ДВАДЦАТЬ ПЕРВЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ
АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ул. Суворова, д. 21, Севастополь, 299011, тел. 8 (8692) 54-74-95
E-mail: info@21aas.arbitr.ru
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
город Севастополь
25 сентября 2023 года
Дело № А84-9839/2022
Резолютивная часть постановления объявлена 19.09.2023
Постановление изготовлено в полном объеме 25.09.2023
Двадцать первый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Кузняковой С.Ю., судей Градовой О.Г., Ольшанской Н.А., при ведении протокола и его аудиозаписи секретарем судебного заседания Каримовым А.А.,
с участием представителей от Федерального государственного бюджетного учреждения культуры «Музей-заповедник героической обороны и освобождения Севастополя» – Леонова Н.А. по доверенности от 09.01.2023 № Д-4/23, от Управления Федеральной налоговой службы по г. Севастополю – Кутлыярова Т.В. по доверенности от 27.12.2022 № 01-52/142,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Федерального государственного бюджетного учреждения культуры «Музей-заповедник героической обороны и освобождения Севастополя» на решение Арбитражного суда города Севастополя от 09 марта 2023 года по делу № А84-9839/2022, принятое по заявлению Федерального государственного бюджетного учреждения культуры «Музей-заповедник героической обороны и освобождения Севастополя» о признании незаконным решения и требования Управления Федеральной налоговой службы по г. Севастополю,
установил:
Федеральное государственное бюджетное учреждение культуры «Музей-заповедник героической обороны и освобождения Севастополя» (далее – учреждение, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения Управления Федеральной налоговой службы по г. Севастополю (далее - Управление, налоговый орган) от 19.08.2022 № 5007 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требования от 24.10.2022 № 31865 об уплате налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафов.
Решением Арбитражного суда города Севастополя от 09 марта 2023 года заявление учреждения в части признания незаконным требования от 24.10.2022 № 31865 об уплате налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафов оставлено без рассмотрения. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Не согласившись с принятым решением, учреждение обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт. В обоснование апелляционной жалобы заявитель ссылается на нарушение судом норм материального и процессуального права. В обоснование апелляционной жалобы указывает, что судом первой инстанции не дана оценка гражданско-правовым договорам (контрактам) на оказание услуг по уборке помещений, заключенных с самозанятыми физическими лицами в проверяемом периоде (2021 год); настаивает на отсутствии трудовых правоотношений с лицами, привлеченными в качестве плательщиков НПД. Полагает, что налоговый орган нарушил срок проведения камеральной проверки; акт составлен с нарушением процессуальных сроков; оспариваемое решение вынесено за пределами срока, срок на выставление налоговым органом требования об уплате финансовых санкций также нарушен; налоговый орган не представил доказательств того, что в адрес налогоплательщика направлялись (вручены) документы либо заверенные выписки документов (протоколы допроса свидетелей, сведения из информационных ресурсов налоговой службы, ответ Государственной инспекции труда города Севастополя от 15.06.2022 № 823/01-16-01-03-13/02/22), которые были предметом проверки. Также заявитель не согласен с решением суда в части оставления без рассмотрения заявления об оспаривании требования № 31865 от 24.10.22 в связи с несоблюдением досудебного порядка обжалования.
Информация о принятии апелляционной жалобы к производству, движении дела, о времени и месте судебного заседания размещена арбитражным судом на официальном сайте Двадцать первого арбитражного апелляционного суда в сети Интернет по адресу www.21aas.arbitr.ru в соответствии с порядком, установленным статьей 121 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Определением заместителя председателя суда от 27.06.2023 произведена замена судьи Яковлева А.С. на судью Градову О.Г. для участия в рассмотрении апелляционной жалобы.
До начала судебного разбирательства от учреждения поступило ходатайство о приостановлении производства по делу А84-9839/2022 до рассмотрения кассационной жалобы Арбитражным судом Центрального округа по делу № А84-9838/2022, в удовлетворении которого протокольным определением от 12.09.2023 суд отказал.
В соответствии со ст. 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании 12.09.2023 объявлялся перерыв до 14.10 ч. 19.09.2023.
В судебном заседании представитель общества поддержала доводы, изложенные в апелляционной жалобе и возражениях на отзыв Управления.
До начала судебного разбирательства от Управления поступил отзыв на апелляционную жалобу, в судебном заседании его представитель просила решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения, ссылаясь на законность и обоснованность решения суда первой инстанции.
Законность и обоснованность решения проверены в порядке ст. ст. 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее по тексту – АПК РФ). При этом оснований для его отмены или изменения, предусмотренных ст. 270 АПК РФ, судом апелляционной инстанции не установлено.
Как следует из материалов дела и установлено судом, Управлением проведена камеральная налоговая проверка представленного учреждением 24.02.2022 расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма № 6-НДФЛ) (первичная декларация) за 12 месяцев 2021 года, по результатам которой составлен акт от 04.07.2022 № 15/4784 и принято решение от 19.08.2022 № 5007 о привлечении учреждения к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), в виде штрафа в размере 21 603 руб. (с учетом применения положений статей 112, 114 НК РФ), а также ему доначислен НДФЛ в сумме 216 032 руб., пени в сумме 23 532,38 руб.
Основанием для принятия решения послужили выводы налогового органа о нарушении учреждением положений пункта 1 статьи 54.1, пункта 1 статьи 209, статей 210, 226 НК РФ, выразившиеся в неотражении в налоговой базе дохода, выплаченного физическим лицам - плательщикам налога на профессиональный доход (далее - НПД) за выполненную работу, и, как следствие, не выполнена обязанность по своевременному и полному перечислению в бюджет налога.
Решением Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по Южному федеральному округу от 20.10.2022 № 07-10/691 апелляционная жалоба учреждения оставлена без удовлетворения.
На основании решения от 19.08.2022 Управлением выставлено требование № 31865 об уплате налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 24.10.2022.
Полагая, что решение налогового органа и выставленное на его основании требование не соответствуют закону, нарушают его права и законные интересы, учреждение обратилось в арбитражный суд с указанными выше требованиями.
Апелляционная коллегия, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в порядке статьи 71 АПК РФ, пришла к выводу, что суд первой инстанции, принимая обжалуемое решение, правомерно руководствовался следующим.
В соответствии с частью 1 статьи 198, частью 4 статьи 200, частью 2 и частью 3 статьи 201 АПК РФ, а также разъяснениями, изложенными в пункте 6 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 № 6/8 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации», ненормативный правовой акт может быть признан недействительным, а решения и действия незаконными при одновременном их несоответствии закону и нарушении прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
В силу части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Вместе с тем, указанные нормы не освобождают заявителя от обязанности доказывания обстоятельств, на которые он ссылается как на основания своих требований и возражений.
Согласно пункту 1 статьи 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов), а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.
Согласно статьи 100 НК РФ в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки должностными лицами налогового органа, проводящими указанную проверку, должен быть составлен акт налоговой проверки по установленной форме в течение 10 дней после окончания камеральной налоговой проверки. Акт налоговой проверки в течение пяти дней с даты этого акта должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем), если иное не предусмотрено настоящим пунктом. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение одного месяца со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.
В соответствии с пунктом 1 статьи 101 НК РФ акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку. По результатам их рассмотрения руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 Кодекса, принимается одно из решений, предусмотренных пунктом 7 данной статьи, или решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.
Пунктом 6.2 статьи 101 НК РФ определено, что лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в течение пятнадцати дней со дня получения дополнения к акту налоговой проверки вправе представить в налоговый орган письменные возражения по такому дополнению к акту налоговой проверки в целом или по его отдельным положениям. При этом лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.
Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.
В соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ безусловным основанием для отмены решения налогового органа относится необеспечение лицу, в отношении которого проводилась проверка, возможности участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и не обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.
Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.
Согласно правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 21.08.2019 № 309-ЭС19-13355 по делу № А50-24146/2018, нарушение сроков рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения решения по ее результатам не является безусловным основанием для признания решения недействительным. При этом вынесение решения по результатам налоговой проверки с нарушением сроков, установленных НК РФ, не возлагает на налогоплательщика каких-либо не предусмотренных действующим законодательством обязанностей и не создает препятствий для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности, а также не влияет на право налогоплательщика в последующем обжаловать вынесенное решение в соответствии с главой 19 НК РФ.
Предусмотренный Налоговым кодексом Российской Федерации порядок проведения проверки и рассмотрения ее результатов апелляционным судом проверен, каких-либо грубых существенных нарушений процедуры рассмотрения материалов проверки, влекущих признание оспариваемого решения незаконным, судом не установлено, возможность реализации права налогоплательщика на ознакомление с материалами проверки, представление своих возражений и участие в рассмотрении материалов проверки налоговым органом ограничена не была.
Таким образом, заявленный в апелляционной жалобе довод о нарушении налоговым органом сроков и порядка проведения камеральной налоговой проверки, апелляционная коллегия отклоняет.
Согласно пункту 3.1 статьи 100 НК РФ к акту налоговой проверки прилагаются документы (выписки из документов), подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки.
Довод учреждения о ненаправлении в его адрес документов, на основании которых налоговый орган сделал выводы о совершении налогового правонарушения, отклоняется, поскольку как следует из материалов дела, допросы свидетелей, письмо Государственной инспекции труда города Севастополя от 15.06.2022 № 823/01-16-01-03-13/02/22 и иные документы, полученные в ходе проверки, направлены в адрес учреждения по ТКС 04.07.2022. Кроме того, согласно протоколу от 17.08.2022 рассмотрения материалов налоговой проверки, материалы камеральной налоговой проверки рассмотрены налоговым органом в полном объеме в присутствии уполномоченного представителя учреждения, замечания/возражения относительно невручения материалов проверки (не ознакомления с ними) не заявлены.
Довод о проведении допросов свидетелей по истечению срока проведения камеральной налоговой проверки отклоняется судебной коллегией в силу следующего.
В соответствии с пунктом 1 статьи 82 НК РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных НК РФ.
Срок, установленный статьей 88 НК РФ, позволяет налоговым органам провести контрольные мероприятия, направленные на подтверждение достоверности и полноты, представленных налогоплательщиком данных, отраженных в налоговой декларации (расчете), как путем проведения мероприятий налогового контроля, указанных в статьях 90 – 97 НК РФ, так и с использованием информации, имеющейся в налоговом органе.
Налоговые органы вправе вызывать на основании письменного уведомления в налоговые органы налогоплательщиков, плательщиков сборов или налоговых агентов для дачи пояснений в связи с уплатой (удержанием и перечислением) ими налогов и сборов либо в связи с налоговой проверкой, а также в иных случаях, связанных с исполнением ими законодательства о налогах и сборах; вызывать в качестве свидетелей лиц, которым могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для проведения налогового контроля (пп. 4, 12 п. 1 ст. 31 НК РФ).
Порядок получения показаний свидетелей регламентирован статьей 90 НК РФ. Вызов свидетеля на допрос является самостоятельной формой налогового контроля (статьи 82, 90 НК РФ, письмо Министерства финансов Российской Федерации от 08.08.2022 № 03-02-07/76644).
Абзацем 2 пунктом 4 статьи 101 НК РФ определено, что при рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные до рассмотрения материалов налоговой проверки доказательства, с которыми лицу, в отношении которого проводилась проверка, была предоставлена возможность ознакомиться, в том числе документы, ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, документы, представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данных лиц, и иные документы, имеющиеся у налогового органа.
Перечисленные учреждением в заявлении физические лица допрошены в рамках проведения камеральных налоговых проверок, а именно: расчета по форме 6-НДФЛ за 2021 год, расчета по страховым взносам за 1 квартал 2022 года, то есть доказательства получены при проведении иных проверок.
Вместе с тем, статьи 87 и 89 НК РФ не содержат запрета на использование информации, полученной налоговым органом в соответствии с нормами закона до начала или после проведения налоговой проверки.
Согласно Определениям Конституционного Суда Российской Федерации от 18.07.2019 № 2116-0, от 10.03.2016 № 571-0, от 20.12.2016 № 2672-0 камеральная налоговая проверка, по смыслу пункта 1 статьи 88 НК РФ, является формой текущего документального контроля за соблюдением налогового законодательства, который проводится на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком к декларации, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.
Таким образом, допросы свидетелей проведены УФНС России по г. Севастополю в установленном НК РФ порядке, в рамках камеральных налоговых проверок, следовательно, не нарушают процедуру сбора доказательств совершенного налогоплательщиком правонарушения, и правомерно подлежали исследованию при рассмотрении материалов спорной камеральной налоговой проверки в качестве допустимых доказательств.
Пунктом 1 ст. 23 НК РФ на налогоплательщика возложены обязанности по уплате законно установленных налогов, по представлению в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговых деклараций (расчетов).
Согласно п. 1 ст. 226 НК РФ, в частности, российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в п. 2 ст. 226 НК РФ, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму НДФЛ. Указанные российские организации именуются в главе 23 «Налог на доходы физических лиц» НК РФ налоговыми агентами.
С учетом изложенного учреждение является налоговым агентом по налогу на доходы физических лиц.
Пунктом 2 ст. 226 НК РФ установлено, что исчисление сумм и уплата налога в соответствии со ст. 226 НК РФ производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, с зачетом ранее удержанных сумм налога (за исключением доходов, в отношении которых исчисление сумм налога производится в соответствии со ст. 214.7 НК РФ), а в случаях и порядке, предусмотренных ст. 227.1 НК РФ, также с учетом уменьшения на суммы фиксированных авансовых платежей, уплаченных налогоплательщиком.
Особенности исчисления и (или) уплаты налога по отдельным видам доходов устанавливаются ст.ст. 214.3, 214.4, 214.5, 214.6, 214.7, 226.1, 227 и 228 НК РФ.
На основании п. 4 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного НДФЛ не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода (п. 6 ст. 226 НК РФ).
В соответствии с абз. 2 п. 2 ст. 230 НК РФ налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту учета по форме, формату и в порядке, утвержденным федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, расчет сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом (далее - расчет по форме 6-НДФЛ), за первый квартал, полугодие, девять месяцев - не поз; нее последнего дня месяца, следующего за соответствующим периодом, за год - не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Ответственность за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов предусмотрена ст. 123 НК РФ, согласно которой неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный НК РФ срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.
Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, с целью выполнения работ по уборке помещений учреждение привлекло 18 плательщиков НПД, которым в 2021 году производились выплаты доходов за выполненные работы (оказанные услуги).
При соблюдении положений Федерального закона № 422-ФЗ «О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима «Налог на профессиональный доход» (далее – Закон № 422-ФЗ) физические лица, оказывающие услуги юридическим лицам, вправе применять специальный налоговый режим в виде уплаты НПД, если отношения между ними не имеют признаков трудовых отношений в соответствии с Трудовым кодексом Российской Федерации (далее – ТК РФ).
Между тем, налоговым органом установлено, что заключенные ФГБУК «Музей-заповедник «Музей обороны Севастополя» договоры (также поименованные как «контракты») на оказание услуг с физическими лицами – плательщиками НПД имеют признаки трудовых договоров.
В силу статьи 16 Трудового кодекса Российской Федерации трудовые отношения возникают между работником и работодателем на основании трудового договора, заключаемого в соответствии со статьями 57 - 62 Трудового кодекса Российской Федерации.
Согласно статье 779 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.
Из анализа указанных норм следует, что договорно-правовыми формами, опосредующими оказание услуг (выполнение работ) по возмездному договору, могут быть как трудовой договор, так и гражданско-правовые договоры (в том числе возмездного оказания услуг, подряда).
При этом предметом трудовых правоотношений является сам процесс труда работника по определенной трудовой функции (профессии, специальности или должности) в данной организации.
Трудовым правоотношениям присущ длящийся характер, они, как правило, не прекращаются после завершения работником какого-либо действия (рабочей операции) или трудового задания, поскольку работник вступает в указанные правоотношения для выполнения определенной работы как процесса.
Гражданско-правовые отношения, связанные с трудом, прекращаются по окончании выполнения конкретной работы (задания) и получения определенного результата труда.
Предметом гражданских правоотношений является получение конкретного результата в соответствии с полученным заданием.
Определяющее значение для квалификации заключенного сторонами договора имеет анализ его содержания на предмет наличия или отсутствия признаков гражданско-правового или трудового договора.
Наименование договора не может рассматриваться в качестве достаточного основания для безусловного отнесения его к гражданско-правовому договору.
По результатам анализа договоров, заключенных между учреждением и плательщиками НПД: Черниковой Н.В., Будяченко Н.П., Федоровой Т.Г., Анталовской Л.С., Конон А.А., Ковальчук Н.А., Кошкер Е.Ю., Федоровой О.В., Боровской С.В., Лавриковой Е.Д., Трухановой С.И., Песней Е.В., Авдеевой Г.И., Смирновой С.А., Гавриловой А.А., Айсаевой П., Калининой О.И., Анталовской Е.Г. (договоры /контракты от 01.07.2021 № 50-07-2021, от 01.08.2021 № 15-08-2021, от 01.06.2021 № 08-06-2021, от 01.06.2021 № 07.06.2021, от 01.07.2021 № 07-07-2021, 01.09.2022 № 28-09- 2021, от 01.06.2021 № 02-06-2021, от 01.07.2021 № 02-07-2021, от 01.07.2021 № 03-07-2021, от 07.07.2021 № 09-07-2021, от 01.06.2021 № 38- 06-2021, от 01.07.2021 № 13-07-2021, от 13.10.2021 № 12-10-2021, от 01.06.2021 № 50-06-2021, от 11.08.2021 № 25-08-2021, от 01.06.2021 № 04- 06-2021, от 01.07.2021 № 04-07-2021, от 01.06.2021 № 12-06-2021, от 01.07.2021 № 12-07-2021, от 01.06.2021 № 11-06-2021, от 01.07.2021 № 11- 07-2021, от 01.06.2021 № 06-06-2021, от 01.07.2021 № 06-07-2021, от 01.06.2021 № 10-06-2021, от 01.07.2021 № 10-07-2021, от 01.06.2021 № 12- 06-2021, от 01.07.2021 № 05-07-2021, от 01.06.2021 № 39-06-2021, от 01.07.2021 № 14-07-2021), налоговым органом установлено, что предметы договоров/контрактов сформулированы не как разовые задания, а как описание трудовой функции.
Трудовой характер правоотношений, возникших между сторонами спорных договоров, подтверждается следующими обстоятельствами: отношения сторон договоров имели длящийся, системный характер; для общества имел экономическое значение сам процесс труда физических лиц, имеющий признаки определенной трудовой функции в данной организации (профессии, специальности); работы, указанные в договорах, носят постоянный характер, являются длящейся деятельностью, потребность в которой возникает у организации постоянно, согласно актам выполненных работ оплата производится ежемесячно, независимо от срока договора, что не характерно для договоров гражданско-правового характера; формирование оплаты происходит за фактически отработанные дни с учетом выходных дней; исполнитель имеет большое количество обязанностей, подчиняется инструкциям заказчика.
Большой объем договоров за проверяемый период указывает о постоянной потребности общества в указанных услугах, а не на случайный и разовый характер, что свидетельствует о потребности в непрерывном трудовом процессе.
Перечисленные признаки в их совокупности и взаимосвязи являются признаками трудовых отношений, предусмотренными статьями 15, 56 Трудового кодекса Российской Федерации.
Относительно доводов апеллянта о том, что при рассмотрении дела судом не давалась оценка принадлежности учреждению устройства, с которого осуществлялась регистрация чеков, необходимо отметить следующее.
Согласно данным информационных ресурсов налогового органа, код устройства, с которого были зарегистрированы первые чеки плательщиков НПД Федоровой О.В., Кошкер Е.Ю., Черниковой Н.В., Боровской С.В., Ковальчук Н.А., Песни Е.В., Смирновой С.А., Анталовской Л.С., Федоровой Т.Г., Айсаевой П., Федоровой Т.Г., Калининой О.И., Анталовской Е.Г., Лавриковой Т.Г., Трухановой С.И., Авдеевой Г.И., Гавриловой А.А., имеет один для всех плательщиков НПД адрес: xmGKtM-Oo_x6GM8aFEOUA. Регистрация первых чеков Конон А.А. и Гавриловой А.А. – с устройства с адресом: 9wrC№6UVhpox6MlK8LfOq. Регистрация последующих чеков плательщиков НПД Ковальчук, Черниковой Н.В., Боровской С.В., Песни Е.В., Анталовской Л.С., Калининой О.И., Анталовской Е.Г. также производилась с указанных устройств. При этом, принадлежность указанных устройств сотрудникам Учреждения подтверждается показаниями свидетелей – плательщиков НПД: Черниковой Н.В., Будяченко Н.П., Гавриловой А.А., Айсаевой П., Анталовской Л.С., Калининой О.И., Конон А.А.
Вопреки доводам Учреждения, указанные обстоятельства, также как и спорные договоры исследованы судом при рассмотрении настоящего дела, их оценка изложена в описательной части решения суда.
Установив изложенные обстоятельства, суд поддержал выводы налогового органа о том, что фактически в данном случае имели место не гражданско-правовые, а трудовые правоотношения; денежные средства, перечисленные указанным лицам в проверяемом периоде в качестве оплаты по контрактам, фактически являются оплатой их труда.
Подмена трудовых отношений на отношения гражданско-правового характера приводит к занижению налоговой базы, неуплате налогов и страховых взносов, причиняет вред не только экономическим и финансовым интересам государства, но и правам граждан в сфере социального обеспечения.
В пункте 1 статьи 54.1 НК РФ установлено, что не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.
Законодательство о налогах и сборах регулирует властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов, сборов, страховых взносов в Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения (пункт 1 статьи 2 НК РФ).
Обязанность налогоплательщиков уплачивать законно установленные налоги, встать на учет в налоговых органах, если такая обязанность предусмотрена НК РФ, вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения и представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах, установлена подпунктами 1 - 4 пункта 1 статьи 23 и пунктом 1 статьи 45 НК РФ.
В силу подпункта 9 пункта 1 статьи 31 НК РФ в случае неисполнения налогоплательщиком указанных обязанностей налоговые органы вправе взыскивать недоимки, а также пени и штрафы в случаях и порядке, которые установлены НК РФ.
Таким образом, Управлением правомерно доначислен учреждению подлежащий уплате НДФЛ и пени, а также взыскан штраф в соответствии со статьей 123 НК РФ.
Довод учреждения о том, что заявитель не получал налоговой выгоды, отклоняется апелляционным судом поскольку налоговая выгода представляет собой уменьшение доходов на сумму расходов, а также уменьшение размера налоговой обязанности вследствие получения налогового вычета. В данном случае речь идет о невыполнении учреждением своих обязанностей как налогоплательщика, выразившееся в неотражении в налоговой базе дохода, выплаченного физическим лицам - плательщикам налога на профессиональный доход.
Кроме того, суд отмечает, что руководствуясь положениями статей 112, 114 НК РФ, налоговым органом при вынесении оспариваемого решения обоснованно учтены обстоятельства, смягчающие ответственность правонарушителя, в частности, то обстоятельство, что заявитель является бюджетным учреждением, а также социальная направленность его деятельности, в связи с чем, сумма штрафа были уменьшена в два раза.
Относительно соблюдения обязательного досудебного порядка урегулирования спора при оспаривании требования № 31865 от 24.10.2022, судебная коллегия отмечает следующие.
Порядок обжалования актов налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц установлен статьей 138 НК РФ.
В силу пункта 2 статьи 138 НК РФ акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц (за исключением актов ненормативного характера, принятых по итогам рассмотрения жалоб, апелляционных жалоб, актов ненормативного характера федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, действий или бездействия его должностных лиц) могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящий налоговый орган в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом.
При этом, учреждением требование № 31865 от 24.10.2022 в вышестоящий налоговый орган обжаловано не было.
Позиция относительно соблюдения обязательного досудебного порядка обжалования всех без исключения ненормативных актов налоговых органов, а также действий или бездействия их должностных лиц до обращения в суд изложена в пункте 47 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 22.06.2021 № 18 «О некоторых вопросах досудебного урегулирования споров, рассматриваемых в порядке гражданского и арбитражного судопроизводства».
Также данная позиция изложена в письме Минфина России от 13.05.2015 № 03-05-05-01/27313.
В соответствии с положениями абзаца 3 части 5 статьи 4, части 2 статьи 189 АПК РФ экономические споры, возникающие из административных и иных публичных правоотношений, могут быть переданы на разрешение арбитражного суда после соблюдения досудебного порядка урегулирования спора в случае, если такой порядок установлен федеральным законом.
Таким образом, установив в настоящем случае предусмотренные пунктом 2 частью 1 статьи 148 АПК РФ основания, Арбитражный суд города Севастополя правомерно оставил без рассмотрения заявление ФГБУК «Музей-заповедник героической обороны и освобождения Севастополя» в части признания незаконным требования № 31865 от 24.10.2022 об уплате налога, страховых взносов, пени, штрафа.
Согласно правовой позиции, изложенной в Определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 05.07.2021 № 307-ЭС21-2135 по делу № А21-10479/2019, превышение длительности производства по делу о нарушении законодательства о налогах (совершение определенных действий в рамках осуществления мероприятий налогового контроля с нарушением сроков) само по себе не лишает налоговый орган права на принятие мер внесудебного взыскания, предусмотренных статьями 46 – 47 НК РФ, но, во всяком случае, ограничивает возможность взыскания пределами двух лет.
Соответственно, само по себе нарушение длительности проведения налоговой проверки не может иметь юридического значения для оценки правомерности действий налогового органа на стадии взыскания задолженности по налогам.
Иное приводило бы к смешению сроков, относящихся к различным административным процедурам - сроков производства по делу о нарушении законодательства о налогах и сборах, и сроков исполнения решения, принятого по результатам названного производства.
В случае превышения двухлетнего срока, возражения относительно нарушения длительности проведения налоговой проверки могут быть заявлены налогоплательщиком как при рассмотрении предъявленного к нему в судебном порядке требования о взыскании задолженности, так и при оспаривании самим налогоплательщиком выставленного налоговым органом требования об уплате налога, оспаривании решений (постановлений), принятых налоговым органом в рамках внесудебного взыскания задолженности, что согласуется с п. 31 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57.
Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, апелляционной коллегией рассмотрены и отклоняются, поскольку не свидетельствуют о нарушении судом норм права, а сводятся лишь к переоценке установленных по делу обстоятельств, которым судом первой инстанции была дана надлежащая правовая оценка при правильном применении норм материального права.
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 АПК РФ безусловным основанием для отмены судебных актов, не установлено.
В связи с отсутствием оснований для удовлетворения апелляционной жалобы судебные расходы по оплате государственной пошлины за ее подачу в сумме 1500 руб. на основании статьи 110 АПК РФ относятся судом на учреждение.
Руководствуясь ст. 110, ст. 266, ст. 268, п. 1 ст. 269, ст. 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
решение Арбитражного суда города Севастополя от 09 марта 2023 года по делу № А84-9839/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу Федерального государственного бюджетного учреждения культуры «Музей-заповедник героической обороны и освобождения Севастополя» – без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия по правилам, предусмотренным главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Председательствующий С.Ю. Кузнякова
Судьи О.Г. Градова
Н.А. Ольшанская
