ДВЕНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
410031, г. Саратов, ул. Первомайская, д. 74; тел: (8452) 49-40-88, 8-800-200-12-77; факс: (8452) 49-33-67,
http://12aas.arbitr.ru; e-mail: info@12aas.arbitr.ru
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
арбитражного суда апелляционной инстанции
г. Саратов Дело № А12-22074/2012
«15» февраля 2013 года
Резолютивная часть постановления объявлена «12» февраля 2013 года.
Полный текст постановления изготовлен «15» февраля 2013 года.
Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Веряскиной С.Г.,
судей: Комнатной Ю.А., Пригаровой Н.Н.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Ильиной Е.А.,
при участии в заседании:
от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Волжскому Волгоградской области – Фудько И.А. по доверенности от 09.01.2013г., Грицак Л.В. по доверенности от 29.12.2012г.,Малинова Н.Ю., по доверенности от 09.01.2013г., Антонов В.С., по доверенности от 29 декабря 2012г.,
от индивидуального предпринимателя Никифорова Николая Борисовича – Соколов А.А. по доверенности от 23.01.2013г.,
рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Волжскому Волгоградской области (Волгоградская область,
г. Волжский, ИНН 3435111400, ОГРН 1043400122226)
на решение арбитражного суда Волгоградской области от 25 октября 2012 года по делу № А12-22074/2012 (судья Акимова А.Е.)
по заявлению индивидуального предпринимателя Никифорова Николая Борисовича (Волгоградская область, г. Волжский, ИНН 344200409190, ОГРН 305343503100090)
к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Волжскому Волгоградской области (Волгоградская область, г. Волжский, ИНН 3435111400, ОГРН 1043400122226)
об оспаривании ненормативных правовых актов
УСТАНОВИЛ:
Индивидуальный предприниматель Никифоров Николай Борисович (далее ИП Никифоров Н.Б., заявитель, налогоплательщик) обратился в арбитражный суд Волгоградской области с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 АПК РФ, о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Волжскому Волгоградской области (далее ИФНС России по г. Волжскому, налоговый орган, инспекция) № 17-16/21 от 29.06.2012г. в части: доначисления НДФЛ за 2009г. в размере 11 292 руб.; доначисления НДС за 2010г. в размере 1189743 руб.; доначисления НДФЛ за 2010г. в размере 764238 руб.; в части взыскания пеней, начисленных на указанные суммы налогов; взыскания штрафа на основании ст. 122 НК РФ по НДС за 2010г. в размере 237949 руб.; взыскания штрафа на основании ст. 122 НК РФ по НДФЛ за 2009г. в размере 2258 руб.; взыскания штрафа на основании ст. 122 НК РФ по НДФЛ за 2010г. в размере 148444 руб. Также предприниматель просил признать недействительным требование Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Волжскому Волгоградской области № 3958 об уплате налогов, пени, штрафов по состоянию на 22.08.2012г. в части уплаты: недоимки по НДС в размере 1189743 руб.; недоимки по НДФЛ в размере 775530 руб.; пеней, начисленных на указанные суммы налогов; штрафных санкций в размере 388651 руб.
Решением арбитражного суда Волгоградской области от 25 октября 2012 года заявленные требования удовлетворены.
Инспекция Федеральной налоговой службы по г. Волжскому Волгоградской области, не согласившись с вынесенным судебным актом, обратилась в апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить по основаниям, изложенным в апелляционной жалобе.
Представитель индивидуального предпринимателя Никифорова Николая Борисовича считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, в удовлетворении апелляционной жалобы просит отказать.
В порядке ст. 163 АПК РФ в судебном заседании, открытом 05.02.2013г. объявлялся перерыв до 12.02.2013 до 16 часов 00 минут.
Исследовав материалы дела, выслушав представителей сторон, проверив доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции считает, что апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит по следующим основаниям.
Как видно из материалов дела, ИФНС России по г. Волжскому Волгоградской области была проведена выездная налоговая проверка ИП Никифорова Н.Б по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов, в том числе: налога на добавленную стоимость, земельного налога за период с 01.01.2009 по 31.12.2010, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2009 по 31.12.2010, единого социального налога, страховых взносов за период с 01.01.2009 по 31.12.2009, результаты которой отражены в от 29.05.2012 №17-16/20.
На основании материалов проверки руководителем налогового органа принято решение № 17-16/21 от 29.06.2012 о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности на основании п.1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость и налога на доходы физических лиц в виде штрафа в сумме 432 391 руб.
Кроме того, указанным решением налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 2010 год, налогу на доходы физических лиц за 2009, 2010 годы, единый социальный налог, зачисляемый в федеральный бюджет за 2009 год в общей сумме 2 187 676 руб., начисленные пени, за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц и налога на добавленную стоимость в сумме 265 785 руб.
Основанием для доначисления указанных налогов, пени и применения штрафных санкций послужили выводы инспекции о получении предпринимателем необоснованной налоговой выгоды в результате заключения агентского договора между ИП Никифоровым Н.Б. и аффилированным лицом - ООО «Никойл» в отсутствие экономической целесообразности и деловой цели.
Решением УФНС России по Волгоградской области от 14.08.2012 № 644 решение ИФНС России по г. Волжскому Волгоградской области № 17-16/21 от 29.06.2012 по результатам рассмотрения апелляционной жалобы предпринимателя оставлено без изменения, жалоба без удовлетворения.
22.08.2012 ИФНС России по г. Волжскому Волгоградской области в адрес налогоплательщика выставлено требование № 3958 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, которым предложено уплатить недоимку, установленную налоговым органом оспариваемым решением.
ИП Никифоров Н.Б., считая, что решение ИФНС России по г. Волжскому Волгоградской области № 17-16/21 от 29.06.2012 , требование № 3958 об уплате налога, сбора, пени, штрафа от 22.08.2012 приняты с нарушением норм законодательства о налогах и сборах и нарушают его права в сфере предпринимательской деятельности, обратился в суд с указанными выше требованиями.
При рассмотрении спора судами установлено, что в проверяемом периоде налогоплательщиком реализовывались принадлежащие ему горюче-смазочные материалы на основании договоров купли-продажи, а также на основании агентского договора реализовывались горюче-смазочные материалы, принадлежащие ООО «Никойл».
Как следует из материалов дела, между ИП Никифоровым Н.Б. и ООО «Никойл» 21.12.2010 года заключен агентский договор № 1-10, согласно которому ИП Никифоров Н.Б. (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению ООО «Никойл» (принципала) от своего имени и за счет принципала сделки и иные действия по закупке у поставщиков и розничной, оптовой реализации товара, полученного от принципала на принадлежащих агенту АЗС (т.5 л.д.120-125).
Налоговый орган в обоснование своей позиции, как в суде первой инстанции, так и в апелляционной жалобе, ссылается на то, что агентский договор между ИП Никифоровым Н.Б. и ООО «Никойл» был оформлен с целью получения необоснованной налоговой выгоды, в отсутствие экономической целесообразности и деловой цели, указанный договор носит формальный характер, поскольку в реальности он не исполнялся. Инспекция считает, что ИП Никифоровым Н.Б. был создан аффилированный контрагент ООО «Никойл» (учредителем, руководителем и главным бухгалтером которого является жена предпринимателя), применяющий специальный режим налогообложения, без намерения осуществлять реальную экономическую деятельность. У обозначенного контрагента отсутствовали финансовые средства, трудовые ресурсы для осуществления реальной хозяйственной деятельности (единственным источником средств, зачисляемых на счет контрагента в банке, являлся ИП Никифоров Н.Б.). У контрагента отсутствовали самостоятельные операции по приобретению и реализации товаров, кроме операций через налогоплательщика. Невозможность реального осуществления реализации товара в рамках агентского договора с учетом времени, места нахождения имущества, объема материальных ресурсов (оформление налогоплательщиком реализации ГСМ третьим лицам в рамках агентского договора в отсутствие у контрагента (принципала) данных наименований ГСМ).
Кроме того, налоговый орган пришел к выводу о том, что агентский договор № 1-10 от 21.12.2009г. является притворным, поскольку стороны не стремятся к достижению того правового результата, который должен возникнуть из данной сделки.
Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции оценил собранные по делу доказательства в их совокупности и взаимосвязи, как того требуют положения статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, с учетом правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006г. № 53, пришел к выводу о недоказанности налоговым органом получения предпринимателем необоснованной налоговой выгоды.
Апелляционная инстанция не находит оснований для переоценки выводов суда первой инстанции.
В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно, лица, состоящие в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.
Судом первой инстанции обоснованно не принят довод инспекции о том, что о получении необоснованной налоговой выгоды свидетельствует факт реализации ИП Никифоровым Н.Б. горюче-смазочных материалов, принадлежащих ООО «Никойл», учредителем и руководителем которого является супруга заявителя Емцева Н.В.
Согласно разъяснениям, содержащимся в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», сама по себе взаимозависимость сторон сделки не может свидетельствовать о необоснованности налоговой выгоды. Налоговому органу необходимо представить доказательства того, что такая выгода получена им именно в результате недобросовестных действий взаимозависимых лиц.
Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в Постановлении Президиума от 26.02.2008 № 11542/07 указал, что участие в сделках лиц, признанных судами взаимозависимыми, не свидетельствует об экономической неоправданности расходов общества и наличии у него необоснованной налоговой выгоды, поскольку каждый налогоплательщик осуществляет предпринимательскую деятельность самостоятельно на свой риск и вправе единолично оценивать ее эффективность и целесообразность, исходя из поставленных целей.
Действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, предполагаются экономически оправданными и законными, если иное не доказано налоговым органом.
Предметом доказывания являются выявленные налоговым органом правонарушения - допущенные налогоплательщиком при определении размера налогового обязательства отклонения от правил, предписанных законодательством о налогах и сборах, в частности совершение операций, не обусловленных разумными экономическими причинами или целями делового характера, отражение в учете операций не в соответствии с их действительным экономическим смыслом.
Хозяйствующие субъекты самостоятельно по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности.
Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 27.05.2003 № 9-П, недопустимо установление ответственности за такие действия налогоплательщика, которые, хотя и имеют своим следствием неуплату налога либо уменьшение его суммы, но заключаются в использовании предоставленных налогоплательщику законом прав, связанных с освобождением на законном основании от уплаты налога или с выбором наиболее выгодных для него форм предпринимательской деятельности и соответственно - оптимального вида платежа.
Таким образом, в полномочия налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, при этом недопустимо доначисление налогов, исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического результата.
Гражданское законодательство Российской Федерации рассматривает предпринимательскую деятельность как самостоятельную, осуществляемую на свой риск деятельность, направленную на систематическое получение прибыли (пункт 1 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации).
В Определениях от 04.06.2007 № 320-О-П и № 366-О-П Конституционным судом Российской Федерации сформирована правовая позиция, согласно которой налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности.
По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24 февраля 2004 года № 3-П, судебный контроль не признан проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.
В связи с этим, самостоятельное определение формы ведения предпринимательской деятельности (в том числе осуществление ее как одним субъектом предпринимательской деятельности, так и несколькими), особенности управления организацией, условия заключаемых гражданско-правовых договоров, ведение предпринимательской деятельности совместно с другими участниками гражданского оборота), отвечающее требованиям гражданского законодательства в Российской Федерации в отсутствие иных доказательств не могут сами по себе рассматриваться в качестве оснований для признания налоговой выгоды необоснованной.
В соответствии с Постановлением Пленума ВАС РФ от 12.10.2006г. № 53 судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Как следует из материалов дела, ООО «Никойл» в качестве юридического лица зарегистрировано 17.12.2009г. за основным государственным регистрационным номером 1093435006280, свидетельство о государственной регистрации серии 34 № 003573208. Орган управления юридического лица располагается по заявленному адресу: 404130, Волгоградская обл., г. Волжский, ул. Карбышева, 138. Организация состоит на налоговом учёте в ИФНС России по г. Волжскому, Волгоградской области, ИНН 3435103487.
Как следует из представленных заявителем документов по результатам финансово-хозяйственной деятельности за 2010г. ООО «Никойл» продекларирован доход в размере 32581923 руб., исчислено и уплачено 336411 руб. налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения. Указанные обстоятельства налоговым органом не оспариваются.
Суд апелляционной инстанции считает, что вышеизложенное свидетельствует о том, что ООО «Никойл» являлось самостоятельным субъектом хозяйственных и налоговых отношений, осуществляло в проверяемый период реальную хозяйственную деятельность, направленную на систематическое получение прибыли.
В результате рассмотрения дела довод налогового органа о том, что деятельность ООО «Никойл» заключалась исключительно в приобретении ГСМ по его поручению ИП Никифоровым Н.Б. и последующей реализацией ГСМ тем же Никифоровым Н.Б. не нашел документального подтверждения.
Согласно отчету агента, представленного заявителем, в течение проверяемого периода ИП Никифоровым Н.Б. по поручению ООО «Никойл» была совершена только одна операция по приобретению товара на сумму 5 431 руб. у ООО «АвтоЛенд». В то же время в течение проверяемого периода, как установлено в ходе проверки (графа 5 таблицы № 3 обжалуемого решения), ИП Никифоровым Н.Б. в рамках агентского договора было реализовано товаров на сумму 33 369 984 руб., приобретённых ООО «Никойл» самостоятельно.
Таким образом, доля приобретенных ИП Никифоровым Н.Б. по поручению ООО «Никойл» в проверяемом периоде товаров составила 0,016% (5431/33369984x100%) от общей стоимости товаров, самостоятельно приобретённых ООО «Никойл», что не соответствует доводу налогового органа о том, что по существу деятельность ООО «Никойл» заключалась исключительно в приобретении ГСМ по его поручению ИП Никифоровым Н.Б. и последующей реализацией Никифоровым Н.Б. приобретенных им же ГСМ.
Представленные заявителем платежные поручения ООО «Никойл», согласно которым общество самостоятельно оплачивало поставщикам стоимость приобретаемого у них товара, также опровергают довод налогового органа о том, что у контрагента ООО «Никойл» отсутствовали самостоятельные операции по приобретению и реализации товаров, кроме операций через предпринимателя.
Кроме того, при рассмотрении спора не нашли подтверждения доводы инспекции о том, что ГСМ для ООО «Никойл» приобретался на денежные средства, перечисленные ИП Никифоровым Н.Б. на расчетный счет ООО «Никойл».
Действительно, согласно расчетному счету ООО «Никойл» первое поступление денежных средств на расчетный счет общества осуществлено 18.01.2010 в сумме 200000 руб. и 20.01.2010 в сумме 300000 руб. с расчетного счета ИП Никифорова Н.Б.
Однако, как следует из представленных заявителем накладных № 2940 от 21.12.2009г., № 2950 от 23.12.2009г., № 2951 от 23.12.2009г., № 2997 от 24.12.2009г. первому поступлению денежных средств от ИП Никифорова Н.Б. (агента) на счёт ООО «Никойл» (принципала) в январе 2010г. предшествовала передача в декабре 2009г. ООО «Никойл» ИП Никифорову Н.Б. товаров на общую сумму 1147992 руб.
Согласно отчёту агента от 31.01.2010г. за период с 01.01.2010г. по 18.01.2010г. выручка от реализации ГСМ, принадлежащих ООО «Никойл», составила 762 705 руб., что существенно превышает сумму денежных средств (200 000 руб.), перечисленных 18.01.2010г. агентом в пользу принципала.
Налоговым органом не представлено доказательств, опровергающих факт самостоятельной оплаты ООО «Никойл» поставщикам приобретаемых у них товаров течение проверяемого периода.
Апелляционная инстанция считает, что представленные налогоплательщиком документы подтверждают, факт оказания ИП Никифоровым Н.Б. на основании агентского договора посреднических услуг, в результате чего предпринимателем с учетом ст. 39 Налогового кодекса Российской Федерации был получен доход только в виде агентского вознаграждения от реализации посреднических услуг.
Согласно условиям агентского договора № 1-10 от 21.12.2009г., при осуществлении продажи товара в рамках агентского договора, предусматривающей реализацию агентом товара от своего имени, в подтверждение факта передачи принципалом товара агенту составляется накладная на передачу товара, факт передачи товара агентом покупателю также оформляется составлением соответствующей накладной. В сроки, установленные агентским договором, предусматривается предоставление агентом отчета принципалу.
В рассматриваемом случае факт передачи товара от ООО «Никойл» ИП Никифорову Н.Б. оформлен составлением накладных по унифицированной форме (форма по ОКУД 0330212), в которых в качестве грузоотправителя и поставщика указано ООО «Никойл», а в качестве грузополучателя указан ИП Никифоров Н.Б. В графе «основание» содержится ссылка на агентский договор № 1-10 от 21.12.2009г. Факты отгрузки товара покупателям также оформлены агентом с составлением накладных, где в качестве поставщика указан ИП Никифоров Н.Б., а в качестве грузополучателей указаны фактические покупатели товара.
Выдаваемые по унифицированным формам накладные на отгрузку товара, предусматривают одинаковый общий порядок их оформления в части указания наименования поставщика как при реализации продавцом собственного товара, так и реализации товара посредником от своего имени.
В апелляционной жалобе налоговый орган приводит перечень документов по форме Т1, в которых ИП Никифоров Н.Б. указан не только в качестве грузополучателя, но и в качестве покупателя. Однако соответствующие этим ТТН товарные накладные по форме ТОРГ-12 оформлены тем же поставщиком без каких-либо нарушений.
С учётом изложенных обстоятельств, оснований для квалификации реализованного ИП Никифоровым Н.Б. как посредником товара, приобретенного и принадлежавшего на праве собственности другому лицу - ООО «Никойл» - в качестве товара, принадлежавшего самому ИП Никифорову Н.Б., у налогового органа не имелось. Соответственно, не имеется правовых оснований для налогообложения принадлежавшего ООО «Никойл» товара, проданного в результате посреднической деятельности Никифоровым Н.Б., в соответствии с порядком налогообложения, который мог применяться только в случае продажи товара принадлежащего ИП Никифорову Н.Б.
Установленный факт действительной реализации ИП Никифоровым Н.Б. при осуществлении им предпринимательской деятельности товара, принадлежащего ООО «Никойл», опровергает довод налогового органа о том, что агентский договор № 1-10 от 21.12.2009г. является притворным, а также о том, что между ИП Никифоровым Н.Б. и ООО «Никойл» был создан искусственный документооборот, основанный на имущественной зависимости ООО «Никойл» от ИП Никифорова Н.Б.
Наличие имущественной зависимости ООО «Никойл» от ИП Никифорова Н.Б. в установленном порядке не доказано. Налоговым органом не представлено доказательств, что имущество ООО «Никойл» сформировано при участии или за счет средств ИП Никифорова Н.Б. Согласно представленным документам участником ООО «Никойл» является Емцева Н.В.
Реализация горюче-смазочных материалов, принадлежащих ИП Никифорову Н.Б., заявителем учтена в соответствии с правилами учёта реализации товаров, принадлежащих продавцу, при этом реализация горюче-смазочных материалов, принадлежащих ООО «Никойл», учтена в соответствии с правилами учета реализации товаров при осуществлении посреднических операций.
Порядок учёта указанных выше операций соответствует действительному экономическому смыслу этих операций.
В подтверждение исполнения условий агентского договора представлены ежемесячные отчеты агента за 2010 год. Отчеты содержат информацию о номенклатуре, количестве и стоимости полученных и реализованных агентом товарах, величине причитающихся принципалу денежных средств и размерах вознаграждения агента.
Также суд апелляционной инстанции не находит оснований для переоценки выводов суда первой инстанции в отношении довода инспекции о том, что о необоснованной налоговой выгоде свидетельствует отсутствие у ООО «Никойл» трудовых ресурсов для осуществления реальной хозяйственной деятельности.
Судами при рассмотрении спора установлено, что ИП Никифоров Н.Б., осуществляющий деятельность по оптовой и розничной торговле горюче-смазочными материалами, располагает технической и физической возможностью реализации горюче-смазочных материалов принадлежащих как самому предпринимателю, так и принадлежащих другим лицам. Предприниматель обладает оборудованием и емкостями для приема, хранения и отпуска горюче-смазочных материалов, а также необходимым для указанных целей производственным персоналом.
Исходя из характера взаимоотношения ИП Никифорова Н.Б. и ООО «Никойл», где товар может отгружаться от грузоотправителя непосредственно грузополучателю, с учётом специфики товара (слив топлива осуществляется водителем транспортного средства, перевозящего ГСМ), большого количества работников не требуется. Таким образом, указанное обстоятельство не свидетельствует о получении ИП Никифоровым Н.Б. необоснованной налоговой выгоды.
Довод налогового органа, изложенный в апелляционной жалобе о том, что в товарных накладных Емцева Н.В. расписывалась в графе покупатель и от ООО «Никойл» и от ИП Никифорова объясняется тем, что она является одновременно руководителем общества и бухгалтером предпринимателя.
Выполнение одним лицом функций руководителя одновременно в нескольких организациях не противоречит действующему законодательства, поскольку абзацем 1 статьи 276 Трудового кодекса Российской Федерации предусмотрена возможность работы лица, занимающего должность руководителя, по совместительству у другого работодателя при наличии разрешения уполномоченного органа юридического лица либо собственника имущества организации, либо уполномоченного собственником лица (органа).
Суд первой инстанции также обоснованно не принял довод инспекции о том, что расходы ИП Никифорова Н.В. в размере 4 787 512,1 руб., связанные с реализацией принадлежавшего ему товара, и связанные с исполнением агентского договора, следует распределять в качестве издержек пропорционально соотношению выручки от реализации собственного товара и товара в рамках агентского договора (45,5%), либо пропорционально соотношению реализации собственного товара и товара в рамках агентского договора (44,5%) в количественном выражении.
Судом установлено, что подавляющая часть указанных налоговым органом расходов относится к условно-постоянным, то есть которые предприниматель несет независимо от результатов осуществляемых им видов финансово-хозяйственной деятельности: НДФЛ; заработная плата работников; страховые взносы в ФСС, ФФОМС, ТФОМС; взносы в ПФР; ФСС от несчастных случаев; проценты по кредиту, поскольку отсутствуют доказательства получения кредита для осуществления посреднической деятельности; налог на землю; транспортный налог; фиксированный платёж в ПФ ИП; амортизация основных средств; материалы и МБП; платежи ИП в ФФОМС; платежи ИП в ТФОМС.
Расходы на оплату услуг сторонних организаций и расходы на оплату услуг банка могут быть распределены между видами осуществляемой предпринимателем деятельности при наличии доказательств одновременного отношения указанных затрат к осуществлению предпринимателем посреднической деятельности, а также допустимости распределения затрат по таким услугам между указанными видами деятельности в зависимости от содержания и назначения услуг, расходы по которым подлежат распределению между указанными видами деятельности. Доказательств того, из каких расходов складывается стоимость услуг сторонних организаций и услуг банка, налоговым органом не представлено. При этом в том случае, когда в качестве критерия распределения расходов используется доход предпринимателя, для распределения расходов также следует использовать величину дохода предпринимателя в виде агентского вознаграждения, но не всю выручку от реализации принадлежащего ООО «Никойл» товара.
Довод налогового органа о том, что расходы, фактически понесённые предпринимателем при осуществлении посреднической деятельности, не возмещались, опровергается представленными заявителем доказательствами.
Так, согласно представленным заявителем документам, ООО «Никойл» компенсировал ИП Никифорову Н.Б. понесенные им транспортные издержки в сумме 76 600 руб. На наличие каких-либо иных расходов, понесённых предпринимателем при осуществлении посреднической деятельности и не возмещенных ему ООО «Никойл», налоговым органом не указывается.
Не нашел подтверждения довод налогового органа о том, что в январе 2010г. ИП Никифоровым Н.Б. не мог быть реализован бензин марки Аи-95 ввиду отсутствия фактов передачи принципалом агенту бензина указанной марки. Первая передача бензина указанной марки имела место только 27.01.2010г., как на это указано на стр. 4 обжалуемого решения. В то же время согласно отчету агента топливо указанной марки реализовывалось в рамках агентского договора начиная с 01.10.2010г.
Согласно представленной налогоплательщиком накладной от 21.12.2009 № 2940 топливо марки Аи-95 было передано агенту в тот же день 21.12.2009г. в количестве 7 055 л, что опровергает довод налогового органа о невозможности реализации агентом бензина марки Аи-95 в январе 2010г.
Как следует из разъяснений ВАС РФ, изложенных в Постановлении Пленума ВАС РФ № 53, под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
Налоговая инспекция в обоснование своей позиции о получении предпринимателем необоснованной налоговой выгоды ссылается на то, что сопоставляя показатели деятельности ИП Никифорова Н.Б. за 2009 и 2010г. было установлено, что в 2010г. им была получена налоговая выгода в виде уменьшения налоговых обязательств, путем уменьшения налоговой базы, за счет перевода части прибыли на другую организацию, находящуюся на специальном режиме налогообложения и не являющейся плательщиком НДС.
В доказательство данного утверждения налоговым органом представлена таблица начислений НДС, НДФЛ, УСН за 2010г., якобы подтверждающая тот факт, что именно применение ООО «Никойл» упрощенной системы повлекло снижение налоговой нагрузки налогоплательщика.
Суд апелляционной инстанции считает довод инспекции несостоятельным по следующим основаниям.
Как следует из решения налогового органа, реализация ГСМ ИП Никифоровым Н.Б. в 2009г. составила 4111,5 тонн, а в 2010г. снизилась на 1,6% - 4045,1 тонн; реализация собственного товара в 2010г. составила 55,5% от общего количества в натуральном выражении - 2245 тонн, а реализация товара в рамках агентского договора составила 44,5% -1800,1 тонн (стр. 3 решения).
При рассмотрении спора судами установлено, что ООО «Никойл» применяет упрощённую систему налогообложения, предусмотренную ст. 18 и гл. 26.2 Налогового кодекса РФ. В соответствии со ст. 346.11 Налогового кодекса РФ, применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций. Организации, применяющие упрощённую систему налогообложения, не признаются плательщиками налога на добавленную стоимость. Таким образом, применение ООО «Никойл» установленной законом упрощенной системы налогообложения, не влечет возникновение у указанной организации обязанности по уплате налога на добавленную стоимость и налога на прибыль независимо от того, самостоятельно или через посредников указанная организация реализует принадлежащие ей товары.
ИП Никифоров Н.Б., реализуя в качестве посредника товары, принадлежащие лицу, не являющемуся плательщиком НДС, в соответствии с п. 5 ст. 168 Налогового кодекса Российской Федерации правомерно не выделял в выставляемых покупателям счетах-фактурах сумму налога на добавленную стоимость.
Согласно расчету предпринимателя, представленному в суд апелляционной инстанции, даже при увеличении налогов 2009г. за счет факторов, по мнению налогового органа влияющих на сопоставимость данных, самая высокая налоговая нагрузка выпадает именно на упрощенную систему налогообложения, что опровергает доводы налогового органа, о получении налоговой выгоды, вследствие применения упрощенной системы налогообложения.
Более высокая нагрузка при применении УСН, в данной ситуации объяснима совокупностью следующих факторов: все поставщики ООО «Никойл» и ИП Никифорова Н.Б. являются плательщиками НДС, вследствие чего, при исчислении НДС налоговые вычеты применяются в полном объеме к стоимости приобретенного товара, что приводит к незначительному начислению этого налога в бюджет; более высокая ставка налога на УСН (15%) по сравнению со ставкой НДФЛ (13%), и усеченный, по сравнению с НДФЛ, перечень расходов, уменьшающих доходы от реализации.
При реализации каждой тонны ГСМ в рамках агентского договора, в бюджет уплачивалось налогов на 107,3 руб.(186,9-79,6) больше, чем при реализации собственного ГСМ в 2010г., и на 116,5 руб.(186,9-70,4) больше, чем при реализации ГСМ в 2009г.
Таким образом, при сопоставимых показателях реализации ГСМ в 2009г. и 2010г. (4011тонн и 4045 тонн, соответственно) не произошло снижения налоговых обязательств, что само по себе опровергает доводы налогового органа о получении необоснованной налоговой выгоды.
Также судом первой инстанции обоснованно указано, что налоговым органом при доначислении спорных налогов неправильно исчислена налоговая база при исчислении сумм НДС при оптовой и розничной реализации товара, а также налога на доходы физических лиц, согласно которому доход для целей исчисления НДФЛ определяется без включения в него налога на добавленную стоимость.
Согласно подпункту 2 ч. 1 ст. 248 Налогового кодекса Российской Федерации, при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав). Налог на добавленную стоимость является налогом, предъявляемым налогоплательщиком покупателю, исходя из чего подлежит исключению при определении подлежащего налогообложению дохода. Указанное требование налоговым органом при доначислении НДФЛ было нарушено.
Частью 6 ст. 168 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что при реализации товаров (работ, услуг) населению по розничным ценам (тарифам) соответствующая сумма налога включается в указанные цены (тарифы). При этом на ярлыках товаров и ценниках, выставляемых продавцами, а также на чеках и других выдаваемых покупателю документах сумма налога не выделяется.
Указанная правовая норма является специальной, регулирует порядок включения налога на добавленную стоимость в цену товара при реализации товаров в розничной торговле. В соответствии с указанной правовой нормой сумма НДС по операциям розничной торговли, включена в цену товара.
Сумма налога, включенная в цену товара при налогообложении по ставке 18%, исчисляется в соответствии с ч. 4 ст. 164 Налогового кодекса Российской Федерации как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 3 настоящей статьи (18%), к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки, то есть как 18/118.
При реализации товаров, облагаемых указанным налогом плательщиками НДС, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется в соответствии со ст. 173 Налогового кодекса Российской Федерации как общая сумма налога, исчисленная применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения (ст. 166 Кодекса), и уменьшенная на сумму налоговых вычетов.
При реализации товаров плательщиками НДС сумма налога на добавленную стоимость на основании п. 1 ст. 170 Налогового кодекса РФ в расходы, принимаемые к вычету не включается, а на основании п. 1 ст. 168 Кодекса предъявляется к оплате покупателю этих товаров.
При реализации товаров лицами, не являющимися плательщиками налога на добавленную стоимость, либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, суммы налога, предъявленные указанным лицам при приобретении товаров в соответствии с п. 2 ст. 170 Кодекса учитываются в стоимости таких товаров.
С учётом изложенного, сумма налога на добавленную стоимость в любом случае составляет часть цены товара, уплачиваемой покупателем при приобретении товара с разницей в том, что при приобретении товара плательщиком НДС у плательщика НДС часть цены товара, составляющая сумму налога на добавленную стоимость используется в качестве налогового вычета, уменьшающего подлежащую уплате по итогам налогового периода сумму налога, а при приобретении товара плательщиком НДС у неплательщика НДС, либо неплательщиком НДС у неплательщика НДС, часть уплаченной цены товара, составляющая включенную в неё сумму налога, включается в расходы (затраты) покупателя.
Таким образом стоимость приобретаемого покупателем товара содержит в себе сумму налога на добавленную стоимость, которая в зависимости от того, являются ли продавец и покупатель плательщиками указанного налога, образует налоговый вычет, уменьшающий подлежащую уплате налогоплательщиком сумму налога, либо включается в связанные с приобретением товара затраты неплательщика указанного налога.
Следовательно, при исчислении налога на добавленную стоимость следует исходить из того, что выручка от продажи товара (цена товара) включает в себя налог на добавленную стоимость.
Положение п. 2 ст. 153 Налогового кодекса РФ о том, что при определении налоговой базы выручка от реализации товаров определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров, указывает на необходимость включения в налоговую базу любых (всех) доходов, независимо от их наименования, если такие доходы связаны с расчетами по оплате товаров. Положение п. 2 ст. 153 Кодекса не может быть истолковано как позволяющее при исчислении налога увеличивать фактически полученную цену товара на 18%, составляющие ставку налога на добавленную стоимость. Конструкция правовой нормы п. 2 ст. 153 Кодекса также не позволяет отождествлять налоговую базу и выручку от реализации товара. Она указывает на необходимость учета в качестве выручки всех доходов, связанных с расчётами по оплате товара, в чем бы такие доходы ни выражались: в виде денежных средств, в натуральной форме, в виде ценных бумаг.
Порядок определения налоговой базы установлен ст. 154 Налогового кодекса РФ, в соответствии с которой налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров определяется как стоимость этих товаров с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
Учитывая изложенное судом первой инстанции обосновано сделан вывод о том, что инспекция, полагая, что ИП Никифоров Н.Б. необоснованно не уплачивал НДС, в нарушение установленного порядка определения налоговой базы произвела начисление НДС на выручку от продажи (цену товара), уже включающую в себя НДС, предъявленный ранее поставщиками, нарушив тем самым требования ст. 154 НК РФ, согласно которым налоговая база определяется исходя из цен без включения НДС.
Доказательств обратного налоговым органом суду апелляционной инстанции не представлено.
Учитывая изложенное, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что налоговым органом не представлено достаточных доказательств, свидетельствующих о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды и согласованности действий ИП Никифорова и ООО «Никойл» в целях получения необоснованной налоговой выгоды.
При таких обстоятельствах у налогового органа отсутствовали законные основания для доначисления предпринимателю оспариваемых сумм налогов, соответствующих сумм пени, штрафов, в связи с чем требования заявителя о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по г. Волжскому Волгоградской области № 17-16/21 от 29.06.2012 и требования № 3958 об уплате налогов, пени, штрафов по состоянию на 22.08.2012 в оспариваемой части правомерно удовлетворены судом первой инстанции.
На основании изложенного апелляционная инстанция считает, что по делу принято законное и обоснованное решение, оснований для отмены которого не имеется. Выводы суда по данному делу основаны на установленных обстоятельствах и имеющихся в деле доказательствах при правильном применении норм материального и процессуального права. Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, не могут служить основанием для отмены принятого решения.
Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
ПОСТАНОВИЛ:
Решение арбитражного суда Волгоградской области от 25 октября 2012 года по делу № А12-22074/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Волжскому Волгоградской области без удовлетворения.
Постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме, через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий С.Г. Веряскина
Судьи Ю.А. Комнатная
Н.Н. Пригарова
