Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.08.2022 № 12АП-3572/2022

ДВЕНАДЦАТЫЙ  АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

410002, г. Саратов, ул. Лермонтова д. 30 корп. 2 тел: (8452) 74-90-90, 8-800-200-12-77; факс: (8452) 74-90-91,

http://12aas.arbitr.ru; e-mail: info@12aas.arbitr.ru

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

арбитражного суда апелляционной инстанции

Резолютивная часть постановления объявлена 17 августа 2022 года.

Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи Акимовой М.А.,

судей Комнатной Ю.А., Степуры С.М.

при ведении протокола судебного заседания секретарём судебного заседания Бессоновой С.Е.

при участии в судебном заседании представителя общества с ограниченной ответственностью «Волгаторг» Солдатова И.В., действующего на основании доверенности от 28.02.2022 № 45,  представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 20 по Саратовской области Конюховой Н.В., действующей на основании доверенности от 23.09.2021 № 02-14/08668, Толстовой И.В., действующей на основании доверенности от 10.08.2022 № 02-14/28327, Волковой К.А., действующей на основании доверенности от 10.08.2022 № 02-14/28328, Требунского Е.А., действующего на основании доверенности от 23.09.2021 № 02-14/08667, представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 23 по Саратовской области Конюховой Н.В., действующей на основании доверенности от 21.09.2021 № 04-25/014356, Требунского Е.А., действующего на основании доверенности от 21.09.2021 № 04-25/014336, представителей Управления Федеральной налоговой службы по Саратовской области Конюховой Н.В., действующей на основании доверенности от 04.04.2022 № 05-12/111, Требунского Е.А., действующего на основании доверенности от 05.05.2022 № 05-12/021,

рассмотрев в открытом судебном заседании по правилам, установленным для рассмотрения дела в арбитражном суде первой инстанции, дело № А57-11514/2021

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Волгаторг» (410065, г. Саратов, пр-кт 50 лет Октября, д. 89В, ОГРН 1036405316584, ИНН 6453073167),

заинтересованные лица: Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 20 по Саратовской области (410038, г. Саратов, ул. Соколовогорская, д. 8А, ОГРН 1046405041891, ИНН 6450604892), Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 23 по Саратовской области (410040, г. Саратов, пр-кт 50 лет Октября, зд. 108/6, ОГРН 1046405319410, ИНН 6453078895), Управление Федеральной налоговой службы по Саратовской области (410028, г. Саратов, ул. Рабочая, д. 24, ОГРН 1046415400338, ИНН 6454071860), общество с ограниченной ответственностью «Шанс» (410010, г. Саратов, ул. им. академика С.Г. Навашина, 16, ОГРН 1136450008122, ИНН 6452103644), общество с ограниченной ответственностью «Мираж» (410031, г. Саратов, ул. Московская, 45, ОГРН 1146450003226, ИНН 6450082847), общество с ограниченной ответственностью «Торгсервис 3» (410009, г. Саратов, ул. Украинская, д. 10, пом. 1-2, ОГРН 1136450010080, ИНН 6452104648), общество с ограниченной ответственностью «Юкка» (410536, Саратовская область, Саратовский район, посёлок Зоринский, ОГРН 1156451011375, ИНН 6432018630), общество с ограниченной ответственностью «Шалфей» (410056, г. Саратов, ул. Советская, д. 86/70, литер А, ОГРН 1156451011606, ИНН 6455063975),

об оспаривании решений,

УСТАНОВИЛ:

в Арбитражный суд Саратовской области поступило заявление общества с ограниченной ответственностью «Волгаторг» (далее – ООО «Волгаторг», общество, налогоплательщик, заявитель), уточнённое в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) (т.41 л.д.1), о признании недействительным и отмене решения Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 20 по Саратовской области (далее – Межрайонная ИФНС России № 20 по Саратовской области, Инспекция) от 01.02.2021 № 02/07 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в виде уплаты штрафа в размере 825 853,34 руб., доначисления налога на прибыль организаций в сумме 22 330 828,80 руб., доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 39 675 139,00 руб., начисления пени в общей сумме 23 080 670,49 руб.; о признании недействительным и отмене решения Управления Федеральной налоговой службы по Саратовской области (далее – УФНС по Саратовской области, Управление) от 30.04.2021.

Решением суда первой инстанции от 21 февраля 2022 года требования ООО «Волгаторг» удовлетворены частично. Суд признал недействительным решение Межрайонной ИФНС России № 20 по Саратовской области от 01.02.2021 № 02/07 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в сумме 335 644,40 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 302 079,96 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафа. Также суд обязал Межрайонную ИФНС России № 20 по Саратовской области восстановить нарушенные права заявителя, возвратив ООО «Волгаторг» налог на прибыль в сумме 335 644,40 руб., налог на добавленную стоимость в сумме 302 079,96 руб., а также соответствующие суммы пени и штрафа. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано. Кроме того, судом распределены расходы по уплате государственной пошлины.

ООО «Волгаторг» не согласилось с решением суда первой инстанции и обратилось в Двенадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований общества и принять по делу в данной части новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

При рассмотрении апелляционной жалобы судом апелляционной инстанции установлено наличие оснований для безусловной отмены определения суда в соответствии с пунктом 4 части 4 статьи 270 АПК РФ, поскольку суд первой инстанции РФ принято решение о правах и обязанностях лиц, не привлечённых к участию в деле, а именно: общества с ограниченной ответственностью «Шалфей» (далее – ООО «Шалфей»), общества с ограниченной ответственностью «Юкка» (далее – ООО «Юкка»), общества с ограниченной ответственностью «Торгсервис 3» (далее – ООО «Торгсервис 3»), общества с ограниченной ответственностью «Мираж» (далее – ООО «Мираж») и общества с ограниченной ответственностью «Шанс» (далее – ООО «Шанс»).

Определением от 31 мая 2022 года Двенадцатый арбитражный апелляционный суд перешёл к рассмотрению заявления ООО «Волгаторг» об оспаривании решения Межрайонная ИФНС России № 20 по Саратовской области от 01.02.2021 № 02/07 в части и решения УФНС по Саратовской области от 30.04.2021, по правилам, установленным для рассмотрения дела в арбитражном суде первой инстанции.

Налоговый орган, ООО «Мираж», ООО «Юкка», ООО «Шанс» предоставили отзывы на заявление ООО «Волгаторг» в порядке статьи 131 АПК РФ.

ООО «Шалфей», ООО «Юкка», ООО «Торгсервис 3», ООО «Мираж», ООО «Шанс» явку представителей в судебное заседание не обеспечили, о времени и месте судебного заседания извещены надлежащим образом согласно требованиям статьи 123 АПК РФ, а также в порядке статьи 186 АПК РФ, путём направления определения, выполненного в форме электронного документа, посредством его размещения в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет» в режиме ограниченного доступа.

Информация о месте и времени судебного заседания размещена в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет» (kad.arbitr.ru) 13 июля 2022 года, что подтверждено отчётом о публикации судебных актов на сайте.

В соответствии с частью 3 статьи 156 АПК РФ суд считает возможным рассмотреть дело в отсутствие указанных заинтересованных лиц, надлежащим образом извещённых и не явившихся в судебное заседание.

Исследовав материалы дела, изучив доводы заявления и отзывов на него, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, арбитражный суд апелляционной инстанции пришёл к выводу, что требования ООО «Волгаторг» подлежат частичному удовлетворению.

Из материалов дела следует, что на основании решения Инспекции от 25.09.2018 № 07/07 в период с 25.09.2018 по 21.06.2019 проведена выездная налоговая проверка ООО «Волгаторг» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам и сборам, кроме страховых взносов за период с 01.01.2016 по 31.12.2017, по страховым взносам за период с 01.01.2017 по 31.12.2017.

В ходе выездной налоговой проверки, Инспекцией установлено:

- неправомерное занижение обществом внереализационных доходов по налогу на прибыль организаций от оказания маркетинговых, информационных и рекламных услуг и занижение объёмов реализации по налогу на добавленную стоимость (далее – НДС) от оказания маркетинговых услуг через подконтрольных ему ООО «Юкка», ООО «Шалфей» и ООО «Торгсервис 3»;

- неправомерное включение в состав расходов по налогу на прибыль организаций и налоговых вычетов суммы «входного» НДС по приобретению алкогольной продукции по счетам-фактурам, полученным от взаимозависимой организации ООО «Коралловые рифы».

По итогам выездной налоговой проверки Инспекцией составлен акт налоговой проверки от 21.08.2019 № 05/07 (т.8 - т.10) с учётом дополнения к нему от 10.03.2020 № 01/07 (т.11 – т.13).

01 февраля 2021 года Межрайонной ИФНС России № 20 по Саратовской области вынесено решение № 02/07 о привлечении ООО «Волгаторг» к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым обществу доначислены суммы неуплаченных налогов в общем размере 62 022 822,80 руб. (в том числе: по НДС – 39 675 139 руб., по налогу на прибыль организаций - 22 30 828,8 руб.), начислены пени в сумме 23 086 443,41 руб., и штраф в размере 826 353,34 руб. Общая сумма доначислений составляет 85 935 619,55 руб. (т.2 – т.6).

Не согласившись с решением Инспекции, заявитель обратился с апелляционной жалобой (с учётом дополнений) в УФНС России по Саратовской области.

Решением Управления от 30.04.2021 в удовлетворении апелляционной жалобы ООО «Волгаторг» отказано (т.1 л.д.47-57).

Не согласившись с решением налогового органа в части доначисления НДС и налога на прибыль организаций, ООО «Волгаторг» оспорило решение Инспекции в указанной части, а также решение Управления в судебном порядке.

В силу части 1 статьи 198, части 4 статьи 200 АПК РФ, а также разъяснений, данных в пункте 1 постановления Пленума Верховного Суда РФ от 28.06.2022 № 21 «О некоторых вопросах применения судами положений главы 22 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации и главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации» действия, решения органов, осуществляющих публичные полномочия, могут быть признаны незаконными, если они не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской деятельности.

Отсутствие (недоказанность) хотя бы одного из названных условий служит основанием для оставления заявленного требования без удовлетворения.

По первому эпизоду (неправомерное занижение обществом внереализационных доходов по налогу на прибыль организаций от оказания маркетинговых, информационных и рекламных услуг и занижение объёмов реализации по налогу на добавленную стоимость (далее – НДС) от оказания маркетинговых услуг через подконтрольных ему ООО «Юкка», ООО «Шалфей» и ООО «Торгсервис 3») апелляционная коллегия пришла к следующим выводам. 

В соответствии с частью 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

В силу положений части 1 статьи 39 и пункта 1 части 1 статьи 146 НК РФ реализация маркетинговых, информационных и рекламных услуг в адрес поставщиков товара (продукции) признаётся объектом налогообложения.

По общему правилу налоговая база определяется как стоимость этих услуг, исчисленная исходя из цен, установленных договором (без включения НДС) (часть 1 статьи 154 НК РФ).

Согласно части 1 статьи 153 НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в зависимости от особенностей реализации произведённых им или приобретённых на стороне товаров (работ, услуг).

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчётами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Из оспариваемого решения налогового органа следует, что ООО «Шалфей», ООО «Юкка», ООО «Торгсервис 3», ООО «Мираж» и ООО «Шанс», формально не являющиеся аффилированными налогоплательщику лицами, фактически, по мнению Инспекции, являлись полностью ему подконтрольными и действовали исключительно в его интересах. Налоговый орган консолидировал выручку ООО «Торгсервис 3», ООО «Шалфей» ООО «Юкка» от оказания информационных, консультационных и маркетинговых услуг за проверяемый период, признав её выручкой самого налогоплательщика. Кроме того, налоговый орган пришёл к выводу о том, что хозяйственная деятельность ООО «Мираж» и ООО «Шанс» сводилась к роли посредников при возврате (обратной передаче) денежных средств, полученных ООО «Торгсервис 3», ООО «Шалфей» и ООО «Юкка» от реализации услуг, проверяемому налогоплательщику ООО «Волгаторг» в виде займов.

Из материалов дела следует, что в 2016-2017 годах ООО «Шалфей», ООО «Юкка», ООО «Торгсервис-3» заключались договоры с поставщиками товаров ООО «Волгаторг» на оказание маркетинговых, информационных и рекламных услуг на территории розничной торговой сети ООО «Волгаторг».

В ходе анализа договоров, заключённых ООО «Юкка», ООО «Шалфей» и ООО «Торгсервис 3» с поставщиками товаров (продукции) ООО «Волгаторг», а также актов оказанных возмездных услуг, установлено, что данными организациями оказаны:

услуги информационного характера - услуги по прогнозированию объёма продаж, по организации эффективного товарного запаса товаров, по предоставлению информации о динамике оборота товара;

рекламные услуги - по проведению акций в магазинах, по изучению спроса на товар и покупательских предпочтений на товар, в том числе путём проведения опроса покупателей, по распространению среди неограниченного круга лиц рекламных буклетов, листовок, содержащих сведения о брендах и производимых под данными брендами товарах, по предоставлению права заказчику на размещение рекламных материалов (проведение дегустаций).

Заявитель указывает, что материалы выездной налоговой проверки не содержат доказательств совершения ООО «Волгаторг» действий по умышленному созданию дополнительных звеньев в цепочке реализации услуг потребителям с целью снижения своих налоговых обязательств.ООО «Шалфей», ООО «Юкка», ООО «Торгсервис 3» ведут самостоятельную предпринимательскую деятельность, не связанную с финансово-хозяйственной деятельностью ООО «Волгаторг». Заключение ими с поставщиками договоров на продвижение их товаров в торговой сети ООО «Волгаторг» носило добровольный характер. По мнению заявителя, выводы налогового органа об отсутствии у ООО «Шалфей», ООО «Юкка» и ООО «Торгсервис 3» реальной возможности оказать весь объем маркетинговых, информационных и рекламных услуг силами имевшихся в их штате сотрудников и о фактическом оказании данных услуг работниками розничной торговой сети ООО «Волгаторг» и персоналом аппарата общества не подтверждены какими-либо доказательствами. Используемое ООО «Волгаторг» программное обеспечение защищено от несанкционированного использования и недоступны для других лиц, сведения об остатках реализуемых товаров указанные организация получали у самих поставщиков.

При проведении проверки налоговым органом установлено, что среднесписочная численность спорных организаций в проверяемом периоде была незначительной и составляла: ООО «Юкка» в 2016 году - 3 человека, в 2017 году - 5 человек; ООО «Шалфей» в 2016 году - 3 человека, в 2017 году - 7 человек; ООО «Торгсервис 3» в 2016 - 2017 годах по 5 человек, что явно недостаточно для реального оказания маркетинговых услуг поставщикам товаров сети магазинов ООО «Волгаторг», которых насчитывалось более 190 магазинов в территориально удалённых частях Саратовской области.

Так, например, услуги по контролю за полнотой выкладки товаров торговых марок «ИТЛВ», «Карабуэль», «Виталэнд», «5 Морей», «Ролтон», по документам оказанные ООО «Шалфей» для ООО «Ричес» предполагали осуществление контроля за полнотой выкладки товаров в 193 магазинах розничной торговли ООО «Волгаторг», расположенных на территории г. Саратова, г. Энгельса, Балаково, Маркс, Балашов, Базарный Карабулак, с. Подлесное, с. Поливановка, Ртищево, Красный Кут, с. Генеральское, г. Вольск, р.п. Ровное, р.п. Степное, с. Красный Яр. п. Новопушкинское, г. Красноармейск, с. Тепловка Новобурасского района, р.п. Лысые Горы, г. Петровск, г. Аткарск, р.п. Екатериновка. Татищево, с. Алексеевка, пос. Сторожевка.

Услуги по контролю за полнотой выкладки товаров в соответствии с планограммой, оказанные ООО «Шалфей» ООО «Сарпродальянс», по документам предполагали осуществление контроля за полнотой выкладки товаров в 36-40 магазинах розничной торговли ООО «Волгаторг» при 6-7 разовом посещении каждой торговой точки в месяц.

О масштабах оказываемых услуг свидетельствует также сумма доходов, полученных от оказания маркетинговых услуг за проверяемый период - свыше 100 млн. руб.

Для оказания вышеперечисленных услуг необходимо, как минимум, иметь достаточное количество персонала для охвата всех многочисленных структурных подразделений ООО «Волгаторг», территориально удалённых друг от друга (г. Саратов, г. Энгельс, г. Балаково, г. Балашов, другие города на территории всей Саратовской области), обладать соответствующими познаниями, опытом работы в области рекламной деятельности, иметь право доступа на территорию магазинов ООО «Волгаторг» с целью предоставления коммерческих услуг, иметь право распоряжаться рекламными площадями на территории магазинов ООО «Волгаторг», обладать специальным торговым оборудованием для проведения опросов, акций.

Командирование сотрудников ООО «Юкка», ООО «Торгсервис-3», ООО «Шалфей» в магазины Саратовской области не подтверждено документально. Доказательства оплаты понесённых сотрудниками командировочных расходов, наличия у данных организаций транспортных средств для доставки сотрудников в магазины Саратовской области, возмещения расходов на приобретение билетов своим сотрудникам на проезд в пассажирском транспорте отсутствуют.

В то же время согласно утверждённой генеральным директором ООО «Волгаторг» Ковалевым И.В. структуре в 2016-2017 годах в состав аппарата управления ООО «Волгаторг» входила дирекция маркетинга.

На основании проведённого анализа должностных обязанностей работников ООО «Волгаторг» налоговым органом установлено, что общество имеет в штате каждого магазина розничной торговли сотрудников, ответственных за осуществление выкладки товара на полках в соответствии с утверждённой планограммой и положением о выкладке, за осуществление контроля за полнотой и соответствием выкладки товара.

Вопреки доводам налогоплательщика, протоколами допросов свидетелей Лобачевой А.Д., Пигиной Т.В., Крутогорской Л.Н., Ширшовой А.А., Ноздряковой О.Г., Колобковой В.Н., Чудненко Д.В., Кметь Е.В., Полищук Е.К., Романовой Н.Г., Озиевой Л.Э., Зинаевой О.Б., Величко Т.Г. и т.д. подтверждено, что выкладку товара в магазинах производили продавцы, а также заведующие магазином, они же осуществляли контроль за выкладкой товара и её соответствием планограмме. В то же время согласно актам оказанных услуг сотрудники ООО «Волгаторг» в 2016-2017 годах не должны были оказывать такого рода услуги поставщикам товаров, так как их оказание было передано ООО «Юкка», ООО «Шалфей» и ООО «Торгсервис-3». При этом ни один из свидетелей не назвал ООО «Юкка», ООО «Шалфей» и ООО «Торгсервис-3» в качестве исполнителей маркетинговых, рекламных и информационных услуг. Свидетели указали на то, что мерчендайзеры поставщиков иногда осуществляли контроль за исполнением маркетинговых услуг.

Кроме того, в актах выполненных услуг обозначено оказание такой услуги, как предоставление права доступа в магазины исполнителя торговых представителей заказчика для осуществления контроля за выкладкой товара (заказчики – ООО «Каркон», ООО Торговый Дом «Сарпродальянс», ООО «Сарпродальянс», ООО «Марктраст», исполнитель ООО «Шалфей», заказчик ООО «Монблан», исполнитель ООО «Юкка», заказчики ООО «Балтсар», ОАО «Сады Придонья», ООО «Шоколад Бутик», ООО «Ютта-НН», исполнитель – ООО «Торгсервис 3»).

Отсутствие у этих организаций права распоряжаться доступом в магазины, принадлежащие ООО «Волгаторг», формулировка «магазины исполнителя» подразумевает в качестве исполнителя ООО «Волгаторг», которому и принадлежит торговая сеть, состоящая из магазинов, отсутствие у ООО «Юкка», ООО «Торгсервис-3», ООО «Шалфей», как у исполнителей в целом, каких-либо иных магазинов, в которых могли бы оказываться подобные услуги позволяет сделать вывод о невозможности оказания подобной услуги ООО «Юкка», ООО «Торгсервис-3», ООО «Шалфей». Кроме того, наличие таких возмездных услуг прямо указывает на то, что свидетели говорили именно о доступе поставщиков в магазины сети ООО «Волгаторг», а не сотрудников ООО «Юкка», ООО «Шалфей», ООО «Торгсервис-3».

Таким образом, налоговый орган обосновал, что оказание ООО «Юкка», ООО «Торгсервис-3», ООО «Шалфей» поставщикам ООО «Волгаторг» маркетинговых, информационных и рекламных услуг на территории розничной торговой сети ООО «Волгаторг» не подтверждено. Весь спектр рекламных услуг выполняли работники ООО «Волгаторг» в силу своих должностных обязанностей. ООО «Юкка», ООО «Шалфей» и ООО «Торгсервис 3» не являлись реальными исполнителями сделки.

Согласно показаниям свидетелей, заключивших договоры с ООО «Шалфей», ООО «Юкка» и ООО «Торгсервис 3», они подтверждают, что условием заключения договоров поставки с ООО «Волгаторг» было заключение договора с организациями ООО «Юкка», ООО «Шалфей» и ООО «Торгсервис 3».Из протоколов допроса свидетелей (руководителей организаций ООО «Торговый дом «Юнитрейд» Вепринцева А.А., ООО «Гудок» Восканяна Л.Г., ООО «Ежак-С» Ежак Е.И.) следует, что они не рассматривали возможность прекращения договорных отношений с организациями ООО «Юкка» или ООО «Шалфей», так как не желали испытывать степень лояльности ООО «Волгаторг» по отношению к возглавляемой ими компании. Контрагент ООО «Волгаторг» был выгоден для возглавляемых ими компаниями. Они бы не хотели терять обороты, которые проходили через данную сеть. Свидетель Шашкова М.В. (директор обособленного подразделения ООО «Мистерия») пояснила, что такое требование о заключении договоров прозвучало от ООО «Волгаторг» жёстко, в связи с чем, фактически организация-поставщик не смогла бы отказаться от услуг по выкладке товаров.

Обоснованно принято во внимание, что для оказания информационных услуг необходимо изначально иметь соответствующую (исходную) информацию об ассортименте товара, поставляемого определённым поставщиком в торговую сеть ООО «Волгаторг», и его количестве: остатки на начало исследуемого периода в разрезе ассортимента поставляемого товара (продукции), количество товара (продукции), поступившего в течение исследуемого периода в торговую сеть от поставщика в разрезе ассортимента, и количество реализованного покупателям товара (продукции) в течение исследуемого периода (а в некоторых случаях, например, при определении динамики продаж нужно иметь информацию о совершённых ООО «Волгаторг» продажах по временному интервалу).

Из протоколов допроса свидетелей - работников ООО «Волгаторг» следует, что сведения о поступивших товарах вносятся непосредственно в информационную систему «ASTOR», доступ к которой имеют сотрудники аппарата управления ООО «Волгаторг». Движение товара и его реализация через ККТ также автоматически отражается при помощи программного продукта «ASTOR». Данная программа автоматически формирует сведения о поставщике товаров, номенклатуре товаров, остатках товара на начало периода и на конец периода, о поступлении и продажах товара в количественно-суммовом выражении по каждому структурному подразделению. Расчёт потребности приобретения определённого количества товара с целью его закупки у поставщиков для бесперебойного снабжения магазинов розничной торговли осуществлялся автоматически на основании данных по остаткам товаров в конкретном магазине и сроками поставки данного вида товара поставщиком.

Информация, наличие которой необходимо для оказания вышеперечисленных услуг, согласно принятому и утверждённому генеральным директором ООО «Волгаторг» Ковалевым И.В. в 2016 году Положению о порядке обращения с информацией, составляющей коммерческую тайну, входит в перечень сведений, составляющих коммерческую тайну ООО «Волгаторг»: сведения о продвижении товаров и услуг и новых продуктах в процессе их разработки; сведения бухгалтерской отчётности, содержание регистров бухгалтерского учёта, списки контрагентов в отчётных и иных документах; сведения о содержании переписки и переговоров с имеющимися и предполагаемыми клиентами и партнёрами, сведения об исполнении бизнес-планов, контракты и товаросопроводительные документы ООО «Волгаторг» и другие сведения служебного характера, распространение которых может нанести ущерб финансовому положению или деловой репутации ООО «Волгаторг».

Нарушение режима коммерческой тайны влечёт за собой дисциплинарную, административную, гражданско-правовую, уголовную ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Розничные продажи по всем группам товаров в сети магазинов ООО «Волгаторг» отслеживались менеджерами товародвижения, за которыми было закреплено определённое количество магазинов розничной торговли. Также ими при помощи программного продукта ежедневно составлялся расчёт потребности магазинов розничной торговли в том или ином виде товаров с учётом фактически сложившихся продаж и остатков товара в магазине ООО «Волгаторг».

Таким образом, вышеуказанной информацией в полной мере обладает именно ООО «Волгаторг», но не поставщики товаров.

Кроме того, безвозмездное получение ООО «Торгсервис-3», ООО «Юкка» и ООО «Шалфей» какой-либо информации от поставщиков сети ООО «Волгаторг» с целью возврата поставщикам этой же информации на возмездной основе противоречит не только целям делового характера, но и обычной логике.

Доводы ООО «Торгсервис-3», ООО «Юкка», ООО «Шалфей» о привлечении третьих лиц для выполнения маркетинговых услуг опровергнуты материалами выездной налоговой проверки, которыми установлено, что ООО «Эридан», ООО «Малахит», ООО «Омега-плюс» спорные услуги не оказывали, ввиду отсутствия у них каких-либо трудовых и материальных ресурсов, а также взаимоотношений с иными организациями по оказанию исследуемых услуг.

По расчётным счетам ООО «Волгаторг» за 2016-2017 годы отсутствует поступление денежных средств от организаций ООО «Юкка», ООО «Шалфей» и ООО «Торгсервис 3» за предоставление информационных услуг, следовательно, необходимой для надлежащего выполнения маркетинговых услуг информацией данные общества не обладали, что исключает возможность реального оказания ими услуг по договорам с поставщиками товаров сети розничных магазинов ООО «Волгаторг».

ООО «Волгаторг» также не согласно с выводом налогового органа о том, что денежные средства, полученные ООО «Волгаторг», и денежные средства, полученные ООО «Шалфей», ООО «Юкка», ООО «Торгсервис 3», объединялись ими сначала путём перечисления на счета ООО «Мираж» и ООО «Шанс», а потом с них направлялись на счета ООО «Волгаторг» в виде предоставленных ему займов, что свидетельствует о том, что именно проверяемый налогоплательщик является выгодоприобретателем.ООО «Волгаторг» не только получало, но и возвращало заёмные денежные средства в адрес ООО «Мираж» и ООО «Шанс» в период с 2015 по 2017 годы. Незначительные суммы выплат в 2015-2017 годах со стороны ООО «Волгаторг» по договорам займов, заключённым с ООО «Мираж» и ООО «Шанс», обусловлены тем, что указанные в договорах займов сроки погашения ещё не наступили.

Вместе с тем, анализ банковских выписок ООО «Шалфей», ООО «Юкка» и ООО «Торгсервис 3» показал, что на счетах данных организаций аккумулировались денежные средства за оказанные маркетинговые, информационные и рекламные услуги от поставщиков ООО «Волгаторг». Далее денежные средства перечислялись в адрес ООО «Мираж» и ООО «Шанс» в виде займов, которые в свою очередь перечисляли (возвращали) денежные средства на расчётный счёт ООО «Волгаторг» в виде займов.

Из отзывов ООО «Шанс» и ООО «Мираж» следует, что перечисления денежных средств в виде займов (без учёта депозитных операций) занимают значительную долю всех операций (более 70 %), совершаемых по счетам взаимозависимых организаций.

Так, например, в 2016 году ООО «Мираж» получило заёмные средства в общей сумме 152 963 000 руб., что составляет 81,11 % от всех поступлений денежных средств на расчётный счёт ООО «Мираж». Заёмные денежные средства были получены от ООО «Шалфей» в сумме 58 572 000 руб. (31,06 %), от ООО «Торгсервис 3» в сумме 47 495 000 руб. (25,18 %), от ООО «Юкка» в сумме 46 896 000 руб. (24,87 %).

В 2016 году ООО «Мираж» перечислило в адрес ООО «Волгаторг» полученные заёмные средства в общей сумме 150 990 000 руб. с назначением платежа «предоставление займа по договору», что составляет 80,1 % от всех перечисленных с расчётного счёта денежных средств.

B 2017 году ОО «Мираж» получило заёмные средства в общей сумме 46 380 000 руб., что составляет 97,81 % от всех поступлений денежных средств. Заёмные денежные средства были получены от ООО «Шалфей» в сумме 13 970 000 руб. (29,46 %), от ООО «Торгсервис 3» в сумме 14 670 000 руб. (30,94 %), от ООО «Юкка» в сумме 17 740 000 руб. (37,41 %).

В 2017 году ООО «Мираж» перечислило в адрес ООО «Волгаторг» полученные заёмные средства в общей сумме 46 120 000 руб., что составляет 99,6 % от всех перечисленных денежных средств, с назначением платежа «предоставление займа по договору».

При этом заёмные денежные средства от ООО «Мираж» и от ООО «Шанс» предоставлялись ООО «Волгаторг» с начислением незначительной фиксированной суммы вознаграждения за пользование заёмными денежными средствами (от 0,6% до 1% от суммы займа), а суммы возврата несопоставимо малы и незначительны по отношению к суммам заёмных средств. Кроме того, договоры займа, заключённые обществом с ООО «Мираж» и ООО «Шанс», заключены без обеспечения возврата долга.

Вместе с тем, в проверяемом периоде у ООО «Волгаторг» имелись кредитные договорные отношения с банками ОАО «Банк «Уралсиб», ПАО «Сбербанк России», ОАО «Альфа-банк», АО «Юникредит банк», ПАО «Банк ВТБ», которые предоставляли кредиты в основном в виде невозобновляемых кредитных линий на срок от одного года до трёх лет с процентной ставкой от 9 % до 19,5 % годовых. Кредиты выдавались под обеспечение исполнения обязательств в виде залога недвижимого имущества, собственником которого являлось общество.

Учитывая изложенное, налоговый орган пришёл к обоснованному выводу о том, что выдаваемые ООО «Мираж» и ООО «Шанс» налогоплательщику заёмные денежные средства являются денежными средствами именно от оказания (по документам) ООО «Шалфей», ООО «Юкка» и ООО «Торгсервис 3» маркетинговых, рекламных и информационных услуг. Конечным бенефициаром является именно ООО «Волгаторг».

При проведении проверки налоговым органом установлено, что все организации - участники схемы подконтрольны проверяемому обществу, о чём свидетельствуют следующие обстоятельства:

- поступление денежных средств на счета юридических лиц за оказание маркетинговых услуг происходило только от контрагентов - поставщиков продукции в адрес ООО «Волгаторг»;

- некоторые работники, получающие доход в указанных организациях, получают доходы и являются должностными лицами ООО «Волгаторг», способными оказывать влияние на финансово-хозяйственную деятельность проверяемого налогоплательщика (Караулова Ю.Д. - финансовый директор ООО «Волгаторг» и учредитель ООО «Шанс», ООО «Торгсервис 3», ООО «Юкка», ООО «Шалфей», директор ООО «Шалфей», также получала доход в ООО «Шанс», ООО «Шалфей», ООО «Торгсервис-3», ООО «Юкка»; Краев Е.С. – начальник правового отдела ООО «Волгаторг» и учредитель ООО «Мираж» (доля 75%); Семенова Т.В. - начальник дирекции персонала ООО «Волгаторг» и учредитель ООО «Мираж» (доля 25%); Акишина Е.А. – юрист по трудовым спорам дирекции персонала ООО «Волгаторг» и директор ООО «Мираж» по совместительству и т.д. – т.37 л.д.167);

- сотрудники ООО «Волгаторг» осуществляли контроль операций по расчётным счетам, имели доверенности на получение в банках наличных денежных средств ООО «Шалфей», ООО «Юкка», ООО «Торгсервис 3», ООО «Мираж», ООО «Шанс»;

- адреса регистрации организаций, участвующих в схеме, полностью совпадают с адресами обособленных подразделений ООО «Волгаторг»;

- расчётные счета ООО «Шалфей», ООО «Юкка», ООО «Торгсервис 3», ООО «Мираж» и ООО «Шанс» открыты в одних и тех же банках;

-  IP-адреса указанных организаций имеют полное соответствие с IP-адресом ООО «Волгаторг»;

- контактные номера телефонов, указанные на фирменных бланках организаций ООО «Шалфей», ООО «Юкка», ООО «Торгсервис 3», ООО «Мираж» и ООО «Шанс», совпадают с номером телефона ООО «Волгаторг»;

- ООО «Волгаторг» несёт расходы за данные организации в виде коммунальных платежей и предоставления офисной техники;

- бухгалтерский учёт ООО «Шалфей», ООО «Юкка», ООО «Торгсервис 3», ООО «Мираж» и ООО «Шанс» вёлся по совместительству сотрудниками общества на рабочих местах ООО «Волгаторг»;

- сотрудники ООО «Волгаторг» (в том числе юристы, специалисты по информационным технологиям и некоторые другие работники) оказывали свои услуги фактически на безвозмездной основе.

Таким образом, налоговым органом установлено и доказано, что в данном случае имеет место создание ООО «Волгаторг» финансовой схемы по сокрытию внереализационных доходов от оказания маркетинговых, рекламных и информационных услуг, оформленных через взаимозависимых и подконтрольных ему ООО «Юкка», ООО «Шалфей» и ООО «Торгсервис 3», применяющих упрощённую систему налогообложения (далее – УСН) (т.37 л.д.168).

В силу части 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учёте либо налоговой отчётности налогоплательщика.

По результатам проведённых мероприятий налогового контроля Инспекция пришла к верному выводу о наличии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, свидетельствующих об умышленном искажении ООО «Волгаторг» сведений о фактах своей хозяйственной деятельности, об объектах налогообложения путём совершения согласованных действий с взаимозависимыми лицами ООО «Юкка», ООО «Шалфей» и ООО «Торгсервис 3», направленных на неуплату налога.

Искажение сведений о фактах хозяйственной жизни организации выразилось в умышленном занижении ООО «Волгаторг» внереализационных доходов по налогу на прибыль и занижении объёмов реализации маркетинговых, информационных, рекламных и прочих услуг в адрес поставщиков товара по НДС.

Выгода проверяемого налогоплательщика от применения выявленной финансовой схемы состояла в следующем: ООО «Юкка», ООО «Шалфей» и ООО «Торгсервис 3» в рамках действующего законодательства применяли УСН по ставке 6 % от полученных доходов и не исчисляли НДС с полученной выручки. В случае неприменения такой схемы ООО «Волгаторг», находясь на общей системе налогообложения, обязано было бы исчислить сумму полученной прибыли от сделок с поставщиками по ставке 20 % и исчислить 18 % от суммы реализации товаров по НДС. Неуплата указанных сумм налога стала возможна в результате использования описанной схемы, потому что денежные средства, полученные ООО «Волгаторг» от ООО «Мираж» и ООО «Шанс» в виде займов, не являются объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций и НДС.

Применение указанной выше схемы оказало влияние на условия и результаты финансово-хозяйственной деятельности ООО «Волгаторг» в 2016-2017 годах и привело к уменьшению налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций и НДС.

Судом апелляционной инстанции произведена проверка расчёта налогооблагаемой базы по 1 эпизоду.

Общество указывает, что из представленного налоговым органом контррасчета в части оказанных информационных, маркетинговых и рекламных услуг ООО «Шалфей», ООО «Торгсервис 3» и ООО «Юкка» в адрес своих контрагентов на общую сумму 12 109 167,75 руб., в описательной части оспариваемого решения отражены сведения по спорным взаимоотношениям на сумму 98 282 984,00 руб., при этом налогооблагаемая база определена в сумме 111 654 146,00 руб. Следовательно, по мнению общества, расчёт налогооблагаемой базы в сумме 111 654 146,00 руб. определён произвольно, что противоречит нормам действующего законодательства.

При оценке данного довода апелляционный суд учитывает, что при расчётном методе начисления налогов достоверное исчисление налогов невозможно по объективным причинам. Налоги могут быть исчислены достоверно только при надлежащем оформлении учёта доходов и расходов, в то время как применение расчётного метода предполагает исчисление налогов с той или иной степенью вероятности (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.06.2010 № 5/10 по делу № А45-15318/2008-59/444).

Согласно части 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершённого привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведённой проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

Таким образом, размер недоимки, включая налогооблагаемую базу по результатам проверки, определяется на основании первичных документов, подтверждающих размер начислений.

В суде апелляционной инстанции представитель налогового органа особо отметил, что каких-либо доначислений, связанных с деятельностью ООО «Шанс» и ООО «Мираж» не производилось. Налогооблагаемую базу для доначислений составили доходы ООО «Юкка», ООО «Торгсервис-3», ООО «Шалфей», полученные от оказания маркетинговых, рекламных и информационных услуг, поскольку фактически эти услуги оказаны сотрудниками ООО «Волгаторг» в рамках ежедневной деятельности торговой сети, принадлежащей проверяемому налогоплательщику. Фактически ООО «Волгаторг» перенаправило свой внереализационный доход от оказания маркетинговых, рекламных и информационных услуг на счета взаимозависимых и подконтрольных ООО «Юкка», ООО «Шалфей» и ООО «Торгсервис-3», применяющих УСН с объектом налогообложения «доходы».

Налоговым органом в материалы дела представлен полный расчёт оказанных ООО «Шалфей», ООО «Торгсервис 3» и ООО «Юкка» информационных, маркетинговых и рекламных услуг (т.80 л.д.1-22), в соответствии с которым налогооблагаемая база определена в сумме 111 654 146,00 руб., в том числе за 2016 год – на сумму 77 541 412 руб., за 2017 год – на сумму 34 112 732 руб.

В ходе исследования материалов дела апелляционной коллегией установлено неправомерное включение Инспекцией в налогооблагаемую базу ООО «Волгаторг» суммы в размере 1 678 222,00 руб. в связи с допущенными налоговым органом арифметическими ошибками и отсутствием первичных документов, подтверждающих оказание услуг, а именно:

в отношении ООО «Торгсервис 3» за 2016 год – дополнительно включена сумма 923 480 руб., не указанная в акте с ООО «ЮТА-НН» от 31.01.2016 № 20 (т.45 л.д.2); дополнительно включена сумма 361 960 руб., не указанная в акте с ООО «ЮТА-НН» от 29.02.2016 № 45 (т.45 л.д.6); дополнительно включена сумма 100 660 руб., не указанная в акте с ООО «ЮТА-НН» от 20.12.2016 № 281, и не учтена сумма 8 400 руб. из этого акта (т.45 л.д.34);

в отношении ООО «Торгсервис 3» за 2017 год – дополнительно включена сумма 2 000 руб. (46 600 руб. вместо 44 600 руб.), не указанная в акте с ООО «Профтим» от 01.11.2017 № 000117 (т.43 л.д.148);

в отношении ООО «ЮККА» за 2017 год – дополнительно включена сумма 700 руб. (24 700 руб. вместо 24 000 руб.), не указанная в акте с ООО «Ассорти» от 30.09.2017 № 269 (т.47 л.д.5); включена сумма 194 936 руб. по акту с ООО «Ассорти» от 30.11.2017 № 343 (акт отсутствует); не учтена сумма 700 руб. (включена сумма 44 100 руб. вместо 44 800 руб.) по акту с ООО «Ассорти» от 31.12.2017 № 388 (т.47 л.д.8); включена сумма 31 104 руб. по акту с ООО «Дымок и К» от 30.09.2017 № б/н (акт отсутствует); включена сумма 25 440 руб. по акту с ООО «Дымок и К» 31.12.2017 № б/н (акт отсутствует);

в отношении ООО «Шалфей» за 2016 год – излишне включена сумма 18 000 руб. (включена сумма 560 360 руб. вместо 542 360 руб.) по актам с ООО «Сарпродальянс» от 30.04.2016 № 446 и № 470 (т.53 л.д.74-75);

в отношении ООО «Шалфей» за 2017 год – излишне включена сумма 19 940 руб. (включена сумма 293 680 руб. вместо 273 740 руб.) по актам с ООО «Сарпродальянс» от 31.01.2017 № 822, № 819, № 826 (т.53 л.д.96-98).

Итоговая сумма (налоговая база) по Сводной таблице налогового органа без округления составляет 111 654 143,75 руб., с учётом округления 111 654 144 руб. При этом в своём решении налоговый орган указывает сумму 111 654 146 руб., что является арифметически неверным.

Апелляционный суд учитывает, что положение налогоплательщика не может быть ухудшено при рассмотрении спора в суде, поэтому разница сумм (ошибки в пользу налогоплательщика) не подлежит включению в базу.

Таким образом, подлежат признанию недействительным доначисленные налоговым органом:

налог на прибыль 1 678 222 х 20 % = 335 644,40 руб., в том числе за 2016 год – 280 820,20 руб. (1 404 101 x 20%), за 2017 год - 54 824,20 руб. (274 121,00 x 20 %);

НДС 1 678 222 х 18% = 302 079,96 руб., в том числе за 2016 год - 252 738,18 руб. (1 404 101 x 18%), за 2017 год - 49 341,78 руб. (274 121,00 x 18%);

соответствующие суммы пени, штрафа.

Учитывая изложенное, налоговым органом правомерно определена налогооблагаемая база по НДС и налогу на прибыль организаций на основании имеющихся в материалах дела первичных документов на сумму 109 975 924,00 руб. (111 654 146,00 - 1 678 222,00), в том числе за 2016 год - 76 137 312,00 руб., за 2017 год – 33 838 612,00 руб.

Сумма налогооблагаемой базы 109 975 924,00 руб. подтверждена имеющимися в материалах дела актами о сдаче-приёмке оказанных услуг (тома 43, 44, 45, 47, 48, 49, 53, 54, 55, 56, 57, 74, 79, электронное дело файл № 2 страницы 470-489).

Довод общества, что за 2017 год отсутствуют первичные учётные документы, подтверждающие искажение на общую сумму 323 420,00 руб., противоречит фактическим обстоятельствам и материалам дела.

Кроме того, суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить, что в данном случае факт дробления бизнеса не установлен и не вменён проверяемому налогоплательщику, в связи с чем отсутствует необходимость учитывать в составе расходов ООО «Волгаторг» все расходы ООО «Шалфей», «ООО Юкка», ООО «Торгсервис-3».

Апелляционная коллегия не согласна с доводом заявителя, что для расчёта доначислений необходимы специальные познания. Участники данного процесса с обеих сторон обладают достаточной компетенцией для исчисления сумм налогов, а суд имеет достаточные познания, чтобы их проверить. Мнение эксперта о невозможности установить подлежащие уплате суммы налогов, изложенное в экспертном заключении от 12.01.22 № НАЛ Т002/22/11, является субъективным и не имеет обязательной силы, поскольку оценено в совокупности с иными доказательствами.

По второму эпизоду апелляционная коллегия пришла к следующим выводам.

По взаимоотношениям общества с ООО «Коралловые рифы» Инспекцией согласно проведённому анализу предоставленных ООО «Волгаторг» документов установлено, что ООО «Волгаторг» и ООО «Коралловые рифы» являются взаимозависимыми лицами на основании пункта 3 части 2 статьи 105.1 НК РФ, поскольку Миньков Е.И. является учредителем ООО «Волгаторг» (доля участия составляет 60 %), а также учредителем и руководителем ООО «Коралловые рифы» (доля участия составляет 100%).

В ходе проведения выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что проверяемый налогоплательщик в нарушение части 1 статьи 54.1 НК РФ умышленно с целью уменьшения налоговых обязательств, а именно, завышения расходов, уменьшающих сумму полученных доходов в целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль организаций и завышения налоговых вычетов по НДС, исказил сведения о фактах хозяйственной жизни, применив схему, суть которой заключается в том, что от имени взаимозависимой организации ООО «Коралловые рифы» оформлялись документы на поставку слабоалкогольной продукции – пива и пивных напитков производства ЗАО «МПБК «Очаково», филиал ЗАО «МПБК «Очаково», при этом фактически поставка алкогольной продукции не производилась.

Возражая против доводов налогового органа, ООО «Волгаторг» указывает на реальность совершённых поставок, подтверждённых сведениями из ЕГАИС, наличие остатков продукции, поставленной в более ранних периодах, а также на её частичную реализацию.

Между организацией ООО «Коралловые рифы» и ООО «Волгаторг» оформлен договор поставки от 28.04.2014 № 733 на осуществление поставки продукции, в том числе алкогольной, слабоалкогольной продукции в адрес ООО «Волгаторг».

По условиям договора доставка товара осуществляется силами поставщика (транспортом поставщика и за счёт поставщика) на склад покупателя и /или в магазины покупателя, указываемые покупателем в заказе. Поставщик несёт все риски и расходы, связанные с доставкой товара покупателю.

В подтверждение наличия взаимоотношений с ООО «Коралловые рифы» обществом представлены договор, товарно-транспортные накладные (далее – ТТН), универсальные передаточные документы (далее – УПД), товарные накладные, счета-фактуры.

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что документы, сопровождающие поставку (ТТН, УПД, справки, прилагаемые к ТТН на этиловый спирт, алкогольную и спиртосодержащую продукцию, поступившую от ООО «Коралловые рифы», доверенности на получение ТМЦ) оформлены с нарушениями: отсутствуют сведения об адресе доставки груза для водителей, доставлявших груз, сведения о дате принятия товара на склад, сведения о выданных доверенностях на лиц, принявших груз к перевозке, наименование должности, расшифровки подписи и подпись лиц, получивших груз от имени ООО «Волгаторг».

При этом проведённый анализ аналогичных документов на оприходование обществом товаров (в том числе аналогичных) показал, что первичные документы от иных поставщиков не содержат таких нарушений.

В справках, прилагаемых к ТТН на этиловый спирт, алкогольную и спиртосодержащую продукцию, поступившую от ООО «Фирма Надежда» в адрес ООО «Коралловые рифы» отсутствует раздел А (в котором должна содержатся информация о коде продукции в Единой государственной автоматизированной информационной системе учёта объёма производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции (далее - ЕГАИС), сумме акциза (за единицу продукции), количестве продукции (дал/шт. бут.), дате розлива продукции, сведения о документах, свидетельствующих о подтверждении соответствия продукции установленным обязательным требованиям, реквизиты соответствующих документов, наименование органа, выдавшего документ, производителе пивной продукции, номере лицензии, сроке действия лицензии, органе, её выдавшем, дате отгрузки, номере ТТН, сведения о лицах, заключивших договор (контракт) поставки продукции, номере и дате договора (контракта) поставки продукции, наименовании лица, ОГРН, ИНН/КПП, адресе, номере и дате подтверждения фиксации информации в ЕГАИС, сведения о маркировке федеральными специальными марками (для продукции, произведённой на территории Российской Федерации) или акцизными марками (для продукции, импортированной и являющейся товаром Евразийского экономического союза в соответствии с правом  Евразийского экономического союза), печать и подпись лица - покупателя продукции).

По данным деклараций об объёмах розничной продажи пива и пивных напитков, сидра, пуаре и медовухи ООО «Волгаторг» поступившая от ООО «Коралловые рифы» и других поставщиков алкогольная продукция оприходовалась на склад ООО «Волгаторг», затем через основание «Прочий расход» передавалась в магазины «Семейный» розничной сети ООО «Волгаторг», в которых должна была быть реализована конечным покупателям - физическим лицам.

В то же время у ООО «Волгаторг» и ООО «Коралловые Рифы» отсутствовала техническая возможность по доставке продукции, в том числе под брендом «Очаково», в адрес складского комплекса ООО «Волгаторг» и в адреса структурных подразделений.

В период поставки в собственности ООО «Коралловые рифы» транспортные средства отсутствовали.

Из представленных ГИБДД сведений об автотранспортных средствах и показаний свидетелей-собственников следует, что у ООО «Коралловые Рифы» отсутствовала возможность доставки алкогольной продукции под брендом «Очаково» (указанной в ТТН) в адрес складского комплекса ООО «Волгаторг» и в адрес структурных подразделений ООО «Волгаторг» автотранспортными средствами, указанными в товарно-транспортных накладных ООО «Коралловые Рифы»:

- в ТТН в качестве грузовых автомобилей указаны МАЗ гос. номер У858ЕЕ34, КАМАЗ гос. номер С976АЕ23, Скания гос. номер Р721ВК26, Мерседес гос. номер С950ЕН64, при этом фактически на учёте в ГИБДД с такими номерами числятся легковые транспортные средства, предельно допустимая грузоподъёмность которых не превышает 3,5 тонны;

- в период доставки алкогольной продукции автотранспортные средства: КАМАЗ 5410 А482КМ34, МАЗ Х6154НР64, МАЗ В898ТО64, КАМАЗ С255УК64, КАМАЗ Т25УН61 были сняты с регистрационного учёта в ГИБДД.

Согласно протоколам допросов водителей и водителей-экспедиторов, указанных в ТТН ООО «Коралловые рифы» на поставку алкогольной продукции под брендом «Очаково», данные физические лица не осуществляли доставку алкогольной продукции торговой марки «Очаково» в адрес складского комплекса ООО «Волгаторг», расположенного по адресу: п. Зоринский Саратовского района Саратовской области. Предъявленные им на обозрение ТТН свидетелями не подписывались, подпись в ТТН им не принадлежит. Предельная грузоподъёмность управляемых ими автотранспортных средств не превышала 20 тонн и, следовательно, отсутствовала техническая возможность управляемого ими транспорта перевезти 20 тонн груза одновременно. Часть свидетелей указала, чтоосуществляли доставку в адрес складского комплекса ООО «Волгаторг», расположенного по адресу: п. Зоринский Саратовского района Саратовской области, и в адрес магазинов розничной торговли ООО «Волгаторг» бакалейную продукцию, чай, кофе, минеральную воду, соки и другую продукцию.

Из свидетельских показаний собственников транспортных средств, указанных в ТТН на поставку алкогольной продукции торговой марки «Очаково» следует, что в проверяемом периоде у них отсутствовали договорные отношения с организациями ООО «Волгаторг» и ООО «Коралловые рифы», принадлежащие им транспортные средства в аренду не сдавали, перевозку алкогольной продукции на принадлежащих им транспортных средствах самостоятельно не осуществляли, услуги по перевозке алкогольной продукции для этих организаций не оказывали, водители принадлежавших им транспортных средств не оказывали транспортные услуги ООО «Коралловые рифы» и ООО «Волгаторг».

В ТТН на поставку алкогольной продукции ООО «Коралловые рифы» в графе «масса груза нетто» указана масса от 11 до 25 тонн, а в графе «количеств поездок» указана 1 поездка.

По данным бухгалтерского учёта ООО «Волгаторг» на балансе организации в 2016-2017 годах числились электропогрузчики и две легковые автомашины представительского класса марки Мерседес. Грузовые автомашины на балансе проверяемого налогоплательщика в этом периоде не числились. Учитывая, что разрешённая максимальная масса легкового автомобиля 3,5 тонн, у ООО «Волгаторг» отсутствовала техническая возможность для перевозки алкогольной продукции под брендом «Очаково» легковыми транспортными средствами, числящимися на его балансе.

Из протоколов допросов управляющих магазинами и их заместителей следует, что они лично не ездили в п. Зоринский Саратовского района Саратовской области с целью получения товара.

Товар со склада ООО «Волгаторг» в магазины розничной торговли доставлялся водителями на автомашинах, однако у ООО «Волгаторг» в 2016 году отсутствовали расходы на транспортировку товаров (грузов) со складского комплекса ООО «Волгаторг» в магазины розничной торговли, что подтверждено данными, отражёнными в оборотно-сальдовой ведомости по счету 44.1. «Издержки обращения».

Таким образом, отсутствует документальное подтверждение факта доставки алкогольной продукции в адрес складского комплекса ООО «Волгаторг», расположенного по адресу: п. Зоринский Саратовского района Саратовской области, и перемещение между структурными подразделениями ООО «Волгаторг» с целью её дальнейшей реализации.

Заявитель указывает, что сведениями ЕГАИС подтверждено прохождение поставок от контрагента ООО «Коралловые рифы» в адрес ООО «Волгаторг». ООО «Волгаторг» считает необоснованным вывод налогового органа о том, что контрагентом ООО «Коралловые рифы» товар заявителю не отгружен в связи с наличием в ЕГАИС отметки «Отсутствует поступление товара по ТТН от производителя АО МБПК «ОЧАКОВО» до ООО «Волгаторг» (только конечный покупатель)». Несмотря на обрыв в ЕГАИС аналитических данных по ТТН от производителя до конечного потребителя, в документах от ЕГАИС рассматриваемые накладные носят статус «приняты».

Согласно информации, полученной налоговым органом из федерального ресурса ЕГАИС и от Федеральной службы по регулированию алкогольного рынка (далее - Росалкогольрегулирование) в рамках Соглашения о взаимодействии, установлено, что в ЕГАИС:

- отражено поступление товара по ТТН от производителя АО МБПК «Очаково» до ООО «Коралловые Рифы», далее товар, минуя ООО «Волгаторг», поступает в адрес юридических лиц ООО «Молния» и ООО «Волга», являющихся взаимозависимыми организациями с ООО «Коралловые рифы» на основании подпункта 3 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ, поскольку Миньков Е.И. является учредителем и руководителем ООО «Волга» (доля участия составляет 100 %), ООО «Молния» (доля участия составляет 100 %), а также учредителем и руководителем ООО «Коралловые рифы» (доля участия в организации ООО «Коралловые рифы» составляет 100 %);

- отражено поступление товара по ТТН от производителя АО МБПК «Очаково» до ООО «Коралловые Рифы», далее отсутствует поступление товара в адрес конечного покупателя - ООО «Волгаторг» и иных юридических лиц и индивидуальных предпринимателей;

- отсутствует поступление товара по ТТН в адрес ООО «Коралловые рифы», отражается движение товара от производителя АО МБПК «Очаково» до официального дистрибьютора ЗАО «МПБК «Очаково» - ООО «Фирма Надежда».

Из анализа сведений содержащиеся в системе ЕГАИС «Цепочка поставок по ТТН» установлено, что по спорным ТТН не подтверждён объем поставки пивной продукции от ООО «Коралловые рифы» в адрес ООО «Волгаторг» (т.81 л.д.11-67, 78-161, т.82 л.д.8-61).

Таким образом, цепочка поставки продукции от ООО «Коралловые рифы» и до покупателя ООО «Волгаторг» не подтверждена, что свидетельствует об отсутствии реальной поставки ООО «Коралловые рифы» спорной продукции, в том числе под брендом «Очаково» в адрес ООО «Волгаторг».

Оценив представленные в материалы дела доказательства во всей их совокупности в соответствии со статьёй 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции пришёл к выводу, что наличие в ЕГАИС по спорным ТТН статуса «приняты» не опровергает вывод налогового органа об отсутствии факта поставки ООО «Коралловые рифы» слабоалкогольной продукции под брендом «Очаково» в адрес ООО «Волгаторг».

Налогоплательщик считает, что сотрудниками налогового органа нарушен установленный порядок получения информации (сведений) из ЕГАИС в ходе выездной налоговой проверки ООО «Волгаторг».

В соответствии с Федеральным законом от 22.11.95 № 171-ФЗ «О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции и об ограничении потребления (распития) алкогольной продукции», организации, осуществляющие производство, реализацию алкогольной продукции обязаны фиксировать в системе ЕГАИС сведения об обороте алкогольной продукции.

Взаимодействие Федеральной службы по регулированию алкогольного рынка (далее - Росалкогольрегулирование) и Федеральной налоговой службы (далее – ФНС России) осуществляется на основании Соглашения об информационном взаимодействии между федеральной службой по регулированию алкогольного рынка и федеральной налоговой службой от 29.03.2010 № 06-02/3ДН/ММ-27-2/2® (далее – Соглашение) (т.82 л.д.160-163).

В соответствии со статьёй 2 Соглашения при организации информационного взаимодействия стороны руководствуются принципами законности, обеспечения защиты информации и контроля доступа к информации, плановостью и непрерывностью, обязательностью и безупречностью исполнения достигнутых сторонами договорённостей.

Статьёй 4 Соглашения установлено, что обмен информацией между Росалкогольрегулированием и ФНС России осуществляется на федеральном и территориальном уровнях.

Сотрудничество сторон в рамках настоящего Соглашения осуществляется по обмену информацией в целях обеспечения контроля и надзора за соблюдением законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, законодательства Российской Федерации в сфере производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции.

Статьёй 4.1 Соглашения предусмотрено, что Росалкогольрегулированием организуется удалённый доступ ФНС России к информации, в том числе, содержащейся в ЕГАИС, по защищённым каналам связи с возможностью формирования аналитических таблиц.

Информация, полученная налоговыми органами и органами Росалкогольрегулирования в рамках настоящего Соглашения, используется исключительно в служебных целях.

За разглашение получаемых сведений должностные лица налоговых органов и органов Росалкогольрегулирования несут ответственность в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации.

Согласно пункту 7.4 Положения о Межрайонной ИФНС России № 20 по Саратовской области Инспекция вправе проводить выездные налоговые проверки. Следовательно, в ходе проведения такой проверки инспектор, входящей в состав проверяющей группы вправе истребовать документы и информацию, относящуюся в проверяемому периоду и касающуюся проверяемой деятельности налогоплательщика.

Из письма ФНС России от 19.05.2017 № УД-5-2/1164дсп@ следует, что во исполнение данного Соглашения сотрудники территориальных органов ФНС России подключены к Личному кабинету Росалкогольрегулирования на портале http://service.fsrar.ru с целью доступа к универсальному транспортному модулю ЕГАИС (т.82 л.д.129-130).

Среди пользователей, подключённых к Личному кабинету, значится главный государственный налоговый инспектор отдела выездных проверок Межрайонной ИФНС России№ 20 по Саратовской области Гурьянова Евгения Григорьевна (т.82 л.д.136), входившая в состав лиц, проводивших выездную налоговую проверку в отношении ООО «Волгаторг» (т.11 л.д.1).

Из руководства для работы с личным кабинетом для органов власти следует, что раздел ЕГАИС «Цепочки по ТТН» позволяет получать информацию о пути следования конкретной партии товара от момента её возникновения в системе до момента выхода их оборота. Схема показывает, кому отгружалась продукция, а также количество продукции данной партии на 1 регистре остатков участника рынка в ЕГАИС (т.82 л.д.155-159).

Таким образом, нарушение установленного порядка получения сотрудниками налогового органа информации (сведений) из ЕГАИС в ходе выездной налоговой проверки ООО «Волгаторг» судом апелляционной инстанции не установлено.

Несостоятельным является довод заявителя о недопустимости использования как доказательств схем (т.81 л.д.11-67, 78-161, т.82 л.д.8-61) и таблиц (т.81 л.д.1-10, 68-77, т.82 л.д.1-7), предоставленных налоговым органом. В качестве доказательств согласно требованиям арбитражно-процессуального законодательства может быть использована любая информация, в том числе и предоставленная в графической или иной форме для иллюстрирования правовой позиции. Учитывая, что нарушений порядка при получении информации из ЕГАИС  в результате использования сотрудниками налогового органа  прямого доступа к ней апелляционный суд не установил, а какая-либо определённая форма для предоставления подобных документов не предусмотрена, апелляционный суд считает данные схемы и таблицы допустимыми доказательствами.

Заявитель указывает, что при анализе и расчёте объёма пивной продукции, возможного для реализации ООО «Коралловые рифы» в адрес ООО «Волгаторг», налоговым органом не было учтено наличие пивной продукции на складе ООО «Коралловые рифы», приобретённой данной организацией у ООО «Фирма Надежда» в прошлых периодах, в частности в 4 квартале 2015 года. Сроки реализации (годности) данной продукции вполне позволяют хранить и реализовывать продукцию в ином налоговом периоде. Также налогоплательщик не согласен с выводом налогового органа о невозможности хранения закупленного объёма пивной продукции «Очаково» в магазинах, поскольку соответствующая экспертиза налоговым органом не делалась, а его расчёт не учитывает возможность хранения пивной продукции на стеллажах. Кроме того, как указывает ООО «Волгаторг», в проверяемом периоде имела место частичная реализация пивной продукции под брендом «Очаково», поставленной в ООО «Волгаторг» поставщиком ООО «Коралловые рифы», а также её частичная утилизация, что подтверждено сведениями из ЕГАИС, копиями договоров со специализированными организациями и актами на утилизацию продуктов питания.

Суд апелляционной инстанции отмечает, что факт реализации данной продукции покупателям ООО «Волгаторг» должен быть подтверждён, прежде всего, первичной бухгалтерской документацией. Наличие только лишь отметки в ЕГАИС для подтверждения данного факта недостаточно.

В бухгалтерском учёте ООО «Волгаторг» и журналах учёта объёма розничной продажи алкогольной и спиртосодержащей продукции ООО «Волгаторг» не отражались сведения об объёме реализации пивной продукции под брендом «Очаково», полученной от ООО «Коралловые рифы».

Из материалов дела следует, что должностные лица ООО «Волгаторг» в ответ на требование от 29.03.2019 № 27 о предоставлении документов (информации) пояснили, что «в декларации об объёмах розничной продажи пива и пивных напитков, сидра, пуаре и медовухи за 2016 год в составе «прочее поступление» и «прочий расход» отражаются перемещения между структурными подразделениями в момент списания/поступления товара.

В соответствии с данными бухгалтерского учёта ООО «Волгаторг» расходы по статьям «объём потерь продукции в пределах норм естественной убыли», «бой пива, потери при транспортировке и другие расходы» за 2016 г. не установлены. Отсутствуют приложения к декларациям об объёмах розничной продажи пива и пивных напитков, сидра, пуаре и медовухи за 1, 2, 3 кварталы 2016 года, содержащие объяснения с указанием причин, вызвавших сверхнормативные потери, заверенные подписями руководителя и главного бухгалтера, а также печатью ООО «Волгаторг».

Согласно данным карточки счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» за 2016-2017 годы установлено, что 31.12.2016 была списана недостача товара с истёкшим сроком годности на сумму 15 037 302,91 руб. Акты на списание пива и пивных напитков под брендом «Очаково» за 2016-2017 ООО «Волгаторг» не составлялись.

Затраты по статье: «расход продукции на лабораторные нужды для прохождения добровольной проверки качества» также не установлены.

В соответствии с данными бухгалтерского учёта ООО «Волгаторг» за 2016 год не выявлялись объёмы недостачи пивной продукции при проведении инвентаризации, поскольку в проверяемом периоде в ООО «Волгаторг» инвентаризации товаров не проводились.

При изучении сведений в отношении ООО «Волгаторг», содержащихся в интернет-ресурсах Судебные и нормативные акты РФ, Решения Арбитражных Судов, размещённых на сайте sudact.ru, информационно-правового интернет-портала www.garant.ru, правового интернет-сайта www.consultant.ru, r64.fssprus.ru информации об объёме арестованной продукции, изъятой из оборота или конфискованной по решению суда не найдено (протокол осмотра Интернет-ресурсов  от 12.04.2019 № 4).

При этом согласно данным о приходе, расходе, остатках пива и пивных напитках, содержащимся в оборотных ведомостях ООО «Волгаторг» по счёту 41 в разрезе вышеперечисленной номенклатуры, в 2016 году у ООО «Волгаторг» произошёл рост товарных запасов и приобретено пиво у ООО «Коралловые Рифы» в объёмах, значительно превышающих возможность его реализации торговой сетью ООО «Волгаторг».

По данным бухгалтерского учёта ООО «Волгаторг», журнала учёта объёма розничной продажи алкогольной и спиртосодержащей продукции, отчёта гашения (Z-отчёт), сформированного ККТ, установлено, что в 2016 году и в последующих налоговых периодах фактическая реализация остатков пивной продукции под брендом «Очаково» со склада ООО «Волгаторг», расположенного в п. Зоринский, и через структурные подразделения ООО «Волгаторг» отсутствовала.

Сложившиеся по данным бухгалтерского учёта ООО «Волгаторг» запасы пивной продукции не могут быть реализованы торговой сетью в течение предельных сроков хранения, установленных производителем продукции – ЗАО МПБК «Очаково».

В складских помещениях магазинов ООО «Волгаторг» установлено, что при соблюдении санитарно-гигиенических требований, ГОСТов, СНиПов и иных обязательных нормативных требований, действующих в Российской Федерации, у ООО «Волгаторг» отсутствовала возможность хранения остатков пивной продукции под брендом «Очаково» в объёме, отражённом в декларации об объёмах розничной продажи пива и пивных напитков, сидра, пуаре и медовухи за 2016 год, полученного от ООО «Коралловые рифы».

Результаты инвентаризации, проведённой в проверяемый период 09.06.2017, не подтвердили наличие на складе ООО «Волгаторг», расположенного в п. Зоринский количества пива, числящегося по данным бухгалтерского учёта. При этом наличие на складе незначительных остатков продукции под брендом «Очаково» имелось в связи с тем, что данная продукция поставлялась в ООО «Волгаторг» в 2016-2017 годах контрагентом ООО «Дионис-2015», в отношении которого налоговым органом не было установлено нереальности совершённых сделок.

Информация о складах, на которых реально хранилась спорная продукция от ООО «Коралловые рифы», заявителем при проведении проверки налоговому органу не раскрыта и суду при рассмотрении настоящего дела не предоставлена.

Таким образом, налоговый орган пришёл к обоснованному выводу о наличии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, свидетельствующих об умышленном искажении ООО «Волгаторг» сведений о фактах своей хозяйственной деятельности, об объектах налогообложения путём оформления нереальных хозяйственных операций по договору поставки слабоалкогольной продукции – пива и пивных напитков производства ЗАО «МПБК «Очаково» - в 1, 2, 3 кварталах 2016 года.

Применение указанной выше схемы с участием взаимозависимой организации ООО «Коралловые рифы» оказало влияние на условия и результаты финансово-хозяйственной деятельности ООО «Волгаторг» в 2016-2017 годах и привело к уменьшению налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций и НДС.

Апелляционная коллегия проверила расчёт сумм налога по 2 эпизоду, расчёт верен. 

Согласно оспариваемому решению Инспекции ООО «Волгаторг» в нарушение части 1 статьи 54.1, статьи 247, части 1 статьи 274, статей 314, 315, части 1 статьи 252, статей 272, 320, пункта 10 части 1 статьи 264 НК РФ неправомерно включило в 1, 2, 3 кварталах 2016 года в прямые расходы, принимаемые для целей налогообложения при исчислении налога на прибыль организаций, затраты по приобретению товаров (пива и пивных напитков) от организации ООО «Коралловые рифы» на общую сумму 108 769 976,97 руб., кроме того НДС 19 577 392,74 руб., тем самым занизив налог на прибыль организаций за 2016 год в общей сумме 21 753 995,39 руб. (т.5 л.д.165, обратная сторона листа, т.7 л.д.146).

ООО «Волгаторг» считает, что в расчёт искажения налоговой базы по данному эпизоду была необоснованно включена продукция других производителей, кроме «Очаково». Вместе с тем, все мероприятия налогового контроля по данному эпизоду, включая допросы свидетелей, касались исключительно пивной продукции «Очаково». Судьба прочей продукции, поступившей от ООО «Коралловые рифы» налоговый орган не интересовала и им не выяснялась.

Апелляционная коллегия учитывает, что применение расчётного метода обязательно для налогового органа в случаях, когда по результатам проверки не представляется возможным определить действительный размер налоговых обязательств проверяемого лица в силу недостатков оформления имеющихся у него первичных учётных документов или при их отсутствии, но при неоспоримости самого факта осуществления соответствующей хозяйственной деятельности и сопутствующих ей хозяйственных операций (правовые позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенные в постановлении Пленума от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 № 2341/12).

Таким образом, отсутствие или признание ненадлежащими соответствующих документов налогоплательщика обязывает налоговый орган применить положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса.

Вместе с тем, при расчётном методе начисления налогов достоверное исчисление налогов невозможно по объективным причинам. Налоги могут быть исчислены достоверно только при надлежащем оформлении учёта доходов и расходов, в то время как применение расчётного метода предполагает исчисление налогов с той или иной степенью вероятности (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.06.2010 № 5/10 по делу № А45-15318/2008-59/444).

Учитывая изложенное, доводы налогоплательщика о неверном расчёте Инспекцией налоговой базы отклонены апелляционной коллегией как несостоятельные.

Таким образом, апелляционная коллегия считает установленным и доказанным налоговым органом неправомерное занижение обществом внереализационных доходов по налогу на прибыль организаций от оказания маркетинговых, информационных и рекламных услуг и занижение объёмов реализации по НДС от оказания маркетинговых услуг через подконтрольные ему ООО «Юкка», ООО «Шалфей» и ООО «Торгсервис 3», а также неправомерное включение в состав расходов по налогу на прибыль организаций и налоговых вычетов суммы «входного» НДС по приобретению алкогольной продукции по счетам-фактурам, полученным от взаимозависимой организации ООО «Коралловые рифы», в связи с чем ООО «Волгаторг» правомерно доначислены налог на прибыль организаций и НДС.

Учитывая неправомерность включения в налогооблагаемую базу отдельных сумм (по первому эпизоду), суд апелляционной инстанции считает оспариваемое решение Инспекции в части доначисления ООО «Волгаторг» налога на прибыль в сумме 335 644,40 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 302 079,96 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафа, не соответствующим законодательству и нарушающим в данной части права и законные интересы налогоплательщика, в связи с чем в указанной части оно подлежит признанию недействительным.

По смыслу главы 24 АПК РФ определение надлежащего способа устранения нарушения прав и законных интересов заявителя входит в компетенцию арбитражного суда в рамках судейского усмотрения, исходя из оценки спорных правоотношений и совокупности установленных обстоятельств по делу.

Апелляционной коллегией учтено, что обеспечительные меры по ходатайству общества были отменены определением Арбитражного суда Саратовской области от 27.12.2021 по настоящему делу; налогоплательщиком все спорные суммы оплачены.

Суд апелляционной инстанции считает, что в связи с неправомерным включением налоговым органом отдельных сумм в налогооблагаемую базу в данном случае возложение на Инспекцию обязанности возвратить ООО «Волгаторг» налог на прибыль в сумме 335 644,40 руб., налог на добавленную стоимость в сумме 302 079,96 руб., а также соответствующие суммы пени и штрафа, является надлежащим способом устранения допущенного нарушения и восстановления нарушенного права общества (пункт 3 части 4 статья 201 АПК РФ).

ООО «Волгаторг» также оспаривает решение УФНС России по Саратовской области 30.04.2021, вынесенное по результатам рассмотрения жалобы налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 75 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» (далее – постановление Пленума ВАС РФ № 57) решение вышестоящего налогового органа, принятое по жалобе налогоплательщика, может являться самостоятельным предметом оспаривания в суде, если оно представляет собой новое решение, а также по мотиву нарушения процедуры его принятия либо по мотиву выхода вышестоящего налогового органа за пределы своих полномочий.

Оспариваемое решение принято Управлением в рамках предоставленных ему полномочий, нарушения процедуры его принятия судом не установлено. Кроме того, данное решение не представляет собой новое решение, а является решением, подтвердившим соответствие принятого решения нижестоящего налогового органа нормам действующего налогового законодательства.

Судебная коллегия отмечает, что заявителем не указаны мотивы, по которым он считает данное решение УФНС России по Саратовской области принятым с нарушением процедуры либо за пределами полномочий налогового органа, а обжалует его исключительно в совокупности с решением Инспекции.

Учитывая изложенное, оснований для признания решения Управления недействительным не имеется.

ООО «Волгаторг» заявлено ходатайство о вынесении частного определения в отношении УФНС России по Саратовской области об устранении нарушений закона в случае выявления нарушений установленного порядка получения информации (сведений) из ЕГАИС сотрудниками налоговых органов в ходе выездной налоговой проверки ООО «Волгаторг» (ходатайство от 16.08.2022).

В соответствии с положениями частью 1 статьи 188.1 АПК РФ при выявлении в ходе рассмотрения дела случаев, требующих устранения нарушения законодательства Российской Федерации государственным органом, органом местного самоуправления, иным органом, организацией, наделённой федеральным законом отдельными государственными или иными публичными полномочиями, должностным лицом, адвокатом, субъектом профессиональной деятельности, арбитражный суд вправе вынести частное определение.

Из содержания данной нормы следует, что вынесение частного определения является правом суда и направлено на устранение нарушений законности органами публичной власти, должностными и иными лицами, при этом принятие указанного судебного акта осуществляется по результатам рассмотрения дела.

Исходя из установленных по делу обстоятельств и результатов рассмотрения дела, суд не усмотрел оснований для вынесения частного определения, установленных частью 1 статьи 188.1 АПК РФ.

В соответствии с разъяснениями, изложенными в пункте 23 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2014 № 46 «О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах», при частичном удовлетворении требования неимущественного характера, в том числе имеющего денежную оценку, расходы по уплате государственной пошлины в полном объёме взыскиваются с противоположной стороны по делу.

Таким образом, при частичном удовлетворении заявления об оспаривании ненормативного правового акта судебные расходы по уплате государственной пошлины, понесённые лицом, обратившимся за защитой нарушенного права, подлежат возмещению в полном размере за счёт органа, принявшего соответствующий акт.

Учитывая изложенное, с Межрайонной ИФНС России № 20 по Саратовской области в пользу ООО «Волгаторг» подлежат взысканию расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в суде первой инстанции в сумме 3 000 руб. и расходы на уплату государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы в сумме 1 500 руб. Излишне уплаченная заявителем государственная пошлина за рассмотрение дела в суде первой инстанции в размере 6 000 руб. подлежит возврату из федерального бюджета.

Поскольку суд апелляционной инстанции установил наличие оснований для безусловной отмены решения суда первой инстанции в соответствии со статьёй 270 АПК РФ и перешёл к рассмотрению заявления ООО «Волгаторг» по правилам суда первой инстанций, решение Арбитражного суда Саратовкой области от 21 февраля 2022 года по настоящему делу подлежит отмене.

В соответствии с частью 1 статьи 177 АПК РФ постановление, выполненное в форме электронного документа, направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения в установленном порядке в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет» в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после дня его принятия.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Саратовской области от 21 февраля 2022 года по делу № А57-11514/2021 отменить. Принять по делу новый судебный акт.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 20 по Саратовской области от 01.02.2021 № 02/07 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в сумме 335 644,40 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 302 079,96 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафа.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 20 по Саратовской области восстановить нарушенные права заявителя, возвратив ООО «Волгаторг» налог на прибыль в сумме 335 644,40 руб., налог на добавленную стоимость в сумме 302 079,96 руб., а также соответствующие суммы пени и штрафа.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью «Волгаторг» (ОГРН 1036405316584, ИНН 6453073167)из федерального бюджета государственную пошлину за рассмотрение дела в суде первой инстанции и за рассмотрение заявления о принятии обеспечительных мер в общей сумме 6 000 руб., излишне уплаченную платёжным поручением от 28.05.2021 № 1150 и платёжным поручением от 28.05.2021 № 1149. Выдать справку на возврат государственной пошлины.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 20 по Саратовской области (ОГРН 1046405041891, ИНН 6450604892) в пользу общества с ограниченной ответственностью «Волгаторг» (ОГРН 1036405316584, ИНН 6453073167) расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в суде первой инстанции в сумме 3 000 руб. и расходы на уплату государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы в сумме 1 500 руб.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Поволжского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объёме через арбитражный суд первой инстанции, принявший решение, в порядке, предусмотренном статьями 275-276 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий                                                                                   М.А. Акимова

Судьи                                                                                                                 Ю.А. Комнатная

                                                                                                                           С.М. Степура