и отражения в учете, а иного налоговым органом не доказано.
Как указано в пункте 1 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22 декабря 2005 года №98 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации», целевой характер выплат проявляется в возложении на получателя бюджетных средств обязанности осуществлять их расходование в соответствии с определенными целями либо, если соответствующие расходы к моменту получения средств из бюджета уже осуществлены получателем, в полном или частичном возмещении понесенных расходов.
Условием предоставления получателям спорных сумм субсидий является факт осуществления налогоплательщиками расходов по уплате процентов по кредитам на закупку сырья за счет собственных средств. Следовательно, сначала налогоплательщик несет затраты по уплате процентов по кредитам, а впоследствии возмещает понесенные затраты за счет бюджетных средств. Именно понесенные заявителем за счет собственных средств расходы, отраженные в его бухгалтерском учете в соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета, и подлежат возмещению за счет средств бюджета в виде субсидии.
Таким образом, целевые бюджетные поступления, к которым с учетом изложенного следует отнести субсидии на частичную компенсацию расходов налогоплательщика по уплате процентов по кредитам, в силу прямого указания пункта 2 статьи 251 НК РФ не учитывались в 2008 году при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций и не учитывались в указанный период в целях налогообложения прибыли в составе внереализационных доходов.
Довод налоговых органов о том, что действие пункта 2 статьи 251 НК РФ распространяется только на некоммерческие организации, является необоснованным в силу следующего.
Из положения нормы пункта 2 статьи 251 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2008 году) следовало, что целевые поступления делились на два вида:
целевые поступления из бюджета;
целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению.
При этом данной нормой законодательства не ставится возможность ее применения в зависимость от организационно-правовой формы лица, получившего эти поступления из бюджета.
Изменения в пункт 2 статьи 251 НК РФ, которыми была изменена редакция данной статьи в части исключения из текста статьи слов «целевые поступления из бюджета», внесены в НК РФ пунктом 17 статьи 2 Федерального закона от 25 ноября 2009 года №281-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации», которые вступили в силу с 1 января 2010 года.
Довод налоговых органов о том, что полученные обществом субсидии направлены им не на возмещение затрат по уплате процентов по кредитам, а на пополнение собственных оборотных средств, материалами дела не подтверждается и противоречит обстоятельствам, установленным налоговым органом в ходе проведения налоговой проверки.
Таким образом, обществом выполнены все условия для отнесения полученных из бюджета субсидий к целевым, в том числе к порядку отражения в учете и их расходованию, которые не подлежат включению в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.
Аналогичная правовая позиция изложена в Постановлении Президиума ВАС РФ от 30 июля 2013 года №3290/13, в котором указано на возможность пересмотра вступивших в законную силу судебных актов арбитражных судов со схожими фактическими обстоятельствами, принятыми на основании нормы права в истолковании, расходящемся с содержащемся в данном постановлении толкованием.
Довод налоговых органов о том, что включение в состав расходов затрат по уплате процентов в обязательном порядке должно корреспондировать обязанности по включению в состав доходов средств, полученных из бюджета на их уплату, не основан на нормах действующего в 2008 году налогового законодательства.
Суд первой инстанции обоснованно отклонил ходатайство налогового органа о привлечении к участию в деле специалиста, поскольку в соответствии со статьей 55.1 АПК РФ целью участия в арбитражном процессе специалиста является необходимость консультации суда по вопросам, требующим специальных знаний, а не сбора доказательств, которые не были собраны налоговым органом во время проведения налоговой проверки.
На основании изложенного, оценив и исследовав в совокупности и взаимосвязи имеющиеся доказательства с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд первой инстанции обоснованно признал решения налоговых органов недействительными.
Доводы, приведенные в апелляционных жалобах, являлись предметом рассмотрения в суде первой инстанции, им дана правильная оценка судом первой инстанции. Указанные доводы не опровергают обстоятельств, установленных судом первой инстанции при рассмотрении дела, и не могут поставить под сомнение правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права.
Вопреки требованиям ч.1 ст.65, ч.5 ст.200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налоговые органы не доказали обстоятельства, на которые ссылается в апелляционных жалобах как на основание своих требований.
На основании изложенного решение суда от 17 декабря 2013 года следует оставить без изменения, а апелляционные жалобы налоговых органов - без удовлетворения.
Согласно статье 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы по уплате государственной пошлины за подачу апелляционных жалоб относятся на УФНС России по Пензенской области и ИФНС России по Октябрьскому району г.Пензы, однако взысканию не подлежат на основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ.
Руководствуясь статьями 269-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд
ПОСТАНОВИЛ:
Решение Арбитражного суда Пензенской области от 17 декабря 2013 года по делу №А49-4604/2012 оставить без изменения, апелляционные жалобы – без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа.
Председательствующий Е.Г. Филиппова
Судьи И.С.Драгоценнова
Е.И.Захарова
