ДВАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
Староникитская ул., 1, г. Тула, 300041, тел.: (4872)70-24-24, факс (4872)36-20-09
e-mail: info@20aas.arbitr.ru, сайт: http://20aas.arbitr.ru
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
г. Тула
Дело № А09-12044/2022
20АП-7049/2023
Резолютивная часть постановления объявлена 10 января 2024 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 23 января 2024 года.
Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Мордасова Е.В., судей Большакова Д.В. и Тимашковой Е.Н., при ведении протокола судебного заседания секретарем Кононовой И.Ю., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу управления Федеральной налоговой службы по Брянской области на решение Арбитражного суда Брянской области от 06.07.2023 по делу № А09-12044/2022 (судья Мишакин В.А.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Строй-Групп» (г. Брянск, ОГРН 1153256009257, ИНН 3257032200) к управлению Федеральной налоговой службы по Брянской области (г. Брянск, ОГРН 1043244026605, ИНН 3250057478) о признании недействительным решения МИФНС № 1 по Брянской области от 24.06.2022 № 1 в части;
при участии в заседании:
от управления Федеральной налоговой службы по Брянской области: Скидан Н.А. (доверенность от 29.05.2023), Гончарова С.А. (доверенность от 29.05.2023);
от общества с ограниченной ответственностью «Строй-Групп»: Левкин А.В. (доверенность от 06.09.2023);
УСТАНОВИЛ:
общество с ограниченной ответственностью «Строй-Групп» (далее – общество) обратилось в Арбитражный суд Брянской области с заявлением о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Брянской области (далее – инспекция) от 24.06.2022 № 1 в части доначисления в сумме 33006417 руб. 94 коп., в том числе налогов 23659575 руб. (15707816 – НДС, 7951759 руб. – на прибыль), пени – 8218642 руб. 94 коп., штрафов – 1128200 руб.
Определением суда от 08.06.2023 произведена замена заинтересованного лица – инспекции на его правопреемника – управление Федеральной налоговой службы по Брянской области (далее – управление).
Решением Арбитражного суда Брянской области от 06.09.2023 заявление общества удовлетворено частично, постановлено: признать недействительным решение инспекции от 24.06.2022 № 1 в части доначисления НДС в размере 15 707 816 руб., пени – 5 251 088 руб. 52 коп., штрафа – 785 391 руб., налога на прибыль организации в размере 5 760 596 руб., пени – 1 981 882 руб. 23 коп., штрафа – 288 030 руб.; в удовлетворении остальной части заявления отказано.
Не согласившись с состоявшимся судебным актом, управление обратилось в Двадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просило отменить решение суда первой инстанции в части признания неправомерным доначисления по решению выездной налоговой проверки (далее – ВНП) НДС в размере 15 707 816 руб., пени - 5 251088 руб. 52 коп., штрафа - 785 391 руб., налога на прибыль организации в размере 5 760 596 руб., пени - 1 981882 руб. 23 коп., штрафа - 288 030 руб. и принять по делу новый судебный акт в данной части об отказе в удовлетворении требования заявителя.
В обоснование своей позиции апеллянт ссылается на то, что выводы суда, изложенные в решении, не соответствуют обстоятельствам дела.
Общество в отзыве на апелляционную жалобу просило оставить решение суда первой инстанции без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Проверив в порядке, установленном ст. 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), законность обжалуемого судебного акта, Двадцатый арбитражный апелляционный суд приходит к выводу о наличии оснований для его отмены в связи со следующим.
Рассматривая спор по существу и удовлетворяя заявленное обществом требование в части, суд первой инстанции исходил из того, что в материалах дела имеются доказательства направления обществом в налоговый орган уточненных налоговых деклараций, согласно которым налогоплательщиком исключены вычеты по спорным контрагентам, однако, налоговым органом не была проведена повторная ВНП за налоговый период, за который представлены уточненные налоговые декларации, которая могла быть проведена налоговым органом в разумный срок.
Судебная коллегия не может согласиться с таким выводом суда области на основании нижеследующего.
Как следует из материалов дела, инспекцией по результатам проведения ВНП выявлена схема по минимизации обществом налоговых обязательств путем необоснованного завышения налоговых вычетов по НДС, а также завышения расходов по налогу на прибыль путем искажения сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика, в рамках взаимоотношений с ООО «АльфаТрейд», ООО «Торговый дом», ООО «Док-Стар», ООО Торговый дом «Сокол», ООО «Браво Сервис», ООО «Аваленте», ООО «Селеста», ООО «Кинг», ООО «Эйгер», ООО «ТоргСнаб24», ООО «Горение-24», ООО «Визави», ООО «Старк» (далее – спорные контрагенты), с которыми были заключены договоры возмездного оказания услуг по уборке объектов АО «Тандер» (пп. 2 п. 2 ст.54.1 НК РФ).
Кроме того, инспекцией сделан вывод о том, что обществом, в нарушение п. 1 ст. 54.1 НК РФ, необоснованно заявлены вычеты по НДС и расходы по налогу на прибыль организаций по сделкам с ООО «Аваленте» в отношении приобретения товара.
В рамках проведения ВНПинспекцией установлено, что первичные документы, представленные обществом, не отвечают требованиям достоверности и не подтверждают факт осуществления реальных хозяйственных операций со спорными контрагентами; сделки совершены без намерения создать соответствующие им правовые последствия, оформлены лишь с целью получения необоснованной налоговой экономии в виде вычета НДС из бюджета и уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль; общество не имело реальных хозяйственных отношений со спорными контрагентами; услуги по уборке фактически оказывались техслужащими без официального трудоустройства; совокупность собранных в ходе ВНП доказательств свидетельствует об умышленности действий общества и сознательном искажении фактов хозяйственной жизни, оформлению пакета недостоверных документов в целях получения формального права на получение вычетов по НДС и уменьшения налоговой базы и сумм налогов, подлежащих уплате в бюджет.
В силу положений п. 8, 15 ст. 89 НК РФ днем завершения выездной налоговой проверки является день составления справки о проведенной проверке; справка о проведении ВНП составлена инспекцией 29.10.2021, акт ВНП - 29.12.2021, дополнительные мероприятия налогового контроля завершены 14.04.2022.
Как следует из материалов дела, после завершения ВНП, составления акта проверки и завершения дополнительных мероприятий налогового контроля, но до вынесения оспариваемого решения обществом 22.04.2022 были представлены уточненные налоговые декларации по НДС за 1-4 квартал 2019 года, 1 квартал 2020 года, а 26.04.2022 - по налогу на прибыль организаций за 2019 год.
В уточненных налоговых декларациях по НДС общество исключило из состава налоговых вычетов суммы НДС по сделкам со спорными контрагентами, суммы НДС с реализации, исчисленные от оказания клининговых услуг для АО «Тандер».
Кроме того, в налоговых декларациях по НДС за 2 квартал 2019 года и 3 квартал 2019 года общество уменьшило реализацию по НДС в отношении организации ООО «Палета-Юг», а также увеличило налоговые вычеты по иным контрагентам в 4 квартале 2019 года и 1 квартале 2020 года на сумму 775 385 руб.
В уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2019 год общество помимо уменьшения расходов, уменьшило доходы от реализации и увеличило внереализационные расходы.
Таким образом, вывод суда первой инстанции о том, что общество только исключает вычеты по НДС по спорным контрагентам, не соответствует фактическим обстоятельствам.
Суд первой инстанции в решении сослался на правовую позицию Верховного суда Российской Федерации, изложенную в п. 42 Обзора судебной практики Верховного суда Российской Федерации № 3 (2018), утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ 14.11.2018, а также в п. 16 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации №4(2016),утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ 20.12.2016.
При этом в п. 42 Обзора судебной практики Верховного суда Российской Федерации № 3 (2018) указано, что повторная ВНП не может быть инициирована налоговым органом без учета оценки разумности срока, прошедшего с момента подачи уточненной налоговой декларации; судам при рассмотрении споров необходимо давать оценку разумности срока назначения повторной ВНП.
В свою очередь, п. 16 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 4 (2016) раскрывает вопрос исполнительного производства при отсутствии у должника иного имущества, на которое может быть обращено взыскание.
С учетом изложенного, судебная коллегия приходит к выводу о неправомерности указания судом первой инстанции в оспариваемом решении в обосновании позиции ссылки на практику Верховного Суда Российской Федерации, которая, по своей сути, не является аналогичной к рассматриваемому спору.
В силу положений абз. 6 п. 10 ст. 89 НК РФ повторная ВНП может быть проведена налоговым органом, ранее проводившим проверку, в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного. В рамках этой повторной ВНП проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация.
НК РФ не содержит запрета на подачу уточненных налоговых деклараций за соответствующий налоговый период в случае назначения, проведения или окончания ВНП данного периода.
Соответственно, данному праву налогоплательщика на предоставление уточненной налоговой декларации должно корреспондировать и полномочие налогового органа на ее проверку.
При представлении уточненной налоговой декларации после окончания ВНП, но до принятия решения по ней, налоговый орган с учетом объема и характера уточняемых сведений вправе провести дополнительные мероприятия налогового контроля, руководствуясь п. 6 ст. 101 НК РФ, вынести решение без учета данных уточненной налоговой декларации, назначить проведение повторной ВНП в части уточненных данных по основанию, предусмотренному абз. 6 п. 10 ст. 89 НК РФ.
В соответствии с положениями ст. 89, 100, 101 НК РФ налоговый орган вправе, но не обязан учитывать факты подачи уточненных налоговых деклараций налогоплательщиками после составления акта ВНП, сохраняя свое право на последующую реализацию возможности осуществления в их отношении соответствующих мероприятий налогового контроля.
Согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.03.2010 № 8163/09, при представлении уточненной налоговой декларации после составления акта проверки, но до принятия решения по ней, налоговый орган с учетом объема и характера уточняемых сведений, вправе вынести решение без учета данных уточненной налоговой декларации.
Таким образом, показатели уточненной налоговой декларации учитываются при вынесении решения по результатам проверки только при условии, что вносимые налогоплательщиком изменения налоговым органом проверены и подтверждены документально.
Вынесение решения по результатам ВНП без учета данных уточненной налоговой декларации, поданной после окончания проверки, само по себе не свидетельствует о незаконности решения налогового органа; поскольку результаты проверки уточненных деклараций на момент вынесения оспариваемого решения отсутствовали, принятие решения без учета данных уточненных налоговых деклараций, представленных обществом, с последующим проведением их камеральных проверок, не может служить основанием признания решения инспекции недействительным.
НК РФ не устанавливает критерии для проверки показателей уточненных налоговых деклараций, представленных после составления акта ВНП, но до вынесения решения по ней, исключительно в рамках проведения мероприятий дополнительного налогового контроля, камеральной налоговой проверки либо проведения повторной ВНП, оставляя указанные правомочия на усмотрение налогового органа.
Аналогичная позиция изложена в п. 15 Обзора правовых позиций, отраженных в судебных актах Конституционного Суда Российской Федерации и Верховного Суда Российской Федерации, принятых в четвертом квартале 2017 года по вопросам налогообложения.
Кроме того, как следует из материалов дела и не оспаривается обществом, по представленным уточненным налоговым декларациям проводятся самостоятельные камеральные налоговые проверки, по результатам которых будут приняты соответствующие решения, с учетом представленных обществом пояснений и возражений.
Вынесенные по результатам камеральных налоговых проверок уточненных налоговых деклараций решения будут являться самостоятельным основанием для оспаривания ненормативных правовых актов в суде.
Судебная коллегия полагает, что инспекцией правомерно не учтены данные по представленным уточненным налоговым декларациям по НДС и по налогу на прибыль организаций, так как обществом в налоговых декларациях по НДС изменены показатели не только по заявленным вычетам, но и уменьшена реализация в адрес АО «Тандер», которая подтверждена материалами ВНП, а в налоговой декларации по налогу на прибыль обществом не только уменьшены доходы и расходы, но и увеличены внереализационные расходы, обоснование и документальное подтверждение по которым обществом не представлены на момент принятия решения по результатам ВНП.
Согласно представленным уточненным налоговым декларациям, обществом произведена переквалификация деятельности с оказания клининговых услуг на осуществление посреднической деятельности, что требовало от инспекции дополнительной оценки и проведения соответствующих мероприятий налогового контроля.
Как следует из материалов дела, в отношении руководителя общества Авраменко И.Д. 20.02.2023 возбуждено уголовное дело № 12302150014000076 по подозрению в совершении преступления, предусмотренного ч. 1 ст. 199 УК РФ.
Руководитель общества признал себя виновным в уклонении от уплаты налогов за период с 01.01.2019 по 25.03.2020 ввиду включения в налоговые декларации заведомо фиктивных сведений. Авраменко И.Д. указал, что фактически работы выполнялись силами и средствами общества, без привлечения спорных контрагентов.
В подтверждение осуществления посреднической деятельности обществом было представлено заключение специалиста Автономной Некоммерческой организации Центр испытаний и судебных экспертиз «Эксперт Групп»от 20.04.2022 № 406-04/2022. Однако представленное заключение в отсутствие первичных документов не может свидетельствовать об осуществлении обществом посреднической деятельности.
Кроме того, указанное заключение специалиста не является экспертным заключением и носит предположительный характер: согласно выводам специалиста, с момента заключения договора с ООО «Док-Стар» от 01.03.2019 № 01, деятельность общества в отношении АО «Тандер» можно определить как посредническую; наиболее характерным для взаимоотношений, сложившихся между АО «Тандер» и обществом является агентский договор. Давая подобное заключение, специалист не несет никакой ответственности за дачу заведомо ложного заключения и за достоверность сделанных им выводов, следовательно, данное доказательство не отвечает требованиям как относимости, так и допустимости, предъявляемым процессуальным законодательством к доказательствам (ст. 67, 68 АПК РФ) и не может быть принято в качестве доказательства, подтверждающего доводы общества.
Как следует из заключения специалиста от 20.04.2022 № 406-04/2022, на исследование были представлены документы по взаимоотношениям с АО «Тандер» и с контрагентом ООО «Док-Стар».
Вместе с тем, формальность составления документов между обществом и ООО «Док-Стар» подтверждается результатами проведенных в ходе выездной налоговой проверки экспертиз.
Так, в результате исследования, проведенного экспертом Автономной некоммерческой организации «Независимая коллегия экспертов», установлено, что подписи от имени руководителя ООО «Док-Стар» Кантеевой А.Ю. на документах (изображения которых имеются в копиях документов:договоре,приложении к договору, счетах-фактурах, актах, счетах на оплату, деловой переписке) выполнены не Кантеевой А.Ю., а тремя иными лицами (заключение эксперта от 14.04.2022№ 104/22).
В результате технико-криминалистической экспертизы, проведенной экспертом Автономной некоммерческой организации «Независимая коллегия экспертов», установлено, что копии дополнительных соглашений от 01.03.2019 № 1-3 выполнены с использованием приема компьютерного монтажа документа - размещения в них изображения фрагмента договора оказания клининговых услуг от 01.03.2019 № 01, содержащего реквизиты ООО «Док-Стар», подписи директора ООО «Док-Стар» Кантеевой А.Ю. и оттиск печати ООО «Док-Стар» (заключение эксперта от 14.04.2022№ 103/22).
В ходе ВНП установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующая о том, что ООО «Док-Стар» является технической организацией, фактически не осуществляющей финансово-хозяйственную деятельность.
Таким образом, заключение специалиста от 20.04.2022 составлено на основании формальных документов, недостоверность сведений в которых подтверждена результатами ВНП.
Обществом в рамках проведения ВНП самостоятельно были представлены договоры возмездного оказания услуг, заключенные между АО «Тандер» (заказчик) и обществом (исполнитель), согласно которым общество обязуется оказывать услуги по уборке объектов заказчика, территории входной группы объектов и прилегающей к объекту территории.
К указанным договорам заключены дополнительные соглашения, которыми изменялись количество объектов, подлежащих уборке, график уборки, стоимость услуг, при этом изменения в предмет заключенных договоров стороны не вносили.
АО «Тандер» уточненные налоговые декларации, в которых были бы уменьшены суммы налоговых вычетов в отношении общества, в налоговые органы не представляло. В соответствии с ранее представленными декларациями в книгах покупок АО «Тандер» отражены суммы налоговых вычетов по НДС по контрагенту ООО «Строй-Групп» в виду оказания именно клининговых услуг.
С учетом изложенного, судебная коллегия приходит к выводу о правомерности принятого инспекцией решения по результатам проведения ВНП в отношении общества без учета данных, отраженных в уточненных налоговых декларациях, так как выбор вида проведения проверки является правом налогового органа и принимается в зависимости от эффективности и целесообразности проведения мероприятий налогового контроля. В данном случае проведение камеральных налоговых проверок по представленным уточненным налоговым декларациям не нарушает права и законные интересы общества.
При таких обстоятельствах у суда первой инстанции отсутствовали правовые основания для удовлетворения заявленных обществом требований, в связи с чем решение суда области подлежит отмене в части удовлетворения требований общества о признании неправомерным решения инспекции по НДС в размере 15 707 816 руб., пени - 5 251088 руб. 52 коп., штрафа - 785 391 руб., налога на прибыль организации в размере 5 760 596 руб., пени - 1 981882 руб. 23 коп., штрафа - 288 030 руб.
Руководствуясь статьями 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд
ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда Брянской области от 06.09.2023 по делу № А09-12044/2022 отменить в обжалуемой части.
В удовлетворении требований обществу с ограниченной ответственностью «Строй-Групп» в указанной части отказать.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с пунктом 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через суд первой инстанции.
Председательствующий судья
Судьи
Е.В. Мордасов
Д.В. Большаков
Е.Н. Тимашкова
