ДВАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
Староникитская ул., 1, г. Тула, 300041, тел.: (4872)70-24-24, факс (4872)36-20-09
e-mail: info@20aas.arbitr.ru, сайт: http://20aas.arbitr.ru
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
г. Тула Дело № А23-1448/2019
Резолютивная часть постановления объявлена 15.10.2019
Постановление изготовлено в полном объеме 15.10.2019
Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Тимашковой Е.Н., судей Большакова Д.В. и Еремичевой Н.В.,при ведении протокола судебного заседания секретарем Овчинниковой И.В., при участии представителей заявителя – акционерного общества «Научно-производственное предприятие «Калужский приборостроительный завод «Тайфун» (г. Калуга, ОГРН 1024001425513, ИНН 4026005699) – Штыревой О.Е. (доверенность от 19.08.2018 № 570-139Д/18) и Газетовой Е.В. (доверенность от 24.07.2019 № 570-111д/19), и заинтересованного лица – межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Калужской области (г. Калуга, ОГРН 1044004427708, ИНН 4029030703) – Соловьевой С.Е. (доверенность от 09.01.2019 № 03-19/05695), Лисовской О.М. (доверенность от 09.01.219 № 03-19/0093) и Щипановой П.Н. (доверенность от 09.01.2019 № 03-19/0093), в отсутствие представителя третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, – акционерного общества «Концерн «Моринформсистема-Агат» (г. Москва, ОГРН 1067746239230, ИНН 7720544208), извещенного о времени и месте судебного разбирательства надлежащим образом, рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу акционерного общества «Научно-производственное предприятие «Калужский приборостроительный завод «Тайфун» на решение Арбитражного суда Калужской области от 02.08.2019 по делу № А23-1448/2019 (судья Бураков А.В.),
УСТАНОВИЛ:
акционерное общество «Научно-производственное предприятие «Калужский приборостроительный завод «Тайфун» (далее – общество) обратилось в Арбитражный суд Калужской области с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Калужской области (далее – инспекция) о признании незаконными разделы 2.3 и 3.2 решения от 19.11.2018 № 39/11 в части внесения необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета по налогу на прибыль (с учетом уточнения требований).
К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено акционерное общество «Концерн «Моринформсистема-Агат» (далее – третье лицо).
Решением Арбитражного суда Калужской области от 02.08.2019 в удовлетворении требований отказано.
Не согласившись с принятым судебным актом, общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить и принять по делу новый судебный акт. В обоснование своих доводов указывает на то, что в суде первой инстанции не рассматривался вопрос о соответствии оспариваемого решения инспекции закону. Полагает, что судом первой инстанции неверно истолкованы положения стать 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ). Считает, что возложение инспекцией на него обязанности по внесению исправлений в документы бухгалтерского учета является незаконным. Обращает внимание на то, что судом первой инстанции при рассмотрении настоящего спора не применены нормы Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях.
От инспекции в суд апелляционной инстанции поступил отзыв на апелляционную жалобу, в котором она, считая принятое решение законным и обоснованным, просит оставить его без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.
Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и возражения, изложенные в отзыве, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда не подлежит отмене по следующим основаниям.
Из материалов дела следует, что решением заместителя начальника инспекции от 13.09.2017 назначена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2014 по 31.12.2016, по результатам проведения которой составлен акт налоговой проверки от 07.09.2018 № 22/11 и принято решение от 19.11.2018 № 39/11 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу доначислено и предложено уплатить налог на доходы физических лиц (далее – НДФЛ) в размере 4268 рублей, пени – 79 рублей 01 копейки, штраф по статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) – 1346 рублей 73 копеек, а также штраф по налогу на добавленную стоимость (далее – НДС) по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 133 871 рубля.
Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось с апелляционной жалобой в управление Федеральной налоговой службы по Калужской области, которое решением от 29.01.2019 № 63-Ю/01066 оставило жалобу без удовлетворения.
Полагая, что разделы 2.3 и 3.2 решения инспекции являются незаконными, нарушающими его права и законные интересы, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением.
Рассматривая спор по существу и отказывая в удовлетворении требований, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.
В соответствии с частью 1 статьи 198, частью 4 статьи 200, частью 3 статьи 201 АПК РФ, пунктом 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 № 6/8 ненормативный акт, решение и действие (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц могут быть признаны недействительными или незаконными при одновременном несоответствии закону и нарушении прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
На основании статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.
Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях главы 25 этого кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.
При этом расходами признаются в том числе обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, документально подтвержденными расходами - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Следовательно, при рассмотрении вопроса о правильности отнесения затрат в состав расходов подлежат установлению реальность совершенных хозяйственных операций, факт несения затрат, их документальное подтверждение и производственную направленность.
В соответствии с частью 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон № 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.
На основании пункта 3 указанной нормы первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным – непосредственно после его окончания. Лицо, ответственное за оформление факта хозяйственной жизни, обеспечивает своевременную передачу учетных документов для регистрации содержащихся в них данных в регистрах бухгалтерского учета, а также достоверность этих данных.
Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8 часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность (определение Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 № 320-О-П).
Следовательно, стороны вправе самостоятельно определять цену заключаемых договоров, исходя из соотношения спроса и предложения на рынке.
В силу пункта 1 статьи 271 НК РФ доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления), если иное не предусмотрено пунктом 1.1 указанной статьи.
Для доходов от реализации, если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.
Под реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем, в соответствии со статьей 39 НК РФ, понимается соответственно передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.
Судом первой инстанции установлено, что обществом (поставщик) с третьим лицом заключены договоры на изготовление и поставку продукции: от 11.04.2014 № 15/2014, от 11.04.2014 № 16/2014 и от 25.06.2014 № 21/2014.
Согласно условиям данных договоров продукция производится для поставки в интересах МО РФ. Приемка продукции, поставляемой по договору, осуществляется ОТК поставщика и 5591 ВП МО РФ, аккредитованном на территории поставщика.
Отгрузка готовой продукции производится с оформлением следующих документов: накладной торг-12; счета-фактуры; заявления о соответствии оборонной продукции в форме контроля качества в части соответствия требованиям конструкторской документации (в случае изготовления составной части изделия) или техническим условиям (в 2-х экземплярах); акта об использовании ПКИ; накладной формы М-15 (при наличии неиспользованных ПКИ) и паспорта (этикетки).
Поставщик по мере готовности продукции к отгрузке направляет соответствующее уведомление в адрес заказчика. Погрузка осуществляется средствами поставщика, а транспортировка производится средствами заказчика, за свой счет. Допускается доставка средствами поставщика с выставлением в адрес заказчика счета за транспортные услуги, а также акта на оказание транспортных услуг. Отгрузка продукции в адрес заказчика производится в течение 10 календарных дней от момента оплаты окончательного расчета.
Право собственности, а также риск случайной гибели или случайного повреждения продукции переходит от поставщика к заказчику в момент подписания им товарной накладной торг-12.
Дополнительными соглашениями от 14.07.2015 к каждому из перечисленных договоров определено, что продукция оплачивается по договорной цене согласно протоколу согласования цены, являющемуся неотъемлемой частью дополнительного соглашения. Протоколы согласования цены от 14.07.2015 имеют следующие номера: к договору от 11.04.2015 № 15/2014 – № 307.68.2015, к договору от 11.04.2015 № 16/2014 – № 307.69.2015, а к договору от 25.06.2015 № 21/2014 – № 307.70.2015.
Согласно указанным протоколам цена является фиксированной.
Дополнительные соглашения от 14.07.2015 и протоколы согласованы с 5591 ВП МО РФ (со стороны поставщика) и с 261 ВП МО РФ (со стороны заказчика). Поставщиком дополнительные соглашения подписаны 04.12.2015, а заказчиком – 30.12.2015 (с пометкой «с протоколом разногласий»).
Сторонами 30.12.2015 подписаны протоколы разногласий, которые также согласованы с ВП МО РФ. Заказчиком данные протоколы подписаны с пометкой «с протоколом урегулирования № 1».
К протоколам разногласий от 30.12.2015 составлены протоколы урегулирования разногласий от 15.01.2016 № 1, подписанные сторонами, и согласованные ВП МО РФ. От имени заказчика протоколы урегулирования разногласий № 1 подписаны 18.02.2016 с пометкой «с протоколом урегулирования разногласий № 2».
В соответствии с сопроводительными письмами от 08.12.2015 № 601-810/579-5529, от 11.12.2015 № 601-825/579-5605, от 22.12.2015 № 601-846/579-5756 и от 29.12.2015 № 601-882/579-5930 обществом в адрес третьего лица направлены заявления о соответствии качества поставляемой продукции по названным договорам.
Спорная продукция отгружена в адрес третьего лица по следующим товарным накладным: от 30.12.2015 № 1135 на сумму 40 639 277 рублей 45 копеек, в том числе НДС – 6 199 211 рублей 82 копейки, цена без НДС – 34 440 065 рублей 63 копейки по договору от 11.04.2014 № 15/2014; от 30.12.2015 № 1136 на сумму 47 946 896 рублей 27 копеек, в том числе НДС – 7 313 933 рубля 33 копейки, цена без НДС – 40 632 962 рубля 94 копеек по договору от 11.04.2014 № 16/2014, а также от 30.12.2015 № 1137 на сумму 37 425 388 рублей 43 копеек, в том числе НДС – 5 708 957 рублей 56 копеек, цена без НДС – 31 716 430 рублей 87 копеек по договору от 25.06.2014 № 21/2014.
Из товарных накладных усматривается, что стоимость продукции указана по ценам в соответствии с протоколами урегулирования разногласий от 15.01.2016 № 1. В графе «отпуск груза произвел» значится подпись без расшифровки. В графе «отпуск груза разрешил» значится подпись заместителя генерального директора по экономике Кадацкого В.Н. и главного бухгалтера Бондаренко А.С. В графах «груз принял» и «груз получил грузополучатель» стоит подпись заведующей складом Богатенковой Г.С. (доверенность от 31.12.2015 № 2663 от имени третьего лица).
Кроме этого, в товарных накладных указано «принято на забалансовый учет без перехода права собственности», подпись указана без расшифровки.
Оплата авансовых платежей по спорным договорам произведена в соответствии с пунктом 3.3 этих договоров: по договору от 11.04.2014 № 15/2014 аванс перечислен платежным поручением от 16.09.2014 № 378 на сумму 23 392 001 рубля 09 копеек, по договору от 11.04.2014 № 16/2014 – платежным поручением от 16.09.2014 № 377 на сумму 28 292 346 рублей 37 копеек, а по договору от 25.06.2014 № 21/2014 – платежным поручением от 13.10.2014 № 439 на сумму 27 767 760 рублей.
В ходе налоговой проверки обществом представлены исправленные товарные накладные (торг-12): от 30.12.2015 № 1135 (исправление 1 от 20.04.2016) на сумму 38 778 645 рублей 96 копеек с НДС; от 30.12.2015 № 1136 (исправление 1 от 20.04.2016) на сумму 45 987 209 рублей 89 копеек с НДС и от 30.12.2015 № 1137 (исправление 1 от 20.04.2016) на сумму 37 319 376 рублей 07 копеек с НДС. В графах «груз принял» и «груз получил грузополучатель» стоит подпись заведующей складом Богатенковой Г.С. (доверенность от 20.04.2016 № 643 от имени третьего лица).
В соответствии со счетами бухгалтерского учета обществом в декабре 2015 года по дебету счета 45 «товары отгруженные» в корреспонденции со счетом 43 «готовая продукция» отражена стоимость продукции в сумме 91 669 933 рублей 45 копеек, а в апреле 2016 года по дебету счета 60 «расчеты с покупателями и заказчиками» в корреспонденции со счетом 90.1 «выручка» – выручка от реализации продукции (работ, услуг) в сумме 122 085 231 рубля 92 копеек с НДС.
С целью исчисления налога на прибыль организаций обществом в составе доходов от реализации за 2016 год отражена выручка в сумме 103 462 060 рублей 95 копеек.
Согласно регистрам бухгалтерского учета третьего лица продукция, полученная по товарным накладным от 30.12.2015 № 1135, от 30.12.2015 № 1136 и от 30.12.2015 № 1137, оприходована 20.04.2016 и отнесена на счет 10 «материалы».
Приходные ордера формы № М-4 свидетельствуют о том, что продукция поступила на склад 8 МЗК 20.04.2016.
Как усматривается из пояснений третьего лица, продукция от общества принята на склад в 2015 году без оприходования, поскольку на момент ее получения между сторонами не достигнута договоренность о стоимости.
Между тем согласно свидетельским показаниям Богатенковой Галины Сергеевны по вышеуказанным товарным накладным товарно-материальные ценности разгружались на складе 8. Кем была сделана запись на товарных накладных «принято на забалансовый учет без перехода права собственности» она не знает. Договор ответственного хранения (хранения) товарно-материальных ценностей, полученных по этим товарным накладным, между обществом и третьим лицом не заключался. По исправленным товарным накладным от 20.04.2016 товарно-материальные ценности не поступали. На основании доверенности от 20.04.2016 № 643 ею получены корректирующие документы от 20.04.2016 к товарным накладным от 30.12.2015.
В ходе выездной налоговой проверки инспекцией проведен осмотр спорных товарных накладных (протокол осмотра от 07.06.2018 № 5), в результате которого установлено наличие штампов общества: в правом верхнем поле – 248009, г. Калуга, Грабцевское шоссе, 174, общество; в левом нижнем поле – бюро пропусков, подпись, Савина, 30.12.2015, а также в правом нижнем поле – вывоз разрешен. В графе «груз принял» в разделе грузополучателя стоит подпись и расшифровка подписи – инженер Демидов Д.А.
Допрошенный в качестве свидетеля Демидов Денис Александрович пояснил, что по товарным накладным со штампами «вывоз разрешен» и бюро пропусков он сопровождал груз до грузополучателя. Приемка груза осуществлялась 31.12.2015 на складе третьего лица кладовщиком Галиной Сергеевной.
В соответствии со статьей 223 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором. Под передачей вещи понимается вручение вещи приобретателю, а равно сдача перевозчику для отправки приобретателю или сдача в организацию связи для пересылки приобретателю вещей, отчужденных без обязательства доставки. Вещь считается врученной приобретателю с момента ее фактического поступления во владение приобретателя или указанного им лица (статья 224 ГК РФ).
Следовательно, на основании пунктом 5.7 – 5.9 спорных договоров переход права собственности на продукцию установлен в момент передачи и подписания заказчиком товарных накладных.
Согласно статье 432 ГК РФ договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора.
Существенными являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение.
В силу статьи 506 ГК РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.
Ввиду того, что положения статьи 506 ГК РФ не устанавливают каких-либо требований к существенным условиям договора поставки, то в силу пункта 3 статьи 455 и пункта 2 статьи 465 ГК РФ условия договора поставки товара считаются согласованными, если договор позволяет определить наименование и количество товара.
Верховный Суд Российской Федерации в определении от 19.09.2017 № КГ17-56 отметил, что условие о цене товара не является существенным условием договора купли-продажи, при отсутствии которого договор не считается заключенным.
Возможность изменения цены напрямую предусмотрена нормами ГК РФ, а также положениями по бухгалтерскому учету (пункт 2 статьи 424 ГК РФ, пункты 6.4 ПБУ 9/99 и 6.4 ПБУ 10/99, утвержденными приказами Минфина России от 06.05.1999 № 32 и 33).
Из материалов дела усматривается, что общество не оспаривает факт отгрузки и передачи 30.12.2015 продукции третьему лицо по товарным накладным № 1135 – 1137 в количестве, сроки, по номенклатуре и качеству, соответствующим условиям договоров.
Следовательно, продукция по спорным договорам отгружена обществом и принята третьим лицом по указанным товарным накладным в 2015 году, что соответствует условиям спорных договоров о переходе права собственности от поставщика к заказчику в момент подписания заказчиком товарной накладной формы Торг-12.
В связи с этим суд первой инстанции правильно указал, что поскольку право собственности, а также риск случайной гибели или случайного повреждения продукции переходит от поставщика к заказчику в момент подписания заказчиком товарной накладной торг-12 (пункты 5.7 – 5.9 договоров), то на основании пункта 3 статьи 271 НК РФ обязанность по исчислению и уплате налога на прибыль возникла у общества в 2015 году, так как по договорам и оформленным в момент совершения хозяйственных операций первичным документам (товарным накладным, счетам-фактурам) реализация продукции совершена и доход получен в 2015 году.
По смыслу статьи 54 НК РФ налоговые последствия влекут не сами гражданско-правовые сделки, а совершаемые в их исполнение финансово-хозяйственные операции, отражаемые в бухгалтерском учете. При этом налогообложению подвергается финансовый результат, формируемый по итогам налогового (отчетного) периода на основе данных регистров бухгалтерского учета, в том числе совокупности совершенных в этом периоде финансово-хозяйственных операций.
Все последующие изменения стоимости или количества (объемов), совершенных в соответствующем налоговом или отчетном периоде хозяйственных операций, в том числе в виде возврата товара, не принятия части товаров (работ, услуг) или оспаривания сделки, на основании которой произведена хозяйственная операция, подлежат учету налогоплательщиком как новые факты (события) хозяйственной жизни в налоговом (отчетном) периоде их возникновения (периоде возврата товара, уменьшение его цены, реституции в связи с признанием сделки недействительной).
В связи с этим суд первой инстанции справедливо отметил, что, общество выставляя 30.12.2015 в адрес третьего лица товарные накладные торг-12 и счета-фактуры с содержащимся в них количественным и стоимостным выражением совершенных хозяйственных операций, должно было на основании пунктов 5.7 – 5.9 договоров включить в доход от реализации за 2015 год выручку от реализации продукции по спорным договорам.
Вместе с тем при последующем изменении фиксированной цены продукции в 2016 году основанием для отражения в учете корректировки после окончательного урегулирования разногласий по фиксированным ценам могут являться протоколы урегулирования разногласий № 2 к дополнительным соглашениям от 14.07.2015 к договорам, подписанные 20.04.2016.
В силу абзаца 3 пункта 1 статьи 54 НК РФ в отношении ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам в случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.
Соответственно, в рассматриваемом случае общество при уменьшении цены на отгруженную продукцию вправе учесть изменение цены в налоговой базе за период, в котором произошло уменьшение цены (2016 год), а не произведена передача продукции заказчику (2015 год).
Отклоняя довод общества о том, что стороны конклюдентными действиями изменили пункты 5.7 – 5.9 спорных договоров и согласовали иной режим перехода права собственности, а именно: «после согласования цены и подписания корректировочных товарных накладных и счетов-фактур», суд первой инстанции обоснованно указал следующее.
В силу пункта 1 статьи 450 ГК РФ изменение и расторжение договора возможны по соглашению сторон, если иное не предусмотрено ГК РФ, другими законами или договором.
Согласно пункту 1 статьи 452 ГК РФ соглашение об изменении или о расторжении договора совершается в той же форме, что и договор, если из закона, иных правовых актов, договора или обычаев не вытекает иное.
Письменная форма договора считается соблюденной, если письменное предложение заключить договор принято в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 438 ГК РФ, согласно которому совершение лицом, получившим оферту, в срок, установленный для ее акцепта, действий по выполнению указанных в ней условий договора (отгрузка товаров, предоставление услуг, выполнение работ, уплата соответствующей суммы и т. п.) считается акцептом, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или не указано в оферте (пункт 3 статьи 434 ГК РФ).
Таким образом, соглашение об изменении договора, заключенного в письменной форме, должно быть также совершено в письменной форме, к которой приравнивается письменное предложение внести изменения в договор и конклюдентные действия лица, получившего данное предложение, свидетельствующие о выполнении указанных в нем условий договора.
Судом первой инстанции установлено, что согласно содержанию договоров от 11.04.2014 № 15/2014, от 11.04.2014 № 16/2014 и от 25.06.2014 № 21/2014 при их заключении стороны не установили возможность одностороннего изменения условий этих договоров.
В соответствии с пунктом 6.2 договоров все изменения, дополнения договора действительны лишь в том случае, если они оформлены в письменной форме и подписаны обеими сторонами. Любые изменения договора оформляются путем подписания обеими сторонами дополнительных соглашений. Все приложения, изменения и дополнения к Договору являются его неотъемлемыми частями.
С учетом этого суд первой инстанции справедливо указал, что договорные условия не могли быть изменены путем совершения сторонами договоров конклюдентных действий.
На основании положений статьи 438 ГК РФ акцептом признается ответ лица, которому адресована оферта, о ее принятии. Акцепт должен быть полным и безоговорочным. Молчание не является акцептом, если иное не вытекает из закона, соглашения сторон, обычая или из прежних деловых отношений сторон. Совершение лицом, получившим оферту, в срок, установленный для ее акцепта, действий по выполнению указанных в ней условий договора (отгрузка товаров, предоставление услуг, выполнение работ, уплата соответствующей суммы и т. п.) считается акцептом, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или не указано в оферте.
В силу статьи 443 ГК РФ направление акцепта на новых условиях считается новой офертой.
Следовательно, нормы ГК РФ допускают акцептовать оферту конклюдентными действиями.
Однако суд первой инстанции, исследовав представленные обществом документы, которые, по его мнению, свидетельствуют о том, что стороны договоров конклюдентными действиями изменили условия договоров, касающиеся момента перехода права собственности на продукцию, обоснованно согласился с выводом инспекции о том, что имеющаяся на товарных накладных от 30.12.2015 № 1135 – 1137 надпись «принято на забалансовый учет без перехода права собственности», сделанная от имени грузополучателя третьего лица неустановленным лицом, последующее отражение заказчиком полученной от общества продукции на забалансовом счете, оформление 20.04.2016 корректировочных товарных накладных и счетов-фактур, а также переписка по направлению и возврату оригиналов первоначальных и корректировочных товарных накладных и счетов-фактур, не свидетельствуют о том, что конклюдентными действиями лиц, имеющих соответствующие полномочия, произведено изменение условий спорных договоров о порядке и сроке перехода права собственности на продукцию.
В отношении довода общества о том, что имеющаяся на спорных товарных накладных надпись «принято на забалансовый учет без перехода права собственности» свидетельствует о письменном предложении третьего лица об отсутствии перехода права собственности на 30.12.2015, суд первой инстанции правомерно указал, что такая надпись на товарных накладных не позволяет достоверно установить лицо, от кого исходит сообщение и кому оно адресовано, в связи с чем указанная надпись не является юридически значимым сообщением (пункт 65 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 № 25 «О применении судами некоторых положений раздела I части первой ГК РФ»).
При этом суд обоснованно согласился с инспекцией в том, что отражение обществом в 2015 году стоимости отгруженной продукции по спорным договорам как дебиторской задолженности и учет продукции на счете «товары отгруженные» свидетельствуют о неправильном применении им положений пункта 3 статьи 171 НК РФ, а не о согласии общества, как оно считает, на изменение условий договоров в части перехода права собственности на продукцию.
Кроме того, суд верно отметил, что поскольку переписка между обществом и третьим лицом осуществлялась после поставки спорной продукции, соответствующей условиям договоров по качеству и номенклатуре и в установленные договорами сроки (2015 год), то инспекцией правомерно не приняты представленные обществом в период рассмотрения жалобы сопроводительные письма от 25.01.2016 № 601-37/579-241, от 27.04.2016 № 601-321/579-1904, от 05.02.2016 № 32020-1/16-0502 и от 06.05.2016 № 32020-1/16-2098, в соответствии с которыми обществом в адрес третьего лица направлялись оригиналы первоначальных и корректировочных товарных накладных, а также счетов-фактур.
Таким образом, поскольку дополнительное соглашение о порядке и сроках перехода права собственности на продукцию в письменной форме сторонами в установленном законом порядке не заключалось, то в силу пункта 1 статьи 425 ГК РФ условия договоров, не претерпевшие изменения (пункты 5.7 – 5.9 договоров), являются обязательными для сторон. Иное обществом не доказано.
С учетом этого суд первой инстанции правомерно признал обоснованным вывод инспекции, содержащийся в пунктах 2.3.1 и 2.3.2 раздела 2.3 мотивировочной части решения, о том, что обществом при исчислении налога на прибыль за 2015 год в нарушение статей 248 и 249 НК РФ занижены доходы от реализации продукции на 103 462 061 рубль, что повлекло неполную уплату налога на прибыль за 2015 год в размере 20 692 412 рублей.
В силу части 1 статьи 514 ГК РФ в случае, когда покупатель (получатель) в соответствии с законом, иными правовыми актами или договором поставки отказывается от переданного поставщиком товара, он обязан обеспечить сохранность этого товара (ответственное хранение) и незамедлительно уведомить поставщика.
Непринятие поставленного товара на ответственное хранение является дополнительным подтверждением перехода права собственности на указанный товар.
Поскольку обществом не представлены документы, свидетельствующие о принятии АО «Концерн «Моринсис-Агат» продукции на ответственное хранение при отказе от переданной обществом продукции в соответствии с законом (статьи 466, 468, 475 и 480 ГК РФ), иными правовыми актами или договором поставки, то при таких обстоятельствах суд первой инстанции справедливо отклонил довод общества о том, что закон не содержит обязанности по заключению договора ответственного хранения в случае, если отгрузка произошла без перехода права собственности.
Исследуя вопрос о нарушении оспариваемыми пунктами решения прав общества (одно из условий признания недействительным решения), суд первой инстанции обратил внимание на то, что, во-первых, на основании пункта 1 статьи 109 НК РФ оно освобождено от ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, ввиду отсутствия события налогового правонарушения, а, во-вторых, ему не начислены пени на суммы доначисленного налога на прибыль за 2015 год, поскольку согласно данным карточки расчетов с бюджетом по налогу на прибыль организаций за 2015 год общество по сроку уплаты 28.03.2016 имело переплату, превышающую сумму доначисленного налога по оспариваемому решению инспекции.
Кроме того, судом указано, что по результатам проверки доначисление налога на прибыль организаций, начисление пеней и привлечение общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль инспекцией также не производилось вследствие выявленных нарушений, изложенных в пункте 2.3.1 мотивировочной части решения, согласно которому инспекцией установлено завышение обществом налоговой базы по налогу за 2016 год на сумму 103 462 061 рубля, что привело к исчислению в завышенных размерах налога на прибыль сумме 20 692 412 рублей.
По мнению апелляционного суда, права общества действительно могли бы быть нарушены в том случае, если бы выводы инспекции не соответствовали установленным фактическим обстоятельствам и примененным нормам материального права, в связи с чем у общества не было бы доначислений, а значит, могла быть сохранена переплата.
Однако в настоящем случае указанный факт отсутствует.
Также суд первой инстанции обоснованно отклонил довод общества о том, что согласно разделу 3.2 резолютивной части оспариваемого решения указание инспекции о внесении необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета является обязательным к исполнению, отметив, что форма решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения утверждена приказом ФНС России от 08.05.2015 № ММВ-7-2/189@ «Об утверждении форм документов, предусмотренных НК РФ и используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки, порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов, требований к составлению акта налоговой проверки, требований к составлению акта об обнаружении фактов, свидетельствующих о предусмотренных НК РФ налоговых правонарушениях (за исключением налоговых правонарушений, дела о выявлении которых рассматриваются в порядке, установленном статьей 101 НК РФ)», пунктом 3.2 резолютивной части которой налогоплательщику предлагается уплатить указанные в пункте 3.1 настоящего решения недоимку, пени и штрафы, внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, а также подлежат указанию налоговым органом иные выводы и предложения, направленные на устранение выявленных нарушений, корректировку бухгалтерского и налогового учета, о возможности представления уточненных налоговых деклараций (расчетов) с внесенными изменениями, с учетом выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах и иное.
При этом согласно пункту 3.2 резолютивной части оспариваемого решения обществу, действительно, предложено уплатить указанные в пункте 3.1 настоящего решения недоимку, пени и штрафы, а также внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
Вместе с тем суд справедливо посчитал, что при вынесении оспариваемого решения инспекция исходила из отношения указанного предложения к нарушениям, указанным в пункте 3.1 резолютивной части решения, положения пункта 3.2 резолютивной части решения инспекции не являются властным волеизъявлением инспекции, не налагают на общество обязанность и предполагают добровольность исполнения данных положений, невыполнение содержащегося в оспариваемом решении предложения по внесению исправлений не влечет никаких правовых последствий для общества, поскольку не содержит каких-либо властных распорядительных, обязательных указаний. Следовательно, наличие в решении такого предложения само по себе не нарушает права общества и не может рассматриваться как возлагающее обязанности, препятствующие экономической деятельности общества.
К тому же необходимо отметить, что из мотивировочной части оспариваемого пункта 2.3 также не следует необходимость внесения исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета. Между тем если в ситуации, когда суд согласился с выводами инспекции по данному пункту, у общества имеется такая необходимость, то оно вправе такие изменения внести.
Также судом первой инстанции установлено, что помимо занижения налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2015 год по отгруженной в адрес третьего лица продукции, оспариваемым решением установлены иные допущенные обществом нарушения законодательства о налогах и сборах: по НДС – неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия), по НДФЛ – представление налоговым агентом налоговому органу документов, предусмотренных НК РФ, содержащих недостоверные сведения и неправомерное неперечисление (неполное перечисление) в установленный НК РФ в срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, за что общество привлечено к налоговой ответственности по статьям 122, 123 и 126.1 НК РФ.
Вместе с тем по оспариваемым обществом пунктам оно не было привлечено к ответственности, к нему не применены какие либо меры принуждения.
В связи с этим суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что поскольку обществом в материалы дела не представлены надлежащие доказательства реального, а не предполагаемого нарушения своих прав и законных интересов предложением инспекции внести изменения в документы бухгалтерского и налогового учета, то оспариваемое решение инспекции является обоснованным и соответствующим требованиям действующего законодательства.
Довод апелляционной жалобы о том, что в суде первой инстанции не рассматривался вопрос о соответствии оспариваемого решения инспекции закону, противоречит мотивировочной части решения суда, ввиду чего отклоняется апелляционным судом.
Довод общества о неверном толковании судом первой инстанции положений статьи 198 АПК РФ не нашел своего подтверждения.
Указание общества на то, что судом первой инстанции при рассмотрении настоящего спора не применены нормы Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях, не принимается во внимание апелляционной коллегии, поскольку к спорным правоотношениям применимы нормы налогового законодательства, а не административного, как считает общество.
Доводы подателя жалобы не могут быть признаны обоснованными, так как, не опровергая выводов суда первой инстанции, сводятся к несогласию с оценкой установленных судом обстоятельств по делу, что не может рассматриваться в качестве основания для отмены судебного акта.
Таким образом, оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции по приведенным в апелляционной жалобе доводам не имеется.
Неправильного применения судом норм процессуального права, являющихся в соответствии с частью 4 статьи 270 АПК РФ безусловным основанием для отмены принятого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.
При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции является законным и обоснованным.
Статьей 102 АПК РФ предусмотрено, что основания и порядок уплаты государственной пошлины, а также порядок предоставления отсрочки или рассрочки уплаты государственной пошлины устанавливаются в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ при подаче заявлений о признании ненормативного правового акта недействительным государственная пошлина уплачивается в размере 3000 рублей.
Согласно подпункту 12 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ при подаче апелляционной жалобы на решения арбитражного суда государственная пошлина уплачивается в следующих размерах – 50 процентов размера государственной пошлины, подлежащей уплате при подаче искового заявления неимущественного характера.
Подпунктом 1 пункта 1 статьи 333.40 НК РФ предусмотрено, что уплаченная государственная пошлина подлежит возврату в случае уплаты государственной пошлины в большем размере, чем это предусмотрено настоящей главой.
Как усматривается из материалов дела, при подаче своей апелляционной жалобы по настоящему делу общество по платежному поручению от 27.08.2019 № 1428 уплатило государственную пошлину в размере 3000 рублей.
Таким образом, исходя из вышеизложенного и в соответствии со статьей 104 АПК РФ, статьей 333.40 НК РФ государственная пошлина в размере 1500 рублей подлежит возврату обществу из федерального бюджета, о чем надлежит выдать справку.
Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд
ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда Калужской области от 02.08.2019 по делу № А23-1448/2019 оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.
Возвратить акционерному обществу «Научно-производственное предприятие «Калужский приборостроительный завод «Тайфун» (г. Калуга, ОГРН 1024001425513, ИНН 4026005699) из федерального бюджета госпошлину за подачу апелляционной жалобы в сумме 1500 рублей, излишне уплаченную по платежному поручению от 27.08.2019 № 1428.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с пунктом 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через суд первой инстанции.
Председательствующий судья Судьи | Е.Н. Тимашкова Д.В. Большаков Н.В. Еремичева |
