ДВЕНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
410031, Россия, г. Саратов, ул. Первомайская, д. 74
Именем Российской Федерации
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
арбитражного суда апелляционной инстанции
г. Саратов Дело № А57-3530/2008
Резолютивная часть постановления объявлена 20 января 2010 года.
Полный текст постановления изготовлен 22 января 2010 года.
Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Цуцковой М.Г.,
судей Веряскиной С.Г., Комнатной Ю.А.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Поваровой Н.В.,
при участии в судебном заседании представителей:
от общества с ограниченной ответственностью «Теплоэнергоприбор» - Маркарьян А.В., доверенность от 11 января 2010 года № 01-09, Тараскиной М.И., доверенность от 11 января 2010 года без номера, представлен отзыв на апелляционную жалобу;
от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 7 по Саратовской области – Сидоровой В.В., доверенность от 12.01.2010 года № 04-22/000160 (удостоверение УР № 598681), Погуляевой Ю.В., доверенность от 25 февраля 2009 года № 04-20/6334 (удостоверение № 365588), Иванковой В.А., доверенность от 15.01.2009 года № 04-16/075 (удостоверение № 364854);
в судебном заседании в порядке ст.163 Арбитражного процессуального кодекса РФ был объявлен перерыв до 20 января 2010 года до 14 час.30 мин.
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 7 по Саратовской области (г. Энгельс) на решение арбитражного суда Саратовской области 27 февраля 2009 года по делу № А57-3530/08, принятое судьей Викленко Т.И., по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Теплоэнергоприбор» (г. Энгельс) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 7 по Саратовской области (г. Энгельс) о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 7 по Саратовской области (г. Энгельс) №13/16 от 08 февраля 2008 года,
У С Т А Н О В И Л:
Общество с ограниченной ответственностью «Теплоэнергоприбор» (далее по тексту - ООО «Теплоэнергоприбор», налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд Саратовской области с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 АПК РФ, о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 7 по Саратовской области (далее по тексту – налоговый орган, Инспекция) № 13/16 от 08 февраля 2008 года в части налога на прибыль организаций в размере 11325616 (одиннадцать миллионов триста двадцать пять тысяч шестьсот шестнадцать) рублей, начисления пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в размере 2902198 ( два миллиона девятьсот две тысячи сто девяносто восемь) рублей, штрафа за неполную уплату сумм налога в результате занижения налогооблагаемой базы но налогу на прибыль в размере 1799385 ( один миллион семьсот девяносто девять тысяч триста восемьдесят пять) рублей, налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 7850151 (семь миллионов восемьсот пятьдесят тысяч сто пятьдесят один) рубль, пени за несвоевременную уплату НДС в размере 2640819 ( два миллиона шестьсот сорок тысяч восемьсот девятнадцать) рублей, штрафа за неполную уплату суммы НДС в результате занижения налогооблагаемой базы в размере 1330005 (один миллион триста тридцать тысяч пять) рублей 60 ( шестьдесят) копеек.
Решением арбитражного суда Саратовской области от 27 февраля 2009 года требования ООО «Теплоэнергоприбор» удовлетворены частично.
Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 7 по Саратовской области № 13/16 от 08 февраля 2008 года признано недействительным в части доначисления налога на прибыль в сумме 11212565 (одиннадцать миллионов двести двенадцать тысяч пятьсот шестьдесят пять) рублей 57 (пятьдесят семь) копеек, соответствующих ему пени, штрафа по п.1 ст. 122 НК РФ в размере 1776774 ( один миллион семьсот семьдесят шесть тысяч семьсот семьдесят четыре) рубля 09 ( девять) копеек, НДС в размере 7778296 ( семь миллионов семьсот семьдесят восемь тысяч двести девяносто шесть) рублей 09 ( девять) копеек, соответствующих ему пени и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 1307395 (один миллион триста семь тысяч триста девяносто пять) рублей 52 ( пятьдесят две)копейки.
В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы России № 7 по Саратовской области с решением суда в части удовлетворенных требований ООО «Теплоэнергоприбор» не согласилась и обратилась в Двенадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой ставит вопрос об отмене судебного акта и принятии нового решения об отказе заявителю в удовлетворении требований.
По утверждению налогового органа, в нарушение подпункта 1 статьи 247, пункта 1 статьи 252 НК РФ ООО «Теплоэнергоприбор» в целях налогообложения прибыли включило в расходы необоснованные и документально неподтвержденные затраты по налогу на прибыль по контрагентам ООО « Франко», ООО «В- Медиа», ООО «Ультра-С», ООО «Вектор», ООО «Газстрой», ООО «Вымпел», ООО « Эмрис».
Кроме того, как считает Инспекция, налогоплательщиком неправомерно включены в налоговые вычеты суммы НДС по вышеперечисленным контрагентам, которые согласно полученных в ходе встречных проверок сведений, в налоговые органы по НДС не отчитывались, либо представляли нулевую отчетность и были зарегистрированы по утерянным документам.
В дополнительных пояснениях к апелляционной жалобе налоговый орган уточнил свою позицию по контрагенту ООО «Вектор», указав, что налогоплательщик необоснованно применил налоговый вычет за август, сентябрь, октябрь 2005 года, в том числе потому, что представленные ООО « Теплоэнергоприбор» первичные документы оформлены после смерти учредителя.
В отзыве на апелляционную жалобу ООО «Теплоэнергоприбор» считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, просит в удовлетворении апелляционной жалобы отказать, в том числе и по контрагенту ООО «Вектор», полагая в рассматриваемом случае позицию налогового органа несостоятельной и опровергающейся судебным актом.
В судебном заседании представители сторон поддержали позиции по делу.
Законность и обоснованность принятого решения, при отсутствии возражений представителей сторон, проверена арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке ст.ст. 268 (ч.5) -271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы России № 7 по Саратовской области проведена выездная налоговая проверка ООО «Теплоэнергоприбор» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период 2004 -2006 г.г.
По результатам проверки 27 декабря 2007 года составлен Акт № 13/117 и 08 февраля 2008 года вынесено Решение № 13/16, которым Общество привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Основанием для вывода налогового органа о наличии в действиях ООО «Теплоэнергоприбор» признаков налогового правонарушения послужили материалы встречных налоговых проверок контрагентов налогоплательщика, в соответствии с которыми Межрайонная инспекция сочла недоказанным наличие реальных хозяйственных отношений ООО «Теплоэнергоприбор» с контрагентами: ООО «Эмрис», ООО «Франко», ООО «Ультра-С», ООО «Газстрой», ООО «В-Медиа», ООО «Вымпел», ООО « Вектор», исходя из отказов руководителей организаций от участия в хозяйственной деятельности предприятий, отсутствия в налоговой отчетности контрагентов данных, подтверждающих обороты по реализации налогоплательщику ТМЦ.
Приняв во внимание Письма органов Внутренних дел по Саратовской области, налоговых органов, в которых контрагенты состоят на налоговом учете, объяснения руководителей предприятий-контрагентов налоговый орган установил, ООО «Франко», ООО «В-Медиа», ООО «Ультра-С», ООО «Эмрис», ООО «Газстрой», ООО «Вымпел», ООО «Вектор» зарегистрированы по подложным документам, без ведома лиц, указанных в ЕГРЮЛ в качестве учредителей и руководителей предприятий: Шураевой Э.Н. - ООО «Франко»; Борзовой О.А. - ООО «В-Медиа»; Деминой В.В. -ООО «Ультра-С»; Коваль М.А. - ООО «Газстрой»; Шишкина М.П. - ООО «Эмрис», первичные документы на ООО «Вектор» подписаны Коптевым П.А., умершим 09 сентября 2005 года. Данные обстоятельства послужили основанием к выводу, что представленные налогоплательщикам по указанным контрагентам первичные документы: договора поставки, акты взаимозачета, платежные поручения, счета-фактуры, акты передачи векселей не подтверждают несение расходов, уменьшающих налог на прибыль и основания для принятия сумм НДС к вычету, поскольку подписаны неустановленными лицами.
Помимо этого Инспекцией установлено, что контрагенты ООО «Ультра-С», ООО «В-Медиа», ООО «Газстрой», ООО «Вымпел», не находятся по юридическому адресу.
По хозяйственным операциям с контрагентами ООО « Франко», ООО «В-Медиа», ООО « Ультра-С», ООО «Газстрой», ООО « Вымпел», ООО « Эмрис», ООО «Вектор» не смотря на имевшие место отношения, связанные с вывозом товарно-материальных ценностей силами ООО «Теполоэнергоприбор», налогоплательщиком не представил в ходе проверки товарно- транспортные накладные, а по контрагентам ООО «Франко», ООО «В- Медиа» договора поставки.
Согласно данным выездной налоговой проверки ООО «Франко», ООО «В-Медиа», ООО «Газстрой», ООО «Вымпел», ООО «Эмрис», ООО Вектор» представляют нулевую отчетность, в налоговых декларациях контрагентов операции по реализации товара не отражены, следовательно, по мнению налогового органа, поставщиками не подтвержден факт отгрузки товара в адрес ООО «Теплоэнергоприбор».
Помимо этого контрагенты ООО «Теплоэнергоприбор» при реализации товаров не уплатили НДС в бюджет.
В результате выявленных нарушений и с учетом ставки действовавшей в проверяемом периоде ООО «Теплоэнергоприбор» допущено:
по контрагенту ООО «Франко» - 2004 год - неполная уплата налога на прибыль в сумме 2328693 рубля (9702887 х 24%), налога на добавленную стоимость в размере 1188552 рубля;
по контрагенту ООО « В- Медиа» - 2005 год - неполная уплата налога на прибыль в сумме 1101105рублей (4587937 х 24%), налога на добавленную стоимость в размере 825878 рублей;
по контрагенту ООО «Ультра-С» - 2005 год - неполная уплата налога на прибыль в сумме 780784рубля (3253267 х 24%), налога на добавленную стоимость в размере535653 рубля;
по контрагенту ООО « Вектор» - 2005 год – неполная уплата налога на прибыль в сумме 866275 рублей (36099481х24%), налога на добавленную стоимость 649767 рублей;
по контрагенту ООО «Газстрой» - 2005 год – неполная уплата налога на прибыль в сумме 3956705 рублей (16486267 х 24%), налога на добавленную стоимость 2931438 рублей;
по контрагенту ООО « Вымпел» -2005 год - неполная уплата налога на прибыль в сумме 1729684 рубля (7207016 х 24%), налога на добавленную стоимость 1297085 рублей; 2006 год - неполная уплата налога на прибыль в сумме 312920 рублей (1303836 х 24%), налога на добавленную стоимость 234690 рублей;
по контрагенту ООО « Эмрис» - 2006 год - неполная уплата налога на прибыль в сумме 249450 рублей (1039375 х 24%), налога на добавленную стоимость 187088 рублей.
В связи с этим Решением Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 № 13/16 от 08 августа 2008 года ООО «Теплоэнергоприбор» доначислен налог на прибыль, налог на добавленную стоимость, соответствующие пени и выставлены суммы штрафа.
ООО «Теплоэнергоприбор» не согласившись с решением налогового органа в части, обжаловало ненормативный акт в арбитражный суд.
Признавая необоснованным вывод налогового органа об отсутствии реальных хозяйственных отношений между ООО «Теплоэнергоприбор» и контрагентами ООО «Франко», ООО «В- Медиа», ООО «Ультра-С», ООО «Газстрой», ООО «Вымпел», ООО «Эмрис» суд первой инстанции исходил из следующего.
ООО «Теплоэнергоприбор» в целях налогообложения прибыли включены в расходы затраты в сумме 9 702 887 рублей, отраженные по строке 020 приложения № 2 к листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль за 2004 год по контрагенту ООО «Франко»; затраты в сумме 35 143 967 рублей, отраженные по строке 020 приложения № 2 к листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль за 2005 год по контрагентам: ООО «В-Медиа»; ООО «Ультра-С»; ООО «Вектор»; ООО «Газстрой», ООО «Вымпел» и затраты в сумме 2 343 210 рублей, отраженные по строке 030 приложения № 2 к листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль за 2006 год по контрагентам: ООО «Вымпел» и ООО «Эмрис».
В соответствии со ст. 171-172 НК РФ налогоплательщиком в налоговых вычетах по НДС по контрагентам в спорные периоды заявлена сумма 7863533 рублей.
Арбитражным судом Саратовской области установлено, что факт приобретения товаров у контрагентов подтверждается счетами-фактурами, товарными накладными, оплата товара следует из платежных поручений, актов приема-передачи векселей, актов зачета взаимных требований (т. 1-15 дела) и налоговой инспекцией не оспаривается.
Приобретенный товар использован Обществом в хозяйственной деятельности (т. 10, л.д. 1 -59 т. 11 дела).
В ходе судебного разбирательства заявителем представлены и исследованы судом первой инстанции подлинные первичные документы в подтверждение покупки товара у рассматриваемых контрагентов, в том числе: договоры поставки, накладные, платежные документы, акты приема-передачи векселей, акты зачета взаимных требований, счета-фактуры.
Оценив данные документы в совокупности со сведениями о регистрации контрагентов в ЕГРЮЛ (л. д. 129-140 т.8 ), суд первой инстанции пришел к выводу, что ООО «Теплоэнергоприбор» подтвердило понесенные в связи с хозяйственной деятельностью расходы, доказало право на налоговый вычет по НДС.
Доводы налоговой инспекции о составлении счетов-фактур контрагентами с нарушением требований п.5, 6 ст. 169 НК РФ суд не принял во внимание, указав, что пояснения руководителей организаций-контрагентов о неподписании ими первичных документов в рассматриваемом случае являются недостаточными, поскольку это не подтверждено ни приговором, ни экспертизой, ни иными надлежащими документами, следовательно, не может считаться доказанным.
Сам по себе факт утраты паспорта руководителем организации, на который в ряде случаев ссылается налоговый орган, по мнению суда первой инстанции не подтверждает отсутствие полномочий на подписание договоров и счетов-фактур, налоговый орган в порядке ст. 161 АПК РФ с заявлением о фальсификации представленных налогоплательщиком доказательств и о признании сделок с контрагентами недействительными, в установленном порядке не обращался.
Ссылка налоговой инспекции на то, что контрагенты зарегистрированы по подложным документам, по мнению суда первой инстанции, не подтверждена надлежащими доказательствами, отвечающими требованиям ст.68 АПК РФ. Регистрация юридических лиц на момент совершения ими сделок с настоящим налогоплательщиком не была признана недействительной, в отношении каждого контрагента в решении налогового органа имеются сведения о регистрации в ЕГРЮЛ, ссылки на надлежащий ИНН, нахождение на налоговом учете.
Приняв во внимание разъяснения Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, содержащиеся в Информационном Письме Президиума ВАС от 09 июня 2000 года № 54, довод налогового органа о том, что в отношении ряда поставщиков имеются решения арбитражного суда Саратовской области о признании регистрации юридических лиц недействительной - решение от 13 октября 2005 года по делу № А57-15417/2005-22 в отношении ООО «Франко»,решение от 04 марта 2008 года по делу № А57-182/08-5 в отношении ООО «Эмрис», либо решения о признании должника банкротом - решение от 14 ноября 2005 года № А57-584Б/05-23 в отношении ООО «Газстрой» суд первой инстанции указал в решении, что приведенные судебные акты вынесены за рамками спорных налоговых периодов, признание судами недействительной регистрация контрагентов, ликвидация предприятий в связи с банкротством, не является обстоятельством, подтверждающим отсутствие в рассматриваемом периоде у ООО» Теплоэнергоприбор» реальных хозяйственных операций с контрагентами.
В период заключения и исполнения договоров контрагенты обладали правоспособностью юридического лица, имели право заключать сделки, нести определенные законом права и обязанности. При заключении сделок, как посчитал суд первой инстанции, налогоплательщик проявил должную осмотрительность, истребовал копии учредительных документов, выписки из ЕГРЮЛ, свидетельства о государственной регистрации в качестве юридических лиц, проверил по базе ЕГРЮЛ, то есть убедился в достоверности юридическою статуса организаций-поставщиков.
Судом исследованы объяснения и протоколы допроса свидетелей - руководителей контрагентов ООО «Эмрис» Шишкина М.П. (л.д.136 т.7), ООО «Газстрой» Коваль (Карпова) М.В. (л.д. 149-151 т.7), ООО «Вымпел» Власова Д.Ю. (л.д.12-14, л.д.17 т. 13), ООО «В-Медиа» Борзовой О.А. (л.д.4-6 т.8), а также непосредственно в судебном заседании опрошены по ходатайству налогового органа руководители ООО «ЭМРИС» Шишкин М.П., ООО «Ультра-С» Демина В.В. (объяснения л.д.4, 5 т. 14 дела), которые пояснили, что не принимали участие в финансово-хозяйственной деятельности данных предприятии, никакого отношения к созданию предприятий не имеют. Однако суд первой инстанции критически отнесся к показаниям указанных лиц, посчитав их заинтересованными в уклонении от ответственности и указав, что показания не подкреплены совокупностью других доказательств. В частности руководителем ООО «Ультра-С» не отрицалось личное участие в создании данного предприятия, кроме того Демина В.В. принимала участие в осуществлении операций по счету данного предприятия, что подтверждено ответом банка на запрос суда.
Как указал суд, Федеральным законом от 23 июня 2003 года № 76-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон «О государственной регистрации юридических лиц», вступившим в силу с 01 января 2004 года, из Закона № 129-ФЗ исключено положение, позволяющее иному лицу, действующему на основании доверенности, быть заявителем при государственной регистрации, в связи с чем, представленные выписки из ЕГРЮЛ свидетельствуют о непосредственном участии руководителей в создании юридических лиц и ставят под сомнение достоверность сведений, объяснений, которые явились основанием вынесения оспариваемого решения налогового органа.
По ходатайству налогоплательщика, судом первой инстанции истребованы регистрационные дела ООО «Газстрой», ООО «Вымпел» из которых установлено, что согласно сведениям, содержащимся в ЕГРЮЛ, руководители юридических лиц лично подписали заявление о государственной регистрации юридического лица при его создании, их подпись удостоверена нотариусом. Из материалов регистрационного дела ООО «Газстрой» судом установлено, что М.В. Карпова (Коваль) лично представляла документы о создании юридического лица в налоговый орган.
По определению суда первой инстанции от 21 ноября 2008 года филиал КБ «БВТ» в дело представлены карточки с образцами подписи распорядителей счетов контрагентов, договоры банковского счета (л.д.75-84 т. 14 дела), исследование которых показало, что распорядителями счета ООО «Франко». ООО «Ультра-С». ООО «Вымпел», ООО «Газстрой». ООО «В-Медиа» являются руководители данных предприятий, вступавшие в финансово-хозяйственные правоотношения с ООО «Теплоэнергоприбор».
Довод налоговой инспекции о том, что контрагенты ООО « Теплоэнергоприбор» представляют отчетность с нулевыми показателями и не уплачивают налоги, был отклонен судом, как не являющийся доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, так как доказательств осведомленности Общества о нарушениях, допущенных контрагентами, взаимозависимости и аффилированности налогоплательщика и его поставщиков, групповой согласованности с ними по незаконному возмещению НДС из бюджета представлено не было.
Отсутствие у контрагентов товарно-транспортных накладных, при наличии реально имевших место поставках товара, по мнению суда первой инстанции, не свидетельствует о том, что контрагенты не являлись грузоотправителем товара. Факт перехода права собственности на приобретенные товары подтвержден представленными в материалы дела товарными накладными, в последующем товар был реализован третьим лицам (счета-фактуры, накладные т. 10. л.д.1-59 т. 11 дела). С операций по реализации Общество исчислило и уплатило в бюджет НДС и налог на прибыль, что налоговым органом не отрицалось.
В апелляционной жалобе налоговый орган оспаривает законность принятого по делу судебного акта в части, приводя в обоснование своей позиции доводы, ранее заявленные суду первой инстанции и отвергнутые им как несостоятельные при вынесении решения по делу.
Выслушав представителей сторон, исследовав материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства по правилам ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к следующему выводу.
Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
В п. 1 ст. 252 НК РФ установлено, что в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Пунктами 1 и 2 ст. 171 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на полагающиеся налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с НК РФ.
По общему правилу, установленному п. 1 ст. 172 НК РФ, вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг).
В соответствии с п. 2 ст. 169 НК РФ в целях принятия НДС к вычету или возмещению счет-фактура должен соответствовать требованиям пунктов 5, 6 указанной статьи.
При этом, п. 6 ст. 169 НК РФ установлено, что счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.
Для получения налогового вычета необходима совокупность следующих условий: наличие счетов-фактур, документов, подтверждающих фактическую уплату НДС, принятие товаров (работ, услуг) на учет, а также строгое соответствие выставленных счетов-фактур требованиям пунктов 5. 6 ст. 169 НК РФ.
Согласно абзацу 2 пункта 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Статьей 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 года № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» предусмотрено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет, при этом они должны содержать достоверную информацию.
Таким образом, право налогоплательщика на уменьшение полученных доходов в целях обложения налогом на прибыль на величину произведенных расходов и на налоговые вычеты обусловлено представлением им соответствующих документов, подтверждающих затраты, уплатой им сумм НДС при приобретении товаров, принятием на учет товаров и наличием первичных документов. Документы, представленные налогоплательщиком, должны содержать достоверную информацию.
Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 11.11.2008г. № 9299/08 указал на правомерность применения налоговых вычетов лишь при наличии документов, отвечающих признакам достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.
В Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» от 12 октября 2006 года № 53 указано, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики.
В связи с этим, предполагается, что действия налогоплательщика, результатом которых является получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Действующее законодательство возлагает на налоговые органы обязанность доказывать недобросовестность налогоплательщика.
Вывод о необоснованности налоговой выгоды, о не подтверждении налогоплательщиком несения затрат, связанных с хозяйственной деятельностью, должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.
Согласно статье 93.1 НК РФ налоговый орган наделен законодателем правом самостоятельного истребования соответствующих документов (информации) о налогоплательщике, плательщике сборов и налоговом агенте или информации о конкретных сделках у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), эти документы (информацию).
Истребование документов (информации), касающихся деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), может проводиться также при рассмотрении материалов налоговой проверки на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа при назначении дополнительных мероприятий налогового контроля.
Если налоговый орган, как государственный орган, наделенный властными полномочиями, не представит суду доказательство, подтверждающее правомерность и обоснованность принятого им ненормативного правового акта, он не исполнит обязанность, предусмотренную пунктом 6 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации, частью 1 статьи 65, частью 6 статьи 194, частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, правовым последствием чего является признание оспариваемого акта государственного органа недействительным.
Согласно статье 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения налоговым органом излагаются обстоятельства совершенного, по его мнению, привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они были установлены именно в рамках конкретной проведенной проверки, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства и послужившие базисом для принятия налоговым органом оспариваемого решения.
В соответствии с принципами состязательности и диспозитивности суд не имеет права по своей инициативе осуществлять сбор доказательств. Суд лишь способствует заинтересованным лицам в сборе доказательств, при условии, что эти лица не имеют возможности самостоятельно получить необходимое им доказательство.
Изучив материалы дела, судебная коллегия установила, что арбитражным судом Саратовской области при рассмотрении настоящего дела были исследованы объяснения и протоколы допроса свидетелей - руководителей контрагентов ООО «Эмрис» Шишкина М.П. (л.д.136 т.7), ООО «Газстрой» Коваль (Карпова) М.В. (л.д. 149-151 т.7), ООО «Вымпел» Власова Д.Ю. (л.д.12-14, л.д.17 т. 13 дела), ООО «В-Медиа» Борзовой О.А. (л.д.4-6 т.8 дела), а также непосредственно в судебном заседании опрошены по ходатайству налогового органа руководители ООО «ЭМРИС» Шишкин М.П., ООО «Ультра-С» Демина В.В. (объяснения л.д.4, 5 т. 14 дела), которые пояснили, что не принимали участие в создании и финансово-хозяйственной деятельности предприятий. Суд первой инстанции критически отнесся к показаниям указанных лиц, посчитав их заинтересованными в уклонении от ответственности и указав, что их показания не подкреплены совокупностью других доказательств- приговором суда, данными экспертизы и т.п…
Между тем в подтверждение обоснованности позиции об отсутствие реальных хозяйственных операций с перечисленными контрагентами, налоговым органом суду первой инстанции было заявлено ходатайство о назначении судебной почерковедческой экспертизы по представленным налогоплательщиком первичным документам.
Согласно статье 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле.
В случае, если назначение экспертизы предписано законом или предусмотрено договором либо необходимо для проверки заявления о фальсификации представленного доказательства либо если необходимо проведение дополнительной или повторной экспертизы, арбитражный суд может назначить экспертизу по своей инициативе.
Проанализировав основания отказа в удовлетворении ходатайства налогового органа о назначении судебной почерковедческой экспертизы, судебная коллегия установила, что суд первой инстанции, вопреки принципу состязательности сторон, ходатайство, посчитал, по сути, возложением на арбитражный суд обязанности собирать доказательства за налоговый орган, выполнять его функцию, причем уже после принятия налоговым органом оспариваемого ненормативного правового акта.
С такой позицией суда арбитражного суда Саратовской области не может согласиться суд апелляционной инстанции, исходя из того, что при разрешении такого характера споров, суд не должен исходить только из «презумпции добросовестности налогоплательщика», а должен принять в первую очередь во внимание то, что правовая «презумпция» не является безусловным основанием для получения из бюджета Российской Федерации сумм, заявленных налогоплательщиком, поскольку, как указано выше, право налогоплательщика на уменьшение полученных доходов в целях обложения налогом на прибыль на величину произведенных расходов и на налоговые вычеты обусловлено представлением им документов, отвечающих достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции (ст. 169 НК РФ, Постановления Президиума от 11.11.2008 г. № 9299/08, от 22.03.2006 г. № 15000/05, от 13.12.2005 г. № 9841/05, от 13.12.2005г. № 10053/05, от 13.12.2005 г. № 10048/05, от 18.10.2005 г. № 5445/03, от 08.02.2005 г. № 10423, от 03.08.2004 г. № 2870/04, от 09.03.2004 г. № 12073/03).
Конституционный Суд Российской Федерации также неоднократно указывал, что арбитражные суды не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения налогового законодательства, а должны исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (Определения от 16.11.2006 г. № 467-О, от 18.04.2006 г. № 87-О).
Принимая во внимание изложенное, суд апелляционной инстанции при рассмотрении апелляционной жалобы счел необходимым удовлетворить ходатайство налогового органа о назначении выборочной судебной почерковедческой экспертизы на предмет установления подлинности подписей руководителей организаций ООО «Эмрис» - Шишкина М.П.; ООО «Ультра-С» - Деминой В.В.; ООО «Газстрой» - Карповой (Коваль) М.В.; ООО «Вымпел» - Власова Д.Ю.; ООО «Франко» - Шураевой Э.Н. в представленных в ходе выездной налоговой проверки первичных документах в графе «руководитель организации».
В рассматриваемом случае почерковедческая экспертиза назначена судом апелляционной инстанции в соответствии со ст. 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проведена специализированным экспертным учреждением – Саратовской лабораторией судебной экспертизы Министерства юстиции Российской Федерации, при решении вопроса о назначении экспертизы судом апелляционной инстанции сторонам представлена возможность реализовать право на непосредственное присутствие при отборе экспериментальных образцов, участвовать в допросе лиц, чьи подписи на первичных документах подлежали сравнительному исследованию, высказать позицию относительно экспертного учреждения, конкретного эксперта. После проведения экспертизы сторонам представлена возможность опросить эксперта Каширину О.Н. по заключению эксперта от 02.11.2009г. за № 2991/1-3, а также в порядке ст. 161 АПК РФ проведена проверка заявления представителя ООО « Теплоэнергоприбор» о фальсификации налоговым органом подлинных заявлений о выдаче ( замене) паспорта по форме № 1П На Власова Д.Ю., Демину В.В., Карпову М.В., Шишкина М.П., Шураеву Э.Н.( т.18 л.д. ,147,160 – 174).
Помимо этого, судом апелляционной инстанции были непосредственно допрошены в судебном заседании Шишкин М.П.; Демина В.В.; Карпова (Коваль) М.В.; Шураева Э.Н., Борзова О.А.
Суд апелляционной инстанции полагает собранные при рассмотрении апелляционной жалобы доказательства- показания свидетелей, заключение судебной почерковедческой экспертизы, относимыми, допустимыми и считает необходимым дать им оценку в совокупности с иными материалами дела при обсуждении доводов о законности и обоснованного состоявшегося по делу решения.
При этом судом апелляционной инстанции отклоняется позиция ООО «Теплоэнергоприбор» в части того, при назначении экспертизы судом апелляционной инстанции неправомерно принят тот факт, что ранее не представленные налогоплательщиком по определению суда отдельные подлинники первичных документов, были впоследствии возвращены ООО «Теплоэнергоприбор» по Акту- приема – передачи от 03.09.2009г. № 024-09/09 Отделом дознания УВД по ЭМР Саратовской области в лице майора милиции Коноваловой, в связи с чем, налогоплательщик полагал проведенную экспертизу неполной.
По ходатайству налогоплательщика судом апелляционной инстанции было направлено обращение в адрес начальника отдела дознания Управления внутренних дел г.Энгельса майора милиции Жарковой С.Ф., содержащее просьбу о представлении из материалов уголовного дела №80967 возбужденного по части 1 ст. 327 УК РФ 12.04.2008 года в отношении неустановленных лиц по сообщению о преступлении поступившему в МРО «11 ОРЧ КМ по НП ГУВД по Саратовской области, КУСП №3914 от 14.03.2008 года, находящегося в производстве старшего дознавателя УВД по МНР Саратовской области майора милиции Коноваловой подлинных документов из материалов уголовного дела по контрагентам: ООО «Эмрис» счета-фактуры №1082 от 03.11.2006 года, №1083 от 01.11.2006 года, акта зачета взаимных требований от 31.11.2006 года, ООО «Ультра-С» счета-фактуры №206 от 02.06.2005 года, ООО «Франко» акта зачета взаимных требований от 16.09.2004 года с приложением протокола выемки.
В случае невозможности предоставить указанные документы до 20.08.2009 г., суд апелляционной инстанции просил выдать мотивированный отказ с приложением протокола выемки, подтверждающим процессуальное изъятие запрашиваемых документов.
Исходящим письмом № 9/24 от 20.08.2009г. начальник отдела дознания Управления внутренних дел г.Энгельса майор милиции Жаркова С.Ф. суду апелляционной инстанции сообщила, что подлинные документы по контрагентам: ООО «Эмрис» счета-фактуры №1082 от 03.11.2006 года, №1083 от 01.11.2006 года, акт зачета взаимных требований от 31.11.2006 года, ООО «Ультра-С» счет-фактура №206 от 02.06.2005 года, ООО «Франко» акт зачета взаимных требований от 16.09.2004 года представить невозможно, поскольку при расследовании уголовного дела они не изымались, в материалы уголовного дела представлены копии данных документов, заверенные ООО «Теплоэнергоприбор» (т.18 л.д.142).
Фактическую возможность либо невозможность проведения экспертизы по представленным документам устанавливает эксперт; доказательств нарушения нормативно-правовых актов, регулирующих проведение экспертизы, ООО « Теплоэнергоприбор» по мнению суда апелляционной инстанции в материалы дела не представлено, не указано на невозможность проведения экспертизы и экспертом.
Кроме того, в связи с возражением налогоплательщика в части неполноты проведенной экспертизы, судом апелляционной инстанции при приобщении к материалам делаАкта- приема – передачи от 03.09.2009г. № 024-09/09 было предложено ООО «Теплоэнергоприбор» представить подлинники документов по контрагентам: ООО «Эмрис» счета-фактуры №1082 от 03.11.2006 года, №1083 от 01.11.2006 года, акт зачета взаимных требований от 31.11.2006 года, ООО «Ультра-С» счет-фактура №206 от 02.06.2005 года, ООО «Франко» акт зачета взаимных требований от 16.09.2004 года на обозрение, чего налогоплательщиком сделано не было.
При таких обстоятельствах оснований для удовлетворения ходатайства ООО «Теплоэнергоприбор» о назначении повторной судебной почерковедческой экспертизы по делу суд апелляционной инстанции не усмотрел.
С учетом изложенного законность и обоснованность судебного акта в обжалуемой части проверяется с учетом полученных в процессе рассмотрения апелляционной жалобы доказательств.
Как установлено судами обеих инстанций, все спорные контрагенты зарегистрированы налоговым органом на основании данных их учредителей.
ООО « Франко», ООО « В-Медиа», ООО «Вымпел», ООО «Газстрой», ООО «Ультра-С», ООО «Эмрис» в период заключения сделок с ООО « Теплоэнергоприбор» были действующими юридическими лицами.
Действительно отсутствие контрагентов по юридическому адресу не может быть проконтролировано налогоплательщиком, так как никаких установленных законом прав на проверку этих фактов у сторон по сделке нет. Данные факты должны быть установлены заранее, в процессе регистрации контрагента как юридического лица как налогоплательщика и при присвоении ему ИНН, чего налоговым органом сделано не было.
Однако, как указано выше, на налогоплательщика законом возложена обязанность предоставления первичных документов, содержащих достоверные сведения.
Решением арбитражного суда Саратовской области от 13 октября 2005 года по делу № А57-15417/2005 -22 по заявлению налогового органа признана недействительной регистрация ООО «Франко» по утерянному паспорту Шураевой Э.Н.
В данном случае вывод суда первой инстанции по делу № А57-15417/2005 -22 основан на протоколе допроса свидетеля Шураевой Э.Н. от 08.09. 2004 г., находящимся в материалах уголовного дела № 19030 по обвинению генерального директора ООО « Петрострой» Селиванова П.Л. по ст.ст. 159,174-1, 186, 201 УК РФ, в ходе которого она дала пояснения, что к фирме ООО « Франко» никакого отношения не имеет.
Основанием для признания регистрации ООО « Франко» недействительной послужило заявление налогового органа по представлению № 4/71-19030 от 21 марта 2005 года, которому в ходе расследования стало известно, что ООО « Франко» зарегистрировано по утерянному паспорту Шураевой Э.Н. без ее ведома и согласия. Сама Шураева Э.Н. судом первой инстанции при решении вопроса о признании регистрации юридического лица недействительной по вышеизложенным основаниям допрошена не была, с требованием о признании сделки о регистрации недействительной она не обращалась.
Таким образом, вывод суда по делу № А57-15417/2005 -22 о признании регистрации юридического лица недействительной, основанный на сведениях ОРД, не получивших оценку на предмет законности вступившим в силу приговором суда, а также данных об отсутствии волеизъявления Шураевой Э.Н. на регистрацию фирмы не проверенных непосредственно налоговым органом, сам по себе при отсутствии иных доказательств, действительно не мог послужить обстоятельством бесспорно свидетельствующим об отсутствии реальных хозяйственных отношений и оценки первичных бухгалтерских документов как составленных с нарушением п.6 ст. 169 НК РФ.
Сделка между ООО «Франко» и ООО « Теполоэнергоприбор» совершена до признания регистрации недействительной.
Право на допрос Шураевой Э.Н. в рамках выездной налоговой проверки налоговый орган не реализовал.
Помимо того, налоговый орган посчитал, что платежные документы от имени ООО «Франко» (акты взаимозачетов, акты передачи векселей) составлены с нарушением ст. 169 НК РФ. На основании акта- приема – передачи векселей и того, что векселя не были предъявлены контрагентом налогоплательщика к оплате, инспекцией сделан вывод, что ООО «Теплоэнергоприбор фактически не передавало векселя в счет оплаты задолженности ООО « Франко».
Суд апелляционной инстанции критически относится к такой позиции налогового органа в силу следующего.
Представителями инспекции не опровергнуто, что векселя Сбербанка России выпускались на имя первого держателя - ООО «Теплоэнергоприбор» со сроком предъявления - «по предъявлению». Правила обращения указанных векселей не обеспечивают эмитента (Сбербанк России) информацией у кого в текущий момент находятся выпущенные векселя. Сбербанк будет обладать информацией о последнем держателе только в тот момент, когда векселя будут предъявлены в банк к оплате.
ООО «Теплоэнергоприбор» в рамках расчетов за поставленные в его адрес ТМЦ предприятию ООО «Франко» по акту приема-передачи от 31 декабря 2004 года переданы Простые векселя Сбербанка России, срок оплаты которых по предъявлении.
Векселя переданы предприятию ООО «Франко» посредством бланкового индоссамента.
Согласно п. 4.1 Положение о простых векселях Сбербанка России утв. постановлением Правления Сбербанка РФ от 27 августа 1998 г. № 431-р) протокол N 183, § 3) (далее - Положение) вексель может быть передан другому держателю посредством индоссамента. Индоссамент может быть именной, индоссамент на предъявителя и бланковый индоссамент. В соответствии с п. 4.4.3 положения бланковый индоссамент не содержит указания лица, в пользу которого он сделан, или состоит из одной подписи индоссанта (у юридического лица - из подписи и печати, а у физического лица - из одной подписи). Если на векселе последний индоссамент бланковый, то векселедержатель может осуществить с ним следующие действия: заполнить индоссамент либо своим именем, либо именем какого-либо другого лица; передать, в свою очередь, вексель либо по новому бланковому индоссаменту, либо по индоссаменту на имя какого-либо другого лица; передать вексель третьему лицу, не заполняя бланковый индоссамент и не совершая другого индоссамента.
Таким образом, сам по себе факт не предъявления указанных веселей к оплате не свидетельствует об отсутствии фактической их передачи предприятию ООО «Франко», так как контрагент вправе по своему усмотрению передать вексель третьему лицу посредством индоссамента.
Вместе с тем, несмотря на изложенные выше обстоятельства, суд апелляционной инстанции не может признать правомерным вывод суда первой инстанции о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления ООО «Теплоэнергоприбор» по контрагенту ООО «Франко» (2004год) налога на прибыль в сумме 2 328, 693 руб., НДС в размере 1188,552 руб., соответствующих сумм пени, поскольку в суде апелляционной инстанции нашла свое подтверждение позиция налогового органа о дефектности представленных налогоплательщиком документов, подтверждающих право на уменьшение полученных доходов в целях обложения налогом на прибыль на величину произведенных расходов и на налоговые вычеты.
Так из показаний Шураевой Э.Н., полученных судом апелляционной инстанции в ходе рассмотрения апелляционной жалобы следует, что она не причастна к регистрации и ООО «Франко», не подписывала никаких документов, относящихся к финансово- хозяйственной деятельности организации, в феврале 2003г. у нее был украден паспорт. Судом апелляционной инстанции были представлены свидетелю на обозрение документы: счета фактуры № 501 от 11.06.2004 г. (л.д.54 т.12), № 600 от 16.06.2004 г. (л.д.65 т.12), № 1028 от 08.09.2004 г. (л.д.69 т.12), № 1120 от 04.10.2004 г. (л.д.71 т.12), №1374 от 28.11.2004 г. (л.д.81 т.12), № 1376 от 23.11.2004 г. (л.д.80 т.12), акт зачета взаимных требований от 26.08.2004 г. (л.д.91 т.12), акт зачета взаимных требований от 16.09.2004 г. (л.д.93 т.12), впоследствии подвергшиеся сравнительному почерковедческому исследованию, подпись от имени руководителя на которых Шураева Э.Н. отрицала ( т.18, л.д.125).
Согласно заключению эксперта от 02.11.2009г. № 2991/1-3 ( т.18. л.д. 171) подписи от имени Шураевой Э.Н. , расположенные на строках « Руководитель предприятия» в шести счетах-фактурах ООО « Франко» и ООО « Теплоэнергоприбор» : №№ 1376 от 23.11.04, 1374 от 28.11.04,1120 от 04.10.04, 1028 от 08.09.04, 600 от 16.06.04, 501 от 11.06.04; ООО « Франко» Директор» в акте зачета взаимных требований от 26.08.04г. между ООО « Теплоэнергоприбор» в лице Шатурного А.Е. и ООО « Франко» в лице Шураевой Э.Н. выполнены не самой Шураевой Э.Н., а другим лицом (лицами).
Из представленного в материалы дела заявления о выдаче паспорта (т.18 л.д. 138) усматривается, что Шураевой Э.Н. взамен утраченного 16.07.2003 г. выдан новый паспорт, ООО « Франко» зарегистрировано 29.07.2003г. по украденному у Шураевой Э. Н. паспорту, что подтверждено решением Арбитражного суда Саратовской области от 13.10.2005г. по делу № А 57-15417/2005г. и послужило основанием для ликвидации ООО « Франко».
Оценивая показания Шураевой Э.Н. в суде апелляционной инстанции в совокупности с заключением судебной экспертизы, суд апелляционной инстанции считает, что установленная правовая ситуация по деятельности ООО « Франко», в том числе исходя из решения арбитражного суда Саратовской области от 13 октября 2005 года по делу № А57-15417/2005 -22, однозначно свидетельствует о непричастности Шураевой Э.Н. к руководству и хозяйственной деятельности ООО « Франко», а потому не усматривает оснований для вывода о недостоверности лишь выборочно проверенных и обозренных Шураевой Э..Н. документов и приходит к выводу о том, что правомерность применения вычетов по НДС и расходы налогоплательщика не подтверждена в полном объеме достоверными первичными документами, поскольку налоговым органом доказана неполнота, недостоверность и противоречивость сведений, содержащихся в первичных документах.
При указанных обстоятельствах решение арбитражного суда Саратовской области от 27 февраля 2009 года о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления ООО «Теплоэнергоприбор» по контрагенту ООО «Франко» (2004 год) налога на прибыль в сумме 2 328, 693 руб., НДС в размере 1188,552 руб., соответствующих сумм пени подлежит отмене.
Судом апелляционной инстанции установлено, что основанием для не принятия документов по ООО «В-Медиа» послужило то обстоятельство, что контрагент зарегистрирован по утерянному паспорту Борзовой О.А. отрицающей свое отношение к организации.
На момент взаимоотношений с ООО «Теплоэнергоприбор» регистрация ООО «В-Медиа» недействительной не признавалась, юридическое лицо не было исключено из государственного реестра, все представленные заявителем документы, оформленные сторонами во время совершения сделки, со стороны ООО "В-Медиа" подписаны от имени директора Борзовой О.А., сделки не оспорены, в Единый государственный реестр юридических лиц, (далее - ЕГРЮЛ), не внесены изменения о лицах, имеющих право действовать от имени общества без доверенности.
Доказательствами того, что общество с ограниченной ответственностью «В-Медиа» оформлено по утерянным документам, по утверждению налогового органа в суде первой инстанции, являются факты, установленные вступившим в законную силу решением Арбитражного суда Саратовской области от 08.07.2008 года по делу №А-57-16656/07-26-33 по заявлению ЗАО «ЖБК-3» к МРИ ФНС России № 7 по Саратовской области о признании недействительным решения налогового органа об уплате налоговых санкций, налогов и пени.
Налоговый орган считает, что данный судебный акт, в том числе в связи с тем, что он был принят судьей Викленко Т.И., имеет в силу ч.2 ст. 69 АПК РФ преюдициальное значение по настоящему делу, иная же позиция суда в данном случае нарушает единство судебной практики.
С этим согласиться нельзя, поскольку в силу ст. 69АПК РФ факты, установленные по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении судом другого дела, в котором участвуют те же лица.
Ссылка на нарушение судом первой инстанции единства судебной практики в данном случае некорректна.
В ходе выездной налоговой проверки налоговый орган руководствовался данными, полученными из решения Арбитражного суда Саратовской области от 08.07.2008 года по делу №А-57-16656/07-26-33 по заявлению ЗАО «ЖБК-3» к МРИ ФНС России № 7 по Саратовской области, объяснениями Борзовой О.А., данных сотрудникам УВД и Инспекции Федеральной налоговой службы Октябрьского района в 2006г. ( т.8 л.д. 4-6), а также визуальным отличием подписи Борзовой О.А. на представленных налогоплательщиком документах от ее подписи на объяснительной, однако, мер к вызову Борзовой О.А. в налоговый орган с целью допроса в соответствии с требованиями налогового законодательства не принял, почерковедческую экспертизу в соответствии со ст. 95 НК РФ не провел.
По хозяйственным взаимоотношениям с ООО «В-Медиа» ООО «Теплоэнергоприбор» за период 2005г. доначислен налог на прибыль в размере 1101105р., штраф по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 220221 руб., соответствующие пени, а также налог на добавленную стоимость в размере 825878 руб., штраф по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 165176 руб., соответствующие пени.
Ходатайства о назначении судебной экспертизы по документам, подписанным от имени руководителя ООО « В-Медиа» Борзовой О.А. налоговым органом судам первой и апелляционной инстанции также заявлено не было.
Вместе с тем в суде апелляционной инстанции по ходатайству налогового органа была допрошена в качестве свидетеля Борзова О.А. (т.19 л.д. 73-78), ей были предъявлены на обозрение представленные налогоплательщиком первичные документы, содержащие в графе «Руководитель» подписи от имени Борзовой О.А. (т.1 л.д. 1-34, т.12 л.д. 28-48), поскольку согласно учетным данным ООО « В-Медиа», свидетель значится в качестве руководителя предприятия, главного бухгалтера и учредителя предприятия.
Борзова О.А. суду апелляционной инстанции сообщила, что « приблизительно в 2003 году работала в ООО "Супер-Миг», главный бухгалтер организации брал ее паспорт для оформления пластиковой карты, больше она паспорт никому не давала, не теряла, к организации ООО « В-Медиа» она никакого отношения не имеет, организация открыта без ее ведома и согласия, в предъявленных на обозрение документах подпись отрицала».
Оценивая показания Борзовой О.А. в совокупности с объяснениями, данными сотрудникам УВД и Инспекции Федеральной налоговой службы Октябрьского района в 2006г. суд апелляционной инстанции находит их последовательными, непротиворечивыми, допрос произведен в соответствии с действующим законодательством, свидетель предупрежден судом апелляционной иснтанции об уголовной ответственности по ст.ст. 307, 308 УК РФ, а потому не имеется оснований не доверять показаниям Борзовой О.А., которые убедительно свидетельствуют, что первичные документы, выставленные ООО « Теплоэнергоприбор» в 2005 году, содержат недостоверные сведения о подписавшем их лице, подписаны от имени ООО «В-Медиа» неустановленным лицом, факт хозяйственных отношений Общества с данным контрагентом в силу недостоверности и противоречивости сведений, первичных документов фактическим обстоятельствам, является неподтвержденным, а потому судебная коллегия приходит к выводу, о правомерности доначисления налога на прибыль, НДС, соответствующих пеней, налоговых санкций.
Позиция Общества о неназначении налоговым органом почерковедческой экспертизы в подтверждение факта подписи первичных неустановленным лицом, незаявлении соответствующего ходатайства в ходе судебного разбирательства, судом апелляционной инстанции отклоняется со ссылкой на то, что законность оспариваемого решения налогового органа проверена судом апелляционной инстанции на основании всех иных имеющихся в материалах дела доказательств.
Решение арбитражного суда Саратовской области от 27 февраля 2009 года о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления ООО «Теплоэнергоприбор» по контрагенту ООО «В-Медиа» (2005г.) налога на прибыль в размере 1101105 руб., штрафа по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 220221 руб., соответствующих пени, налога на добавленную стоимость в размере 825878 руб., штрафа по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 165176 руб., соответствующих пени также подлежит отмене.
По контрагенту ООО «Ультра-С» налоговым органом также сделал вывод о том, что представленные налогоплательщиком документы подписаны от имени руководителя Деминой В.В. неустановленным лицом.
Согласно выписке из Единого государственного реестра юридических лиц предприятие ООО «Ультра-С» ИНН 6454071317/645401001 зарегистрировано 04.11.2004г., на налоговом учете состоит в ИФНС России по Октябрьскому району г. Саратова. Юридический адрес предприятия: г.Саратов, ул. Рабочая, 30. Руководителем и учредителем ООО «Ультра-С» по документам является Демина О.А., домашний адрес: г.Энгельс, ул. Волоха, д. 18, кв.265.
Согласно письму МРО №110РЧ КМ по НП при ГУВД по Саратовской области №11/11/2-570 от 13.04.2007г. и письму ИФНС по Октябрьскому району г. Саратова № 2365 от 18.06.2007г. ООО «Ультра-С» установлен факт регистрации ООО «Ультра-С» по подложным документам.
Как установлено налоговым органом в ходе проверки, расчетный счет организацией закрыт 17.10.2005г. ООО « Ультра-С » со дня постановки относится к категории налогоплательщиков представляющую «нулевую отчетность». Указанный контрагент ООО «Ультра-С» не находится по адресу, указанным в учредительных документах.
В данном случае руководитель ООО «Ультра-С» Демина В.В. была допрошена в суде первой инстанции.
Из показаний Деминой В.В. в суде первой инстанции (т.14 л.д.5) следует ее непричастность к деятельности ООО «Ультра-С» и подписанию от имени руководителя организации каких- либо документов
В материалы дела по определению суда первой инстанции от 21.11.2008 года филиал КБ «БВТ» представлены подписи распорядителей счетов, договор банковского счета, из которых следует, что Демина В.В. является руководителем ООО «Ультра-С» и вступала от имени этого контрагента в хозяйственные операции. В суд апелляционной инстанции налогоплательщиком представлены копия учетной карточки на Демину В.В. (т.16 л.д.40) из которой не усматривается утрата паспорта в спорный период, а также Выписка из реестра № 5959 для регистрации нотариальных действий (т.16. л.д.41-42), в которой нотариус Сидоров А.В. засвидетельствовал подлинность подписи Деминой В.В. на заявлении на государственную регистрацию юридического лица ООО «Ультра-С».
Вместе с тем, несмотря на изложенные выше обстоятельства, суд апелляционной инстанции не может согласиться с критичной оценкой судом первой инстанции показаний свидетеля Деминой В.В. и не может признать правомерным вывод суда первой инстанции о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления ООО«Теплоэнергоприбор» по контрагенту ООО «Ультра- С» ( 2005г.) налога на прибыль в сумме 780784 руб., штрафа по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 156157 руб., соответствующих пени, НДС в размере 535653 руб., штрафа по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 107131 руб., соответствующих сумм пени, поскольку в суде апелляционной инстанции нашла свое подтверждение позиция налогового органа о дефектности представленных налогоплательщиком документов, подтверждающих право на уменьшение полученных доходов в целях обложения налогом на прибыль на величину произведенных расходов и на налоговые вычеты.
Так из показаний Деминой В.В., полученных судом апелляционной инстанции в ходе рассмотрения апелляционной жалобы следует, «что 5 лет назад она поставила подпись на каком-то документе, за что от случайной знакомой, по имени Наташа, получила 500 руб., нотариус был мужчина в гостинице «Волга» г. Энгельс», организация ООО «Теплоэнергоприбор» ей не известна» ( т.18 л.д.97). Судом апелляционной инстанции были представлены свидетелю на обозрение документы: договор поставки б/н от 02.01.2005 г. (л.д.94 т.7); счета -фактуры: № 54 от 25.04.2005 г. (л.д.35 т.2), № 206 от 02.06.2005 г. (л.д.39 т.2), № 451 от 22.09.2005 г. (л.д.73 т.2), № 57 от 26.04.2005 г. (л.д.37 т.2), № 243 от 02.06.2005 г. (л.д.43 т.2), № 264 от 01.07.2005 г. (л.д.46 т.2), № 266 от 01.07.2005 г. (л.д.49 т.2), карточка с образцами подписей и оттиска печатей ( т.14, л.д.77), договор банковского счета юридического лица – резидента РФ № 40702810/1201 ( т.14 л.д.78), впоследствии подвергшиеся сравнительному почерковедческому исследованию, подпись от имени руководителя на которых Демина В.В. отрицала ( т.18, л.д.125).
Согласно заключению эксперта от 02.11.2009г. № 2991/1-3 ( т.18. л.д. 170) шесть подписей от имени Деминой В.В. расположенные на строках «____Демина В.В.» в счетах-фактурах ООО «Ультра-С» № 54 от 25.04.2005 г. (т.18 л.д.61), № 57 от 26.04.2005 г. (т.18 л.д.62), № 243 от 02.06.2005 г. (т.18 л.д.63), № 264 от 01.07.2005 г. (т.18 л.д.64), № 266 от 01.07.2005 г. (т.18 л.д.65), № 451 от 22.09.2005 г. (т.18 л.д.66), выполнены не самой Деминой В.В., а другим лицом (лицами). Две подписи от имени Деминой В.В., изображения которых находятся в электрофотографических копиях договоры поставки от 02 января 2005 года между ООО «Ультра-С» в лице директора Деминой В.В. и ООО «Теплоэнергоприбор» в лице директора Шатурного А.Е., на строке «Руководитель» второго листа договора (т.18 л.д.59,60); счета-фактуры № 206 от 02.06.2005 г. ООО «Ультра-С», на строке «Руководитель предприятия» (т.2 л.д.39) выполнены не самой Деминой В.В., а другим лицом (лицами).
Оценивая показания Деминой В.В. в судах первой и апелляционной инстанции в совокупности с заключением судебной экспертизы, суд апелляционной инстанции считает, что установленная правовая ситуация по деятельности ООО «Ультра-С», однозначно свидетельствует о непричастности Деминой В.В. к руководству и хозяйственной деятельности ООО «Ультра-С», а потому не усматривает оснований для вывода о недостоверности лишь выборочно проверенных и обозренных Деминой В.В. документов и приходит к выводу о том, что правомерность применения вычетов по НДС и расходы налогоплательщика не подтверждена достоверными первичными документами, поскольку налоговым органом доказана неполнота, недостоверность и противоречивость сведений, содержащихся в первичных документах.
При указанных обстоятельствах решение арбитражного суда Саратовской области от 27 февраля 2009 года о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления ООО «Теплоэнергоприбор» по контрагенту ООО «Ультра- С» (2005г.) налога на прибыль в сумме 780784 руб., штрафа по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 156157 руб., соответствующих пени, НДС в размере 535653 руб., штрафа по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 107131 руб., соответствующих сумм пени, подлежит отмене.
По контрагенту ООО «Газстрой» руководителем и учредителем ООО «Газстрой» по документам является Коваль М.В, домашний адрес: г.Энгельс, ул. Красноармейская, д. 17, кв.2., а согласно Выписке из ЕГРЮЛ является Карпова М.В. Факт регистрации контрагента по утерянному паспорту 25.10.2004 г. опровергается представленной в материалы дела копией учетной карточки на Карпову М.В. ( л.д. 40 т.16) из которой видно, что новый паспорт на фамилию Карпова в связи с утратой был выдан 15.12.2003 г., т.е за долго до регистрации юридического лица. Согласно свидетельству о регистрации брака от 26.01.2006г. Карповой М.В. присвоена фамилия Коваль. Нотариусом Сидоровым А.В. 14.10.2004 г. свидетельствовалась подлинность подписи Карповой М.В. на заявлении на регистрацию юридического лица ООО «Газстрой» ( т.16. л.д. 45).
Судом первой инстанции было удовлетворено ходатайство налогоплательщика и истребованы регистрационные дела из налоговой инспекции по месту государственной регистрации ООО «Газстрой», ООО «Вымпел».
Сведения, содержащиеся в ЕГРЮЛ по данным контрагентам, свидетельствуют о том, что руководители лично подписали заявления о государственной регистрации юридических лиц при их создании, подписи удостоверены нотариально.
Факт нотариального удостоверения подписей на представленных в суд первой инстанции регистрационных делах, не оспаривался представителем налогового органа в суде апелляционной инстанции, им не заявленного требования о проведении почерковедческой экспертизы по данным документам, оспаривались лишь первичные документы, подписанные от имени руководителей организаций контрагентов ООО « Теплоэнергоприбор», выборочно по документам, в которых выполнены подписи от имени руководителя ООО «Газстрой»: счета фактуры: № 6 от 20.01.2005 г. (л.д.62 т.13), № 203 от 01.07.2005г. (л.д.55 т.13), № 74 от 28.02.2005 г. (л.д.23 т.13), № 259 от 28.07.2005 г. (л.д.48 т.13), № 284 от 21.09.2005 г. (л.д.56 т.13), № 402 от 03.11.2005 г. (л.д.128 т.3) судом апелляционной инстанции была назначена судебная почерковедческая экспертиза.
Согласно заключению эксперта от 02.11.2009г. № 2991/1-3 ( т.18. л.д. 170) установить, кем Карповой ( Коваль) М,В. или другим лицом выполнены подписи от имени Карповой М.В. на строках «Руководитель предприятия» в шести счетах-фактурах ООО «Гастрой» № 259 от 28.07.2005 г. ( т.18 л.д.67), № 203 от 01.07.2005г. ( т.18 л.д.68), № 74 от 28.02.2005 г. ( т.18 л.д. 69), № 6 от 20.01.2005 г. ( т.18 л.д. 70), № 284 от 21.09.2005 г. (т.18 л.д. 72), № 402 от 03.11.2005 г. (т.18 л.д. 73) не представилось возможным, в виду недостаточного количества сравнительного материала.
Вместе с тем, несмотря на изложенные выше обстоятельства, суд апелляционной инстанции не может признать правомерным вывод суда первой инстанции о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления ООО«Теплоэнергоприбор» по контрагенту ООО «Газстрой» ( 2005г.) налога на прибыль в сумме 3956705 руб., штрафа по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 791341руб., соответствующих пени, НДС в размере 2931438 руб., штрафа по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 586287 руб., соответствующих сумм пени, поскольку в суде апелляционной инстанции нашла свое подтверждение позиция налогового органа о дефектности представленных налогоплательщиком документов, подтверждающих право на уменьшение полученных доходов в целях обложения налогом на прибыль на величину произведенных расходов и на налоговые вычеты.
Так из показаний Коваль (Карповой) М.В. (т.18 л.д.67-82), полученных судом апелляционной инстанции в ходе рассмотрения апелляционной жалобы следует, что « в 2003 году ею был утерян паспорт, новый оформлен в 2006г., паспорт свидетель никому не передавала, от имени руководителя организации «Газстрой» Коваль (Карповой) М.В. никакие документы не подписывались». Свидетелю были представлены на обозрение представленные налогоплательщиком первичные документы, содержащие в графе «Руководитель» подписи от имени Карповой М.В. (, т.3 л.д. 1-137, т.13 19-105), в которых свидетель отрицала наличие принадлежащей ей подписи.
Оценивая показания Коваль (Карповой) М.В. в совокупности с ее показаниями и объяснениями, полученными налоговым органом 05.02.2008 года ( т.7 л.д. 149-154), суд апелляционной инстанции находит их последовательными, непротиворечивыми, допрос произведен в соответствии с действующим законодательством, свидетель предупрежден судом апелляционной инстанции об уголовной ответственности по ст.ст. 307, 308 УК РФ, а налоговым органом ст. 90 НК РФ, потому не имеется оснований не доверять показаниям Коваль (Карповой) М.В., которые убедительно свидетельствуют о том, что первичные документы, выставленные ООО «Теплоэнергоприбор» в 2005 году, содержат недостоверные сведения о подписавшем их лице, подписаны от имени ООО «Газстрой» неустановленным лицом и о том, что свидетель непричастна к хозяйственной деятельности данной организации. В рассматриваемом случае, несмотря на факт получения налоговым органом показаний свидетеля за рамками проверки, суд апелляционной инстанции считает их относимым и допустимым доказательством, характеризующим в совокупности с иными данными спорный налоговый период.
В силу пункта 1 статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" от 21.11.1996 г. №129-ФЗ хозяйственные операции должны подтверждаться первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет, и правомерность применения вычетов по налогу обязан доказать налогоплательщик. Однако, таких доказательств ООО» Теплоэнергоприбор» не представлено, факт хозяйственных отношений Общества с данным контрагентом в силу недостоверности и противоречивости сведений, первичных документов фактическим обстоятельствам, является неподтвержденным, а потому судебная коллегия приходит к выводу, о правомерности доначисления налога на прибыль в сумме 3956705 руб., штрафа по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 791341 руб., соответствующих пени, НДС в размере 2931438 руб., штрафа по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 586287 руб., соответствующих сумм пени, в связи с чем, решение арбитражного суда Саратовской области от 27 февраля 2009 года о признании недействительным решения налогового органа в данной части также подлежит отмене, с принятием нового судебного акта об отказе в удовлетворении заявленных требований налогоплательщика.
В подтверждение правомерности своей позиции по контрагенту ООО « Эмрис» налоговый орган ссылается на имеющее преюдициальное значение для разрешения настоящего дела показания руководителя юридического лица Шишкина М.П. о непричастности к деятельности данной организации, данные суду апелляционной инстанции при рассмотрении апелляционной жалобы на решение по делу № А57- 12614/07-9, в котором участвовали ООО «Теплоэнергоприбор» и Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы России № 7 по Саратовской области.
В связи с неподтвержденностью реальных хозяйственных отношений с данным контрагентом ООО « Теплоэнергоприбор» доначислен за 2006г. налог на прибыль в сумме 249450 руб., штраф по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 49890 руб., соответствующие пени, НДС в размере 187088руб. руб., штраф по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 37418 руб., соответствующие суммы пени.
Проверив законность решения суда первой инстанции в этой части, судебная коллегия приходит к следующему выводу.
В Постановлении от 15.06.2004г. № 2045/04 Президиум ВАС РФ высказал свою позицию относительно возможности применения судом при разрешении спора, положений ч.2 ст. 69 АПК РФ, сочтя необоснованной ссылку заявителя на преюдициальность судебного акта по иному делу, указав, что данная норма освобождает от доказывания фактических обстоятельств дела, но не исключает их различной правой оценки, которая зависит от характера конкретного спора.
С учетом изложенного суд апелляционной инстанции считает необходимым дать оценку показаниям Шишкина М.П. по делу № А57- 12614/07-9, отраженным в Постановлении Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 27 марта 2008 года и сопоставить их с показаниями, которые даны Шишкиным М.П. при рассмотрении дела № А 57-182/08-5, отраженными в представленной ООО «Теплоэнергоприбор» копии решения арбитражного суда Саратовской области от 04 марта 2008 г., в котором учредитель ООО «Эмрис» Шишкин М.П. пояснил, что зарегистрировал Общество по просьбе друзей, а пояснения в ГУВД давал неверные ( т.16 л.д.106-107), а также с данными, полученными в ходе рассмотрения настоящего дела судом первой и апелляционной инстанций, чтобы исключить их возможную противоречивость.
Так при рассмотрении настоящего дела судом первой инстанции Шишкин М.П. был допрошен в качестве свидетеля. Согласно его показаний, « им не подписывались какие-либо документы от имени директора, бухгалтера ООО «Эмрис», он не причастен к деятельности данной организации»( т.14 л.д. 14).
Суд первой инстанции отнесся критически к показаниям Шишкина М.П., указав, чтопредставленные налогоплательщиком документы из ЕГРЮЛ по контрагенту свидетельствуют о непосредственном участии руководителя контрагента в создании юридического лица и ставят под сомнение достоверность сведений, указанных руководителем в своих объяснениях, которые явились основанием вынесения оспариваемого решения налогового органа.
Суд апелляционной инстанции не может встать на позицию суда первой инстанции в силу следующего.
Представление налогоплательщиком документов как в обоснование налоговых вычетов по НДС, так и расходов по налогу на прибыль не является само по себе достаточным основанием для получения соответствующей налоговой выгоды, если налоговым органом доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Такие разъяснения содержатся в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление).
Если налоговым органом будут представлены доказательства того, что в действительности реально хозяйственные операции поставщиками (контрагентами) не осуществлялись и налоги в бюджет ими не уплачивались, в систему поставок и взаиморасчетов вовлечены юридические лица, зарегистрированные по подложным или утерянным документам или несуществующим адресам, либо схема взаимодействия производителя, поставщика и покупателя продукции указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций, арбитражный суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям налогового законодательства, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.
Принимая во внимание изложенное, суд апелляционной инстанции при рассмотрении настоящей жалобы удовлетворил ходатайство налогового органа о повторном допросеШишкина М.П. в судебном заседании, представил ему на обозрение подписанные от его имени в качестве руководителя ООО «Эмрис» первичные бухгалтерские документы, которые впоследствии были направлены для проведения судебной почерковедческой экспертизы. Помимо этого, после проведения судебной почерковедческой экспертизы судом апелляционной инстанции удовлетворено ходатайство ООО « Теплэнергоприбор» о приобщении к материалам дела заключения эксперта Экспертно-криминалистического центра МВД России ГУВД по Саратовской области № 6522 от 20.11.2009г. ( т.19 л.д. 87 -97).
В суде апелляционной инстанции Шишкин М.П. на вопрос о том, какое он имеет отношение к ООО «Эмрис» пояснил, «что его попросили заверить у нотариуса документ на ООО «Эмрис», наименование документа ему не известно. Свидетель не отрицал, что подписывал документы на регистрацию ООО «Эмрис». Однако фактически руководителем данной организации он не является, с человеком, обратившимся с вышеприведенной просьбой отношений он больше не имел, организация ООО « Теплоэнергоприбор» ему не известна, в налоговый орган для регистрации предприятия ООО « Эмрис» он не ходил, никаких документов, касающихся финансово-хозяйственной деятельности ООО «Эмрис» не подписывал, в том числе не подписывал от имени директора предприятия ООО «Эмрис» представленные судом апелляционной инстанции на обозрение: договор поставки № 25/06 от 18.06.2006 г. (л.д.110 т.7); товарная накладная № 1082 от 01.11.2006 г. (л.д.54 -55 т.4), счет-фактура № 1083 от 01.11.2006 г. (л.д.56 т.4); акт зачета взаимных требований от 31.11.2006 г.» (л.д.73 т.8). Судом апелляционной инстанции у свидетеля были отобраны для исследования экспериментальные образцы почерка.
Согласно заключению эксперта Саратовской лаборатории судебной экспертизы от 02.11.2009г. № 2991/1-3 (т.18. л.д. 170)подпись от имени Шишкина М.П., расположенная в разделе «Поставщик» «Директор» на строке «М.П. Шишкин» в договоре поставки № 25/06 от 18.06.2006 г. (т.18 л.д.57) между ООО «Эмрис», в лице директора Шишкина М.П. и ООО « Теплоэнергоприбор» в лице директора Шатурного А.Е. выполнена не Шишкиным М.А., а другим лицом. Подписи от имени Шишкина М.П., изображения которых расположены в электрографических копиях: товарной накладной № 1082 от 01.11.2006 г. (л.д.54 т.4), счете-фактуре № 1083 от 01.11.2006 г. (л.д.56 т.4); акте зачета взаимных требований от 31.11.2006 г. (л.д.73 т.8) выполнены не самим Шишкиным М.П., а другим лицом ( лицами).
Таким образом, показания свидетеля Шишкина М.П. данные им по настоящему делу, как в суде первой так и в суде апелляционной инстанции следует признать последовательными и не противоречивыми, поскольку пояснения свидетеля о неподписании им документов, относящихся к финансово – хозяйственной деятельности ООО «Эмрис» полностью подтверждает выборочное почерковедческое исследование, на основании которого дано заключение эксперта Саратовской лаборатории судебной экспертизы от 02.11.2009г. № 2991/1-3. Кроме того, показания свидетеля о подписании им документов на регистрацию данной фирмы не опровергают правдивость пояснений Шишкина М.П. в этой части, данных им в суде первой инстанции по делу № А 57-182/08-5 о том, что « он зарегистрировал Общество по просьбе друзей, а пояснения в ГУВД давал неверные» ( т.16 л.д. 106-107).
Однако в рассматриваемом случае подтверждение Шишкиным М.П. факта подписания документов на регистрацию ООО « Эмрис» не может быть расценено в качестве правовой «презумпции» добросовестности ООО « Теплоэнергоприбор», представившего первичные документы по взаимоотношениям с ООО « Эмрис», поскольку право налогоплательщика на уменьшение полученных доходов в целях обложения налогом на прибыль на величину произведенных расходов и на налоговые вычеты обусловлено представлением им документов, отвечающих достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.
Между тем дефектность первичных документов в рассматриваемом случае подтверждена заключением эксперта Саратовской лаборатории судебной экспертизы от 02.11.2009г. № 2991/1-3. Представленное налогоплательщиком заключение эксперта Экспертно-криминалистического центра МВД России ГУВД по Саратовской области № 6522 от 20.11.2009г. выводы эксперта Саратовской лаборатории судебной экспертизы не опровергает, поскольку при исследовании подписи Шишкина М.П. на представленных налогоплательщиком документах эксперт Экспертно-криминалистического центра МВД России ГУВД по Саратовской области сделал вывод о том, что подписи на данных документах от имени Шишкина М.П. вероятнее всего выполнены одним лицом. Выявить большое количество совпадений, в том числе информативных, эксперту не представилось возможным, вследствие краткости и простоты строения подписей, ограничивших объем содержащихся в них графического материала. По указанным причинам, ответить на вопрос в категорической форме не представилось возможным ( л.д. 87-98 т.19). При исследовании заключения эксперта судом апелляционной инстанции также установлено, что подписи для исследования непосредственно у Шишкина М.П. не отбирались. Кроме того, как указано выше эксперт делает вероятностный вывод о возможном подписании документов одним лицом, но не указывает на то, что подписи выполнены вероятно Шишкиным М.П.
С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции, оценив представленные по делу доказательства в совокупности, приходит к выводу, о том, что факт хозяйственных отношений ООО « Теплоэнергоприбор» с ООО « Эмрис» в силу установленных судом апелляционной инстанции дефектности представленных первичных документов, является неподтвержденным, а потому налоговый орган обоснованно доначислил предприятию налог на прибыль в сумме 249450 руб., штраф по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 49890 руб., соответствующие пени, НДС в размере 187088руб. руб., штраф по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 37418 руб., соответствующие суммы пени.
Решение арбитражного суда Саратовской области от 27 февраля 2009 года о признании недействительным решения налогового органа в данной части подлежит отмене.
Вместе с тем проверив законность и обоснованность выводов суда первой инстанции по хозяйственным взаимоотношениям ООО « Теплоэнергоприбор» с контрагентами ООО «Вымпел» и ООО «Вектор» суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции в этой части в силу следующего.
По взаимоотношениям с ООО «Вымпел» (2005г.) ООО Теплоэнергоприбор» доначислен налог на прибыль в сумме 1729684 руб., штраф по п.1 ст.122 НК РФ 345947 руб., соответствующие пени, налог на прибыль (2006г.) 312920 руб., штраф по п.1 ст.122 НК РФ 62584 руб., соответствующие пени; налог на добавленную стоимость (2005-2006г.г.) 1531775 руб., штраф по п.1 ст. 122 НК РФ в размере 306235 руб., соответствующие пени.
Согласно выписке из Единого государственного реестра юридических лиц
предприятие ООО «Вымпел» ООО ИНН 6452909385/645401001 зарегистрировано
09.03.2005., на налоговом учете состоит в Межрайонной ИФНС Росси № 8 по
Саратовской области. Юридический адрес предприятия: г. Саратов, ул. Пугачева,
147/151. Руководителем и учредителем ООО «Вымпел» по документам является Власов
Д.Ю., домашний адрес: г. Энгельс, ул. Московская, д.57, кв.1. Основной вид деятельности: присвоен код ОКВЭД-51.39 Неспециализированная оптовая торговля пищевыми продуктами, включая напитки и табачные изделия.
Согласно письму Межрайонной ИФНС Росси № 8 по Саратовской области № 33091 от 02.10.2007г., было направлено требование документов по месту нахождения организации (г.Саратов, ул. Пугачева, 147/151) и на домашний адрес руководителя. Почтовое уведомление о вручении адресату требования не вернулось в налоговую инспекцию. Расчетный счет организацией закрыт 12.04.2006 года.
ООО «Вымпел» со дня постановки относится к категории налогоплательщиков представляющую «нулевую» отчетность, Указанный контрагент ООО «Вымпел» не находится по адресу, указанным в учредительных документах.
По требованию № 952/4 от 26.06.2007 года представлен договор поставки продукции от предприятия ООО «Вымпел». В соответствии с пунктом 3.3. договора поставки от 02.01.2005г. отгрузка продукции осуществляется самовывозом, транспортные расходы при этом несет покупатель ООО «Теплоэнергоприбор».
Согласно требованию № 952 /6 от 10.10.2007г. налогоплательщиком не представлены товарно-транспортные накладные на получение товара от поставщика ООО «Вымпел». Приобретение товара у ООО «Вымпел» не сопровождалось физическими его движением со склада поставщика до склада покупателя. В качестве оплаты ООО « Теплоэнергоприбор» были предъявлены:
- платежное поручение № 476 от 30. 09.2005г. на сумму 2690000 руб.;
- акт зачета взаимных требований от 30.09.2005 на сумму 1541597 руб.91 коп.; от 31.09.2005 на сумму 313373руб.50коп.; от 30.11.2005 на сумму 977607руб.80коп.; от 30.12.2005 на сумму 161700 руб. 18 коп.
Все вышеизложенное, как посчитал налоговый орган, свидетельствует о том, что предприятием ООО «Теплоэнергоприбор» неправомерно списаны на затраты стоимость товара по контрагенту ООО «Вымпел» в сумме 7207016 руб., т.к. затраты документально не подтверждены.
Помимо этого, по вышеприведенным основаниям налоговый орган посчитал, что в нарушении п.1 ст. 171, п.1 ст. 172 НК РФ ООО « Теплоэнергоприбор» в книгу покупок и налоговые декларации за сентябрь, октябрь, ноябрь, декабрь 2005г. и февраль, март 2006г. необоснованно отнесены налоговые вычеты по счетам-фактурам. В качестве оплаты налогоплательщиком были предъявлены: платежное поручение № 476 от 30. 09.2005г. на сумму 2690000 руб.; акт зачета взаимных требований от 30.09.2005 г. на сумму 1541597 руб.91 коп.; от 31.09.2005 г. на сумму 313373руб.50коп.; от 30.11.2005г. на сумму 977607руб.80коп.; от 30.12.2005г. на сумму 161700 руб. 18 коп.; акт зачета взаимных требований от 28.02.2006 г.на сумму 686680руб.; от 31.03.2005г. на сумму 876060руб.23 коп., платежное поручение № 516 от 11. 01.2005г. на сумму 2000000 руб.;
Поскольку ООО « Вымпел» налог на добавленную стоимость при реализации товаров (работ, услуг) в бюджет не уплатило, тем самым, нарушив принцип налогообложения, обусловленный п.1 ст.3 НК РФ, налоговый орган пришел к выводу, что ООО «Теплоэнергоприбор» теряет право на признание налоговых вычетов.
В подтверждение правомерности своей позиции в материалы дела Инспекцией также приобщен протокол допроса Власова Д.Ю. от 19.05.2008г., полученный с соблюдением требований ст. 90 НК РФ.
Оценивая представленные налоговым органом доказательства, в совокупности с заключением эксперта Саратовской лаборатории судебной экспертизы от 02.11.2009г. № 2991/1-3 ( т.18 л.д. 170) суд апелляционной инстанции считает необходимым указать на следующие обстоятельства.
Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2003 г.№ 329-О содержит указание на то, что истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. В Определении от 12.07.2006 г. № 267-О выражена правовая позиция Конституционного Суда Российской Федерации о необходимости установления, исследования и оценки судами всех имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств.
В пункте 1 Постановления Пленума от 12.10.2006 г. № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В связи с этим в случае указания инспекцией на экономическую неоправданность расходов общества или на неполноту, недостоверность и (или) противоречивость сведений, содержащихся в представленных им документах, именно на инспекцию возлагается обязанность доказывания получения обществом необоснованной налоговой выгоды.
Таких доказательств по хозяйственным взаимоотношениям ООО «Теплоэнергоприбор» и ООО « Вымпел» налоговым органом по убеждению суда апелляционной инстанции не представлено.
Так из материалов дела видно, что ООО «Теплоэнергоприбор» при заключении сделок с ООО «Вымпел» - руководитель Власов Д.Ю., истребовал учредительные документы, приказы о назначении директора, таким образом, проявив должную осмотрительность. В рамках выездной налоговой проверки допрос Власова Д.Ю. на предмет причастности к регистрации юридического лица налоговым органом проведен не был.
Представленный в материалы дела протокол допроса Власова Д.Ю. от 19.05.2008г., в котором свидетель отрицает свою причастность к хозяйственной деятельности ООО « Вымпел», получен налоговым органом за рамками налоговой проверки и не характеризует взаимоотношения ООО «Теплоэнергоприбор» и ООО «Вымпел» в спорный налоговый период, первичные документы, подписанные Власовым Д.Ю. от имени руководителя ООО « Вымпел» по хозяйственной деятельности с ООО «Теплоэнергоприбор» налоговым органом на обозрение свидетелю представлены не были, при визуальном обозрении таких документов он свою подпись не отрицал (т.13 л.д.12-18). Судами первой и апелляционной инстанций Власов Д.Ю. в рамках рассмотрения настоящего дела допрошен не был, было лишь проведено выборочное почерковедческое исследование подписанных от его имени документов.
Согласно заключению эксперта Саратовской лаборатории судебной экспертизы от 02.11.2009г. № 2991/1-3 ( т.18 л.д. 170) установить, кем, Власовым Д.Ю. или другим лицом выполнены подписи на строках «Руководитель организации» в пяти счетах- фактурах ООО «Вымпел» № 00000299 от 09.11.2005 года (т.18 л.д.75), № 00000169 от 07.10.2005 года (т.18 л.д.76), № 00000041 от 28.09.2005 года (т.18 л.д.77), № 00000010 от 02.09.2005 года (т.18 л.д.78), № 00000021 от 06.09.2005 года (т.18 л.д.79); в разделе ООО «Вымпел», на строке «Директор» в акте зачета взаимных требований от 30.09.2005 года между ООО «Теплоэнергоприбор», в лице директора Шатурного А.Е. и ООО «Вымпел», в лице директора Власова Д.Ю., а также подписи Власова Д.Ю., изображение которой находится в электрофотографической копии счета-фактуры № 58 от 14.03.2006 года на строке «Руководитель организации» (т.12 л.д.146), не представилось возможным, в связи с тем, что в распоряжение эксперта представлен всего один образец подписи, что не позволило решить поставленный вопрос.
Вместе с тем материалами дела подтверждается, реальность совершенных налогоплательщиком с вышеперечисленными контрагентами операций, налоговый орган не оспаривает реализации ООО « Теплоэнергоприбор» спорным контрагентам товаров, под сомнение ставится только факт приобретения товарно- материальных ценностей у спорных контрагентов.
Выездной налоговой проверкой не установлено остатков нереализованных товаров, ранее приобретенных у недобросовестных контрагентов, сделки по реализации носили прибыльный характер, был исчислен и уплачен в бюджет НДС и налог на прибыль. Данное обстоятельство не оспорено налоговым органом в суде апелляционной инстанции.
Отсутствие документов, подтверждающих транспортные расходы ООО « Теплоэнергоприбор», не имеет правового значения для применения ст.ст. 171,172 НК РФ, и не опровергает достоверность документов, представленных налогоплательщиком для применения вычетов по НДС, и не свидетельствует о его недобросовестности.
Более того, налоговым законодательством не предусмотрена связь права налогоплательщика на возмещение НДС с фактическим внесением сумм налога в бюджет поставщиками товара, в связи с чем ссылка в подтверждение отсутствия у Общества права на вычет на то, что контрагенты ООО «Теплоэнергоприбор» представляли «нулевую» отчетность, суд апелляционной инстанции является несостоятельной. Налоговый кодекс РФ не содержит норм, предусматривающих ответственность налогоплательщика за налоговое правонарушение, совершенное третьими лицами, и не характеризует при данных обстоятельствах ООО « Теплоэнергоприбор» как недобросовестное юридическое лицо.
Налоговым органом не представлено доказательств наличия в действиях Общества и его контрагентов согласованности, направленной на незаконное изъятие из бюджета сумм НДС при совершении сделок.
Также суду апелляционной инстанции представляется необоснованной позиция налогового органа в части обжалования решения суда первой инстанции по взаимоотношениям Общества с контрагентом ООО « Вектор».
Из решения суда первой инстанции следует, что при вынесении судебного акта частично признаны необоснованными и документально не подтвержденными расходы по контрагенту ООО «Вектор», поскольку ряд представленных налогоплательщиком первичных документов подписан после смерти директора Коптева П.В. Согласно Выписки Отдела ЗАГС по г. Энгельсу и Энгельсскому району руководитель спорного юридического лица умер 09.09.2005 г.
ООО «Теплоэнергоприбор» в подтверждении оплаты приобретенных товарно-материальных ценностей у ООО «Вектор» были представлены, в том числе акты зачета пых требований от 31.08.2005 г. на сумму 2 807 144, 14 руб., от 30.09.2005г. на 164 383, 86 руб., от 31.102005г. на сумму 306 659, 58 руб. С учетом изложенного, акты зачета взаимных требований от 30.09.2005г. и 31.10.2005 г. составлены и подписаны после смерти директора.
Между тем в мотивировочной части решения арбитражного суда Саратовской области указано, что не могут служить законным основанием для признания обоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды в виде налоговых вычетов в сумме 71 854, 09 руб. и расходов по налогу на прибыль в сумме 471042, 58 руб. следовательно, НДС в размере 71 854, 09 руб. и рассчитанный с указанных сумм налог на прибыль в размере 113 050, 43 руб. начислен правильно в решении налогового органа, в связи с чем доводы апелляционной жалобы в этой части ( т.16 л. 66) несостоятельны.
Принимая во внимание изложенное, суд апелляционной инстанции полагает апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 7 по Саратовской области подлежащей удовлетворению в части необоснованного признания судом первой инстанции недействительным Решения № 13/16 от 08 февраля 2008 года по хозяйственным взаимоотношениям ООО «Теплоэнергоприбор», г.Энгельс с контрагентами по контрагенту ООО «Франко», ООО «В-Медиа», ООО «Ультра- С», ООО « Газстрой», ООО «Эмрис» с принятием нового судебного акта об отказе ООО «Теплоэнергоприбор» в удовлетворении заявленных требований в данной части.
Определением от 01 июля 2009 года Двенадцатый арбитражный апелляционный суд назначил производство экспертизы по делу с отнесением расходов на оплату стоимости составления экспертного заключения на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы России № 7 по Саратовской области. В порядке, установленном положениями статьи 108 АПК РФ, налоговым органом на депозитный счет Двенадцатого арбитражного апелляционного суда были внесены денежные средства - в размере 20000 руб. (платежное поручение от 29.06.2008 №791).
Согласно выставленному экспертным учреждением акту № 1973 от 06.11.2009г. стоимость производства экспертизы составила 19000 рублей 00 копеек.
В соответствии с ч. 3 ст. 86, ст. 67, 68 Арбитражного процессуального кодекса РФ заключение эксперта приняты и исследовано арбитражным судом апелляционной инстанции в качестве надлежащего доказательства по делу.
По результатам рассмотрения, в том числе на основании данных установленных заключением эксперта, апелляционная жалоба налогового органа удовлетворена в части.
В соответствии со статьей 101 АПК РФ судебные расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом.
Статья 106 АПК РФ к судебным издержкам, связанным с рассмотрением дела в арбитражном суде, относит денежные суммы, подлежащие выплате экспертам, свидетелям, переводчикам, расходы, связанные с проведением осмотра доказательств на месте, расходы на оплату услуг адвокатов и иных лиц, оказывающих юридическую помощь (представителей), и другие расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в связи с рассмотрением дела в арбитражном суде.
Статьей 110 АПК РФ установлено, что судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.
В случае если иск удовлетворен частично, судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований.
Поскольку гл. 24 АПК РФ не установлено каких- либо особенностей в отношении судебных расходов по делам об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, вопрос о судебных расходах понесенных заявителями и заинтересованными лицами, разрешается судом по правилам гл. 9 АПК РФ в отношении сторон по делам искового производства.
Вместе с тем, исходя из неимущественного характера требований, к данной категории дел не применяются положения п.1 ст. 110 АПК РФ, регламентирующие распределение судебных расходов при частичном удовлетворении заявленных требований.
В случае признания обоснованным полностью или частично заявления об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, судебные расходы подлежат возмещению соответственно этим органом в полном объеме.
При таких обстоятельствах, в связи с частичным удовлетворением апелляционной жалобы, расходы, понесенные Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 7 по Саратовской области в связи с проведением судебной почерковедческой экспертизы, оплаченные платежным поручением № 791 от 29.06.2009 года в сумме 19 000 рублей суд апелляционной инстанции относит на налоговый орган.
Излишне перечисленные на депозит апелляционного суда платежным поручением № 791 от 29.06.2009 года 1000 рублей 00 копеек подлежат возврату на счет налогового органа.
Руководствуясь статьями 106,108, 110, 268 (ч.5), ст. 269 (ч.2), 270 (ч.1 п.1,2,3), 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
П О С Т А Н О В И Л :
Решение арбитражного суда Саратовской области от 27 февраля 2009 года по делу № А57-3530/08 отменить в части признания недействительным Решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 7 по Саратовской области № 13/16 от 08 февраля 2008 года о доначислении обществу с ограниченной ответственностью «Теплоэнергоприбор» г. Энгельс, Саратовской области и привлечения общества с ограниченной ответственностью «Теплоэнергоприбор» к налоговой ответственности:
по контрагенту ООО « Франко» (2004 г.) - налог на прибыль в сумме 2 328, 693 руб., налог на добавленную стоимость в размере 1188,552 руб., соответствующих сумм пени;
по контрагенту ООО «В-Медиа» (2005г.) налог на прибыль в размере 1101105р., штраф по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 220221 руб., соответствующих сумм пени, налог на добавленную стоимость в размере 825878 руб., штраф по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 165176 руб., соответствующих сумм пени;
по контрагенту ООО «Ультра-С» ( 2005г.) налог на прибыль в сумме 780784 руб., штраф по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 156157 руб., соответствующих сумм пени, налог на добавленную стоимость в размере 535653 руб., штраф по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 107131 руб.;
по контрагенту ООО « Газстрой» (2005г) налог на прибыль в сумме 3956705 руб., штраф по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 791341руб., соответствующих сумм пени, налог на добавленную стоимость в размере 2931438 руб., штраф по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 586287 руб., соответствующих сумм пени;
по контрагенту ООО «Эмрис» ( 2006г.) налог на прибыль в сумме 249450 руб., штраф по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 49890 руб., соответствующих сумм пени, налог на добавленную стоимость в размере 187088руб. руб., штраф по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 37418 руб., соответствующих сумм пени., в удовлетворении заявленных требований обществу с ограниченной ответственностью «Теплоэнергоприбор» г. Энгельс, Саратовской области в указанной части отказать.
В остальной обжалуемой части решение арбитражного суда Саратовской области от 27 февраля 2009 года по делу № А57-3530/08 оставить без изменения.
Перечислить с депозитного счета Двенадцатого арбитражного апелляционного суда на счет Государственного учреждения Саратовская лаборатория судебной экспертизы Министерства юстиции Российской Федерации 19 000 рублей 00 копеек перечисленные платежным поручением № 791 от 29.06.2009 года.
Возвратить с депозитного счета Двенадцатого арбитражного апелляционного суда на счет Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 7 по Саратовской области 1 000 рублей, излишне перечисленные платежным поручением № 791 от 29.06.2009 года на депозитный счет Двенадцатого арбитражного апелляционного суда.
Постановление вступает в силу с момента его принятия и может быть обжаловано в арбитражный суд кассационной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 273-277 АПК РФ.
Председательствующий М.Г. Цуцкова
Судьи: С.Г. Веряскина
Ю.А. Комнатная
