ДВЕНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
410031, Россия, г. Саратов, ул. Первомайская, д. 74
====================================================================
Именем Российской Федерации
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
арбитражного суда апелляционной инстанции
г. Саратов Дело № А57-3519/2008-6
22 января 2009 года
Резолютивная часть постановления объявлена 21 января 2009 года.
Полный текст постановления изготовлен 22 января 2009 года.
Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Цуцковой М.Г., судей Веряскиной С.Г., Дубровиной О.А.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Никитиной М.В.
рассмотрев в открытом судебном заседании в помещении Двенадцатого арбитражного апелляционного суда апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Саратова (г. Саратов) на решение арбитражного суда Саратовской области от 30 октября 2008 года по делу № А57-3519/2008-6, принятое судьей Землянниковой В.В, по заявлению МУ «ДЕЗ по Ленинскому району г. Саратова» (г. Саратов) к Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Саратова (г. Саратов), третье лицо – Комитет по труду и социальному развитию Саратовской области (г. Саратов) о признании частично недействительным решения № 1 от 29 января 2008 года,
В судебном заседании в порядке ст. 163 АПК РФ объявлялся перерыв с 12 часов 00 минут 16 января 2009 года до 12 часов 30 минут 21 января 2009 года,
при участии в судебном заседании:
до перерыва:
от ИФНС России по Ленинскому району г. Саратова – Келараева Татьяна Павловна по доверенности № 04-14/61 от 15 января 2009 года; Уткин Дмитрий Игоревич по доверенности № 04-14/62 от 15 января 2009 года; Шеметова Инесса Ивановна по доверенности № 04-04/2088 от 02 февраля 2009 года;
от МУ «Дирекция единого заказчика по Ленинскому району г. Саратова» - Ступак Елена Николаевна по доверенности б/н от 17 января 2008 года; Петрачков Олег Михайлович по доверенности № 3 от 10 июня 2008 года;
от Комитета по труду и социальному развитию администрации города Саратова - Соколов Сергей Сергеевич
после перерыва:
от ИФНС России по Ленинскому району г. Саратова – Келараева Татьяна Павловна по доверенности № 04-14/61 от 15 января 2009 года; Уткин Дмитрий Игоревич по доверенности № 04-14/62 от 15 января 2009 года; Шеметова Инесса Ивановна по доверенности № 04-04/2088 от 02 февраля 2009 года; Гришина Людмила Александровна по доверенности № 04-04/8961 от 16.05.2007 г.
от МУ «Дирекция единого заказчика по Ленинскому району г. Саратова» - Ступак Елена Николаевна по доверенности б/н от 17 января 2009 года; Петрачков Олег Михайлович по доверенности № 3 от 10 июня 2008 года,
У С Т А Н О В И Л:
МУ «ДЕЗ по Ленинскому району г. Саратова» обратилось в Арбитражный суд Саратовской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Саратова № 1 от 29 января 2008 года о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части: начисления налога на прибыль в Федеральный бюджет в сумме 460 459 рублей и начисления пени за несвоевременную уплату налога на прибыль по Федеральному бюджету в сумме 251 212 рублей; начисления налога на прибыль в Территориальный бюджет в сумме 1 239 906 рублей; начисления пени за несвоевременную уплату налога на прибыль по Территориальному бюджету в сумме 676 338 рублей (с учётом уточнений, в порядке статьи 49 АПК РФ);доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 63 155 652 рублей, а также уплаты пени, по налогу на прибыль, указанной в подпунктах 2 и 3 пункта 2 резолютивной части решения (п. 3.3. - в указанной части), с учётом уточнений в порядке ст. 49 АПК РФ.
Решением арбитражного суда Саратовской области от 30 октября 2008 года требования заявителя удовлетворены, признано недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району города Саратова № 1 от 29 января.2008 года в части: начисления налога на прибыль в Федеральный бюджет в сумме 460 459 рублей. и начисления пени за несвоевременную уплату налога на прибыль по Федеральному бюджету в сумме 251 212 рублей; начисления налога на прибыль в Территориальный бюджет в сумме 1 239 906 рублей, начисления пени за несвоевременную уплату налога на прибыль по Территориальному бюджету в сумме 676 338 рублей; доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 63 155 652 рублей., а также уплаты пени, по налогу на прибыль, указанной в подпунктах 2 и 3 пункта 2 резолютивной части решения (п. 3.3. - в указанной части).
Инспекция Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Саратова не согласилась с решением суда первой инстанции и обратились в Двенадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, полагая его постановленным при неправильном применении и толковании судом норм материального права, принять по делу новый судебный акт, которым отказать заявителю в удовлетворении заявленных требований.
В отзыве на апелляционную жалобу налогоплательщик полагает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, просит в удовлетворении жалобы отказать.
В судебном заседании представители сторон поддержали позиции по делу.
Комитетом по труду и социальному развитию Саратовской области представлен отзыв на апелляционную жалобу, в котором он просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, полагая его законным и обоснованным.
После перерыва апелляционная жалоба рассмотрена в отсутствии представителя Комитета по труду и социальному развитию Саратовской области (п.1 ст. 123, п.3 ст.156 АПК РФ).
Законность и обоснованность принятого решения проверяются арбитражным судом апелляционной инстанции при отсутствии возражений сторон в порядке ст.ст. 268 ч.5 -271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Выслушав представителей сторон, исследовав материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что оснований для отмены обжалуемого судебного акта не имеется.
Как усматривается из материалов дела, Инспекцией Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Саратова была проведена выездная налоговая проверка МУ «ДЕЗ по Ленинскому району г. Саратова» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов: налога на добавленную стоимость за период с 01 июля 2002 года по 30 июня 2005 года, налога на имущество, налога на прибыль, местным налогам и сборам, налогам, перечисляемым в дорожные фонды, налогу с продаж, земельному налогу за период с 01 января 2002 года по 31 декабря 2004 года, транспортному налогу, налогу на землю за период с 01 января 2006 года по 31 декабря 2006 года.
По результатам проверки налоговым органом составлен акт № 149 от 26 декабря 2007 года (т. 1 л.д. 69), в котором отражены выявленные в ходе проверки нарушения.
На основании материалов проверки заместителем начальника Инспекции ФНС России по Ленинскому району г. Саратова было вынесено решение № 1 от 29 января 2008 года (т. л.д. 47-54), в соответствии с которым, МУ «ДЕЗ по Ленинскому району г. Саратова привлечено к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату транспортного налога за 2004 год в сумме 669 рублей; по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление декларации транспортному налогу в сумме 21 427 рублей, а также предложено уплатить неуплаченный налог на прибыль в Федеральный бюджет в сумме 460 459 рублей и пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в Федеральный бюджет в сумме 251 212 рублей; налог на прибыль в Территориальный бюджет в сумме 1 239 906 рублей и пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в Территориальный бюджет в сумме 676 338 рублей; налог на добавленную стоимость в сумме 63 155 652 рублей; транспортный налог в сумме 5 650 рублей и пени за несвоевременную уплату транспортного налога в сумме 2 257 рублей.
Заявитель, не согласившись с решением налогового органа в части начисления: налога на прибыль в Федеральный бюджет в сумме 460 459 рублей и пени за несвоевременную уплату налога на прибыль по Федеральному бюджету в сумме 251 212 рублей; налога на прибыль в Территориальный бюджет в сумме 1 239 906 рублей и пени за несвоевременную уплату налога на прибыль по Территориальному бюджету в сумме 676 338 рублей; налога на добавленную стоимость в сумме 63 155 652 рублей обратился в суд.
Оспаривая выводы налогового органа в части доначисления налога на прибыль в Федеральный бюджет в сумме 460 459 рублей, начисления пени за несвоевременную уплату налога на прибыль по Федеральному бюджетув сумме 251 212 рублей; начисления налога на прибыль в Территориальный бюджетв сумме 1 239 906 рублей и начисления пени за несвоевременную уплату налога на прибыль по Территориальному бюджету в сумме 676 338 рублей, заявитель указал на то, что обжалуемое решение Инспекции не соответствует требованиям п. 3 ст. 100 НК РФ, п. 8 ст. 101 НК РФ, поскольку налоговый орган ни в акте проверки, ни в обжалуемом решении не ссылается на какие-либо конкретные документы, послужившие основанием для названных выше выводов.
Как следует из материалов дела, в ходе выездной налоговой проверки было установлено, что предприятием в 2003-2004 г.г. завышены доходы от реализации в результате включения в доход сумм налога на добавленную стоимость. Указанное нарушение привело к завышению предприятием дохода от реализации в 2003 году на 1 352 524 рублей, в 2004 году на 75 044 0 75 рублей.
Кроме того, МУ «ДЕЗ по Ленинскому району г. Саратова» в 2003-2004 г.г. включило в состав расходов, принимаемых для целей налогообложения налогом на прибыль, суммы налога на добавленную стоимость.
Признавая решение налогового органа недействительным в оспариваемой части суд первой инстанции указал, что ни в решении налогового органа № 1 от 29 января 2008 года о привлечении предприятия к ответственности(т. 1 л.д. 47), ни в акте выездной налоговой проверки № 149 от 26 декабря 2007 года (т. 1 л.д. 69) не содержится обстоятельств, которые послужили основанием для вывода налогового органа о включении в состав доходов и расходов суммы налога на добавленную стоимость, а также отсутствуют ссылки на документы, подтверждающие данный вывод, в связи с чем не представляется возможным установить, как были установлены налоговые правонарушения.
Суд первой инстанции предлагал налоговому органу представить в материалы дела документы, свидетельствующие о совершённых правонарушениях (определение суда от 22 сентября 2008 года), однако, данные документы, налоговым органом суду не представлены.
Кроме того, судом установлено, что по данным проверки 2003 года, налоговый орган уменьшает размер расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль на 25 753 рублей Однако, налогоплательщиком за 2003 год был заявлен убыток в размере 28 000 рублей. Таким образом, уменьшение налоговым органом расходов не перекрывает заявленного размера убытка (расчёт налогоплательщика - т. 4 л.д. 35).
Суд апелляционной инстанции находит данный вывод суда первой инстанции правильным в связи со следующим.
В соответствии с подпунктом 12 пункта 3 статьи 100 НК РФ в акте налоговой проверки должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых.
Согласно пункту 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.
В силу пункта 14 статьи 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.
В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28 февраля 2001 года N 5 разъяснено, что нарушение должностным лицом налогового органа требований статьи 101 НК РФ не влечет безусловного признания судом соответствующего решения налогового органа недействительным. В каждом конкретном случае суд оценивает характер допущенных нарушений и их влияние на законность и обоснованность вынесенного налоговым органом решения.
Оценив соблюдение Инспекцией требований к содержанию решения налогового органа № 1 от 29 января 2008 года ( т.1 л..47) , апелляционный суд установил, что в пункте 1 этого решения, касающегося рассматриваемого эпизода, обозначены предмет правонарушения - занижение Обществом налога на прибыль, указаны фактические обстоятельства данного правонарушения, однако не имеется ссылки на документы и сведения, подтверждающие данные обстоятельства. Следовательно, не имеется возможность установить, какие конкретно факты были квалифицированы Инспекцией как налоговое правонарушение, и определить их характер.
Как следует из материалов дела, в ходе выездной налоговой проверки, налоговым органом было установлено, что в 2004 году МУ «ДЕЗ по Ленинскому району г. Саратова» в нарушение статей 146, 153, 154, п.п. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ не включило в налоговую базу для исчисления налога на добавленную стоимость, стоимость услуг по содержанию, текущему ремонту, капитальному ремонту жилья, в результате чего решением налогового органа доначислен налог на добавленную стоимость в сумме 8 758 083 рублей.
Оспаривая данный вывод налогового органа МУ «ДЕЗ по Ленинскому району г. Саратова» указало, что плата за держание и техническое обслуживание жилых домов, а также плата за ремонт относится к плате за жильё, в связи с чем, правомерно не включена в налоговую базу для исчисления налога на добавленную стоимость.
Давая правовую оценку доводам заявителя, суд первой инстанции указал, что в соответствии с подпунктом 10 пункта 2 статьи 149 Кодекса не подлежит налогообложению реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности.
В силу статьи 27 Федерального закона от 05 августа 2000 года № 118-ФЗ «О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах» до 1 января 2004 года от налогообложения налогом на добавленную стоимость освобождалась реализация на территории Российской Федерации услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности, услуг по техническому обслуживанию, текущему ремонту, капитальному ремонту, санитарному содержанию, управлению эксплуатацией домохозяйства, осуществляемых за счет целевых расходов в домах жилищно-строительных кооперативов, а также услуг по предоставлению жилья в общежитиях (за исключением использования жилья в гостиничных целях и предоставления в аренду).
Следовательно, операции по реализации услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности подлежали освобождению от налогообложения налогом на добавленную стоимость как до 1 января, так и после 1 января 2004 года.
Проанализировав возникшие правоотношения сторон с учетом действия Закона во времени в соответствии со ст. 154 Жилищного кодекса Российской Федерации, ст.ст. 671, 676, 681 Гражданского кодекса Российской Федерации, ст.ст. 1, 15 Закона Российской Федерации № 4218-1 от 24 декабря 1992 года «Об основах федеральной жилищной политики» в совокупности с Уставом МУ «Дирекция единого заказчика по Ленинскомурайону г. Саратова» суд первой инстанции сделал вывод о том, что услуга по предоставлению в пользование жилых помещений представляет собой совокупность услуг по найму жилого помещения, по содержанию и ремонту жилого помещения, а это означает, что от налогообложения должна освобождаться услуга по предоставлению в пользование жилых помещений в целом, а не отдельные составляющие.
Принимая во внимание приведенные нормы права и положения Устава, суд первой инстанции указал, что в рамках рассматриваемых в настоящем споре правоотношений, Дирекция не является хозяйствующим субъектом с самостоятельными экономическими интересами, отличными от интересов граждан, являющихся нанимателями и арендаторами жилых помещений. Соответствующие обязательства Дирекции перед организациями, непосредственно оказывающими услуги (выполняющими работы), не могут быть большими, чем в случае заключения этими организациями прямых договоров с жильцами, в связи с чем, при реализации услуг по регулируемым ценам (тарифам), например услуг по энергоснабжению, Дирекция оплачивает такие услуги, предназначенные жильцам, по тарифам, утвержденным для населения, а не для юридических лиц.
Таким образом, Дирекция, заключая договоры на оказание коммунальных услуг, на эксплуатацию, содержание и ремонт жилых помещений и общего имущества в многоквартирных домах, а также трудовые договоры со специалистами, выступает в имущественном обороте не в своих интересах, а в интересах жильцов.
На основании изложенного, суд пришел к выводу о том, что норма, установленная п.п. 10 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса Российской Федерации, исключает взимание НДС со стоимости услуг по техническому обслуживанию, текущему и капитальному ремонту, санитарному содержанию и управлению эксплуатацией домохозяйства.
Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции в этой части исходя из следующего.
Удовлетворяя требования предприятия, суд исходил из того, что по действовавшему в спорный период законодательству плата за предоставление жилого помещения в пользование включала не только плату за наем, но и за содержание и ремонт жилого фонда.
Налоговое законодательство не содержит определения понятия "услуги по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности", поэтому в силу статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации к спорным правоотношениям применяются также нормы гражданского и жилищного законодательства.
Соответствующие правоотношения в спорный период регулировались главой 35 Гражданского кодекса Российской Федерации, Жилищным кодексом РСФСР, Законом Российской Федерации от 24 декабря 1992 года N 4218-1 "Об основах федеральной жилищной политики" (далее - Закон N 4218-1), Постановлением Правительства Российской Федерации от 02 августа 1999 года N 887 "О совершенствовании системы оплаты жилья и коммунальных услуг и мерах по социальной защите населения"
В силу пункта 1 статьи 671 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору найма жилого помещения собственник жилого помещения или управомоченное им лицо обязуется предоставить другой стороне (нанимателю) жилое помещение за плату во владение и пользование для проживания в нем.
Следовательно, по гражданско-правовой конструкции данного договора наниматель оплачивает наймодателю (собственнику) именно предоставление жилого помещения в пользование, включающее выполнение последним совокупности обязанностей по эксплуатации дома и ремонту общего имущества дома.
Эта плата именуется в статье 678 Гражданского кодекса Российской Федерации платой за жилое помещение. Кроме того, если договором не установлено иное, наниматель обязан самостоятельно вносить коммунальные платежи.
Как следует из содержания пункта 2 статьи 676 названного Кодекса, расходы по эксплуатации жилого дома, а также по ремонту общего имущества многоквартирного жилого дома наймодатель несет за счет платы за жилье, а не за счет платы за предоставление коммунальных услуг.
Статьями 55 и 57 Жилищного кодекса РСФСР также установлена обязанность нанимателей вносить плату за пользование жилым помещением (квартирную плату) и коммунальные платежи.
Никаких других видов платежей нанимателей жилых помещений, кроме платы за жилое помещение и платы за коммунальные услуги, Гражданский кодекс Российской Федерации и Жилищный кодекс РСФСР не предусматривают.
В силу статьи 15 Закона N 4218-1 плата за содержание жилья, плата за ремонт жилья и плата за наем жилья являлись составными частями оплаты жилья.
Аналогичная структура платежей граждан - нанимателей жилья предусматривалась пунктом 3 постановления N 887.
Следовательно, применительно к отношениям 2001 - 2004 годов плата за наем жилого помещения являлась только одной из трех составляющих платы за пользование жилым помещением.
Поэтому в указанный период все платежи, входящие в состав платы за пользование жилым помещением, в совокупности являлись для собственника, предоставлявшего жилье по договору найма, выручкой от реализации услуг по предоставлению жилого помещения в пользование, подлежавшей освобождению от обложения налогом на добавленную стоимость в силу статьи 27 Закона N 118-ФЗ.
В тех случаях, когда услуги по ремонту и содержанию жилых домов фактически производились не собственниками или уполномоченными ими лицами, а привлеченными по договорам специализированными сторонними организациями, услуги последних являлись объектом налогообложения в общем порядке. Эти организации услуг по предоставлению жилых помещений в пользование не оказывали, в правоотношения с гражданами не вступали и получали не плату за жилье, а вознаграждение за конкретные хозяйственные операции, облагаемые налогом на основании пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации.
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 Постановления N 57 от 05 октября 2007 года "О некоторых вопросах практики рассмотрения арбитражными судами дел, касающихся взимания налога на добавленную стоимость по операциям, связанным с предоставлением жилых помещений в пользование, а также с их обеспечением коммунальными услугами и с содержанием, эксплуатацией и ремонтом общего имущества многоквартирных домов" разъяснил, что в соответствии с подпунктом 10 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации, введенным в действие с 01 января 2004 года, не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация на территории Российской Федерации услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности.
При этом дано разъяснение, что при толковании указанной нормы судам необходимо иметь в виду, что гражданское законодательство различает правоотношения по предоставлению (передаче) имущества во владение и (или) пользование и правоотношения, возникающие по поводу эксплуатации, содержания и ремонта полученного во владение (пользование) имущества.
Жилищный кодекс Российской Федерации, в том числе статья 154 Жилищного кодекса Российской Федерации, также разграничивает: плату за пользование жилым помещением (плату за наем); плату за содержание и ремонт жилого помещения, включающую в себя плату за услуги и работы по управлению многоквартирным домом, содержанию и текущему ремонту общего имущества в многоквартирном доме; плату за коммунальные услуги.
На основании толкования во взаимосвязи подпункта 10 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации и положений Жилищного кодекса Российской Федерации можно сделать вывод о том, что освобождение от обложения НДС услуг по предоставлению в пользование жилых помещений означает невозможность начисления названного налога на такой вид платежа как плата за пользование жилым помещением (плата за наем, плата за жилое помещение), поскольку именно эта сумма представляет собой оплату услуг, названных в указанной норме.
Таким образом, судом сделан правильный вывод, что оспариваемое решение налогового органа в этой части подлежит признанию недействительным
Далее, как следует из материалов дела, налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки было установлено, что денежные средства, полученные предприятием от Комитета по труду исоциальному развитию администрации г. Саратова и от Министерства труда и социального развития Саратовской области на оплату жилищно-коммунальных услуг, не были включены в налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость в 2003-2004 г.г..
МУ «ДЕЗ по Ленинскому району г. Саратова» не согласился с выводом налогового органа в этой части, оспаривая его указал, что в случае выделения налогоплательщику из бюджета денежных средств для возмещения фактически полученных убытков, связанных с применением государственных регулируемых цен (тарифов) на товары (работы, услуги), такие денежные средства в налоговую базу по НДС не включаются.
Суд первой инстанции согласился с позицией налогоплательщика в этой части исходя из следующего.
В проверяемом периоде поступление льгот и субсидий на оплату жилищно-коммунальных услуг в части областного бюджета осуществлялось Комитетом по труду и социальному развитию администрации города Саратова, а в части федерального бюджета - Министерством труда и социального развития Саратовской области.
Поступившие денежные средства предназначались для предоставления мер социальной поддержки по оплате жилищно-коммунальных услуг, т.е. возмещения расходов по оплате жилья и коммунальных услуг ветеранам труда, труженикам тыла, ветеранам военной службы, многодетным семьям, реабилитированным лицам, Героям Социалистического труда и др.
Перечисление средств производилось с лицевого счёта Комитета по труду и социальному развитию администрации города Саратова и Министерства труда и социального развития Саратовской области на лицевой счёт МУ ДЕЗ по Ленинскому району города Саратова на основании представленных реестров получателей мер социальной поддержки по жилищно-коммунальным услугам, а также предъявленных счетов-фактур и отчётов начисления мер социальной поддержки.
Суд первой инстанции посчитал необоснованным довод налогового органа о необоснованном не включении в налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость денежных средств, полученных предприятием от Комитета по труду и социальному развитию администрации г. Саратова и от Министерства труда и социального развития Саратовской области на оплату жилищно-коммунальных услуг, по следующим основаниям.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
Порядок определения базы, облагаемой НДС, установлен статьями 153 - 162 НК РФ.
При реализации товаров (работ, услуг) с учетом дотаций, предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с федеральным законодательством, налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации (абзац 2 пункта 2 статьи 154 НК РФ).
То есть налоговая база в данном случае должна определяться по ценам, установленным и фактически применяемым для населения и для его отдельных групп, имеющих льготы.
При таких обстоятельствах суд посчитал, что получаемые заявителем из бюджета денежные суммы обоснованно не включены в базу, облагаемую налогом на добавленную стоимость, поскольку названные суммы не являются доходом, а направлены исключительно на компенсацию расходов, связанных с применением государственных регулируемых цен (тарифов).
Довод налогового органа о том, что поскольку МУ ДЕЗ по Ленинскому району г. Саратова выставляло счета-фактуры Министерству труда и социального развития Саратовской области, Комитету по труду и социальному развитию с выделением сумм , то следовательно, предприятие, в силу п. 5 ст. 173 НК РФ, обязано перечислить налога в бюджет, суд первой инстанции нашел необоснованным, исходя из того, что налоговым органом в материалы дела не представлено доказательств, свидетельствующих о том, что на всю сумму компенсации расходов, связанных с предоставлением мер социальной поддержки и выставленных заявителем, налогоплательщиком был начислен налог на добавленную стоимость. Также, следует учесть, что налоговым органом налог на добавленную стоимость был начислен на всю сумму компенсации расходов, тогда как не во всех счетах-фактурах налог на добавленную стоимость был выделен отдельной строкой.
При этом суд первой инстанции принял во внимание довод налогоплательщика о том, что налог на добавленную стоимость в счетах-фактурах, выставленных Комитету по труду и социальному развитию, был выделен ошибочно, фактически в счетах-фактурах указана только сумма компенсации расходов, связанных с предоставлением мер социальной поддержки.
Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что налогоплательщиком обоснованно не были включены в налоговую базу по НДС денежные средства полученные предприятием от Комитета по труду и социальному развитию администрации г. Саратова и от Министерства труда и социального развития Саратовской области на оплату жилищно- коммунальных услуг.
Судебная коллегия апелляционной инстанции считает, что налоговый орган ошибочно делает вывод о том, что НДС, подлежащий возмещению, возмещен налогоплательщику за счет расходов местного бюджета, то есть субсидий (дотаций) на покрытие убытков по следующим основаниям.
В соответствии с законодательством о налогах и сборах (пункт 19 статьи 270 НК РФ), атакже стандартами бухгалтерского учета (положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденное приказом Минфина РФ от 06 мая 1999 года № 33н) предъявленный НДС к расходам организации не относится, за исключением случаев, указанных в пункте 2 статьи 170 НК РФ.
Согласно пункту 1 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), если иное не установлено положениями главы 21 НК РФ, не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций.
Пунктом 2 статьи 170 НК РФ установлен исчерпывающий перечень случаев, в которых суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг) учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг).
Ни одно из положений пункта 2 статьи 170 НК РФ не применимо к деятельности МУ ДЕЗ по Ленинскому району г. Саратова.
Следовательно, оплата предъявленного налога не должна учитываться при дотировании (субсидировании) убытка, возникающего в результате реализации по льготным ценам, установленным федеральным законодательством, по смыслу бюджетного законодательства (ст. 6,69,78,218 БК РФ).
В соответствии с выпиской из бюджетных росписей о финансировании, из местного бюджета налогоплательщик получал субсидии на погашение убытка, образующегося у налогоплательщика в результате реализации коммунальных услуг по государственным регулируемым ценам, а какие-либо ассигнования из бюджета для уплаты сумм НДС не выделялись.
Субсидии предоставлялись МУ ДЕЗ по Ленинскому району г. Саратова согласно кода 130130 экономической классификации расходов, предусмотренного федеральным законом от 15 августа 1996 года № 115-ФЗ «О бюджетной классификации». Данный код именуется «Субсидии на покрытие убытков организаций, возникающих при продаже товаров (работ, услуг)». Предназначение данного кода раскрыто в порядке распределения расходов по соответствующим предметным статьям и подстатьям экономической классификации (приложение 13 к указаниям о порядке применения бюджетной классификации РФ, утвержденным приказом Минфина РФ от 25 мая 1999 года № 38н) - на данную подстатью относятся расходы по выплате субсидий на покрытие убытков организаций (независимо от форм собственности), возникающих в результате продажи населению или другим организациям товаров (услуг) по ценам, не покрывающим издержки, в случае, когда такая цена реализации определяется решением органа представительной или исполнительной власти. В частности, сюда включаются: покрытие убытков от реализации товаров или оказания услуг по ценам ниже себестоимости, возмещение плановых убытков организациям жилищно-коммунального хозяйства и другие расходы бюджета аналогичного характера.
Аналогичные положения содержатся в приказе Минфина РФ № 127 и от 11 декабря 2002 года «Об утверждении указаний о порядке применения бюджетной классификации РФ». Данные указания приняты на основании статьи 11 Федерального закона «О бюджетной классификации» и должны учитываться при разрешении данного спора.
Указание в статье 87 БК РФ на то, что организация, содержание и развитие муниципального жилищно-коммунального хозяйства финансируется исключительно из местных бюджетов, направлено на разграничение расходов между бюджетами различных уровней и совершенно не означает, что единственным источником оплаты коммунальных услуг, реализуемых на возмездной основе населению являются расходы местного бюджета, а не выручка, получаемая жилищно-эксплуатационной (управляющей) организацией, то есть в данном случае налогоплательщиком от граждан.
Статьями 173-176 НК РФ не предусмотрено возмещение НДС за счет местного бюджета.
Возмещение НДС осуществляется за счет того бюджета, в который зачисляются доходы по данному налогу. При этом НДС является федеральным налогом. В соответствии со ст. 218 БК РФ, а также в соответствии с пунктами 12и 15 Инструкции о порядке ведения учета доходов федерального бюджета и распределения в порядке регулирования доходов между бюджетами разных уровней бюджетной системы РФ, утвержденной приказом Минфина РФ от 14 декабря 1999 года № 91н, возмещение НДС - это операция по доходам федерального бюджета, но не операция по расходам местного бюджета. При этом НДС возмещается органами федеральной казначейства со счета 40102 «Доходы федерального бюджета».
Ни представительный, ни исполнительный орган местного самоуправления город Саратова не принимали каких-либо решений по изменению порядка возмещения НДСтерритории города Саратова, т.е. решений о возмещении НДС налогоплательщику из местного бюджета не принималось. В расходах местного бюджета города Саратова расходывозмещению НДС не предусматриваются.
Обоснованно не принят судом первой инстанции довод налогового органа, о том, что поскольку счета-фактуры с выделенными в нем суммами НДС оплачивались поставщикамзасчет бюджетных средств, НДС, подлежащий возмещению, возмещен налогоплательщику за счет местного бюджета.
Аналогичная позиция содержится во вступившим в законную силу Постановлении апелляционной инстанции арбитражного суда Саратовской области от 10 апреля 2007 года по делу № А-57- 7356/2006-16 по спору между теми же сторонами по аналогичным основаниям за иной налоговый период ( т.1 л.д.106-109).
Налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки было установлено, что налогоплательщиком не правомерно не были включены в налоговую базу по НДС суммы, поступившие налогоплательщику в качестве компенсации льгот, предоставленных отдельным категориям покупателей в соответствии с законодательством (разницы в тарифах), в связи с чем МУ ДЕЗ по Ленинскому району г. Саратова доначислен налог на добавленную стоимость в сумме 54 397 569 рублей.
По мнению налогового органа, указанные средства подлежат включению в налоговую базу по НДС, поскольку они связаны с оплатой реализованных отдельным категориям населения жилищно-коммунальных услуг. Не включение указанных сумм субсидий, полученных налогоплательщиком на покрытие убытков, возникших в связи с реализацией жилищно- коммунальных услуг по льготным ценам, установленным для отдельных категорий населения, является, как посчитал налоговый орган, нарушением подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ.
Не соглашаясь с позицией налогового органа по данному эпизоду , налогоплательщик указал, что положение статьи 162 НК РФ не применяется в отношении субсидий, полученных на покрытие убытков, связанных с реализацией жилищно-коммунальных услуг отдельным категориям населения, поскольку полученные субсидии не являются суммами, полученными за реализованные услуги в виде финансовой помощи, на пополнение специального назначения, в счет увеличения доходов, а также не связаны -либо иным образом с оплатой (п. 2 ст. 167 НК РФ) реализованных отдельным категориям населения жилищно-коммунальных услуг.
Рассмотрев данные доводы заявителя, суд первой инстанции правомерно отклонил ссылку налогового органа на подпункт 2 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса Российской Федерации, указав, что спорные суммы нельзя расценивать как полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).
В соответствии с п. 13 статьи 40 НК РФ, при реализации товаров (работ, услуг) по государственным регулируемым ценам (тарифам), установленным в соответствии с законодательством Российской Федерации, для целей налогообложения принимаются указанные цены (тарифы).
В силу пункта 2 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации, суммы субвенций (субсидий), предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или льгот, доставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, при определении налоговой базы не учитываются.
Согласно пункту 33.2 Методических рекомендаций по применению главы 21 налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 20 декабря 2002 года IV БГ-3-03/447, суммы дотаций, предоставляемые из бюджетов всех уровней на покрытие фактически полученных убытков, связанных с применением государственных регулируемых цен, а также льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с федеральным законодательством, не включаются в лотовую базу по налогу на добавленную стоимость.
Таким образом, из анализа положений пункта 13 статьи 40, пункта 2 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации, пункта 33.2 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 20 декабря 2002 года IV БГ-3-03/447, следует, что суммы дотаций, предоставляемые из бюджетов всех уровней на покрытие фактически полученных убытков, связанных с применением государственных регулируемых цен, а также льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с федеральным законодательством, не включаются в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость.
Предоставляемые налогоплательщику субсидии на покрытие убытков, возникших в связи с реализацией услуг по льготным ценам не связаны с оплатой жилищно-коммунальных услуг налогоплательщику потребителем - соответствующий распорядитель бюджетных средств не выступает стороной по договору оказания жилищно-коммунальных услуг, между ним и налогоплательщиком не возникает взаимных договорных обязательств, в силу которых распорядитель бюджетных средств должен перечислить денежные средства в оплату услуг, налогоплательщик не оказывает распорядителю денежных средств какие-либо услуги, а последний их не потребляет.
Такое обязательство по оплате услуг возникает только у соответствующего потребителя, являющегося стороной (заказчиком) по договору, на основании общих положений пункта 1 статьи 781 ГК РФ, в соответствии с которым заказчик обязан оплатить оказанные ему услуги в срок и в порядке, которые указаны в договоре возмездного оказания услуг.
Распорядитель бюджетных средств (ст. 6, 69, 78, 159, 219 БК РФ), выделяя субсидии, лишь исполняет бюджетное обязательство в целях эффективной реализации соответствующей публично-правовой функции государства.
Таким образом налогоплательщик во всех спорных периодах правомерно формировал налоговую базу по НДС в строгом соответствии с пунктом 2 статьи 154 НК РФ, то есть исходя из фактических цен реализации жилищно-коммунальных услуг отдельным категориям населения и не учитывал при определении налоговой базы суммы субсидий, предоставляемых федеральным и областным бюджетами в связи с применением налогоплательщиком льгот, предоставляемых отдельным потребителям, а также на основании требований пункта 13 статьи 40 НК РФ, в соответствии с которым при реализации товаров (работ, услуг) по государственным регулируемым темам (тарифам), установленным в соответствии с законодательством РФ, для целей налогообложения принимаются указанные тарифы.
Установление тарифов на жилищно-коммунальные услуги для населения (кроме тарифов на электроэнергию и газ) в спорных периодах осуществлялось органами местного самоуправления на основании статьи 424 ГК РФ, статей 2, 5 Федерального закона от 14 апреля 1995 года №41-ФЗ "О государственном регулировании тарифов на электрическую и тепловую энергию в РФ", статьей 15 Закона РФ от 24 декабря 1992 года № 4218-1 "Об основах федеральной жилищной политики", а также постановлениями Правительства РФ от 07 марта 1995 года № 239 "О мерах по упорядочению государственного регулирования цен (тарифов)", от 02 августа 1999 года № 887 "О совершенствовании системы оплаты жилья и коммунальных услуг и мерах по социальной защите населения", пункта 2.4 Правил предоставления коммунальных услуг, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26 сентября 1994 года № 1099, подпункта "в" пункта 7 "Правил оплаты гражданами жилья и коммунальных услуг», утвержденных постановлением Правительства № 392 от 30 июля 2004 года
Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции, что МУ ДЕЗ по Ленинскому району города Саратова обоснованно исключены из налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость средства, полученные в спорный период на компенсацию разницы в тарифах.
Таким образом, оснований для отмены решения суда первой инстанции в обжалуемой части по доводам апелляционной жалобы не имеется.
Состоявшийся по настоящему делу судебный акт является законным и обоснованным
Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
П О С Т А Н О В И Л:
Решение арбитражного суда Саратовской области от 30 октября 2008 года по делу № А57-3519/2008-6 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Постановление вступает в силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме через суд, принявший решение.
Председательствующий М.Г. Цуцкова
Судьи
С.Г. Веряскина
О.А. Дубровина
