ДВАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
Староникитская ул., 1, г. Тула, 300041, тел.: (4872)70-24-24, факс (4872)36-20-09
e-mail: info@20aas.arbitr.ru, сайт: http://20aas.arbitr.ru
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
г. Тула
Дело № А09-9535/2021
Резолютивная часть постановления объявлена 11.07.2022
Постановление изготовлено в полном объеме 15.07.2022
Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Стахановой В.Н., судей Григорьевой М.А. и Мордасова Е.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Тяпковой Т.Ю., при участии от заявителя – общества с ограниченной ответственностью «Нефть Холдинг Брянск» (г. Брянск, ОГРН 1133256016893, ИНН 3257011200) – Немца А.Г. (доверенность от 20.10.2021), от заинтересованного лица – инспекции Федеральной налоговой службы по г. Брянску (г. Брянск, ОГРН 1133256000008, ИНН 3257000008) – Головина В.Н. (доверенность от 10.01.2021 № 03-11/00012), от третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора – управления Федеральной налоговой службы по Брянской области (г. Брянск, ОГРН 1043244026605, ИНН 3250057478) – Головина В.Н. (доверенность от 10.01.2022 № 3), рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью «Нефть Холдинг Брянск» и инспекции Федеральной налоговой службы по г. Брянску на решение Арбитражного суда Брянской области от 04.03.2022 по делу № А09-9535/2021 (судья Халепо В.В.),
УСТАНОВИЛ:
общество с ограниченной ответственностью «Нефть Холдинг Брянск» (далее – ООО «Нефть Холдинг Брянск», налогоплательщик, общество) обратилось в Арбитражный суд Брянской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по г. Брянску (далее – ИФНС России по г. Брянску, инспекция, заинтересованное лицо) от 30.06.2021 № 26 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления 939 974 руб. налога на добавленную стоимость (далее – НДС), 1 219 758 руб. налога на прибыль, 77 115 руб. 07 коп. пени по НДС, 595 016 руб. 82 коп. пени по налогу на прибыль, 37 044 руб. штрафа по НДС, 24 826 руб. штрафа по налогу на прибыль, а также предложения уменьшить сумму убытка, исчисленного по результатам финансово-хозяйственной деятельности за 2018 год на 8 606 299 руб. (с учетом уточнения).
К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено управление Федеральной налоговой службы по Брянской области (далее – УФНС России по Брянской области, управление).
Решением Арбитражного суда Брянской области от 04.03.2022 по делу № А09-9535/2021 заявленные требования ООО «Нефть Холдинг Брянск» удовлетворены частично. Решение ИФНС России по г. Брянску от 30.06.2021 № 26 признано недействительным в части доначисления налога на прибыль в размере 350 913 руб., пени по налогу на прибыль в размере 167 895 руб. 29 коп. и взыскания штрафа в размере 24 826 руб. В части требований о признании решения ИФНС России по г. Брянску от 30.06.2021 № 26 недействительным в части предложения уменьшить сумму убытка, исчисленного по результатам финансово-хозяйственной деятельности за 2018 год на 8 606 299 руб. заявление оставлено без рассмотрения. В удовлетворении остальной части требований общества отказать. С инспекции в пользу общества взысканы судебные расходы по уплате государственной пошлины в размере 3 000 руб.
Не согласившись с данным решением, ООО «Нефть Холдинг Брянск» обратилось в Двадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит принять отказ от требований о признании решения ИФНС России по г. Брянску от 30.06.2021 № 26
недействительным в части 488 288 руб. доначисления налога на добавленную стоимость, 40 058 руб. 94 коп. начисления пени по налогу на добавленную стоимость, 251 906 руб. доначисления налога на прибыль, 303 285 руб. 32 коп. начисления пени по налогу на прибыль, связанных с эпизодом «Реализация взаимозависимым лицам. Принять новый судебный акт о признании недействительным решения ИФНС России по г. Брянску от 30.06.2021 № 26 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: предложения уменьшить сумму убытка, исчисленного по результатам финансово-хозяйственной деятельности за 2018 год, на 8 606 299 руб.; 616 939 руб. доначисления налога на прибыль и 303 285,32 руб. начисления пени по налогу на прибыль, связанных с эпизодом «Реализация взаимозависимым лицам»; 451 686 руб. доначисления налога на добавленную стоимость, 37 056 руб. 13 коп. начисления пени по налогу на добавленную стоимость, 37 044 руб. штрафных санкций, связанных с эпизодом «Недореализация».
Общество не согласно с выводами суда, послужившими основанием, для оставления без рассмотрения заявленных требований о признании решения ИФНС России по г. Брянску о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.06.2021 № 26 недействительным в части предложения уменьшить сумму убытка, исчисленного по результатам финансово-хозяйственной деятельности за 2018 год на 8 606 299 руб. Кроме того, общество не согласно с выводами суда об отказе в удовлетворении заявленных требований по эпизоду «Реализация взаимозависимым лицам, в выводами в части доначисления налога на прибыль организаций в части 616 939 руб. (из 891 017 руб.) и пени в сумме 303 285 руб. 32 коп. (из 427 121 руб. 53 коп.).
По мнению общества, поскольку от сделок по реализации транспортных средств получен убыток, поэтому необходимо применить пункт 3 статьи 268 Налогового кодекса Российской Федерации.
Общество указывает на то, что суд не применил нормы ГОСТ Р 8.595-2004, ГОСТ Р ИСО 5725 которыми установлены пределы допускаемой относительной погрешности измерений массы брутто товарной нефти и массы нефтепродукта. Общество также ссылается насвидетельства о поверке цистерн.
Общество обращает внимание на то, что дизельное топливо приобреталось для перепродажи и весь товар, приобретенный для прямых продаж, физически был продан.
ИФНС России по г. Брянску также обратилась в суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции в части удовлетворенных требований заявителя отменить, принять по делу новый судебный акт, которым отказать в удовлетворении заявленных требований.
В обоснование доводов жалобы ИФНС России по г. Брянску ссылается на то, что при вынесении обжалуемого судебного акта судом неправильно применены положения статей 252, 257, 259, 264, 270 Налогового кодекса Российской Федерации, пункта 1 статьи 28 Федерального закона Российской Федерации от 29.10.1998 № 164 «О финансовой аренде (лизинге)», Положения по ведению бухгалтерского учета «Учет основных средств» ПБУ 6/01, установленные приказом Минфина России от 30.06.2001 № 26н, постановления Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 № 1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы».
ИФНС России по г. Брянску считает, что лизинговый платеж является расходом в части, в которой он уплачивается за получение предмета лизинга во временное владение и пользование. В свою очередь, выкупная цена списывается по окончании срока действия договора лизинга по факту выкупа. Если лизингополучатель вносит ее частями одновременно с лизинговыми платежами, то эти частичные суммы являются авансами. Если лизинговый платеж меньше суммы начисленной амортизации, то такой лизинговый платеж не учитывается в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией. В последующих отчетных (налоговых) периодах, когда полученное в лизинг имущество будет самортизировано, лизинговый платеж признается прочим расходом в полном размере. При этом в целях исключения двойного учета расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций совокупность расходов в виде учтенных сумм начисленной амортизации и расходов в виде учтенных лизинговых платежей не должна превышать общую сумму платежей по договору лизинга, уменьшенную на выкупную цену предмета лизинга.
ИФНС России по г. Брянску полагает, что судом не учтено, что порядок, предусмотренный подпунктом 10 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации, не распространяется на ту часть лизинговых платежей, которую составляет выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю. Кроме того, как считает ИФНС России по г. Брянску, судом не учтено, что если в составе лизинговых платежей выделены выкупные платежи, то независимо от того, у кого по условиям договора на балансе находится предмет лизинга, лизинговые платежи в части выкупной цены лизингополучатель сможет учесть только после его выпуска. До этого момента выкупные платежи, по сути, являются предоплатой и в расходах не учитываются.
ИФНС России по г. Брянску указывает на то, что в рассматриваемом случае срок полезного использования транспортных средств значительно превышает срок лизинга, а значит, истечение определенного в договоре срока лизинга не влечет за собой полного естественного износа и падения текущей рыночной стоимости до близкой к нулевой величины. Полагает, что установление в договорах символической выкупной цены, приближенной к нулевой, означает, что действительная выкупная цена вошла, в числе прочего, в состав определенных сделкой периодических лизинговых платежей.
ИФНС России по г. Брянску считает, что срок полезного использования имущества значительно превышает срок действия договора лизинга и уплаты сумм лизинговых платежей, выкупная стоимость имущества не может являться символической с точки зрения потери имуществом своих потребительских свойств. Таким образом, лизинговые платежи, уплаченные ОOO «Нефть Холдинг Брянск» до перехода права собственности на приобретенные в лизинг транспортные средства, в действительности являются авансами, учитываемыми в выкупной цене имущества, которая составляет первоначальную стоимость этого имущества после его продажи, в связи с чем данные платежи должны были учитываться на счете 08 «Капитальные вложения» до момента перехода права собственности на имущество, после чего. Формировать первоначальную стоимость и списываться ежемесячно через амортизацию на основании статей 259. 259.1 Налогового кодекса Российской Федерации. Соответственно часть ежемесячных лизинговых платежей, составляющих в совокупности реальную выкупную цену предметов лизинга (сумму затрат на их покупку) в силу статей 257, 259, 270 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежала учету в составе текущих расходов, а должна была учитываться в будущей совокупной выкупной цене. По мнению ИФНС России по г. Брянску, обществом занижена налоговая база по налогу на прибыль организации на суммы лизинговых платежей необоснованно включенных единовременно в состав прочих расходов.
ИФНС России по г. Брянску в отзыве на апелляционную жалобу общества возражает против ее доводов, просит апелляционную жалобу ООО «Нефть Холдинг Брянск» оставить без удовлетворения. Поддерживает свою позицию по делу.
УФНС России по Брянской области в отзыве на апелляционную жалобу общества, возражает против ее доводов, просит апелляционную жалобу ООО «Нефть Холдинг Брянск» оставить без удовлетворения. Поддерживает доводы апелляционной жалобы ИФНС России по г.Брянску.
Общество в отзыве на апелляционную жалобу ИФНС России по г. Брянску возражает против ее доводов, просит апелляционную жалобу инспекции оставить без удовлетворения.
Общество в письменных возражениях к отзыву инспекции поддерживает свою позицию по делу.
Общество в уточнении просительной части жалобы просит:
– оставить решение суда первой инстанции без изменения в части признания недействительным решения ИФНС России по г. Брянску от 30.06.2021 № 26 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в размере 350 913 руб., пени по налогу на прибыль в размере 167 895,29 руб. и взыскания штрафа в размере 24 826 руб., связанных с эпизодом «Лизинг»;
– отменить решение суда первой инстанции в остальной части;
– принять отказ ООО «Нефть Холдинг Брянск» от требований о признании решения ИФНС России по г. Брянску от 30.06.2021 № 26
недействительным в части 488 288 руб. доначисления налога на добавленную стоимость, 40 058 руб. 94 коп. начисления пени по налогу на добавленную стоимость, 251 906 руб. доначисления налога на прибыль, 123 836 руб. 21 коп. начисления пени по налогу на прибыль, связанных с эпизодом «Реализация взаимозависимым лицам»;
– признать недействительным решение ИФНС России по г. Брянску от 30.06.2021 № 26 о привлечении к ответственности за совершение налогового
правонарушения в части: предложения уменьшить сумму убытка, исчисленного по результатам финансово-хозяйственной деятельности за 2018 год, на 8 606 299 руб.; 616 939 руб. доначисления налога на прибыль и 303 285 руб. 32 коп. начисления пени по налогу на прибыль, связанных с эпизодом «Реализация взаимозависимым лицам»; 451 686 руб. доначисления налога на добавленную стоимость, 37 056 руб. 13 коп. начисления пени по налогу на добавленную стоимость, 37 044 руб. штрафных санкций, связанных с эпизодом «Недореализация».
ИФНС России по г. Брянску и УФНС России по Брянской области в письменных пояснениях возражает против доводов апелляционной жалобы.
Общество в письменных пояснениях поддерживает свою позицию по делу.
ИФНС России по г. Брянску и УФНС России по Брянской области в письменных пояснениях поддерживает свою позицию по делу.
Общество в письменных пояснениях поддерживает свою позицию по делу.
На основании определения заместителя председателя суда в соответствии с пунктом 2 части 3 статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации произведена замена судьи Тимашковой Е.Н. на судью Мордасова Е.В.
Судебное разбирательство производится с самого начала.
В суде апелляционной инстанции общество поддержало отказ от заявленных требований о признании недействительным решения ИФНС России по г. Брянску от 30.06.2021 № 26 в части 488 288 руб. доначисления налога на добавленную стоимость, 40 058 руб. 94 коп. начисления пени по налогу на добавленную стоимость, 251 906 руб. доначисления налога на прибыль, 123 836 руб. 21 коп. начисления пени по налогу на прибыль, связанных с эпизодом «Реализация взаимозависимым лицам».
Оценив данный отказ на предмет его соответствия закону, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что в настоящем деле обстоятельства, препятствующие принятию отказа от указанных требований в заявленной части, отсутствуют.
Согласно части 2 статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации истец вправе до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела по существу в арбитражном суде первой инстанции или в арбитражном суде апелляционной инстанции, отказаться от иска полностью или частично.
Право истца отказаться от исковых требований вытекает из конституционно значимого принципа диспозитивности, который, в частности, означает, что процессуальные отношения в гражданском судопроизводстве возникают, изменяются и прекращаются главным образом по инициативе непосредственных участников спорного материального правоотношения, имеющих возможность с помощью суда распоряжаться своими процессуальными правами, а также спорным материальным правом (постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 26.05.2011 № 10-П).
Согласно части 5 статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд не принимает отказ истца от иска, если это противоречит закону или нарушает права других лиц. В этих случаях суд рассматривает дело по существу.
В силу пункта 4 части 1 статьи 150 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отказ истца от иска является основанием для прекращения производства по делу.
Принимая во внимание, что частичный отказ общества от заявленных требований о признании недействительным решения ИФНС России по г. Брянску от 30.06.2021 № 26 в части 488 288 руб. доначисления налога на добавленную стоимость, 40 058 руб. 94 коп. начисления пени по налогу на добавленную стоимость, 251 906 руб. доначисления налога на прибыль, 123 836 руб. 21 коп. начисления пени по налогу на прибыль, связанных с эпизодом «Реализация взаимозависимым лицам», не противоречит закону и не нарушает права других лиц, суд апелляционной инстанции считает возможным его принять, решение суда первой инстанции в данной части подлежит отмене, а производство по делу в указанной части прекращению на основании пункта 4 части 1 статьи 150 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали свои позиции по делу.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Изучив материалы дела, выслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, обсудив доводы жалобы и отзывы на нее, письменные пояснения, суд апелляционной инстанции не находит оснований для изменения либо отмены решения суда первой инстанции в обжалуемой части ввиду следующего.
Как следует из материалов дела, ИФНС по г. Брянску в порядке статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) проведена выездная налоговая проверка ООО «Нефть Холдинг Брянск» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов за период с 01.01.2016 по 31.12.2018, по результатам которой составлен акт выездной налоговой проверки от 31.12.2020 № 26.
По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и представленных налогоплательщиком возражений на акт проверки заместителем начальника ИФНС по г.Брянску вынесено решение от 30.06.2021 № 26 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Указанным решением ООО «Нефть Холдинг Брянск» привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктами 1, 3 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафов на общую сумму 61 870 руб.
Кроме того, указанным решением обществу доначислены налог на добавленную стоимость в размере 1 253 601 руб., налог на прибыль
организаций в размере 1 241 930 руб., пени по указанным налогам на общую сумму 698 962 руб. 93 коп., а также предложено уменьшить сумму убытка, исчисленного по результатам финансово-хозяйственной деятельности за 2018 год на 8 606 299 руб.
Налогоплательщик обжаловал решение инспекции в части в вышестоящий налоговый орган. Решением УФНС по Брянской области от 11.10.2021 апелляционная жалоба ООО «Нефть Холдинг Брянск» оставлена без удовлетворения.
Полагая, что решение ИФНС по г. Брянску от 30.06.2021 № 26 в части доначисления НДС в размере 939 974 руб., налога на прибыль в размере 1 219 758 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафа не соответствует закону и нарушает права и законные интересы налогоплательщика, ООО «Нефть Холдинг Брянск» обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Рассматривая спор по существу и частично удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.
В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 – 8 статьи 171 настоящего Кодекса.
При этом вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
Пунктами 1, 2 статьи 169 НК РФ установлено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету. Счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 настоящей статьи.
Из вышеуказанных норм следует, что право налогоплательщика на налоговые вычеты обусловлено приобретением им товаров (работ, услуг), используемых для осуществления деятельности, являющейся объектом налогообложения НДС, принятием данных товаров (работ, услуг) на учет, наличием счетов-фактур и соответствующих первичных документов, достоверно подтверждающих факт совершения хозяйственной операции.
В соответствии с пунктом 2 статьи 171 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ в указанной редакции объектом налогообложения признаются следующие операции:
1) реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
В целях настоящей главы передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг);
2) передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций;
3) выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;
4) ввоз товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.
Как неоднократно отмечалось Конституционным Судом Российской Федерации (постановления от 28.11.2017 № 34-П, от 10.07.2017 № 19-П, от 03.06.2014 № 17-П, от 28.03.2000 № 5-П и др.) и Верховным Судом Российской Федерации (определения Судебной коллегии по экономическим спорам от 03.10.2017 № 305-КГ17-4111, от 13.09.2018 № 309-КГ18-7790, от 13.12.2019 № 301-ЭС19-14748 и др.) по своей экономико-правовой природе НДС является косвенным налогом на потребление товаров (работ, услуг), системно взимаемым на каждой стадии их производства и реализации субъектами хозяйственного оборота до передачи потребителю исходя из стоимости (цены), добавленной на каждой из указанных стадий, и перелагаемым на потребителей в цене реализуемых им товаров, работ и услуг.
Для принятия к вычету сумм «входящего» налога имеет значение наличие объективной взаимосвязи между конкретными операциями по приобретению товаров (работ, услуг) и корреспондирующими им операциями, формирующими объект налогообложения у налогоплательщика, в частности, операциями по реализации товаров (работ, услуг) самим налогоплательщиком.
Поскольку применение налогоплательщиками-покупателями вычетов НДС влечет уменьшение размера их налоговой обязанности и является формой налоговой выгоды, обоснованность получения этой выгоды может являться предметом оспаривания по основаниям, связанным со злоупотреблением правом, допущенным лицами, участвующими в обращении товаров (работ, услуг), и подлежит оценке судом с учетом необходимости реализации в правоприменительной практике таких публично значимых целей, вытекающих из положений пунктов 1 и 3 статьи 3 НК РФ, как поддержание стабильности налоговой системы, стимулирование участников оборота к вступлению в договорные отношения преимущественно с контрагентами, ведущими реальную хозяйственную деятельность и уплачивающими налоги, обеспечение нейтральности налогообложения по отношению ко всем плательщикам НДС, которые действовали осмотрительно в хозяйственном обороте и не участвовали в уклонении от налогообложения (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 25.01.2021 № 309-ЭС20-17277 по делу № А76-2493/2017).
Таким образом, право на применение налогового вычета находится в неразрывной связи с наличием у налогоплательщика объекта налогообложения НДС; применение налоговых вычетов при отсутствии объекта налогообложения НДС и, соответственно, при отсутствии обязанности по уплате налога, противоречит не только статье 171 НК РФ, но и самой правовой природе НДС как косвенного налога.
Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.
В соответствии с пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий: основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.
Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» разъяснено, что под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
По смыслу положений статьи 172 НК РФ обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике – покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.
В свою очередь налоговый орган в соответствии с частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязан доказать неполноту, недостоверность и (или) противоречивость сведений, содержащихся в документах представленных налогоплательщиком, а также необоснованность получения им налоговой выгоды.
Из материалов дела усматривается, что в проверяемый период заявитель осуществлял оптовую торговлю дизельным топливом, при этом транспортировка товара осуществлялась за счет заявителя в автоцистернах напрямую от его поставщиков к покупателям, без складирования, промежуточного хранения, перегрузки и т.д.
Как установлено в ходе проверки, общий объем нефтепродуктов, реализованных ООО «Нефть Холдинг Брянск» своим покупателями, оказался меньше объема топлива приобретенного заявителем у своих поставщиков.
По мнению налоговых органов, превышение объемов закупки над объемами реализации свидетельствует о том, что нефтепродукты в объемах, указанных в первичных документах ООО «Нефть Холдинг Брянск», в адрес налогоплательщика не поставлялись, и, как следствие, не могли использоваться в деятельности, облагаемой налогом на добавленную стоимость, в связи с чем ООО «Нефть Холдинг Брянск» неправомерно включило в полном объеме в состав налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость суммы налога, уплаченные при приобретении товара.
С учетом изложенного налоговый орган отказал в применении налоговых вычетов по НДС на сумму 451 686 руб., исходя из величины превышения объемов закупки над объемами реализации.
Оспаривая выводы налогового органа по данному эпизоду, заявитель ссылался на то, что расхождение в объемах закупки и реализации обусловлено применением различных методов определения количества топлива (косвенный метод при приобретении и прямой (взвешивание) при реализации), товар приобретался для перепродажи, то есть для использования в операциях, признаваемых объектами налогообложения НДС, весь объем приобретенного товара реализован покупателям, физических остатков товара у заявителя не имеется.
Как установлено судом, ООО «Нефть Холдинг Брянск» заключены договоры поставки нефтепродуктов с АО «Орелнефтепродукт» (№ 0-16/113 от 01.01.2016), ООО «Торговый дом «Мотус» (№ 0046/01нп от 01.01.2016), ООО «Дельта» (№ 35 от 23.09.2015), ООО «Солид-Смоленск» (№ 061/02/17-ПС от 01.02.2017), ООО «Региональный топливный центр» (№ 41/РТЦ от 20.02.2017), ООО «Алгоритм Топливный интегратор» (№ 41/15-АТИ от 10.02.2015), ООО «Нефтепродукт-Центр» (№НЦ-193/14 от 01.12.2014), ООО «Статум-Ойл» (№ 58 от 30.01.2018), АО «Брянскнефтепродукт» (№ 3790715/1320Д от 28.12.2015, № 3790717/0677Д от 01.01.2018), ООО «Топливообеспечение» (№ ТБ-25/03-16-6 от 25.03.2016), АО «Калуганефтепродукт» (№ 50/00177614/5054Д от 01.01.2017, № 30/00177617/6636Д от 01.01.2018), ООО «Альянс Нефтепродукт» (№ АН-28-05/18 от 28.05.2018), ООО «Ресурс Трейд» (№ РТ-09/18/3 от 17.09.2018), ООО «КурскОблНефтепродукт» (№00177815/2255Д от 27.01.2017), ООО «Ойл Энерджи Групп» (№ 274/2017 от 13.04.2017, № 056/2018/00 от 24.04.2018), ООО «Топливный регион» (№ П-ТР-78/17 от 09.03.2017).
В соответствии с указанными договорами поставка нефтепродуктов осуществлялась на условиях «франко-автоцистерна», документальным подтверждением исполнения обязательств поставщиками является накладная (транспортная накладная на перевозку нефтепродуктов автомобильным транспортом или товарная накладная по форме ТОРГ-12).
В дальнейшем приобретаемые нефтепродукты реализовывались ООО «Нефть Холдинг Брянск» на основании договоров поставки нефтепродуктов, заключенных с ЗАО «Кей Энд Джи» (№ КД/45п-14 от 03.03.2014), АО «Мальцовский портландцемент» (№ МТР16-366 от 01.03.2016), ИП Бородиной Л.В. (№ 16/15 от 29.04.2015), ИП Кузьминовым В.В. (№ 01/16 от 05.01.2016), ЗАО «Осколцемент» (№ МТР16-404 от 01.03.2016), ООО «Авангард-Агро-Орел» (№ 15/16 от 01.08.2016, № 01/17 от 01.01.2017, № 2-2018 от 15.05.2018), ООО «Авангард-Агро-Тула» (№ 1-2018 от 03.05.2018), ООО «Авангард-Агро-Курск» (№ 3-2018 от 15.05.2018), ООО «Агропромышленный холдинг «Добронравов АГРО» (№12/18 от 01.08.2018), ООО «Авангард-Агро-Трэйд» (№ 7-2018 от 05.10.2018), ООО «Агропродукт» (№ 07/17 от 19.01.2017).
Согласно договорам поставки, заключенным ООО «Нефть Холдинг Брянск» в качестве поставщика, поставка товара осуществляется силами поставщика. При этом поставщик направляет покупателям товарные накладные и счета-фактуры (оригиналы), товарно-транспортные накладные и (или) транспортные накладные, документы, подтверждающие качество и безопасность товара.
Доставка нефтепродуктов в проверяемом периоде осуществлялась напрямую от поставщиков ООО «Нефть Холдинг Брянск» к покупателям, без складирования, перегрузки, хранения на территории ООО «Нефть Холдинг Брянск», о чем указывал сам заявитель.
Как следует из материалов дела, инспекцией в ходе проверки проведены допросы водителей, осуществлявших перевозку нефтепродуктов (Потанина О.О., Иванькина А.И., Чехлова Д.М.), которые пояснили, что нефтепродукты из автоцистерн всегда сливались в полном объеме, остатков в автоцистерне не оставалось.
В проверяемом периоде согласно первичным документам ООО «Нефть Холдинг Брянск» приобрело:
–дизельное топливо ЕВРО ДТ-З-к 5 в количестве 55,891 т., реализовано данного топлива 55,276 т., разница составила 0,615 т.;
–дизельное топливо ЕВРО сорт Е (ДТ-З-К-5) в количестве 333,716 т., реализовано 332,661 т., разница составила 1,055 т.;
– дизельное топливо ЕВРО сорт С вид 3(К-5) в количестве 10 124,636 т., реализовано 10 069,043 тонн, разница составила 55,593 т.;
– дизельное топливо ЕВРО, класс 1, вид 3 (ДТ-З-к 5) в количестве 62,912 т., реализовано 62,639 т., разница составила 0,273 т.;
– дизельное топливо ЕВРО, класс 1 в количестве 131,807 т., реализовано 131,15 т, разница составила 0,657 т.;
–дизельное топливо ЕВРО в количестве 794,542 т., реализовано 789,7 т., разница составила 4,842 т. топлива;
–дизельное топливо ЕВРО, класс 2, вид 3 (ДТ-З-к 5) в количестве 104,873 т., реализовано 104,59 т., разница составила 0,283 т. топлива.
С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что в первичных документах, представленных ООО «Нефть Холдинг Брянск», количество закупленных нефтепродуктов отражено в объемах больших, чем объемы их реализации.
Доводы заявителя о том, что расхождение в объемах закупки и реализации обусловлено применением различных методов определения количества топлива, и что весь объем приобретенного товара реализован покупателям, правомерно отклонены судом первой инстанции, как необоснованные.
Из анализа договоров поставки, в которых ООО «Нефть Холдинг Брянск» выступает в качестве продавца, следует, что количество, ассортимент и сроки поставки товара дополнительно согласовывались сторонами в письменной форме (в заявке покупателя или дополнительном соглашении к договору).
Так, например, по договору купли-продажи нефтепродуктов мелким оптом от 19.01.2017 № 07/17, заключенному между ООО «Нефть Холдинг Брянск» (поставщик) и ООО «Агропродукт» (покупатель), на каждую конкретную поставку заключалось дополнительное соглашение (всего 52 дополнительных соглашения), в котором указывалось наименование продукции (вид топлива), количество (в тоннах), цена в рублях за тонну и общая стоимость партии, а также срок поставки. При этом дата поставки всегда совпадала с датой соответствующего дополнительного соглашения.
Аналогичным образом согласовывались условия каждой конкретной поставки и по договорам от 01.08.2018 № 12/18 с ООО «Агропромышленный холдинг «Добронравов АГРО», от 29.04.2015 № 16/15 с ИП Бородиной Л.В. и другим.
В свою очередь, все договоры поставки, в которых ООО «Нефть Холдинг Брянск» выступает в качестве покупателя, также предусматривали письменную форму согласования количества, ассортимента и сроков поставки товара (наличие письменной заявки, отгрузочной разнарядки, письменного предложения поставщика в ответ на устную заявку покупателя и т.д.).
Как верно отметил суд первой инстанции, при приобретении налогоплательщиком нефтепродуктов всегда использовался косвенный метод определения их количества, договоры поставки, в которых ООО «Нефть Холдинг Брянск» выступает в качестве покупателя, такого условия не содержат.
При этом в договоре поставки № 274/2017 от 13.04.2017, заключенном с ООО «Ойл Энерджи Групп», прямо указано, что при поставке товара самовывозом замер массы отгружаемой продукции покупателю производится методом прямого непосредственного измерения массы АМТС на автомобильных весах типа М8200А-6018-019-ЕХ с соответствующими свидетельствами о поверке и сертификатами соответствия РФ на данное средство измерения, посредством взвешивания поочередно порожнего, до погрузки, и загруженного продукцией автотранспортного средства с автоцистерной (АМТС) (пункт 3.33 договора).
Поскольку спорный товар приобретался для перепродажи, перемещение товара носило транзитный характер от поставщиков ООО «Нефть Холдинг Брянск» к его покупателям без складирования, промежуточного хранения, перегрузки и т.п., у ООО «Нефть Холдинг Брянск» имелись заявки покупателей, то, суд первой инстанции верно указал, что обществу было известно количество товара, которое необходимо поставить в адрес покупателей, следовательно, заявитель должен был учитывать данные обстоятельства и направлять заявку в адрес своих поставщиков с указанием количества товара, необходимого для исполнения обществом обязательств перед своими покупателями.
Действуя разумно и осмотрительно, налогоплательщик должен был исключить расхождения между количеством фактически отгруженного товара и его количеством, указанным в товарно-сопроводительных документах либо принять необходимые меры по устранению указанных расхождений.
В свою очередь, убедительных объяснений о причинах несоответствия (превышения) объемов закупки над объемами реализации, а также доказательств принятия налогоплательщиком мер по устранению указанного несоответствия, заявителем суду не представлено.
Каких-либо доказательств реализации излишков товара, наличия их на складе (хранилище) либо их утилизации (списания) заявителем в материалы дела не представлено.
В бухгалтерском учете поступление и реализация нефтепродуктов в количественно-суммовом учете осуществляется на карточке счета 41.01 «Товары на складах». При этом разницу между приобретенными и реализованными нефтепродуктами ООО «Нефть Холдинг Брянск» переносит на счет 90.02.1 «Себестоимость продаж по деятельности основной системой налогообложения» в суммовом выражении без указания количества по мере необходимости. Данное закрытие операций с ТМЦ (ГСМ) по счетам бухгалтерского учета не отражено в приказах о ведении бухгалтерского и налогового учета. Утверждение ООО «Нефть Холдинг Брянск» о том, что разница между приобретением и реализацией ГСМ была списана на счет 91 «Прочие доходы и расходы» не подтверждается карточками счета 41.01 «Товары на складах».
Как указано ранее, право на применение налогового вычета находится в неразрывной связи с наличием у налогоплательщика объекта налогообложения НДС.
Принимая во внимание, что налогоплательщиком не представлено доказательств использования излишка нефтепродуктов (разницы между объемами приобретения и объемами реализации) в операциях, признаваемых объектами налогообложения НДС, а также доказательств их физического наличия на складах (хранилищах) общества, что допускало бы возможность использования этих излишков в таких операциях в будущем, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что инспекция правомерно отказала обществу в налоговом вычете по НДС в сумме 451 686 руб., а также доначисление пени и штрафа по данному эпизоду.
Кроме того, как следует из материалов дела, ООО «Нефть Холдинг Брянск» заключен ряд договоров лизинга, исполнявшихся в проверяемый период:
– договор лизинга от 14.08.2015 № Р15-18175-ДЛ с ОАО «ВЭБ Лизинг», в соответствии с которым ОАО «ВЭБ Лизинг» (лизингодатель) на условиях согласованного с ООО «Нефть холдинг Брянск» (лизингополучатель) договора купли-продажи обязуется приобрести у АО «Мерседес - Бенц РУС» (продавец) грузовой тягач седельный MERCEDES-BEHZ ACTROS 1841LS, год выпуска 2015, который обязуется предоставить за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей, с правом последующего приобретения права собственности. В свою очередь лизингополучатель обязуется уплачивать лизинговые платежи в размере и сроки, предусмотренные графиком платежей. Общая сумма лизинговых платежей 5 719 010 руб., в т. ч. выкупная стоимость – 51 000 руб. Срок действия договора установлен с даты подписания договора до наступления 14 календарного дня после даты оплаты выкупной цены (т.е. до 14.09.2016);
– договор лизинга от 25.05.2018 № 2018-05/FL-13792 с ООО «Мерседес – Бенц Файненшл Сервисес Рус», в соответствии с которым ООО «Мерседес – Бенц Файненшл Сервисес Рус» (лизингодатель) осуществляет инвестирование денежных средств для приобретения в собственность предмета лизинга (легковой автомобиль MERCEDES-BEHZ GLS 350 d 4 Matic (новый)), выбранного ООО «Нефть Холдинг Брянск» (лизингополучатель) и передает предмет лизинга во временное владение и пользование на условиях договора и общих условиях лизинга. В свою очередь лизингополучатель обязуется уплачивать лизинговые платежи в размере и сроки, предусмотренные графиком платежей. Общая сумма лизинговых платежей 6 501 964 руб., в т. ч. выкупная стоимость – 2 000 руб. Срок действия договора (срок лизинга) – тринадцать месяцев;
– договор лизинга от 28.06.2018 № 019БР-НХБ/01/2018 с ООО «РЕСО-Лизинг», в соответствии с которым ООО «РЕСО-Лизинг» (лизингодатель) обязуется приобрести в собственность у выбранного ООО «Нефть холдинг Брянск» (лизингополучатель) продавца (ООО «РосТрансАвто») грузовой тягач седельный DAF FT XF 105 460, год выпуска 2018. В свою очередь лизингополучатель обязуется уплачивать лизинговые платежи в размере и сроки, предусмотренные графиком платежей. Общая сумма лизинговых платежей 6 692 360 руб., уплаченный Аванс засчитывается в счет частичной оплаты лизинговых платежей. Срок действия договора (срок лизинга) до 31.08.2019;
– договор лизинга от 04.09.2018 № 2018-09/FL-14898 с ООО «Мерседес – Бенц Файненшл Сервисес Рус», в соответствии с которым ООО «Мерседес – Бенц Файненшл Сервисес Рус» (лизингодатель) осуществляет инвестирование денежных средств для приобретения в собственность предмета лизинга (грузовой тягач седельный MERCEDES-BEHZ ACTROS 2541 LS), выбранного ООО «Нефть Холдинг Брянск» (лизингополучатель) и передает предмет лизинга во временное владение и пользование на условиях договора и общих условиях лизинга. В свою очередь лизингополучатель обязуется уплачивать лизинговые платежи в размере и сроки, предусмотренные графиком платежей. Общая сумма лизинговых платежей 7 847 787 руб., в т. ч. выкупная стоимость – 2 000 руб. Срок действия договора (срок лизинга) – тринадцать месяцев.
В соответствии с условиями названных договоров лизинга предмет лизинга учитывался на балансе лизингополучателя, то есть ООО «Нефть Холдинг Брянск».
При исчислении налога на прибыль общество в состав прочих расходов включало ежемесячные лизинговые платежи, уменьшенные на сумму амортизационных отчислений.
По мнению ИФНС России по г. Брянску, платежи, уплаченные ООО «Нефть Холдинг Брянск» до перехода права собственности на приобретенные в лизинг транспортные средства, в действительности, являются авансами, учитываемые в выкупной цене имущества, которая составляет первоначальную стоимость этого имущества после его продажи, в связи с чем данные платежи подлежали отдельному учету на счете 08 «капитальные вложения» до момента перехода права собственности на имущество и могли быть списаны в состав расходов только после окончания договоров лизинга, перехода права собственности лизингополучателю и только через амортизационные отчисления в порядке статьи 259 НК РФ.
При этом налоговый орган ссылался на то, что срок выкупа имущества всем по лизинговым договорам составляет немногим более одного года, что меньше полезного срока использования амортизируемого имущества, определяемого в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 № 1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» (для легкового автомобиля MERCEDES-BEHZ GLS 350 d 4 Matic – свыше 5 лет до 7 лет включительно, для грузового тягача седельного DAF FT XF 105 460 – свыше 3 лет до 5 лет включительно, для грузового тягача седельного MERCEDES-BEHZ ACTROS 184ILS и грузового седельного тягача MERCEDES-BEHZ ACTROS 2541 LS – свыше 7 лет до 10 лет включительно).
В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.
Согласно статье 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В соответствии с пунктом 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
Статьей 253 НК РФ установлено, что расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы.
Расходы, в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики, признаются таковыми в отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты – метод начисления (статья 272 НК РФ) или в отчетном периоде, когда произведена фактическая оплата товаров (работ, услуг) – кассовый метод (статья 273 НК РФ).
Подпунктом 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ определено, что арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество (в том числе земельные участки), а также расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.
Статьей 2 Федерального закона от 29.10.1998 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» (далее – Закон № 164-ФЗ) установлено, что лизинг – это совокупность экономических и правовых отношений, возникающих в связи с реализацией договора лизинга, в том числе приобретением предмета лизинга.
В соответствии со статьей 665 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ), статьей 2 Закона № 164-ФЗ по договору финансовой аренды (договору лизинга) арендодатель (лизингодатель) обязуется приобрести в собственность указанное арендатором (лизингополучателем) имущество у определенного им продавца и предоставить лизингополучателю это имущество за плату во временное владение и пользование.
Предметом лизинга, в силу статьи 3 Закона № 164-ФЗ, могут быть любые непотребляемые вещи, в том числе предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другое движимое и недвижимое имущество.
Статьей 19 Закона № 164-ФЗ установлено, что договор лизинга может содержать условие о том, что предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя по истечении срока договора лизинга или до его истечения на условиях, предусмотренных соглашением сторон.
Согласно статье 15 Закона № 164-ФЗ на основании договора лизинга лизингодатель обязуется приобрести у определенного продавца в собственность определенное имущество для его передачи за определенную плату на определенный срок, на определенных условиях в качестве предмета лизинга лизингополучателю, выполнить другие обязательства, вытекающие из содержания договора лизинга; лизингополучатель обязуется принять предмет лизинга в порядке, предусмотренном указанным договором лизинга, выплатить лизингодателю лизинговые платежи в порядке и в сроки, которые предусмотрены договором лизинга, по окончании срока действия договора лизинга возвратить предмет лизинга, если иное не предусмотрено указанным договором лизинга, или приобрести предмет лизинга в собственность на основании договора купли-продажи, выполнить другие обязательства, вытекающие из содержания договора лизинга.
Статьей 28 Закона № 164-ФЗ под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя. В общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю.
Размер, способ осуществления и периодичность лизинговых платежей определяются договором лизинга с учетом названного Федерального закона.
Под выкупной ценой арендованного имущества, в силу статьи 624 ГК РФ, понимается цена, по которой стороны договорились передать в собственность арендатора имущество. Такая договоренность может включать в себя зачет в счет выкупной цены арендных или лизинговых платежей, или их части, или остаточную стоимость имущества.
Согласно статье 31 Закона № 164-ФЗ предмет лизинга, переданный лизингополучателю по договору лизинга, учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя по взаимному соглашению. При этом амортизационные отчисления производит сторона договора лизинга, на балансе которой находится предмет лизинга.
Из вышеуказанных норм следует, что лизинговый платеж по договору лизинга является единым платежом независимо от того, из каких составных частей он состоит, в том числе и от наличия в его составе выкупной цены.
Пунктом 7 статьи 258 НК РФ определено, что имущество, полученное (переданное) в финансовую аренду по договору финансовой аренды (договору лизинга), включается в соответствующую амортизационную группу той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга).
Из статьи 257 НК РФ следует, что первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с настоящим Кодексом.
Согласно подпункту 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ в случае, если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, расходами, учитываемыми в соответствии с настоящим подпунктом, признаются: у лизингополучателя - арендные (лизинговые) платежи за вычетом суммы амортизации по этому имуществу, начисленной в соответствии со статьями 259 - 259.2 настоящего Кодекса; у лизингодателя – расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг.
Таким образом, как верно заключил суд первой инстанции, при принятии в лизинг амортизируемого имущества лизингополучатель в целях исчисления налога на прибыль исключает из состава лизинговых платежей суммы начисленной амортизации по такому имуществу, если по условиям договора лизинга оно учитывается у него на балансе.
В соответствии с пунктом 8.1 статьи 272 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) расходы по приобретению переданного в лизинг имущества, указанные в подпункте 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ, признаются в качестве расхода в тех отчетных (налоговых) периодах, в которых в соответствии с условиями договора предусмотрены арендные (лизинговые) платежи. При этом указанные расходы учитываются в сумме, пропорциональной сумме арендных (лизинговых) платежей.
В силу пункта 3 статьи 272 НК РФ амортизация признается в качестве расхода ежемесячно исходя из суммы начисленной амортизации, рассчитываемой в соответствии с порядком, установленным статьями 259, 259.1, 259.2 и 322 настоящего Кодекса.
Таким образом, налогоплательщик-лизингополучатель, учитывающий по условиям договора лизинга имущество, признаваемое амортизируемым, на своем балансе, имеет право уменьшить в целях налогообложения налогом на прибыль полученные им доходы, как на суммы расходов в виде лизинговых платежей за вычетом суммы амортизации, так и на сумму начисленной амортизации.
При этом подпункт 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ не связывает право налогоплательщика на учет лизинговых платежей в составе расходов с продолжительностью их выплаты или с соотношением срока выплаты лизинговых платежей и сроков амортизации имущества.
Как отмечено выше, в соответствии с условиями договоров лизинга, арендуемое имущество учитывается на балансе общества (лизингополучателя).
В проверяемом периоде имущество, полученное обществом по спорным договорам лизинга, было включено им в состав амортизируемого имущества на основании пункта 10 статьи 258 НК РФ.
Начисленная сумма амортизации в соответствии с пункта 3 статьи 272 НК РФ ежемесячно учитывалась в составе расходов, уменьшающих сумму доходов по налогу на прибыль организации.
В свою очередь правильность определения обществом ежемесячной суммы амортизации по каждому транспортному средству налоговым органом не оспаривается.
Кроме того, в силу прямого указания подпункта 10 пункта 1 статьи 264 и пункта 8.1 статьи 272 НК РФ общество вправе было включить в состав прочих расходов и ежемесячные лизинговые платежи, уменьшенные на сумму амортизационных отчислений.
Довод налогового органа о том, что указанные платежи могли быть списаны в состав расходов только после окончания договоров лизинга, перехода права собственности лизингополучателю и только через амортизационные отчисления, справедливо отклонен судом первой инстанции, как основанный на ошибочном применении положений действующего законодательства.
Как следует из расчета инспекции, размер доначислений по данному эпизоду составил: 350 913 руб. налога на прибыль, 167 895 руб. 29 коп. пени по налогу на прибыль и 24 826 руб. штрафа.
Расчет налогового органа заявителем не опровергнут.
С учетом изложенного суд первой инстанции правомерно признал недействительным оспариваемое решение в части доначисления налога на прибыль в размере 350 913 руб., пени по налогу на прибыль в размере 167 895 руб. 29 коп. и взыскания штрафа в размере 24 826 руб.
Как следует из материалов дела, в 2014-2015 годах ООО «Нефть Холдинг Брянск» по договорам купли-продажи приобрело следующие транспортные средства:
– грузовой тягач седельный DAF FT XF 105.460, год выпуска 2013 (договор купли-продажи от 18.02.2014 № 71/02/14 с ООО «Стройавтоматика»), стоимость 86500 евро с НДС (4 061 149 руб. 05 коп. по курсу ЦБ РФ на дату заключения договора);
– полуприцеп цистерна модели 96391, год выпуска 2014 (договор купли-продажи от 18.02.2014 № 15 с ЗАО «КАПРИ»), стоимость 1 868 000 руб. с НДС;
– легковой автомобиль Infiniti QX70, год выпуска 2015 (договор купли-продажи от 19.08.2015 № ДгПрАвт-05/018912 с ООО «АЦ на Ленинском»), стоимость 2 875 000 руб. с НДС.
В 3 квартале 2016 года ООО «Нефть Холдинг Брянск» реализовало вышеуказанные транспортные средства взаимозависимым лицам на основании следующих договоров купли-продажи:
– договор купли-продажи от 25.08.2016 № 1/ОС с Ермаковой Натальей Сергеевной на продажу автомобиля марки Infiniti QX70, год выпуска 2015, по цене 833 000 руб. с НДС;
– договор купли-продажи от 05.09.2016 № 2/ОС с Ермаковым Александром Владимировичем на продажу автомобиля грузовой тягач седельный DAF FT XF 105.460, год выпуска 2013, по цене 1 060 000 руб. с НДС;
– договор купли-продажи от 05.09.2016 № 3/ОС с Ермаковым Александром Владимировичем на продажу полуприцепа - цистерны 96391 по цене 412 000 руб. с НДС.
Как установлено налоговым органом, ИП Ермаков А.В. является отцом руководителя ООО «Нефть Холдинг Брянск» Ермакова С.А., а Ермакова Н.С. является супругой Ермакова С.А.
Остаточная стоимость указанных транспортных средств на момент их реализации по данным бухгалтерского учета ООО «Нефть Холдинг Брянск» составляла: тягач седельный DAF FT XF 105.460 – 2 291 407 руб. 52 коп.; полуприцеп-цистерна – 1 868 000 руб.; легковой автомобиль Infiniti QX70 – 1 042 951 руб. 08 коп.
Таким образом, спорные транспортные средства были реализованы по ценам значительно ниже суммы, уплаченной ООО «Нефть Холдинг Брянск» при их приобретении, а также ниже остаточной стоимости, исчисленной с учетом амортизации.
В ходе налоговой проверки ООО «Нефть Холдинг Брянск» в обоснование стоимости реализации транспортных средств представило заключения от 09.08.2016 № 152, от 09.08.2016 № 153, от 10.08.2016 №154, выполненные руководителем ООО «Приоритет Плюс» Новиковым А.Б.
Согласно указанным заключениям покупная цена тягача седельного DAF FT XF 105.460, составлявшая 3 752 500 руб., снижена на стоимость замены запасных частей: блок двигателя с поршнем, корпус сцепления, головка блока цилиндров, коробка передач общей стоимостью – 2 688 880 руб. и составила 1 063 620 руб. (округлено до 1 060 000 руб.). Для подтверждения необходимости замены запасных частей к отчету приложен договор заказ-наряд на работы № 12/07 от 11.07.2016, выданный ООО «АвтоТехЭкспо».
Покупная цена полуприцепа-цистерны модели 96391, составлявшая 712 500 руб., снижена на стоимость ремонтных работ и замену узлов и деталей (300 248 руб.) и составила 412 252 руб. (округлено до 412 000 руб.), в подтверждение ремонтных работ к отчету приложен акт осмотра транспортного средства от 12.07.2016.
Покупная цена транспортного средства легковой автомобиль Infiniti QX70, составлявшая 2 306 220 руб., снижена на стоимость замены коробки передач (1 473 582 руб.) и составила 832 638 руб. (округлено до 833 000 руб.). Для подтверждения необходимости замены коробки передач к отчету приложен договор заказ-наряд на работы № 1 от 25.07.2016, выданный ООО «АвтоТехЭкспо».
При этом сделки с ООО «АвтоТехЭкспо» в бухгалтерском учете ООО «Нефть Холдинг Брянск» не отражены, оплата за оказанные ООО «АвтоТехЭкспо» услуги (работы), налогоплательщиком не производилась.
Согласно ответу ООО «АвтоТехЭкспо» (28.02.2017 изменило наименование на ООО «Брянская палата судебных экспертов») от 11.08.2020, протоколам допросов от 06.08.2020 № 427, от 05.11.2020 № 790 Сидорина В.А. (руководитель ООО «АвтоТехЭкспо») и Сидорина А.В. (заместитель руководителя ООО «АвтоТехЭкспо») ООО «Нефть Холдинг Брянск» и его руководитель Ермаков С.А. им не знакомы, ремонтные работы и диагностика транспортных средств никогда не осуществлялись, помещений и персонала для осуществления ремонтных работ в организации не имелось, заказ-наряды на работы по ремонту транспортных средств никогда не составлялись.
Таким образом, заключения от 09.08.2016 № 152, от 09.08.2016 № 153, от 10.08.2016 № 154 составлены на основании документов, содержащих заведомо недостоверные сведения.
Инспекцией с целью установления рыночной стоимости спорных транспортных средств в ходе выездной налоговой проверки вынесено постановление от 03.11.2020 № 26-Э о назначении оценочной экспертизы рыночной стоимости транспортных средств.
Согласно заключению эксперта от 27.11.2020 № 240/1 с-20 рыночная стоимость легкового автомобиля Infiniti QX70, 2015 года выпуска, по состоянию на 25.08.2016 составляет 2 404 000 руб.; рыночная стоимость грузового тягача седельного DAF FT XF 105.460, 2013 года выпуска, по состоянию на 05.09.2016 составляет 3 628 000 руб.; рыночная стоимость полуприцепа–цистерны модели 96391, по состоянию на 05.09.2016 составляет 1 530 000 руб.
Поскольку спорные транспортные средства были реализованы обществом по ценам значительно ниже рыночных, что повлекло за собой получение ООО «Нефть Холдинг Брянск» необоснованной налоговой выгоды, инспекция произвела доначисление НДС и налога на прибыль, исходя из величины рыночных цен, указанных в заключении эксперта от 27.11.2020 № 240/1 с-20.
Как установлено судом, заявитель на стадии подготовки возражений на акт выездной налоговой проверки заказал оценку рыночной стоимости транспортных средств у ООО «Городской центр оценки и консалтинга».
Согласно отчету оценщика № 3221-056-ОС от 25.02.2021 (далее – Оценка № 2, оценка заявителя) рыночная стоимость объектов оценки составляет: грузового тягача седельного DAF FT XF 105.460 – 1 703 000 руб. без НДС; легкового автомобиля Infiniti QX70 – 2 026 000 руб. без НДС; полуприцепа-цистерны 96391 – 1 195 000 руб. без НДС.
В ходе рассмотрения дела по ходатайству заявителя определением суда от 16.12.2021 назначена судебная экспертиза, проведение которой поручено Пановой А.Д., эксперту ООО «Негосударственная лаборатория судебной экспертизы».
Согласно заключению эксперта от 11.02.2022 № 21-12-59-ЭЗ (далее – Оценка № 3, судебная экспертиза) рыночная стоимость объектов оценки по состоянию на дату продажи составляет: легкового автомобиля INFINITI QX70, 2015 года выпуска, – 2 105 000 руб.; полуприцепа-цистерны 96391, 2014 года выпуска, – 1 196 000 руб.; грузового тягача седельного DAF FTXF105/460, 2013 года выпуска, – 1 728 000 руб.
Оценив каждое из заключений об оценке транспортных средств, в том числе соответствие отобранных объектов-аналогов и обоснованность применения корректирующих коэффициентов, суд первой инстанции обоснованно признал заключение налогового эксперта от 27.11.2020 № 240/1 с-20 достоверным и допустимым, а его применение налоговым органом в целях определения размера налоговых обязательств налогоплательщика – правомерным.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно признал оспариваемое решение в данной части законным и обоснованным.
Выводы суда о правомерности применения рыночных цен, определенных налоговой экспертизой, заявитель в апелляционной жалобе признал обоснованным, не обжалует их, заявив частичный отказ от заявленных требований.
В части требований о признании недействительным решения ИФНС России по г. Брянску от 30.06.2021 № 26 в части предложения уменьшить сумму убытка, исчисленного по результатам финансово-хозяйственной деятельности за 2018 года на 8 606 299 руб. заявление правомерно оставлено без рассмотрения, исходя из следующего.
Пунктом 67 постановления Пленума ВАС РФ «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» от 30.07.2013 № 57 разъяснено, что решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения могут быть оспорены в суде только в той части, в которой они были обжалованы в вышестоящий налоговый орган.
При этом названные решения считаются обжалованными в вышестоящий налоговый орган в полном объеме, если только из поданной жалобы прямо не следует, что решение обжалуется в части.
Как следует из апелляционной жалобы налогоплательщика от 02.08.2021, решение ИФНС России по г. Брянску обжаловалось обществом в вышестоящий налоговый орган в части пунктов 2.1.1, 2.1.2, 2.2.1, 2.2.2 описательной части решения. При этом налогоплательщик просил отменить решение в части эпизодов «Недореализация» и «Лизинг», то есть в части пунктов 2.1.1 и 2.2.2 обжалуемого решения, и изменить в части эпизода «реализация взаимозависимым лицам», то есть в части пунктов 2.1.2 и 2.2.1, пересчитав доначисления на основании Отчета № 3221-056-00.
Пункты 2.1.1, 2.1.2, 2.2.1, 2.2.2 описательной части решения не содержат в себе каких-либо выводов о завышении суммы убытка за 2018 года на 8 606 299 руб. или предложений уменьшить сумму убытка, исчисленного по результатам финансово-хозяйственной деятельности за 2018 года на 8 606 299 руб.
Из оспариваемого решения следует, что о завышении налогоплательщиком суммы убытка за 2018 года на 8 606 299 руб. указано в пункте 2.2.3 «Правильность исчисления и уплаты авансовых платежей по налогу на прибыль».
Решение ИФНС России по г. Брянску от 30.06.2021 № 26 в части пункта 2.2.3 в вышестоящий налоговый орган не обжаловалось, в апелляционной жалобе общества отсутствуют какие-либо упоминания о пункте 2.2.3 решения, о выводах инспекции о завышении суммы убытка за 2018 года на 8 606 299 руб., о самой сумме убытка и не приводится никаких доводов о несогласии с решением в части предложения уменьшить сумму убытка.
С учетом изложенного суд первой инстанции правильно заключил, что в рассматриваемом случае в части указанного требования заявителем не соблюден обязательный досудебный порядок урегулирования спора, что в силу пункта 2 части 1 статьи 148 АПК РФ, является основанием для оставления заявление в данной части без рассмотрения.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно признал недействительным решения ИФНС России по г. Брянску в части доначисления налога на прибыль в размере 350 913 руб., пени по налогу на прибыль в размере 167 895 руб. 29 коп. и взыскания штрафа в размере 24 826 руб. (эпизод «Лизинг»), в удовлетворении остальной части заявленных требований правомерно отказано судом первой инстанции.
Довод заявителя о том, что от сделок по реализации транспортных средств получен убыток и поэтому в рассматриваемом случае подлежит применению пункт 3 статьи 268 НК РФ, не принимается во внимание судом апелляционной инстанции в силу следующего.
Основанием для вывода о занижении налоговой базы (занижения доходов от реализации) за 3 квартал 2016 года, что повлекло доначисление налога на прибыль организаций за 2016 год в сумме 891 017 руб., пени в сумме 428 222,74 руб. послужил вывод налогового органа, что общество в нарушение п.1 ст.54.1 НК РФ допустило искажение сведений о фактах хозяйственной жизни, в связи с многократным занижением стоимости транспортных средств по цене значительно ниже суммы уплаченных обществом поставщикам и ниже остаточной стоимости, исчисленной с учетом амортизации и реализованных взаимозависимым лицам (подпункт 11 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ), а именно: легкового автомобиля Infiniti QX покупателю Ермаковой Н.С., являющейся учредителем, коммерческим директором ООО «Нефть Холдинг Брянск» и супругой руководителя общества Ермакова С.А., а также грузового тягача седельного DAF FT XF 105.460 и полуприцепа цистерны модели 96391 ИП Ермакову А.В., являющегося отцом руководителя общества Ермакова С.А. руководителя ООО «Нефть Холдинг Брянск»).
В соответствии с пунктом 1 статьи 268 НК РФ при реализации основных средств налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на остаточную стоимость амортизируемого имущества, определяемого в соответствии с пунктом 1 статьи 257 НК РФ.
Пунктом 3 статьи 268 НК РФ установлено, что если остаточная стоимость амортизируемого имущества, указанного в подпункте 1 пункта 1 настоящей статьи, с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения в следующем порядке.
Полученный убыток включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.
Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.
Как установлено судом, указанная в договорах от 25.08.2016 № 1/ОС, от 05.09.2016 № 2/ОС, от 05.09.2016 № 3/ОС цена продажи транспортных средств была в 3 – 3,5 раза занижена относительно рыночного уровня, что ставит под сомнение возможность отчуждения имущества на таких ценовых условиях и в отсутствие разумных экономических причин к установлению цены в заниженном размере позволяет сделать вывод, что поведение налогоплательщика и взаимозависимых с ним лиц было продиктовано целью получения налоговой экономии.
Заключением эксперта от 27.11.2020 № 240/1с-20, полученным налоговым органом на основании постановления от 03.11.2020 №26-Э, установлено, что рыночная стоимость ТС марки Infiniti QX70, 2015 года выпуска по состоянию на 25.08.2016 составляет 2 404 000 руб. или 2 037 289 руб. без НДС, что значительно выше остаточной стоимости данного ТС на момент его реализации - 1 042 951,08 руб.; аналогично рыночная стоимость ТС марки DAF FT XF 105.460, 2013 года выпуска, по состоянию на 05.09.2016 составляет 3 628 000 руб. или 3 074 576 руб. без НДС, что значительно выше остаточной стоимости данного ТС на момент его реализации – 2 291407,52 руб.
Как следует из оспариваемого решения, в нарушение положений п.1 ст.54.1, ст.247, ст.248 НК РФ обществом занижена налоговая база при исчислении налога на прибыль организаций за 2016 год на сумму 4 455 085 руб., что привело к доначислению налога на прибыль организаций за 2016 год в сумме 891 017 руб.
Заниженная налоговая база в сумме 4 455 085 руб. сложилась из-за отклонения от цены реализации трех ТС (1 331 357 руб. + 2 176 271 руб. + 947 457 руб.).
Таким образом, налог на прибыль организаций за 2016 год по эпизоду «Реализация взаимозависимым лицам» по данным налогового органа составил 891 017 руб. (4 455 085 руб. * налоговую ставку 20 %), в том числе федеральный бюджет – 89 102 руб. (применена налоговая ставка 2 %); бюджет субъекта Российской Федерации – 801 915 руб. (применена налоговая ставка 18 %).
С учетом изложенного суд апелляционной инстанции считает необоснованным расчет налога на прибыль организаций ООО «Нефть Холдинг Брянск», указанный в апелляционной жалобе, по которому налоговая база, по мнению заявителя, составляет 1 370 390 руб. 07 коп. и сумма налога на прибыль организаций за 2016 год по эпизоду «Реализация взаимозависимым лицам» – 274 078 руб. 01 коп.
При этом в данном расчете заявитель ссылается на наличие убытка в 2016 году, вместе с тем в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2016 год ООО «Нефть Холдинг Брянск» сумму налога к уменьшению не заявляло.
Ссылки общества на то, что в договоре поставки от 13.04.2017 № 274/2017, заключенном между ООО «Нефть Холдинг Брянск» с ООО «Ойл Энерджи Групп», в пункте 3.33 прямо указано, что при поставке товара самовывозом замер массы отгружаемой продукции покупателю производится методом прямого непосредственного измерения массы АМТС на автомобильных весах типа М8200А-6018-019-ЕХ с соответствующими свидетельствами о поверке и сертификатами соответствия Российской Федерации на данное средство измерения, посредством взвешивания поочередно порожнего, до погрузки и загруженного продукцией автотранспортного средства с автоцистерной, а также, что в договоре поставки нефтепродуктов от 25.04.2018 № 056/2018/00, в котором пункт о способе замеров массы топлива отсутствует, не принимаются во внимание судом апелляционной инстанции в виду следующего.
Согласно пункту 6.2.2 договора поставки от 27.01.2015 № 00177815/2255Д, заключенного с ООО «Курскоблнефтепродукт» (поставщик), указано, что на нефтебазах Поставщика, оборудованных автомобильными весами, до налива нефтепродуктов взвешивается порожняя автоцистерна, после налива до мерной планки взвешивается заполненная автоцистерна. Паспортный объем автоцистерны в расчет не принимается, отгрузочные документы оформляются по показаниям весов.
В пункте 6.2.2 договора поставки нефтепродуктов от 01.01.2016 № 16/113, заключенного с ООО «Орелнефтепродукт» (поставщик), указано, что на нефтебазах Поставщика, оборудованных автомобильными весами, до налива нефтепродуктов взвешивается порожняя автоцистерна, после налива до мерной планки взвешивается заполненная автоцистерна.
В пункте 6.2.2 договора поставки от 01.01.2015 № 00077614/5054Д, заключенного с ООО «Калуганефтепродукт» (поставщик), определено, что на нефтебазах поставщика, оборудованных автомобильными весами, до налива нефтепродуктов взвешивается порожняя автоцистерна, после налива до мерной планки взвешивается заполненная автоцистерна. Паспортный объем автоцистерны в расчет не принимается, отгрузочные документы оформляются по показаниям весов.
В пункте 6.2.2 договора поставки от 01.01.2018 № 30/00177617/6636Д заключенного с ООО «Калуганефтепродукт» (поставщик), определено, что на нефтебазах поставщика, оборудованных автомобильными весами, до налива нефтепродуктов взвешивается порожняя автоцистерна, после налива до мерной планки взвешивается заполненная автоцистерна. Паспортный объем автоцистерны в расчет не принимается, отгрузочные документы оформляются по показаниям весов.
В пункте 6.2.2 договора поставки от 28.12.2015 № 3790715/1320Д заключенного с АО «Брянскнефтепродукт» (поставщик), определено, что на нефтебазах поставщика, оборудованных автомобильными весами, до налива нефтепродуктов взвешивается порожняя автоцистерна, после налива до мерной планки взвешивается заполненная автоцистерна. Паспортный объем автоцистерны в расчет не принимается, отгрузочные документы оформляются по показаниям весов.
В пункте 6.2.2 договора поставки от 01.01.2018 № 3790717/0677Д, заключенного с АО «Брянскнефтепродукт» (поставщик), также указано, что на нефтебазах поставщика, оборудованных автомобильными весами, до налива нефтепродуктов взвешивается порожняя автоцистерна, после налива до мерной планки взвешивается заполненная автоцистерна. Паспортный объем автоцистерны в расчет не принимается, отгрузочные документы оформляются по показаниям весов.
Таким образом, условиями договоров, заключенных ООО «Нефть Холдинг Брянск» с поставщиками, предусмотрено взвешивание нефтепродуктов для автоцистерны на автомобильных весах, то есть прямой метод, а не косвенный метод определения количества нефтепродуктов, как указывает общество.
Довод заявителя, что он пытался получить от АО «Транснефть-Дружба» справку, подтверждающую способ замера массы налитого способа топлива на НП «Брянск», но этого сделать не удалось, отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку данный документ общество могло заблаговременно запросить и представить в суд первой инстанции.
В опровержение вывода суда о том, что у заявителя имелись заявки покупателей, и ему было точно известно количество товара, которое необходимо поставить в адрес покупателей, заявитель должен был направить заявки в адрес поставщиков с указанием количества товара, необходимого для исполнения им обязательств перед своими покупателями; действуя разумно и осмотрительно, заявитель должен был исключить расхождения между количеством фактически отгруженного товара и его количеством, указанным в товарно-сопроводительных документах либо принять необходимые меры по устранению указанных расхождений, ООО «Нефть Холдинг Брянск» приводит довод, что и покупатели и заявитель подают заявки с некоторым запасом, без притязаний на абсолютную точность.
Суд апелляционной инстанции отклоняет вышеуказанные доводы заявителя, как необоснованные. Как следует из материалов дела, ООО «Нефть Холдинг Брянск» было известно какими автоцистернами, водителями доставляются нефтепродукты, учитывая, что доставка нефтепродуктов осуществлялась взаимозависимым лицом ИИ Ермаковым А.В. (отцом руководителя ООО «Нефть Холдинг Брянск» Ермакова С.А.) на автоцистернах взятых в аренду у ООО «Нефть Холдинг Брянск» и при этом транспортировка товара осуществлялась ИП Ермаковым А.В. напрямую от поставщиков ООО «Нефть Холдинг Брянск» к покупателям, без складирования, перегрузки, хранения на территории ООО «Нефть Холдинг Брянск». При допросах водители Потачин О.О., Иванькин А.И., Чехлов Д.М. пояснили, что осуществляли перевозу нефтепродуктов ООО «Нефть Холдинг Брянск» и при этом нефтепродукты в соответствии с правилами перевозки из автоцистерн всегда сливаются в полном объеме, остатков в автоцистерне не остается.
Более того, ссылка заявителя на свидетельства о поверке цистерн лишь дополнительно подтверждает названные выводы суда.
Довод ООО «Нефть Холдинг Брянск» о то, что суд не применил нормы ГОСТ Р 8.595-2004, ГОСТ Р ИСО 5725, которыми установлены пределы допускаемой относительной погрешности измерений массы брутто товарной нефти и массы нефтепродукта, является несостоятельным, так как заявителем не представлено документальных доказательств применения пределов допускаемой относительной погрешности измерений массы нефтепродуктов по предприятию ООО «Нефть Холдинг Брянск», с фиксированием каждой хозяйственной операции.
Ссылка общества на то, что предъявлять претензии к поставщикам не было возможности в виду условий в договорах поставки, отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку условия договоров поставки нефтепродуктов не запрещали покупателю ООО «Нефть Холдинг Брянск» предъявлять претензии к поставщикам.
Вопреки доводам общества, в материалах дела отсутствуют документы, подтверждающие принятие на хранение, списание либо реализацию именно излишков нефтепродуктов, поставленного в большем количестве в адрес покупателей.
Вместе с тем материалами дела подтверждается превышение объемов закупки над объемами реализации и это свидетельствует, что нефтепродукты в объемах, указанных в первичных документах поставщиков в адрес общества не поставлялись и соответственно, не могли использоваться в деятельности облагаемой НДС, в связи с чем ООО «Нефть Холдинг Брянск» неправомерно включило в полном объеме в состав налоговых вычетов суммы входного НДС.
Ссылка общества на то, что дизельное топливо приобреталось для перепродажи и весь товар, приобретенный для прямых продаж, физически был продан, отклоняется судом апелляционная жалоба.
Согласно представленным в материалы дела первичным документам в проверяемом периоде (2016 – 2018 годы) ООО «Нефть Холдинг Брянск»: приобрело дизельное топливо ЕВРО ДТ-З-к 5 в количестве 55,891 т., реализовано данного топлива 55,276 т., разница составила 0,615 т.; приобрело дизельное топливо ЕВРО сорт Е (ДТ-З-К-5) в количестве 333,716 т., реализовано 332,661 т., разница составила 1,055 т.; приобрело дизельное топливо ЕВРО сорт С вид 3(К-5) в количестве 10 124,636 т., реализовано 10 069,043 т., разница составила 55,593 т.; приобрело дизельное топливо ЕВРО, класс 1, вид 3 (ДТ-З-к 5) в количестве 62,912 т., реализовано 62,639 т., разница составила 0,273 т.; приобрело дизельное топливо ЕВРО, класс 1 в количестве 131,807 т., реализовано 131,15 т., разница составила 0,657 т.; приобрело дизельное топливо ЕВРО в количестве 794,542 т., реализовано 789,7 т., разница составила 4,842 т. топлива; приобрело дизельное топливо ЕВРО, класс 2, вид 3 (ДТ-З-к 5) в количестве 104,873 т., реализовано 104,59 т., разница составила 0,283 т. топлива.
Вопреки доводам заявителя, материалами дела подтверждено, что в первичных документах, представленных ООО «Нефть Холдинг Брянск», количество закупленных нефтепродуктов отражено в объемах больших, чем объемы их реализации.
В свою очередь, превышение объемов закупки над объемами реализации свидетельствует о том, что нефтепродукты в объемах, указанных в первичных документах ООО «Нефть Холдинг Брянск», в адрес проверяемого налогоплательщика не поставлялись, и, как следствие, не могли использоваться в деятельности, облагаемой НДС, в связи с чем ООО «Нефть Холдинг Брянск» неправомерно включило в полном объеме в состав налоговых вычетов по НДС суммы налога, уплаченные при приобретении товара.
С учетом изложенного в рассматриваемом случае правомерно отказано в применении налоговых вычетов по НДС на сумму 451 686 руб., исходя из величины превышения объемов закупки над объемами реализации.
Доводы апелляционной жалобы ИФНС России по г. Брянску не опровергают выводов суда первой инстанции, не свидетельствуют о неправильном применении и нарушении им норм материального и процессуального права, а, по сути, выражают несогласие с указанными выводами, что не может являться основанием для отмены обжалуемого судебного акта.
Иное толкование ИФНС России по г. Брянску положений действующего законодательства не свидетельствует о неправильном применении судом норм права.
Нарушений норм процессуального права, влекущих по правилам части 4 статьи 270 АПК РФ безусловную отмену судебного акта, апелляционным судом не установлено.
Руководствуясь статьями 49, 150, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд
ПОСТАНОВИЛ:
принять отказ общества с ограниченной ответственностью «Нефть Холдинг Брянск» от заявленных требований о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по г. Брянску от 30.06.2021 № 26 в части 488 288 руб. доначисления налога на добавленную стоимость, 40 058 руб. 94 коп. начисления пени по налогу на добавленную стоимость, 251 906 руб. доначисления налога на прибыль, 123 836 руб. 21 коп. начисления пени по налогу на прибыль, связанных с эпизодом «Реализация взаимозависимым лицам».
Решение Арбитражного судаБрянской области от 04.03.2022 по делу № А09-9535/2021 в данной части отменить, производство по делу в этой части прекратить.
Решение суда первой инстанции от 04.03.2022 по делу № А09-9535/2021 в остальной части оставить без изменения, а апелляционные жалобы – без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с пунктом 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через суд первой инстанции.
Председательствующий судья
Судьи
В.Н. Стаханова
М.А. Григорьева
Е.В. Мордасов
